Decisión nº PJ0082014000158 de Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 6 de Junio de 2014

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 06 de junio de 2014

203º y 155º

SENTENCIA DEFINITIVA Nº PJ0082014000158.

ASUNTO: AP41-U-2013-000110

Recurso Contencioso Tributario

Contribuyente Recurrente: ALUMINIO TERRANOVA, C.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 12 de septiembre de 1990, bajo el Nº 44, Tomo 13-A Sgdo., con Registro de Información Fiscal Nº J-00335738-3.

Representante Legal de la Contribuyente: ciudadano A.Y.M.B., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 5.707.226, actuando en su carácter de Presidente de la recurrente, asistido por la abogada en ejercicio M.D.H., titular de cédula de identidad Nº 5.541.025, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 25.098.

Acto Recurrido: Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar en un mismo acto los recursos jerárquicos ejercidos contra las Resoluciones Nos. 6868 y 6920, ambas de fecha 07 de junio de 2008, confirmando las multas impuestas a la recurrente por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, por la cantidad total de 1.010,00 Unidades Tributarias.

Administración Tributaria: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Representación de la Administración Tributaria: ciudadana M.P.T., venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad Nº 10.849.936, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 63.226, funcionario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actuando como sustituto de la Procuradora General de la República.

Tributo: Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado.

I

RELACIÓN CRONOLÓGICA

Se inicia este proceso con la interposición del Recurso Contencioso Tributario en fecha 11 de marzo de 2013, por el ciudadano A.Y.M.B., venezolano, mayores de edad, titular de la cédula de identidad Nº 5.707.226, actuando en su carácter de Presidente de la recurrente ALUMINIOS TERRANOVA, C.A., asistido por la abogada en ejercicio M.D.H., titular de cédula de identidad Nº 5.541.025, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 25.098, contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar en un mismo acto los recursos jerárquicos ejercidos contra las Resoluciones Nos. 6868 y 6920, ambas de fecha 07 de junio de 2008, confirmando las multas impuestas a la recurrente por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, por la cantidad total de 1.010,00 Unidades Tributarias; por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios remitiéndose el presente asunto a este Tribunal para su conocimiento, se le dio entrada a dicho Recurso en fecha 20 de marzo de 2013, bajo el N° AP41-U-2013-000110, se ordenó notificar a las partes y solicitar el envío del expediente administrativo respectivo.

El 29 de abril de 2013 se consignó a los autos la boletas de notificación de la Fiscalía General de la República y la notificación de la Administración Tributaria, y en fecha 14 de mayo de 2013 se consignó la de la ciudadana Procuradora General de la República.

Por auto de fecha 13 de junio de 2013, la Dra. D.I.G.A., Jueza Titular de este Tribunal, se abocó al conocimiento de la causa.

Estando todas las partes a derecho, se admitió el presente recurso por sentencia interlocutoria Nº PJ0082013000109 de fecha 19 de junio de 2013, librándose notificación a la Procuraduría General de la República.

Vencido el lapso probatorio, por auto de fecha 16 de septiembre de 2013 se fijó la oportunidad para informes, la cual tuvo lugar el 04 de octubre de 2013, compareciendo únicamente la representación judicial del Fisco Nacional, quien consignó su escrito respectivo, conjuntamente con la copia del poder que acredita su representación, por lo que en fecha 17 de octubre de 2013 concluyó la vista de la causa.

II

DEL ACTO RECURRIDO

Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar en un mismo acto los recursos jerárquicos ejercidos contra las Resoluciones Nos. 6868 y 6920, ambas de fecha 07 de junio de 2008, confirmando las multas impuestas a la recurrente por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, por la cantidad total de 1.010,00 Unidades Tributarias.

III

ALEGATOS DE LAS PARTES

A.-. De la Contribuyente;

En su escrito recursivo, la representante legal de la recurrente, asistida por abogado, alegó:

1. Prescripción de la acción de la Administración Tributaria para imponer sanciones.

   Que de conformidad con lo establecido en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario las obligaciones cuyo pago se exige están prescritas, por cuanto los escritos de los recursos jerárquicos fueron interpuestos en fecha 05 de septiembre de 2008, cumpliéndose el lapso de prescripción el 31 de diciembre de 2012, por tanto la obligación tributaria estaba extinguida para el momento de la notificación del acto impugnado.

2. - Vicio de Incompetencia.

