Decisión nº 023-2011 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 17 de Marzo de 2011

En fecha 18 de septiembre de 2002, la sociedad mercantil “AEROLINEAS ARGENTINAS S.A.” fue notificada del contenido del Acta Fiscal de Reparo identificada con el N° 0818-0366-2002, levantada el 10 de ese mismo mes y año, por el Departamento de Auditoria Fiscal de la División de Fiscalización de la Dirección de Administración Tributaria del Municipio Chacao del Estado Miranda, mediante la cual le fue determinada sanción por ejercer la actividad comercial sin contar con la respectiva licencia, aunado a una presunta deuda de ciento cuarenta y ocho millones cuatrocientos cincuenta mil doscientos veintidós sin céntimos (Bs. 148.450,00), equivalentes actualmente según reconversión monetaria a la cantidad de bolívares fuertes ciento cuarenta y ocho mil cuatrocientos cincuenta con veintidós céntimos (BsF. 148.450,22), por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio.

Posteriormente, el 12 de noviembre de 2002, la representación judicial de la parte recurrente presentó escritos de descargos contra la precitada Acta de Fiscalización, iniciándose con ello el procedimiento sumario en sede administrativa, el cual concluyó mediante Resolución Culminatoria del Procedimiento Sumario N° L / 055 / 0903 / 2003, del 8 de septiembre de 2003, notificada a la parte actora en esa misma fecha; contentiva del Reparo Fiscal de conformidad con lo dispuesto en la Ordenanza de Impuesto sobre Industria y Comercio de dicha municipalidad aplicable; así como también sanción de multa por la cantidad total de bolívares seis mil novecientos treinta sin céntimos (Bs. 6.930,00) equivalentes actualmente según reconversión monetaria a la cantidad de bolívares fuertes seis con noventa y seis céntimos (BsF. 6,93).

En virtud de lo anterior, el 10 de octubre de 2003, dicha contribuyente presentó formal Recurso Jerárquico, el cual fue resuelto sin lugar el 25 de noviembre de 2005, mediante Resolución N° 101/2005, dictada por el ciudadano Alcalde del Municipio Chacao del Estado Miranda, notificada a la recurrente el 5 de diciembre de ese mismo año.

Inconforme con la situación planteada, la representación judicial de “AEROLINEAS ARGENTINAS S.A.”, ejerció contra la referida Resolución el presente recurso contencioso tributario.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

2.1.- De la recurrente:

La representación de la contribuyente al ejercer el recurso contencioso tributario indicó que el acto administrativo objeto de estudio se encuentra viciado de nulidad absoluta, conforme a la, a su juicio, reiterada jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia.

Por otra parte alega la invasión de la esfera de competencias del Poder Nacional como vicio en el objeto del acto administrativo recurrido, afectándolo por tanto de nulidad, pues éste pretende gravar la actividad de transporte aéreo en Venezuela, lo cual se patentiza en la oportunidad que fundamenta su actuar en los códigos Nros. 71311 y 71312 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio del Municipio recurrido.

Al respecto señala que, el acto administrativo objeto de impugnación transgrede lo dispuesto en el numeral 26 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, relativo al régimen de navegación y transporte aéreo, cuya competencia es exclusiva del Poder Nacional, so pena de incurrir en una usurpación de funciones, contrariando lo preceptuado en el artículo 25 Constitucional y generando consecuencialmente la nulidad del acto a tenor de lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA).

Denuncia igualmente el vicio de incompetencia manifiesta en el que incurre el acto, pues la municipalidad recurrida no tiene la cualidad para gravar e imputar el pago de Impuesto de Patente de Industria y Comercio sobre las actividades económicas desarrolladas por su representada; siendo la competencia un elemento propio de la legalidad externa de las actuaciones administrativas, y que se exige como condición previa al dictamen de cualquier manifestación de voluntad administrativa, al cual, es a su vez, de rango constitucional a tenor de lo dispuesto en el artículo 137 del Texto Fundamental, acarreado la nulidad de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA).

Arguyen, los apoderados judiciales de la parte actora, la insuficiencia en la motivación de la Resolución impugnada y la consecuente violación del derecho a la defensa de su representada, pues la inmotivación va en perjuicio de los argumentos que el administrado podría eventualmente emplear en su defensa, aunado al hecho que la fundamentación del acto constituye un requisito de validez del mismo a tenor de lo dispuesto en los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA).

