Decisión nº 0347 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 15 de Enero de 2007

El 25 de noviembre de 2004, la administración tributaria municipal emitió el Acta Fiscal Nº AF/2004-258 y el Auto de Apertura Nº AP/2004-258 con el fin de practicar una auditoria de carácter fiscal a la contribuyente con relación a la verificación de los ingresos brutos percibidos durante el período comprendido entre el 01 de enero de 2000 al 31 de agosto de 2004.

El 08 de diciembre de 2004, la contribuyente fue notificada del auto de apertura antes mencionado.

El 21 de abril de 2005, el Director de Hacienda del Municipio Valencia emitió la Resolución N° RL/2005-04-023, mediante la cual resuelve formular reparo fiscal, multa e intereses moratorios, por concepto de impuestos causados y no liquidados en el ramo de industria y comercio, por un monto total de bolívares veintitrés millones doscientos veintiún mil setecientos veinticuatro con ochenta y cinco céntimos (Bs. 23.221.714,85).

El 19 de mayo de 2005, la contribuyente presentó ante la administración tributaria municipal recurso de reconsideración contra la Resolución N° RL/2005-04-023 del 21 de abril de 2005.

El 14 de octubre de 2005, el Director de Hacienda del Municipio Valencia emitió la Resolución Nº RRc/2005-10-090, mediante la cual resuelve declarar parcialmente con lugar el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente contra la Resolución Nº RL/2005-04-023 del 21 de abril de 2005, y modificó el reparo fiscal, multa e intereses moratorios, en materia de Patente de Industria y Comercio a la cantidad de bolívares veinte millones cuatrocientos cincuenta y dos mil doscientos veinticinco con setenta y dos céntimos (Bs. 20.452.225,72), correspondientes al período impositivo comprendido entre el 01 de enero de 2000 al 31 de agosto de 2004.

El 26 de octubre de 2006, la contribuyente fue notificada de la Resolución N° RRc/2005-10-090.

El 30 de noviembre de 2006, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal contra la Resolución N° RRc/2005-10-090.

El 05 de diciembre de 2005, el tribunal dió entrada recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 02 de mayo de 2006, el representante judicial de la administración tributaria municipal mediante oficio Nº SM-000212 consignó copias certificadas del expediente administrativo constante de ochenta (80) folios útiles.

El 02 de octubre de 2006, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario mediante sentencia interlocutoria N° 0720.

El 23 de octubre de 2006, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que las partes no hicieron uso de su derecho. Se fijó el término para la presentación de los respectivos informes.

El 16 de noviembre de 2006, el representante judicial de la contribuyente presentó escrito de informes. La contraparte no hizo uso de este derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La recurrente aduce ausencia de motivación en el acto administrativo recurrido, tanto en el acta fiscal como en la resolución culminatoria del sumario, en las cuales no se exponen las razones de hecho y/o derecho que supuestamente dan origen al reparo fiscal. No se señalan cuales fueron los criterios y/o fundamentos legales para determinar que ejerce una actividad adicional a Construcción de equipos de ventilación, aire acondicionado y refrigeración comercial y tampoco indica cual es esta actividad. Solo la califica como actividad 832499 Otros servicios técnicos similares no especificados en otra parte. Según el criterio de la contribuyente, el término otros no permite una definición clara, quedando en total estado de indefensión. De acuerdo al artículo 45 de la Ordenanza, la aplicación de la tarifa más alta se aplica cuando el contribuyente posee varias actividades clasificadas en grupos distintos.

La representante judicial de la contribuyente rechaza el argumento fiscal relativo a la separación de las dos actividades que supuestamente realiza, pues el mismo fiscal indica que analizó el contenido de las facturas y en esto se entiende que tuvo la información necesaria para separar ambas actividades.

Afirma que la administración tributaria municipal hizo caso omiso a lo establecido en el artículo 87 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio en cuanto a las atenuantes y/o agravantes y a la graduación de la sanción.

III

ALEGATOS DE LA ALCALDÍA DE VALENCIA

Según la administración tributaria municipal la motivación del acto administrativo puede resultar acreditada en cualquiera de los momentos que integran el acto administrativo. Basta una relación sucinta de los hechos para que el acto cumpla con el requisito de motivación. Afirma la alcaldía que el Acta Fiscal N° AF/2004-258 del 25 de noviembre de 2004 y la Resolución N° RL/2005-04-023 del 21 de abril de 2005 incluyen consideraciones lo suficientemente claras y precisas para apreciar las razones en las cuales se basa la administración para imponer las sanciones y determinar la infracción.

Las diferencias de impuestos se originaron en el hecho que la contribuyente debía haber declarado las actividades económicas bajo Construcción de equipos de ventilación, aire acondicionado y refrigeración comercial e industrial y Otros servicios técnicos similares no especificados en otra parte y solo declaró como Construcción de equipos de ventilación, aire acondicionado y refrigeración comercial e industrial, en el período fiscal comprendido entre el 01 de enero de 2000 y el 31 de agosto de 2004.