   Alega la representación legal de la recurrente que la convalidación que hizo el superior jerárquico sobre el vicio de incompetencia del funcionario actuante no es suficiente para que el acto impugnado tenga validez, sino que el mismo nació viciado de nulidad absoluta, ya que las Resoluciones de Imposición de Sanción Nos. 6868 y 6920 de fecha 07 de junio de 2008 no detallan la titularidad con que el funcionario actuó, ni indican en forma expresa, en caso de actuar por delegación, el número y fecha del acto delegatorio que le confirió la competencia, apareciendo sólo la firma autógrafa ilegible del supuesto funcionario autorizado.

3. - Vicio de Inmotivación.

   Indica la recurrente que el contenido de las Resoluciones de Imposición de Sanción que fueron objeto del recurso jerárquico ejercido no describen en forma alguna los hechos claramente, ni se toman en cuenta las razones que hubieren sido alegadas por ella en el transcurso de la verificación, por lo que están viciadas de nulidad absoluta

4. - Errada forma de cálculo

   Difiere la representación legal de la recurrente de la forma de cálculo de las multas impuestas, porque, a su criterio, el valor de la unidad tributaria utilizado viola el principio de irretroactividad de las normas tributarias, siendo lo correcto aplicar el valor de la unidad tributaria vigente al momento de cometerse el ilícito.

5. - Sanción continuada

   La representante legal de la recurrente alega que en el presente asunto debió aplicarse la figura del delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal, por tratarse de la supuesta comisión de seis ilícitos tributarios y que la regla de la concurrencia se aplicó en los ilícitos correspondientes al numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario sin dar ninguna explicación al respecto.

6. - Violación del Principio de la Presunción de Inocencia, Derecho a la Defensa y Debido Proceso.

   En el escrito recursivo, la representación legal de la recurrente alegó que la verificación fiscal no tomó en cuenta los medios adecuados para la defensa de su representada, así como el derecho a que dichas defensas sean oídas en un procedimiento de verificación, con las garantías debidas y dentro de un lapso razonable determinado legalmente, tomándose únicamente en cuenta la declaración del funcionario fiscal, lo cual viola la garantía constitucional de la Presunción de Inocencia.

   B.- De la representación Fiscal.

   En su escrito de informes, la representación judicial del Fisco Nacional expreso su opinión en torno a las delaciones contenidas en el escrito recursivo, de la siguiente forma:

1. Prescripción de la acción de la Administración Tributaria para imponer sanciones.

   Que de conformidad con lo establecido en los artículos 55, 60 y 61 del Código Orgánico Tributario no existe la prescripción alegada, ya que las Resoluciones de Imposición de Sanción fueron notificadas a la recurrente en fecha 07 de junio de 2008, y habiendo transcurrido dos meses y ocho días, el 05 de septiembre de 2008, la recurrente interpuso recurso jerárquico y de conformidad con los artículos 62 y 254 del Código Orgánico Tributario la Administración Tributaria no pierde su obligación de pronunciarse sobre los recursos ejercidos, por lo que todo ese tiempo el lapso prescriptivo estuvo suspendido, hasta que fue interrumpido el 28 de enero de 2013 con la notificación de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012 que aquí se impugna, suspendiéndose el nuevo el lapso prescriptivo cuando se interpuso este recurso

2. - Vicio de Incompetencia.

   Expone la representación fiscal que esta delación fue alegada en fase administrativa y que ya fue subsanada mediante la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, solicitando que se desestime por impertinente este alegato.

3. - Vicio de Inmotivación.

   Observa la representación fiscal que la recurrente denunció los vicios de inmotivación y falso supuesto, sobre un mismo acto, no obstante opina que el acto impugnado se encuentra suficientemente motivado, ya que indica la normativa legal en base a la cual se procedió a realizar la investigación fiscal, con relación al Impuesto sobre la Renta y al Impuesto al Valor Agregado, no existiendo tampoco la violación del derecho a la defensa de la recurrente, por el contrario, lo ha ejercido de forma plena y se encuentra ejerciéndolo aún en el presente procedimiento contencioso tributario, teniendo siempre, además, intervención en todo el procedimiento de verificación, tanto en los actos preparatorios como en las Resoluciones de Imposición de Sanción que expresan en forma clara los hechos por los cuales se le imponen a la recurrente las multas confirmadas en el acto impugnado.