En ese sentido señala, que tal vicio se configuró en la oportunidad en que el ciudadano Alcalde desechó el argumento expresado por la recurrente relativo a la incompetencia manifiesta del que, a su juicio, se encuentra viciado el acto, sin especificar la motivación que dio origen a tal conclusión.

Finalmente, en el supuesto negado que las defensas esgrimidas no sean declaradas con lugar, alega error de derecho excusable como eximente de culpabilidad, a tenor de lo dispuesto en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario y, en consecuencia solicita sea revocada la multa, pues sostiene que su actuar ha estado conforme ha derecho, pues la decisión de no presentar la respectiva declaración de ingresos brutos se fundamentó en los criterios jurisprudenciales de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia; invocando en ese mismo orden de ideas los principios constitucionales de seguridad jurídica y confianza legitima.

2.2.- De la Administración Tributaria Municipal:

En su escrito de informes, la representación judicial del Municipio recurrido, sostiene que dicho ente de la Administración no incurrió en trasgresión a la esfera competencial del Poder Nacional, y fundamenta su actuación en el artículo 4 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual consagra la estructura del Estado venezolano como Federal y Descentralizado y en esa dirección estatuye en el artículo 168 del dicho Texto Fundamental la autonomía de la administración municipal para la creación, recaudación e inversión de sus ingresos, consagrándose en dicho artículo la potestad de cobrar el Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, lo cual constituye un reflejo inequívoco de la potestad tributaria originaria de los municipios sobre las actividades económicas que se desarrollen dentro de su jurisdicción.

Corolario a lo anterior, destaca la diferencia existente entre las potestades tributarias y las potestades reguladoras, y así lo prevé el artículo 180 Constitucional, entendiendo con ello, de la mano con las opiniones del doctrinario J.R.B.R., que el hecho que un ente político territorial tenga reserva legislativa en determinada materia, no implica automáticamente que ésta excluya la potestad tributaria de la que se encuentre dotada cualquier otro ente para gravar la actividad realizada por un sujeto dentro de su territorio; y, a su juicio, eso es lo que debe interpretarse del contenido del numeral 26 del artículo 156 eiusdem, pues éste se refiere exclusivamente al i.d.P.N. para regular el transporte aéreo, pero no involucra en forma alguna reserva respecto a la materia impositiva.

Así pues, señala que de haber sido la intención del constituyente, excluir del Poder Tributario Municipal todo lo concerniente al transporte acuático, aéreo y terrestre, éste lo habría hecho de forma expresa, tal y como es el caso de las competencias en materia fiscal exclusivas del Poder Público Nacional mencionadas en el numeral 12 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Con base en lo anterior, sostiene la necesidad de concluir en la imposibilidad de exclusión de la potestad tributaria de los municipios a personas, bien sean naturales o jurídicas, que ejerzan actividades económicas en la jurisdicción de un determinado ente menor, si no fue expresamente exceptuada la materia tributaria constitucionalmente, siendo ésta la única forma de establecer excepciones a la posibilidad de gravar cualquier actividad lucrativa por parte de los municipios.

En ese mismo orden de ideas arguye la importancia que todos aquellos que ejerzan actividades lucrativas en el Municipio Chacao del Estado Miranda, cualquiera sea, deben ser sujetos pasivos de la obligación tributaria subyacente a la realización de tales actividades y, en consecuencia, no deben ser inmunes ni escapar de las potestades tributarias que han sido otorgadas a los municipios por el propio Texto Fundamental, siendo ésta afirmación la nota característica del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio.

Por otra parte indica la procedencia de haber subsumido a la hoy recurrente, en el supuesto de la norma contenido en el artículo 2 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio N° 039-93 de fecha 4 de octubre de 2001, vigente para el período fiscalizado, pues ésta efectuada fue posible determinar que la empresa i) efectivamente ejercía actividad comercial dentro de la jurisdicción de Municipio Chacao del Estado Miranda, y; ii) conforme el documento constitutivo de la contribuyente, la misma tiene como objeto actividades gravables, según lo establecido en el Clasificador de Actividades de dicha Ordenanza con una alícuota equivalente al cero punto sesenta por ciento (0.60 %).

