Decisión nº 1321 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 5 de Junio de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR TERCERO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS

Caracas, cinco (05) de junio de dos mil ocho (2008)

198º y 149º

ASUNTO: AF43-U-2002-000172 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1321

ASUNTO ANTIGUO: 1828

Visto con informes de ambas partes

Se inicia esta controversia mediante escrito y recaudos presentado en fecha 01 de marzo de 2002 (folios 01 al 107), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), a través del cual el ciudadano abogado J.B.G. P., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 5.300.005, inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 15.851, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente ALQUILADORA VENEZOLANA, C.A. (ALQUIVECA), inscrita en el Registro Mercantil Primero de la entonces Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 06 de agosto de 1971, bajo el No. 69, Tomo 68-A.; interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de los siguientes actos administrativos: 1) Acta de Reparo No. 028061 de fecha 29 de mayo de 2000 (folio 75) a través del cual se le determina a la contribuyente los siguientes montos: Por aportes del 2% (ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) la cantidad de Bs. 431.414,00, ahora Bs.F: 431,41,00; Intereses Moratorios de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 3.293,00, ahora Bs.F: 3,29; Sanción del 10% sobre el tributo omitido en aplicación en lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 43.141,00, ahora Bs.F: 43,14; Actualización monetaria la cantidad de Bs. 155.716,00, ahora Bs.F: 155,72; e Intereses Compensatorios por la cantidad de Bs. 64.494,00, ahora Bs.F: 64,49; 2) Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 906 de fecha 21 de mayo de 2001 (folios 76 al 85), emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en cuyo texto declara parcialmente procedente el escrito de descargo presentado por la contribuyente en fecha 23 de agosto de 2000, quedando obligada a cancelar los siguiente conceptos: Por aportes del 2% (ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) la cantidad de Bs. 431.414,00, ahora Bs.F: 431,41; Intereses Moratorios de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 3.293,00, ahora Bs.F: 3,29; y multa de conformidad con el artículo 97 en concordancia con el artículo 85 ejusdem según agravantes 3 y atenuantes 2 y 5 la cantidad de Bs. 317.016,00, ahora Bs.F: 317,02, equivalente al 86% del monto del tributo omitido; y 3) Orden C.E. No. 1884-01-02 celebrada en fecha 08 de noviembre de 2001, emanada por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada a la contribuyente a través del acto administrativo No. 210.100/490 de fecha 16 de noviembre de 2001 (folios 86 al 107), emanada de la Presidencia del referido Instituto, a través del cual declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la recurrente; correspondiente al período comprendido desde el segundo trimestre de 1996 hasta el primer trimestre de 2000.

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha 12 de marzo de 2002 (folio 108), donde se recibió en fecha 14 de marzo de 2002 y se le dio entrada en auto de fecha 22 de marzo de 2002 (folio 109), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos Contralor General de la República, Procurador General de la República, Fiscal General de la República y Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que en el quinto (5°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto a la admisión o no del recurso. Igualmente a tenor de lo dispuesto en el artículo 264 ejusdem, se ordenó requerir al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) el expediente administrativo.

La notificación del ciudadano Fiscal General de la República fue debidamente practicada por el Alguacil adscrito a este órgano jurisdiccional, e incorporada al asunto como consta al folio 110.

Mediante Oficio No. 210.100/236 de fecha 14 de junio de 2002, la Consultaría Jurídica del INCE remite copias certificadas del expediente administrativo relacionado con la presente causa (folios 111 al 231), la cual fue agregada a los autos el 08 de julio de 2002 (folio 232).

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Procuradora General de la República, Contralor General de la República y Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron debidamente practicadas por el Alguacil adscrito a este órgano jurisdiccional, e incorporadas al asunto como consta a los folios 233, 234 y 235, respectivamente.

A través de auto de fecha 25 de septiembre de 2002 (folios 236 y 237), este Tribunal Superior admitió el recurso contencioso tributario en cuanto ha lugar en derecho, quedando la causa abierta a pruebas el primer día de despacho siguiente al arriba indicado, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto de fecha 07 de enero de 2003, se fijó al décimo quinto (15°) día de despacho siguiente para que las partes presentaran sus escritos de informes (folio 238).

En fecha 26 de marzo de 2003 (folio 240 al 296), siendo la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los Informes, comparecieron los ciudadanos I.P.B., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 3.663.463, inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 14.522, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “ALQUILADORA VENEZOLANA, C.A. (ALQUIVECA)”, y G.R. MAURERA, venezolano, titular de la cédula de identidad No. 8.645.679, inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 49.610, apoderado judicial del INCE, quienes consignaron sus respectivos escritos de informes por ante este Juzgado.