4. - Errada forma de cálculo

   Al respecto la representación fiscal opinó que la unidad tributaria no crea, suprime o modifica el tributo o las obligaciones tributarias accesorias, que se determinen con fundamento en la magnitud de valor que representa la Unidad Tributaria, por lo que la corrección que implica su utilización en la cuantificación de dichas obligaciones no viola el principio de reserva legal, no vulnera los principios de capacidad contributiva-proporcionalidad y de no confiscación, ni persigue un fin represivo, por lo que se encuentra totalmente ajustada a derecho la actuación fiscal con base en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

5. - Sanción continuada

   Con relación a este punto, la representación fiscal expuso que estuvo totalmente ajustada a derecho la actuación fiscal cuando aplicó la regla de la concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, ante seis hechos autónomos que sólo podían sancionarse con la aplicación de las multas previstas en los artículos 100 numerales 1 y 4 primer aparte; 101 numeral 3 segundo aparte; 102 numeral 2 segundo aparte; 103 numeral 3 segundo aparte y 107 del Código Orgánico Tributario, aplicando la sanción mas grave aumentándola con la mitad de las otras.

   Que no es posible aplicar en este caso la regla del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, ya que no existe en el Código Orgánico Tributario de 2001 vacío legal alguno que posibilite utilizar el artículo 79 eiusdem para aplicar por vía supletoria principios establecidos en otras leyes.

6. - Violación del Principio de la Presunción de Inocencia, Derecho a la Defensa y Debido Proceso.

   Sobre este punto la representación judicial del Fisco Nacional señala que no existe en el acto impugnado la violación del principio de la presunción de inocencia, por cuanto en nada vulnera éste derecho la obligación que impone el legislador de la necesaria Intervención de la Administración Tributaria a fin de verificar el cumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes en materia de Impuesto sobre la Renta y en materia de Impuesto al Valor Agregado, por lo que tampoco se ha violado el principio del debido proceso y del derecho a la defensa por no estar conformados los supuestos fácticos alegados por la recurrente.

   Finalmente observa la representación fiscal que no son puntos controvertidos por la recurrente en su escrito todo lo relacionado con la configuración o no del cumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta, pues nada alegó al respecto, esgrimiendo argumentos únicamente en torno a la actuación fiscal y a las multas impuestas y así solicita que sea declarado por este Tribunal, y que el recurso sea declarado sin lugar con la respectiva condenatoria en costas de la recurrente.

   IV

   PRUEBAS

   En el lapso probatorio ninguna de las partes promovió pruebas, no obstante, de la revisión de las actas procesales que conforman el expediente se pudo constatar que junto con el escrito recursivo, la representación legal de la recurrente, asistida por abogado, consignó original de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como sus accesorias planillas de liquidación y planillas para pagar; igualmente consignó copia de su número de Registro de Información Fiscal y copias del Acta Constitutiva de la recurrente y de actas de Asambleas, que fueron registradas ante la Oficina de Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda.

   V

   ANÁLISIS DE LAS PRUEBAS

   Con relación a los Originales de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/ 2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como sus accesorias planillas de liquidación y planillas para pagar; y la copia de su número de Registro de Información Fiscal, este Tribunal observó que los mismos se tratan de documentos administrativos emitidos por funcionarios públicos, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario, al no haber sido impugnados ni objetados por el recurrido, por aplicación del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil.

   Respecto a las copias del Acta Constitutiva de la recurrente y de actas de Asambleas, que fueron registradas ante la Oficina de Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, en fecha 12 de septiembre de 1990, bajo el Nº 44, Tomo 13-A Sgdo., como tal documento público, debe surtir todos sus efectos probatorios pues no ha sido objeto de tacha por el recurrido, de conformidad con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil.

   VI

   MOTIVACION PARA DECIDIR

   Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar la legalidad de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/ DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, ya que a criterio de la representación legal de la recurrente, en la misma 1.-) operó la prescripción de la acción que tiene la administración para imponer sanciones; está viciada de 2.-) incompetencia del fiscal actuante, 3.-) inmotivación; 4.-) falso supuesto por error en el cálculo del valor de la unidad tributaria; 5.-) falso supuesto porque debe aplicarse al caso de autos la figura del delito continuado para calcular el monto de las multas; y por último 6.-) que la resolución impugnada viola el principio de la presunción de inocencia, derecho a la defensa y debido proceso.

   Punto Previo

   Solicita la representación fiscal en su escrito de informes que esta juzgadora emita pronunciamiento sobre el hecho de que no son puntos controvertidos por la recurrente en su escrito todo lo relacionado con la configuración o no del cumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta, pues nada alegó al respecto, esgrimiendo argumentos únicamente en torno a la actuación fiscal y a las multas impuestas y este Tribunal constata que, en efecto, los puntos señalados por la representación fiscal no fueron objeto de impugnación por parte de la representación judicial de la recurrente, por lo que tales determinaciones han quedado firmes. Así se declara.

   Declarado lo anterior, pasa este Tribunal a pronunciarse sobre el fondo de la controversia, respecto a las delaciones efectuadas por la recurrente de la siguiente manera:

1. -) De la prescripción.