Como la contribuyente no registra por separado en la contabilidad los ingresos de cada actividad, la administración tributaria municipal aplicó la tarifa más alta, según el artículo 45 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 15 de diciembre de 1998 y de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000.

El fundamento del auditor tributario para asignar a la contribuyente la actividad económica de Otros servicios técnicos similares no especificados en otra parte, cuyo código es 832499 con una alícuota de 7 por mil, fue la realización de servicios de mantenimiento y reparación de equipos de aire acondicionado según constató en la facturación emitida por la contribuyente.

En cuanto a la sanción impuesta, y tomando en cuenta los argumentos de la contribuyente, la administración tributaria redujo la sanción a su mínima expresión, de conformidad con lo establecido en el artículo 88 ordinal 34° de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio vigente.

El reparo fiscal, los intereses moratorios y recargos y la multa al 50% alcanzaron la cifra de Bs. 20. 452.226,00.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, el tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

Debe el juez, en primer lugar, decidir sobre la inmotivación del acto administrativo recurrido alegado por la contribuyente y al respecto considera necesario el juez transcribir el contenido parcial del artículo 18 numeral cinco (5) de la Ley de Procedimientos Administrativos:

Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

(....)

5.- Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;

(....)

Respecto al aludido vicio, el contenido del numeral 5 establece los elementos que debe contener todo acto administrativo, exigiendo la expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y los fundamentos legales pertinentes.

Al respecto, cabe destacar que es criterio reiterado de nuestro M.T. (Vid. Sentencia N° 1076 del 11 de mayo de 2000) que la motivación del acto atiende a dos circunstancias específicas, a saber: la referencia a los hechos y la indicación de los fundamentos legales en que se basa la Administración, es decir, su justificación fáctica y jurídica, constituyendo un elemento sustancial para la validez del mismo, pues la ausencia de causa o fundamentos da cabida para el arbitrio del funcionario, ya que en tal situación jamás podrán los administrados saber por qué se les priva de sus derechos o se les sanciona. Corolario de lo anotado es que la motivación del acto permite el control jurisdiccional sobre la exactitud de los motivos, constituyéndose en garantía de los derechos de los administrados.

No obstante, cabe señalar que la motivación del acto no implica una exposición rigurosamente analítica o la expresión de cada uno de los datos o de los argumentos en que se funda, de manera extensa y discriminada, ni un minucioso y completo raciocinio de cada una de las normas que le sirven de fundamento al proveimiento, pues basta que pueda inferirse del texto los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó la Administración para decidir, siempre por supuesto, que el destinatario del acto haya tenido el necesario acceso a tales elementos.

En definitiva, concluye la Sala Político Administrativa que la motivación insuficiente de los actos administrativos sólo produce la nulidad del acto cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en los que se apoyó el órgano de la Administración para dictar la decisión, pero no cuando la sucinta motivación permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. Así, una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido emitida sobre la base de hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente. (Sentencia de dicha Sala N° 1156, de fecha 23 de julio de 2003).

En el mismo orden de ideas, tanto el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994 como el 191 del de 2001, expresan que la resolución debe contener entre otras identificaciones, los fundamentos de la misma. A su vez, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular.

Por otra parte, referente al vicio de inmotivación, el juez estima pertinente traer a colación la interpretación del contenido del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que establece, en su numeral 4 los motivos de hecho y de derecho que toda sentencia debe contener. Respecto al mencionado vicio, la doctrina y jurisprudencia han interpretado que la motivación consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el sujeto administrativo ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la dispositiva de la decisión dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación del acto, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos.

En el caso bajo análisis, la resolución impugnada suficientemente identificada y objeto de esta controversia contiene los elementos de hecho que generaron la obligación tributaria, referido a las la clasificación de la actividad económica de la contribuyente, lo cual trajo como consecuencia el reparo y las sanciones impuestas, con el fundamento legal que indica la infracción cometida. Por otra parte, la contribuyente ha tenido conocimiento del contenido de la resolución en virtud de que en ningún momento de la controversia manifestó haber estado en desconocimiento de la misma. Tanto el acta fiscal como la resolución impugnada contienen profusión de detalles de los motivos de la administración tributaria municipal para emitir el reparo en cuanto a la clasificación se refiere. La contribuyente se limita a alegar la inmotivación del acto y no a fundamentar el hecho de que le corresponde una clasificación diferente a la que la administración le exige y limitarse a la inmotivación del acto recurrido sin aportar pruebas que le permitan al juez valorar el cumplimiento de la obligación, por lo que se puede deducir que del conocimiento de la resolución de imposición fue lo que le permitía inclusive defenderse en el recurso contencioso tributario interpuesto, puesto que en el acto administrativo impugnado se puede leer claramente (folio 17) el contenido o la descripción de las facturas emitidas por la contribuyente y el hecho no contradicho por la recurrente que en la contabilidad no separa las diferentes actividades que realiza y que por lo tanto se aplicó la tarifa más alta según el artículo 45 de la Ordenanza.