Respecto al vicio de incompetencia manifiesta invocado por su contraria, la representación judicial del ente recurrido aduce, tal y como señalare ut supra que la actividad desarrollada por la contribuyente es gravable con el Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, en virtud que la potestad reguladora que ostenta el Poder Público Nacional sobre transporte aéreo es distinta a la potestad tributaria de la cual está investida la referida municipalidad.

En lo concerniente a la supuesta insuficiencia de motivación en la Resolución impugnada y la supuesta violación del derecho a la defensa alegado por la contribuyente, manifiesta que el Superior Jerarca concluyó que no existió la mencionada incompetencia, por cuanto quedó plenamente demostrada la gravabilidad de las actividades ejercidas por la contribuyente, puesto que tal y como se evidencia de los escritos de la recurrente, la única razón que tuvo para sostener la incompetencia denunciada que la no competencia de dicho ente territorial para

gravar tales actividades.

Finalmente en lo relativo al error de derecho esgrimido como eximente de culpabilidad, indica que a su criterio, la conducta desarrollada por la parte actora, no encuadra en las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, contenidas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, aunado a que no basta el solo alegato de tal defensa sino que la misma requiere desplegar toda una actividad probatoria dirigida a demostrar la comisión cierta de tal error.

III

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Una vez analizados los autos y demás recaudos incluidos en el expediente, esta Sentenciadora puede sintetizar que la litis se circunscribe a dilucidar si la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda detenta potestad para gravar a la empresa AEROLINEAS ARGENTINAS, S.A., con el otrora Impuesto Sobre Patente Industria y Comercio o si, por el contrario, se atribuyó funciones reservadas al Poder Nacional, en materia de transporte aéreo.

En el caso de autos la representación de AEROLINEAS ARGENTINAS, S.A., manifestó su posición contraria respecto a la actuación del Departamento de Auditoria Fiscal de la División de Fiscalización de la Dirección de Administración Tributaria del Municipio Chacao del Estado Miranda quien, por medio del acto hoy discutido, pretende gravar con el impuesto municipal su actividad de transporte aéreo.

Ya nuestro M.T. se ha pronunciado de manera reiterada sobre el asunto planteado, es decir, sobre la facultad que tienen los Municipios para crear o establecer tributos respecto a las personas o bienes que se encuentren en su jurisdicción, tomando en cuenta, claro está, los límites previstos en las normativas constitucionales a los otros entes políticos territoriales vale decir República y Estados.

En este sentido, considera esta Juez oficioso hacer memoria respecto al

manejo del mencionado tributo en el transcurso del tiempo; así tenemos que en vigencia de la Constitución de 1961, los Municipios se encontraban consagrados como unidades político territoriales primarias. De esta manera ostentaban autonomía para crear, recaudar e invertir libremente sus ingresos, todo ello en atención a lo previsto en su artículo 29 y 31 ejusdem, pudiendo así exigir de aquellos sujetos encontrados en su jurisdicción, el cumplimiento de las obligaciones tributarias consecuencia de la verificación del hecho imponible del denominado impuesto sobre patente industria y comercio.

En virtud de lo expuesto, no es abundante mencionar que la potestad tributaria consagrada a los Municipios bajo la Constitución de 1961, debía ejercerse en atención a las esferas competenciales detentadas por el Poder Nacional y Estadal, como lo eran las previstas en los artículos 18, 34 y 136 ordinales 8º, 20º y 24º , donde en resumen, no podían las entidades municipales crear impuestos sobre las materias rentísticas reservadas a otras esferas, encontrándose tal potestad a lo previsto en el Texto Constitucional.

Posteriormente, con la entrada en vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999), fueron reguladas las competencias tributarias atribuidas a los entes territoriales, es así que sus artículos 156, 168, 179, 180 y 183, disponen:

Artículo 156: Es de la competencia del Poder Público Nacional:

(…)

13. La legislación para garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias, definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales, así como para crear fondos específicos que aseguren la solidaridad interterritorial. (…)

26. El régimen de la navegación y del transporte aéreo terrestre, marítimo, fluvial y lacustre, de carácter nacional; de los puertos, aeropuertos y su infraestructura. (…)

Artículo 168: Los Municipios constituyen la unidad política primaria de la organización nacional, gozan de personalidad jurídica y autonomía dentro de los límites de esta Constitución y de la ley. La autonomía municipal comprende: (…)

1. La creación, recaudación e inversión de sus ingresos.

Artículo 179: Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:

1. Los procedentes de su patrimonio, incluso el producto de sus ejidos y bienes.

2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística. (…)

3. Los demás que determine la ley.

Artículo 180: La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades.