   Alega la representación judicial del recurrente que, de conformidad con lo establecido en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario, las obligaciones cuyo pago se exige están prescritas, por cuanto los escritos de los recursos jerárquicos fueron interpuestos en fecha 05 de septiembre de 2008, cumpliéndose el lapso de prescripción el 31 de diciembre de 2012, por tanto, la obligación tributaria estaba extinguida para el momento de la notificación del acto impugnado.

   Al respecto la representación judicial del Fisco Nacional opinó que, de conformidad con lo establecido en los artículos 55, 60 y 61 del Código Orgánico Tributario, no existe la prescripción alegada, ya que las Resoluciones de Imposición de Sanción fueron notificadas a la recurrente en fecha 07 de junio de 2008, y habiendo transcurrido dos meses y ocho días, el 05 de septiembre de 2008 la recurrente interpuso recurso jerárquico y de conformidad con los artículos 62 y 254 del Código Orgánico Tributario la Administración Tributaria no pierde su obligación de pronunciarse sobre los recursos ejercidos, por lo que todo ese tiempo el lapso prescriptivo estuvo suspendido, hasta que fue interrumpido el 28 de enero de 2013 con la notificación de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012 que aquí se impugna, suspendiéndose el nuevo el lapso prescriptivo cuando se interpuso este recurso.

   Para decidir, este Tribunal estima necesario hacer las siguientes referencias:

   La prescripción es un modo de extinción de obligaciones de naturaleza tributaria, así lo establece el artículo 39 del Código Orgánico Tributario, según el cual:

   Artículo 39: La obligación tributaria se extingue por los siguientes medios comunes:

   1. Pago.

   2. Compensación.

   3. Confusión.

   4. Remisión.

   5. Declaratoria de incobrabilidad.

   Parágrafo Primero: La obligación tributaria se extingue igualmente por prescripción, en los términos previstos en el Capítulo VI de este Título.

   Parágrafo Segundo: Las leyes pueden establecer otros medios de extinción de la obligación tributaria que ellas regulen.

   (Subrayado del Tribunal).

   Ahora bien, la prescripción está definida en el artículo 1.952 del Código Civil vigente como:

   ”La prescripción es un medio de adquirir un derecho o de libertarse de una obligación, por el tiempo y bajo las demás condiciones determinadas por la Ley.”

   Por su parte, los artículos 55 y 56 del Código Orgánico Tributario disponen:

   Artículo 55: Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

   1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

   2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

   3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos. (Subrayado del Tribunal).

   Artículo 56: En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:

   1. El sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados.

   2. El sujeto pasivo o terceros no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros de control que a los efectos establezca la Administración Tributaria.

   3. La Administración Tributaria no pudo conocer el hecho imponible, en los casos de verificación, fiscalización y determinación de oficio.

   4. El sujeto pasivo haya extraído del país los bienes afectos al pago de la obligación tributaria, o se trate de hechos imponibles vinculados a actos realizados o a bienes ubicados en el exterior.

   5. El contribuyente no lleve contabilidad, no la conserve durante el plazo legal o lleve doble contabilidad.

   Así mismo, el artículo 60 del Código Orgánico Tributario, dispone:

   Artículo 60: El cómputo del término de prescripción se contará:

   1. En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

   …omissis…

   En lo que respecta a las causales de interrupción y suspensión de la prescripción, los artículos 61 y 62 del Código Orgánico Tributario disponen lo siguiente:

   Artículo 61: La prescripción se interrumpe, según corresponda:

   1. Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible.

   2. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación de la deuda.

   3. Por la solicitud de prórroga u otras facilidades de pago.

   4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.

   5. Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda ejercer el derecho de repetición o recuperación ante la Administración Tributaria, o por cualquier acto de esa Administración en que se reconozca la existencia del pago indebido, del saldo acreedor o de la recuperación de tributos.

   Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.

   Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios.

   (subrayado del Tribunal)

   Artículo 62: El cómputo del término de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos o judiciales o de la acción del juicio ejecutivo, hasta sesenta (60) días después que se adopte resolución definitiva sobre los mismos.

   En el caso de interposición de peticiones o recursos administrativos, la resolución definitiva puede ser tácita o expresa.

   En el caso de la interposición de recursos judiciales o de la acción del juicio ejecutivo, la paralización del procedimiento en los casos previstos en los artículos 66, 69, 71 y 144 del Código de Procedimiento Civil, hará cesar la suspensión, en cuyo caso continuará el curso de la prescripción. Si el proceso se reanuda antes de cumplirse la prescripción, ésta se suspende de nuevo, al igual que sí cualquiera de las partes pide la continuación de la causa, lo cual es aplicable a las siguientes paralizaciones del proceso que puedan ocurrir.