Por las razones anteriormente señaladas, considera esta tribunal satisfecho el requisito previsto en el artículo 243, ordinal 4° del Código de Procedimiento Civil, al haber expuesto la administración tributaria municipal de manera suficiente, los motivos de hecho y de derecho que fundamentan la decisión del sujeto administrativo, por todo lo cual el juez rechaza la pretensión de la contribuyente en cuanto a la inmotivación de la resolución se refiere. Así se decide.

En cuanto al fondo de la controversia, es decir, el cambio de clasificación impuesto por la administración tributaria municipal, en primer lugar, la representante de la contribuyente aduce que el fiscal actuante a.l.f.y.q. por lo tanto tenía a su disposición los detalles para la separación de los montos de ambas actividades.

Sin embargo, en la resolución impugnada el Alcalde manifiesta que la contribuyente no registró en forma separada en la contabilidad los ingresos de cada actividad. La representante de la recurrente confunde registro de las facturas en forma separada con análisis del contenido de cada factura, lo cual son procedimientos administrativos y contables diferentes.

A tal efecto, el artículo 45 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 15 de diciembre de 1998 así como la del 23 de agosto de 2000 establece:

Artículo 45. Cuando se ejercieren varias actividades clasificadas en grupos distintos, el impuesto se determinará aplicando a los ingresos brutos por cada actividad la tarifa que corresponda a cada una de ellas, según el Clasificador de Actividades Económicas. Cuando no sea posible determinar la base imponible o ingresos provenientes del ejercicio de cada actividad, el impuesto se determinará aplicando la tarifa más alta, de las actividades ejercidas, a la totalidad del ingreso. (Subrayado por el juez).

La administración tributaria municipal clasificó a la contribuyente dentro de la categoría con la tarifa más alta, alegando que no registró las actividades en forma separada. Sin embargo, del contenido del artículo transcrito se deduce que no se requiere registrar en forma separada, sino que no sea posible determinar la base imponible o ingresos de cada actividad. Del mismo fundamento de la administración tributaria municipal se evidencia que de la descripción de cada factura se conocen las actividades que ejerce la contribuyente y bastaría dividir las facturas en dos grupos y sumarlas para conocer cuanto corresponde a una actividad y cuanto a la otra y obligar a la contribuyente a que las declaré así en el futuro, independientemente que las registre por separado, puesto que lo que realmente importa es que las declare por separado. Así se decide

Con vista en los argumentos anteriores, el juez necesariamente declara que la contribuyente debe emitir nuevas declaraciones por el período fiscalizado, separando y cuantificando las dos actividades que realiza para aplicar las dos tarifas que le corresponden y la administración tributaria municipal debe emitir nuevas planillas de pago conforme a los términos de la presente decisión. Así se decide.

En cuanto a las sanciones impuestas, con vista a los términos de la presente decisión, la administración tributaria debe calcularlas de nuevo y emitir las correspondientes planillas de pago. Por otro lado, el juez descarta el fundamento de la recurrente en cuando a que no se exponen los agravantes o atenuantes en la sanción impuesta, puesto que en la resolución impugnada, el Alcalde decidió aplicar el límite inferior, ya que la recurrente si declaró y pagó impuestos menores a los que estaba obligada de conformidad con los términos de la presente decisión. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana C.R.R., actuando en su carácter de apoderada de AIR GOMEZ, C.A., admitido por este tribunal el 02 de octubre de 2006, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº RRc/2005-10-090, del 14 de octubre de 2005, emanada de la Dirección de Hacienda Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA, Estado Carabobo, mediante la cual resuelve declarar parcialmente con lugar el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente contra la Resolución Nº RL/2005-04-023 del 21 de abril de 2005, y modificó el reparo fiscal, multa e intereses moratorios, en materia de patente de industria y comercio, hasta por la cantidad de bolívares veinte millones cuatrocientos cincuenta y dos mil doscientos veinticinco con setenta y dos céntimos (Bs. 20.452.225,72), correspondientes al período impositivo comprendido entre el 01 de enero de 2000 al 31 de agosto de 2004.

2) ORDENA a AIR GOMEZ, C.A., declarar los ingresos para el período comprendido entre el 01 de enero de 2000 al 31 de agosto de 2004, de conformidad con los códigos de actividad comercial N° 382902 Construcción de equipos de ventilación, aire acondicionado y refrigeración comercial e industrial con alícuota de 2.10 por mil y mínimo tributario mensual de tres unidades tributarias y N° 832499 Otros servicios técnicos similares no especificados en otra parte con alícuota de 7.00 por mil con mínimo tributario mensual de cuatro unidades tributarias.

3) ORDENA a la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA, Estado Carabobo, la emisión de nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

4) EXIME del pago de las costas procesales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Sindico Procurador de la Alcaldía del Municipio Valencia y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los quince (15) días del mes de enero de dos mil siete (2007). Año 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

El Juez Titular

Abg. J.A.Y.G.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

Exp. N° 0656

JAYG/dhtm/ycv