Con fecha 28 de abril de 2003 (folios 297 al 318) el mencionado ciudadano I.P.B., actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente consignó escrito de observaciones a los informes del INCE.

Por diligencias de fecha 29 de enero de 2004 y 13 de enero de 2005, el precitado abogado I.P.B., solicitó se dictara la sentencia correspondiente en la presente causa (folios 319 y 321)

Por auto de fecha 14 de enero de 2005 (folio 322), el ciudadano J.C.G., Juez Suplente Especial de este Despacho para ese momento, se aboca al conocimiento de la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzaría el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

En fecha 22 de septiembre de 2005, el ciudadano I.P.B., solicitó se dictara el fallo respectivo (folio 331).

El 18-04-2006, el precitado ciudadano I.P.B., consignó por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos URDD) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, escrito y copia simple de la Resolución Culminatoria del Sumario No. 7126 de fecha 24 de noviembre de 2005, emanada de la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en ocasión a la similitud del caso contenido en esa Resolución al de la presente controversia (folios 334 al 345).

Por auto de fecha 24 de abril de 2006 (folio 351), la ciudadana I.C.R., Jueza Titular de este Tribunal para ese momento, se aboca al conocimiento de la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzaría el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

Por diligencias de fecha 31 de enero de 2007 y 11 de enero de 2008, el ciudadano I.P.B., solicitó que se dicte sentencia en la presente causa (folio 356 y 358).

En auto de fecha 03 de junio de 2008 (folio 359), la ciudadana B.G., Jueza Provisoria de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La representación de la contribuyente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

   Señala que el ciudadano R.G., quien levantó el Acta de Reparo No. 028061 en fecha 29 de mayo de 2000, tenga el carácter y facultades que indican las Resoluciones impugnadas, por lo que no son suficientes los documentos indicados que acreditan que el referido ciudadano sea fiscal de cotizaciones II, por lo que era incompetente para actuar en ese caso, y como consecuencia, el Acta de Reparo y los demás actos administrativos derivados de ésta están viciado de nulidad absoluta por incompetencia del funcionario.

   Manifiesta que aún cuando las resoluciones recurridas del 21 de mayo de 2001 y 16 de noviembre de 2001, expresa que el fiscal actuante fue autorizado, no exhibió su nombramiento de funcionario público, por lo cual a su criterio no ejerció la carga probatoria establecido en la Ley.

   Después de transcribir parcialmente Sentencias de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 17 de septiembre de 1992 y del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de fecha 14 de marzo de 2000, manifiesta que con sujeción al principio de legalidad administrativa el fiscal actuante debió acreditar su carácter de funcionario público, con el acta de posesión y juramentación que demostrasen su investidura para actuar en ese procedimiento.

   Luego de referirse al artículo 149 del Código Orgánico Tributario, afirma que el acta de reparo fiscal No. 028061, no señala las causas o motivos en que se fundamentan el Instituto para llegar a concluir que existe una diferencia entre los aportes pagados por la contribuyente de conformidad con el artículo 10 de la Ley del INCE, y los aportes que en opinión de ésta han debido ser cancelados, sin que dicha Acta señalara si fueron cancelados correctamente los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones a sus trabajadores, de allí que le es imposible a la contribuyente dar una respuesta exacta y motivada sobre la veracidad de los datos expuestos en esas actas y sobre la procedencia de los argumentos contenidas en las mismas, razón por la cual se encuentran inmotivadas por no cumplir con el requisito formal establecido en el ordinal 5° del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Posterior a la transcripción parcial de la Resolución No. 906 del 21 de mayo de 2001, manifiesta que la mencionada acta no especifica las operaciones realizadas para determinar los presuntos aportes adeudados, no precisa el monto exacto de cada uno los conceptos que gravó y la parte alícuota que correspondería enterar como aporte al INCE.

   Después de copiar extracto de la sentencia del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de fecha 27 de junio de 1984 y de referirse a la sentencia del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de fecha 15 de marzo de 1988, afirma que las cedulas de trabajo entregadas a la contribuyente no dan ningún tipo de explicación adicional de las causas que originan la presunta diferencia en el pago de los aportes, ya que se limitan a señalar, sin especificar las causas, el monto de los aportes cancelados y el monto de los aportes supuestamente adeudados, sin hacer una discriminación cuantitativa y cualitativa de los conceptos que lo integran, además de que dichas cédulas no se encuentran selladas ni firmadas por algún fiscal actuante.