   También se suspenderá el curso de la prescripción de la acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y de las sanciones impuestas mediante acto definitivamente firme, en los supuestos de falta de comunicación de cambio de domicilio. Esta suspensión surtirá efecto desde la fecha en que se verifique y se deje constancia de la inexistencia del domicilio declarado y se prolongará hasta la declaración formal del nuevo domicilio por parte del sujeto pasivo.

   En el presente caso, observa este Tribunal que el lapso de prescripción determinado por la norma es de cuatro (04) años y tomándose en cuenta que las resoluciones de imposición de sanción Nos. 6868 y 6920 fueron emitidas en fecha 07 de junio de 2008, siendo impugnadas por la recurrente en fecha 05 de septiembre de 2008, habiendo transcurrido dos (02) meses y ocho (08) días del lapso prescriptivo, que fue suspendido hasta sesenta días después de que transcurriera el lapso que tenía la Administración Tributaria para decidir el recurso jerárquico ejercido, a tenor de lo previsto en el artículo 254 del Código Orgánico Tributario, lo cual ocurrió el 26 de enero de 2009, comenzando a transcurrir el lapso prescriptivo suspendido, sin embargo, en fecha 07 de julio de 2012, antes de cumplirse el lapso de cuatro (4) años requerido, la recurrente fue notificada del Auto de Admisión y Acumulación Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CS/2011/000025, (folio 182) actuación con la cual, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 1º del artículo 61 del Código Orgánico Tributario, hubo una interrupción del lapso prescriptivo, comenzando a contarse nuevamente desde cero. En fecha 28 de enero de 2013, la recurrente fue notificada de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, aquí impugnada, de modo que no llegó a consumarse el lapso necesario para que se configure la prescripción alegada, en consecuencia, resulta forzoso para este Tribunal desestimar la argumentación de la recurrente en este sentido. Así se declara.

2. - Vicio de Incompetencia.

   Alega la representación legal de la recurrente que la convalidación que hizo el superior jerárquico sobre el vicio de incompetencia del funcionario actuante no es suficiente para que el acto impugnado tenga validez, sino que el mismo nació viciado de nulidad absoluta, ya que las Resoluciones de Imposición de Sanción Nos. 6868 y 6920 de fecha 07 de junio de 2008 no detallan la titularidad con que el funcionario actuó, ni indican en forma expresa, en caso de actuar por delegación, el número y fecha del acto delegatorio que le confirió la competencia, apareciendo sólo la firma autógrafa ilegible del supuesto funcionario autorizado; por su parte expone la representación fiscal que esta delación fue alegada en fase administrativa y que ya fue subsanada mediante la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/ 2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, solicitando que se desestime por impertinente este alegato.

   Sobre el vicio denunciado, recientemente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 00680 de fecha 14 de mayo de 2014, reiteró el criterio sustentado haciendo un breve análisis de su devenir jurisprudencial:

   “En cuanto al vicio de incompetencia, esta Sala en criterio pacífico y reiterado (ver entre otras, la sentencia N° 01281 de 18 de octubre de 2011, caso: Viajes Miranda, C.A.,) ha establecido lo siguiente:

   …la competencia ha sido definida como la capacidad legal de actuación de la Administración, es decir, representa la medida de una potestad genérica que le ha sido conferida por la ley. De allí, que la competencia no se presume sino que debe constar expresamente por imperativo de la norma legal. Por tanto, determinar la incompetencia de un órgano de la Administración, supone demostrar que ésta ha actuado sin que medie un poder jurídico previo que legitime su actuación; en este sentido, sólo de ser manifiesta la incompetencia, ella acarrearía la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, en aplicación de lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos

   . (Vid., entre otras, Sent. SPA N° 952 del 29 de julio de 2004).

   Asimismo, con relación a la incompetencia manifiesta, la Sala reiteradamente ha expresado:

   …si bien, en virtud del principio de legalidad la competencia debe ser expresa y no se presume, el vicio de incompetencia sólo da lugar a la nulidad absoluta de un acto cuando es manifiesta o lo que es lo mismo, patente u ostensible, pues como ha dejado sentado la jurisprudencia de este Tribunal, el vicio acarreará la nulidad absoluta únicamente cuando la incompetencia sea obvia o evidente, y determinable sin mayores esfuerzos interpretativos

   (Vid. sentencia Nos. 01133 del 4 de mayo de 2006, caso: M.A.S.G., y 01470 del 14 de agosto de 2007, caso: Servicios Halliburton de Venezuela, S.A.).