Las inmunidades frente a la potestad impositiva de los Municipios, a favor de los demás entes políticos territoriales, se extiende sólo a las personas jurídicas estatales creadas por ellos, pero no a concesionarios ni a otros contratistas de la Administración Nacional o de los Estados.

Artículo 183: Los Estados y los Municipios no podrán:

1. Crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional. (…).

.

(Negritas del Tribunal).

El alcance de las normas transcritas líneas arriba, fue objeto de discusión por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia mediante sentencia N° 285 del 4 de marzo de 2004, dictada con ocasión de dos recursos de interpretación solicitados por el Alcalde del Municipio S.B.d.E.Z. y por las sociedades mercantiles BJ Services de Venezuela, CA., Nimir Petroleum Venezuela, B.V., Baker Hughes de Venezuela, S.A. y Servicios Halliburton de Venezuela, S.A, donde se logró sentar posición respecto a la delimitación de competencias tributarias entre la Nación, los Estados y los Municipios, basándose en la interpretación del artículo 180 Constitucional, llegando la Sala a la siguiente conclusión:

…Como se observa, esos dos numerales del artículo 156 no incluyen potestades tributarias sino sólo reguladoras y de administración de las aguas, por lo que debe aplicarse el artículo 180 en la forma en que se ha indicado: separando potestades, sin aceptar la tesis de los poderes implícitos. Se ha visto cómo esta Sala no sólo no tiene dudas acerca del sentido y alcance del primer párrafo del artículo 180 de la Constitución, sino que tampoco las tiene acerca de su origen y justificación. En tal virtud, la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque al Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios, constitucionalmente reconocidos. Lo anterior, aplicado al caso de autos, implica que los municipios pueden exigir el pago de los impuestos sobre actividades económicas, aunque la regulación de esa actividad sea competencia del Poder Nacional o de los estados, salvo que se prevea lo contrario para el caso concreto. Así se declara

En atención a la normativa transcrita y al criterio jurisprudencial expuesto, debe concluirse que la intención del legislador en la Constitución del 1999, a diferencia de lo ocurrido bajo la Carta Magna de 1961, es la asignación de potestades reguladoras conferidas a la República, no implica afectación por parte del Poder Nacional respecto de las competencias atribuidas a los Estados y Municipios, en consecuencia, las actividades económicas desarrolladas en la jurisdicción municipal que se trate, serán gravables con los impuestos municipales correspondientes, salvo que se trate de un supuesto de excepción expresa. (Criterio sentado en Sentencia Nº 00885 del 5 de abril de 2006, Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

Lo expuesto en el parágrafo anterior, es resumen de interpretación que hiciera la Sala Constitucional de los artículos 156 y 180 de la Constitución de 1999, concluyendo que no existe lugar a dudas respecto a que la potestad tributaria atribuida a los Municipios, es distinta y autónoma de las potestades reguladoras conferidas a la República y a los Estados; en conclusión, donde no haya limitación tributaria explícita en la Constitución o en las Leyes, los entes territoriales municipales podrán gravar con los impuestos conferidos en la Carta Magna, el ejercicio de actividades reguladas por los otros entes político territoriales.

En atención a lo expuesto, concluye esta Juzgadora que en efecto, el Impuesto que pretende gravar el Municipio Chacao del Estado Miranda a la empresa AEROLINEAS ARGENTINAS, S.A. por su actividad de transporte aéreo, se encuentra dentro de su potestad tributaria; en consecuencia se desestima los alegatos de la contribuyente esgrimidos al ejercer el presente recurso contencioso tributario, relativo a la supuesta invasión en la esfera competencial del Poder Público Nacional. Así se decide.

Delimitado lo anterior, pasa de seguidas esta Jurisdicente a analizar lo relativo a la supuesta incompetencia manifiesta que fuere alegada por la representación judicial de la parte actora; y en ese sentido visto que la misma empleó como fundamentación al denunciar tal vicio los mismos argumentos empleados para sustentar la presunta invasión de competencia del Poder Nacional, es por lo que forzosamente deben ser desechada del proceso tal defensa con base a las razones expuestas ut supra. Así se declara.