   Posterior a las transcripciones parciales de la Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 13 de julio de 1999, de la Sentencia de la Sala Especial Tributaria de la Corte Suprema de Justicia de fecha 06 de diciembre de 1990, de copiar extractos de la Resolución No. 210.100/490 de fecha 16 de noviembre de 2001 y de la sentencia que en ella se transcribe de la Sala Político Administrativa del 24 de marzo de 1993, señala que no existe en el acta una motivación sucinta que permitiera a la contribuyente conocer las razones de hechos y de derecho a que se contrae el reparo, con lo cual se le vulnera su derecho a la defensa.

   Luego de la transcripción parcial de los artículos 10 de la Ley del INCE, 133 de la Ley Orgánica del Trabajo y 1° del Reglamento de la Ley Orgánica del Trabajo sobre la Remuneración vigentes para los períodos reparados, y de copiar extractos de la sentencia del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de fecha 30 de enero de 1998, manifiesta que la utilidades tanto legales como convencionales sólo integran parte del salario a los fines del cálculo de las prestaciones sociales de los trabajadores al momento de finalizar la relación laboral, y que excluye a los efectos tributarios a todas aquellas asignaciones que no detentan los atributos del salario normal.

   Alude que es ilegal que el Instituto pretenda incluir a las utilidades dentro de la contribución del 2% del ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, así como otros conceptos, por considerarlas partes del salario o remuneraciones de cualquier especies, ya que solo puede gravarse el salario normal de los trabajadores que excluye a las utilidades por disponerlo así la Ley Orgánica del Trabajo, ley ésta especial y posterior a la ley del INCE.

   Después de transcribir parcialmente sentencias de la Sala Político Administrativa de fechas 03 y 23 de noviembre de 1999, estima que las utilidades no son gravables con el aporte del dos por ciento (2%) que corresponde al patrono.

   Refiere que el Instituto no expreso los intereses moratorios que se habrían generado en cada período reparado y las tasas de interés calculadas de conformidad con lo previsto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, de allí que se presenta el vicio de inmotivación que acarrea la nulidad del acto administrativo impugnado, siendo la motivación un requisito de validez conforme a lo dispuesto en el ordinal 5° del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el artículo 149 del Código Orgánico Tributario.

   Después de copiar extractos de sentencia del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de fecha 13 de junio de 1989 y de la Sala Político Administrativa de fecha 18 de julio de 1996, expone que los intereses moratorios sólo son exigibles cuando existan obligaciones firmes, con montos exactos y fecha cierta y determinada para su pago.

   Luego de transcribir parcialmente la Resolución de fecha 16 de noviembre de 2001, y sentencia de fecha 30 de julio de 1984 dictada por la Corte Suprema de Justicia, manifiesta que el ente tributario impuso a la contribuyente multa en un 86% del monto del reparo, por darse la circunstancia agravante prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario sin que la Resolución recurrida precisara cual fue esa gravedad del perjuicio fiscal, sino que únicamente señala que por concurso de infracciones la multa a imponer es por la cantidad de Bs. 371,016,00, de allí que el acto administrativo impugnado se encuentra inmotivado.

   Luego de copiar extracto de sentencia de la Sala Político Administrativa de fecha 13 de julio de 1999, describe que existen suficientes razones legales por las cuales debe eximírsele a la contribuyente del pago total de la sanción impuesta, o atenuárselas, y en el supuesto negado que no procedan, alega la atenuante del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, que contempla el no haber cometido el indiciado infracción a normas tributarias en los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción.

   Concluye solicitando que se declare con lugar el recurso contencioso tributario y se desestime las consideraciones contenidas en las Resoluciones impugnadas y la Acta recurrida, y se declare improcedente la obligación tributaria.

2. La Administración Tributaria del INCE

   La representante judicial del INCE, en la oportunidad procesal de Informes sostuvo lo siguiente:

   Afirma que los alegatos de la recurrente carecen de toda veracidad y relevancia, por cuanto el ciudadano R.G., con cargo de Fiscal de Cotizaciones II, Código de Empleado INCE No. 13551, actuó en el área de su competencia y en ejercicio de sus funciones, toda vez que fue autorizado según la Resolución de Autorización Fiscal No. 252013-20026, para efectuar una fiscalización en la empresa contribuyente, la cual fue recibida por está el 24 de marzo de 2000, y cuya decisión conocieron sus superiores jerárquicos.

   Expone que la contribuyente ha tenido en todo momento conocimiento del procedimiento instaurado en su contra, ejerciendo los recursos y alegatos para su defensa, refutando cada uno de los aspectos de hecho y de derecho que motivaron los actos formulados en su contra, de allí que no es procedente el argumento de inmotivación formulado por está.