   Así, la incompetencia como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aún teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador”. (Vid. sentencia N° 00161 del 03 de marzo de 2004, caso: E.A.S.O.).

   En apoyo a lo anterior, considera oportuno esta M.I. reseñar el criterio establecido por la Sala Político-Administrativa, en Sala Especial Tributaria, de la extinta Corte Suprema de Justicia, el cual ha sido reiterado, entre otras, en la decisión Nº 02187 del 5 de octubre de 2006, caso: Manufacturas de Papel, C.A. (MANPA), donde se estableció lo siguiente:

   …Si por el contrario, el funcionario ha actuado en ejercicio de sus funciones tributarias, sin la atribución suficiente, pero dentro de un sector de la Administración al cual corresponden las funciones ejercidas, adoptando decisiones de las cuales conocieron luego autoridades administrativas jerárquicamente superiores y con facultades para la revisión de éstos, entonces la incompetencia se reputa simple o relativa y el acto no es nulo de pleno derecho sino simplemente anulable y en consecuencia, puede ser convalidado por una autoridad jerárquica superior …

   .

   A tal efecto, resulta oportuno citar el criterio de la Sala Político-Administrativa expuesto en su fallo Nº 00084 del 24 de enero de 2007, caso: Pastelería Lunchería Kreméss Café, C.A., en los términos siguientes:

   En efecto, criterio sostenido reiteradamente por la doctrina administrativa y recogido, hoy, por la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, es que los actos de la Administración serán absolutamente nulos, entre otras causales, cuando hubiesen sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes; vale decir que, de no estar en presencia de un acto emanado de una autoridad manifiestamente incompetente no se puede concluir en que dicho acto esté afectado de nulidad absoluta. En consecuencia se requiere precisar, en cada caso, el grado de la incompetencia en que incurrió aquella autoridad administrativa para, así, poder precisar con que intensidad se encuentra viciado el acto que se cuestiona.

   No toda forma o modalidad de incompetencia provoca la nulidad absoluta, radical y de pleno derecho del acto administrativo, sino que se requiere, que dicha incompetencia sea ‘manifiesta’, es decir aquella que la Doctrina ratifica como ‘grosera’, ‘patente’, ‘palmaria’ o ‘notoria’.

   En el caso sub-judice, ya hemos visto que no se está frente a un caso de incompetencia manifiesta del funcionario emisor de las planillas recurridas, sino frente a una indefinición del rasgo por una parte; y por la otra una falta de mención del cargo que ostentaba aquel funcionario, vicios éstos subsanables por la Administración, respetándose el principio del FAVOR ACTO (presunción de validez de los actos administrativos) el cual contiene dentro de sus técnicas de garantía, la posibilidad de convalidación de los actos anulables mediante la subsanación de sus vicios sin limitación de tiempo (…).

   No dándose, en el caso bajo análisis, ninguna de las circunstancias que acarrean la nulidad absoluta de los actos impugnados, resulta de obligada consecuencia declarar improcedente este criterio de nulidad que pretendió hacer valer de oficio la recurrida, como en efecto así se declara

   .

   En tal contexto, si bien se constata de los folios 46 y 47 del expediente judicial, que la Resolución de Imposición de Sanción N° 1322 de fecha 17 de marzo de 2008 fue suscrita por un ciudadano cuya firma resulta ilegible y en la que no aparece ni su nombre ni el cargo que tiene dentro de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, lo que en principio acarrearía la nulidad relativa de dicha resolución y de las planillas de liquidación y pago, observa esta M.I., que mediante Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011-000161 del 20 de abril de 2011, el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT según Providencia Nº SNAT-2008-0228 de fecha 22 de mayo de 2008, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.936 de la misma fecha, en uso de las atribuciones previstas en el artículo 94 de la Resolución Nº 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de fecha 24 de marzo de 1995, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 4.881 Extraordinario del 29 de marzo de 1995, declaró improcedente la solicitud de revisión de oficio interpuesta por la contribuyente Restaurant El Budare Guaireño, C.A., y en consecuencia, confirmó “el acto administrativo contenido en la Resolución N° 1322 de fecha 17-03-2008, y las Planillas de Liquidación” impugnadas.

   Con la actuación por parte del órgano jerárquico superior competente para imponer las sanciones por incumplimiento de deberes formales, de conformidad con las atribuciones previstas en la aludida Resolución 32, - tal como se expresó con anterioridad - quedaron convalidados los aludidos actos administrativos. Así se determina.”