Corolario a lo precedente, y en lo que concierne a la inmotivación alegada como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, debe quien suscribe, de la mano con lo expuesto por los apoderados judiciales de la municipalidad recurrida, que el ciudadano alcalde del Municipio Chacao del Estado Miranda efectivamente concluyó en la improcedencia de la incompetencia alegada, pues ciertamente quedó demostrada la gravabilidad de las actividades ejercidas por la contribuyente, evidenciándose igualmente de los escritos de la recurrente, la única razón que tuvo para sostener dicho argumento que la no competencia de dicho ente territorial para gravar tales actividades, en consecuencia esta Juzgadora lo desecha del procedimiento. Así se decide.

En otro orden de ideas y, frente a la aseveración de la representación judicial de la parte recurrente respecto a haber incurrido, de conformidad con lo establecido en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, en error de hecho y de derecho excusable, debe mencionar esta Sentenciadora la excusabilidad del eventual error en el que habría incurrido la empresa se verificaría si, y solo si, la actuación de la contribuyente habría obedecido al contenido de múltiples criterios jurisprudenciales y doctrinarios citados en el recurso, que justifican la posición asumida.

En ese sentido, y a los fines de dilucidar el punto in comento, resulta necesario definir el término “error excusable”, el cual, conforme la doctrina especializada es entendido como aquella conducta realizada con la prudencia necesaria según el caso particular. Así pues, debemos referirnos también a los conceptos de error de hecho y error de derecho o errores de tipo y prohibición, tal y como son denominados actualmente por la doctrina moderna.

Siguiendo a G.B., podemos afirmar que el error de hecho será excusable, dentro del ámbito tributario en la medida que éste sea: “esencial, no accidental y sobre todo no imputable al contribuyente”. En cuanto al error de derecho penal, es decir, el relacionado con el cabal conocimiento de la norma, no es posible invocar la figura de error excusable, dado el precepto normativo consistente en que “el desconocimiento de la Ley no es excusa de su incumplimiento”. Por su parte, en lo que concierne al error de derecho en si mismo, en lo relacionado con el actuar frente a la determinación del tributo, sí sería aceptable error excusable, siempre que cumpla con los tres (3) requisitos expuestos anteriormente; sin embargo para el caso de marras, resulta evidente, que la contribuyente, libremente, tomó la decisión de no considerarse sujeto pasivo de la obligación tributaria, toda vez que a partir del año 1999, con la vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el constituyente definió la extensión de la potestad tributaria de los Municipios claramente; debe declarar que no existen el error de hecho y de derecho excusable, planteado por aquélla. Así se decide.

IV

DECISIÓN

Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil AEROLINEAS ARGENTINAS, S.A., contra el acto administrativo contenido en la N° 101/2005, emanada de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda, el 25 de noviembre de 2005, confirmatoria de la Resolución Culminatoria N° L/055.09.03 emanada de la Dirección de Administración Tributaria de dicha Municipalidad, relacionada con el Reparo formulado a la recurrente mediante Acta Fiscal N° D.R.M-D.A-F: 0818-0366-2002, de fecha 10 de septiembre de 2002 por la suma de bolívares ciento cuarenta y ocho millones cuatrocientos cincuenta mil doscientos veintidós sin céntimos (Bs. 148.450,00), equivalentes actualmente según reconversión monetaria a la cantidad de bolívares fuertes ciento cuarenta y ocho mil cuatrocientos cincuenta con veintidós céntimos (BsF. 148.450,22) y multa por la suma de bolívares seis mil novecientos treinta sin céntimos (Bs. 6.960,00) equivalentes actualmente según reconversión monetaria a la cantidad de bolívares fuertes seis con noventa y tres céntimos (BsF. 6.93) por presuntas diferencias entre el monto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio causado y el efectivamente liquidado; y, en virtud de la presente decisión válida y de plenos efectos.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Síndico Procurador Municipal del Municipio Chacao del Estado Miranada, a tenor de lo dispuesto en el artículo 153 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal y a la recurrente, conforme lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de marzo del 2011. Años 200° de la Independencia y 152° de la Federación.-

La Juez,

M.Y.C.L.

La Secretaria,

K.U..

La anterior decisión se publicó en su fecha a las 10:08 a.m. y se ordenó su impresión en dos (2) ejemplares a un mismo tenor, para ser agregados al expediente y al Copiador de Sentencias Definitivas de este Tribunal.

La Secretaria,

K.U..-

Asunto N° AP41-U-2005-001148

MYC/gacq.-