   Después de la transcripción parcial del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo y ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, determina que si deben ser gravables las utilidades con el dos por ciento (2%) del aporte a los que están obligados los patrones, ya que entran en la expresión de remuneraciones de cualquier especies, pagadas al personal que trabaja para la empresa.

   Comenta que la jurisprudencia no ha sido uniforme en cuanto a la gravabilidad o no de las utilidades con el 2%, y que la misma no es obligante, aparte de que existe una norma expresa que no permite interpretación para exigir tal tributo.

   Colige que la contribuyente no probó haber dado cumplimiento al supuesto del artículo 30 de la Ley del INCE, por lo que se generó el correspondiente cálculo de intereses moratorios.

   Manifiesta que la contribuyente incumplió con lo establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, ocasionando una disminución ilegítima de los ingresos tributarios en detrimento del Instituto, constituyendo además una evasión tributaria no dolosa sancionada como lo establece el ordinal 3° del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, menoscabando los ingresos y la capacidad de dar oportuna y satisfactoria respuesta a las necesidades de servicio público que establece la Ley de su creación, de allí que se le impuso multa en un 86% sobre el tributo omitido, por debajo de lo normalmente aplicable ya que fue compensada con las circunstancias atenuantes 2 y 5 del referido artículo.

   Finalmente solicita que los actos administrativos recurridos sean confirmados en su totalidad, y en caso contrario se le exima al Instituto del pago de costas en virtud del servicio público que presta y por cuanto ha tenido motivos racionales para litigar.

   II

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos:

   Mediante P.A.N.. 252013-20056 de fecha 17 de marzo de 2000 (folio 167), se autorizó al ciudadano R.G., funcionario del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), para que practicara una fiscalización a la sociedad mercantil ALQUILADORA VENEZOLANA, C.A. (ALQUIVECA), a los libros, documentos, comprobantes y cualquiera otros recaudos que se requieran para determinar la base imponible correspondiente al aporte del 2% y ½%, según lo establecido en el artículo 10 de la Ley del INCE.

   En fecha 29 de mayo de 2000, el ciudadano R.G., levantó el Acta de Reparo No. 028061, así como Hoja de Actualización Monetaria anexa a ésta (folios 74 y 75) a la sociedad mercantil ALQUILADORA VENEZOLANA, C.A. (ALQUIVECA), la cual fue notificada a ésta el 22-06-2000, y en la que se le establece los siguientes montos a cancelar:

1. Por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 431.414,00.

2. Intereses moratorios de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario, la cantidad de Bs. 3.293,00.

3. Sanción del diez por ciento (10%) sobre el tributo omitido (obligaciones del 2% establecida en el numeral 1° del artículo 10 de dicha Ley) en aplicación de lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 43.141,00.

3. Actualización monetaria según el artículo 145 ejusdem la cantidad de Bs. 155.716,00.

4. Intereses compensatorios sobre tributos omitidos conforme al señalado artículo 145 la cantidad de Bs. 64.494,00.

   Luego, en fecha 21 de mayo de 2002 (folios 76 al 85), la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 906, en cuyo texto declara parcialmente procedente el escrito de descargo presentado en fecha 23 de agosto de 2000 por la contribuyente ALQUILADORA VENEZOLANA, C.A. (ALQUIVECA), quedando obligada a cancelar los siguientes conceptos correspondientes a los períodos comprendidos desde el segundo (2°) trimestre de 1996 hasta el primer (1°) trimestre de 2000:

1. Por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 431.414,00.

2. Intereses moratorios de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario, la cantidad de Bs. 3.293,00.

3. Multa de conformidad con el artículo 97 en concordancia con el artículo 85 ejusdem según agravantes 3 y atenuantes 2 y 5 la cantidad de Bs. 317.016,00, equivalente al 86% del monto del tributo omitido

   Posteriormente, a través de la Orden C.E. No. 1884-01-02 celebrada en fecha 08 de noviembre de 2001, emanada por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada a la contribuyente a través del acto administrativo No. 210.100/490 de fecha 16 de noviembre de 2001 (folios 86 al 107), declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la recurrente.

   El 01-03-2002, el representante legal de la contribuyente ALQUILADORA VENEZOLANA, C.A. (ALQUIVECA), interpuso por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, Distribuidor para ese momento, recurso contencioso tributario en contra de la Acta de Reparo No. 028061 del 29 de mayo de 2000, así como contra la Resolución No. 906 de fecha 21 de mayo de 2001 y la Orden Administrativa No. 1884-01-02 celebrada el día 08 de noviembre de 2001, notificada a la contribuyente a través del acto administrativo No. 210.100/490 del 16 de noviembre de 2001.