   Visto el criterio jurisprudencial que esta sentenciadora comparte, se observa que todas las actuaciones fueron revisadas por el superior jerárquico, con motivo de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000205, de fecha 12 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en ejercicio de la función que le es propia, según P.A. Nº SNAT-2012-0027 de fecha 05-06-2012, Gaceta Oficial Nº 39.938 de fecha 06-06-2012; y la Resolución Nº 913 de fecha 06-02-2001, Gaceta Oficial Nº 37.398 de fecha 06-03-2002; con motivo de la resolución del recurso jerárquico ejercido por la recurrente, por lo que esta juridiscente considera que quedó convalidado cualquier supuesto vicio de incompetencia por una autoridad administrativa jerárquicamente superior que sí era competente para ello, por lo que no existe el vicio de incompetencia manifiesta denunciado, siendo forzoso para esta juzgadora desechar el alegato de incompetencia argumentado por la recurrente. Así se decide

3. - Vicio de Inmotivación.

   Indica la recurrente que el contenido de las Resoluciones de Imposición de Sanción que fueron objeto del recurso jerárquico ejercido no describe en forma alguna los hechos claramente, ni toman en cuenta las razones que hubieren sido alegadas por ella en el transcurso de la verificación, por lo que están viciadas de nulidad absoluta.

   La representación fiscal por su parte observó que la recurrente denunció los vicios de inmotivación y falso supuesto, sobre un mismo acto, no obstante opina que el acto impugnado se encuentra suficientemente motivado, ya que indica la normativa legal en base a la cual se procedió a realizar la investigación fiscal, con relación al Impuesto sobre la Renta y al Impuesto al Valor Agregado, no existiendo tampoco la violación del derecho a la defensa de la recurrente, por el contrario, lo ha ejercido de forma plena y se encuentra ejerciéndolo aún en el presente procedimiento contencioso tributario, teniendo siempre, además, intervención en todo el procedimiento de verificación, tanto en los actos preparatorios como en las Resoluciones de Imposición de Sanción que expresan en forma clara los hechos por los cuales se le imponen a la recurrente las multas confirmadas en el acto impugnado.

   Respecto a la denuncia de si la Resolución impugnada se encuentra viciada simultáneamente de falso supuesto e inmotivación por lo que respecta al incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, ya que la recurrente realizó en forma extemporánea la notificación del cambio de su domicilio fiscal, no mantiene un registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios de su establecimiento, omitió inscribirse en el registro de activos revaluados, no exhibe en un ligar visible su Registro de Información Fiscal, presentó extemporáneamente la Declaración de Impuesto al Valor Agregado correspondientes a los períodos marzo, abril y junio de 2007 y emite facturas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones correspondientes para los períodos de imposición, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2007, este Tribunal comparte el criterio expresado en la reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia sobre este particular.

   Nuestro M.T. aprecia que resulta incompatible denunciar el vicio de falso supuesto y la inmotivación de un mismo acto:

   (Omissis)…Debe significarse que invocar conjuntamente la ausencia total de motivación y el error en la apreciación de éstos –vicios en la causa- es, en efecto, contradictorio porque ambos se enervan entre sí. Ciertamente cuando aducen razones para destruir o debatir la apreciación de la Administración dentro del procedimiento administrativo formativo del acto, es porque se conocen las apreciaciones o motivos del acto; luego es incompatible que a demás de calificar de errado el fundamento del acto se indique que se desconocen tales fundamentos...

   (Sentencia de la Sala, de fecha 3 de octubre de 1990, caso INTERDICA, S.A.)

   Incluso, mantiene su criterio pacífico y reiterado al afirmar:

   "(Omissis)…la Sala ha sido constante en afirmar que al alegarse simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que no permite constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Siendo ello así, cómo podría afirmarse que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho. Expresarse en los términos indicados, sin duda, representa un preocupante desconocimiento de los elementos que acompañan al acto administrativo y los efectos que se producen cuando adolecen de los vicios indicados. "Sala Político Administrativa, Sentencia Nro. 00330 del 26 de febrero 2002.

   Es importante señalar sobre la existencia de los vicios de falso supuesto e inmotivación, que una cosa es la carencia de motivación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual, el acto está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o la falsedad de los mismos, lo que detecta en la exposición que de ellos hace la autoridad al dictar el acto.

   Es por eso que la jurisprudencia ha señalado que tales vicios no pueden coexistir, por cuanto si se denuncia el vicio de falso supuesto, es porque se conocen las razones por las cuales la administración dicta el acto, siendo por ende incompatibles ambas denuncias.