   Efectuado el análisis del expediente y revisados los alegatos formulados por la partes, este Tribunal pasa a decidir el presente recurso contencioso tributario en los siguientes términos:

   No obstante las argumentaciones del Representante Legal de la contribuyente para cuestionar los actos recurridos, considera esta Juzgadora que a la luz de las normas que rigen el punto cuestionado, y según el criterio más reciente de la jurisprudencia de nuestro M.T., respecto al tantas veces mencionado numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), frente al principio constitucional de la legalidad tributaria, es indispensable analizar en primer lugar la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) y medio por ciento (1/2%) de la contribución establecida en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, luego de lo cual se resolverán los demás aspectos inherentes al acto administrativo cuestionado.

   Revisada y analizada toda la documentación que corre inserta en el expediente, este Tribunal Superior pasa a decidir de acuerdo con el siguiente razonamiento:

   Se aprecia entonces que en lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley de INCE, la Gerencia General de Finanzas del mencionado Instituto, cuando dicta la resolución culminatoria del sumario, ya identificada, consideró que de conformidad con lo establecido en la Ley del INCE, en su artículo 10, numeral 1, éste puede gravar con una alícuota proporcional del dos por ciento (2%) las utilidades pagadas por las empresas aportantes a sus trabajadores.

   A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

   Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

   Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

   Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

   Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

   En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

   De esta manera, el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte por el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, ahora parágrafo cuarto del artículo 133, y parágrafo primero del artículo 146 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, señalan:

   Artículo 133: …omissis...

   Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

   Artículo 146: …omissis...

   La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.

   Artículo 133: (omissis)...

   Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

   .

   Artículo 146: (omissis)...

   A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

   Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

   Vistos los planteamientos y alegatos de la parte recurrente, y concretado, este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

   Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

   Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

   Sobre este particular, resulta pertinente destacar que en idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio pacífico y reiterado al respecto.

   Por las razones antes expuestas, este Órgano Jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

   En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de BOLÍVARES CUATROCIENTOS TREINTA Y UN MIL CUATROCIENTOS CATORCE SIN CÉNTIMOS (Bs. 431.414,00), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 906 de fecha 21 de mayo de 2001. Así se decide.

   En cuanto a la multa sobre el tributo omitido impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en el artículo 97 y 85 según agravante 3 y atenuantes 2 y 5, del Código Orgánico Tributario de 1994, por tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE), por la cantidad de BOLÍVARES TRESCIENTOS SETENTA Y UN MIL DIECISEIS SIN CÉNTIMOS (Bs. 371.016,00), así como los intereses moratorios calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 ejusdem, que fueron liquidados con cargo a la contribuyente, por pago extemporáneo de acuerdo a la resolución recurrida, este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente y, a partir de la accesoriedad de los intereses de mora, se declara la nulidad de los mismos e igualmente se declara nula la multa impuesta. Así se declara.

   Resuelto lo anterior, este Tribunal considera inútil pronunciarse sobre los demás alegatos esgrimidos por la recurrente, toda vez que el pronunciamiento aquí emitido incide directamente sobre el fondo de la controversia. Así se decide.

   III

   DECISIÓN

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “ALQUILADORA VENEZOLANA, C.A. (ALQUIVECA)”, contra la Orden C.E. No. 1884-01-02 celebrada en fecha 08 de noviembre de 2001, emanada por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada a la contribuyente a través del acto administrativo No. 210.100/490 de fecha 16 de noviembre de 2001. En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades, como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de Bs. 431.414,00, cifra esta que expresada ahora en moneda actual equivalente a la cantidad de BsF: 431,41.

SEGUNDO

Se declara la NULIDAD por accesoriedad el cobro de los intereses de mora en relación a la obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo, por un monto total de Bs. 3.293,00, ahora Bs.F: 3,29,00.

TERCERO

Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por un monto total de Bs. 371.016,00, cifra esta que expresada ahora en moneda actual equivalente a la cantidad de BsF: 371,02.

CUARTO

Se condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa.

Publíquese, regístrese y comuníquese.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo y al ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con el artículo 12 de la Hacienda Pública Nacional, así como a los ciudadanos Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los cinco (05) días del mes de junio de dos mil ocho (2008). Año 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA,

B.B.G.L.S.T.;

YANIBEL L.R..-

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia a las dos y veinte (02:20 p.m.) de la tarde.

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL L.R..-

BBG/Luis