   En efecto, la insuficiente motivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por la Administración, tal como ocurre en el presente caso, donde la Administración constató incumplimientos de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, imponiendo las multas previstas en los artículos 100 numerales 1 y 4 primer aparte; 101 numeral 3 segundo aparte; 102 numeral 2 segundo aparte; 103 numeral 3 segundo aparte y 107 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo previsto en los artículo 81 y 94 eiusdem (folios 44 y 45), por esta razón esta sentenciadora desecha el argumento de inmotivación esgrimido por la recurrente. Así se declara.

4. - Errada forma de cálculo

   Difiere la representación legal de la recurrente de la forma de cálculo de las multas impuestas por la Administración Tributaria, porque, a su criterio, el valor de la unidad tributaria utilizado viola el principio de irretroactividad de las normas tributarias, siendo lo correcto aplicar el valor de la unidad tributaria vigente al momento de cometerse el ilícito. Al respecto la representación fiscal opinó que la unidad tributaria no crea, suprime o modifica el tributo o las obligaciones tributarias accesorias que se determinen con fundamento en la magnitud de valor que representa la Unidad Tributaria, por lo que la corrección que implica su utilización en la cuantificación de dichas obligaciones no viola el principio de reserva legal, no vulnera los principios de capacidad contributiva-proporcionalidad y de no confiscación, ni persigue un fin represivo, por lo que se encuentra totalmente ajustada a derecho la actuación fiscal en el cálculo de las multas con base en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

   Sobre este particular esta juzgadora considera importante señalar que la Sala Político Administrativa ha destacado que el principio de irretroactividad de la ley “…está referido a la prohibición de aplicar una normativa nueva a situaciones de hecho nacidas con anterioridad a su vigencia, de forma que la disposición novedosa resulta ineficaz para regular situaciones fácticas consolidadas en el pasado, permitiéndose la retroactividad de la norma sólo como defensa o garantía de la libertad del ciudadano. Esta concepción permite conectar el aludido principio con otros de similar jerarquía, como el de la seguridad jurídica, entendida como la confianza y predictibilidad que los administrados pueden tener en la observancia y respeto de las situaciones derivadas de la aplicación del Ordenamiento Jurídico vigente; de modo tal que la previsión del principio de irretroactividad de la ley se traduce, al final, en la interdicción de la arbitrariedad en que pudieran incurrir los entes u órganos encargados de la aplicación de aquella”. (Sentencia N° 00276 de fecha 23 de marzo de 2004).

   En el presente caso, se está cuestionando la aplicación del valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en el que se establece la multa, lo cual se trata de un supuesto bien diferenciado de lo que señala el criterio anteriormente citado y el cual comparte este Órgano Jurisdiccional, pues las sanciones previstas por el legislador en el Código Orgánico Tributario de 2001, están establecidas para sancionar las conductas ilícitas posteriores a su entrada en vigencia, tal como sucede en el caso de autos cuyos ilícitos se verificaron en diferentes períodos impositivos desde febrero hasta septiembre de 2007, ambos inclusive, por lo que el principio de irretroactividad no se ve afectado.

   Ahora bien, hecha la aclaratoria anterior, pasa este Tribunal a revisar sobre el valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de la multa impuesta; y en este sentido se observa de autos que la administración tomo en cuenta para efectos del cálculo de las multas impuestas el valor de la unidad tributaria que se encontraba vigente para el momento de la emisión de la Resolución impugnada, realizando el calculo tomando en cuente el valor de la Unidad Tributaria para la fecha de su emisión.

   En este orden, el Tribunal considera pertinente transcribir el contenido del Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 33.305 de fecha 17 de octubre de 2001 del cual se desprende:

   Artículo 94: Las sanciones aplicables son:

1. Prisión.

2. Multa.

3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.

4. Clausura temporal del establecimiento.

5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.

6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas restrictivas de la libertad.” (Resaltado del Tribunal).

   Resultando aplicable al presente caso lo previsto en el parágrafo primero, por tratarse de sanciones establecidas por el legislador en Unidades Tributarias, lo correcto es que el valor de la Unidad Tributaria que se debe tomar en cuenta, a los efectos del cálculo del monto a pagar, sea el que esté vigente para el momento del pago de la sanción, por lo que no encuentra este Tribunal que la Administración Tributaria haya incurrido en el vicio denunciado. Así se declara.

   Finalmente en lo que respecta a la presunta inconstitucionalidad del parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, por resultar violatorio de los principio de irretroactividad de la ley, esta Juzgadora considera pertinente traer a colación lo establecido por la misma Sala Político Administrativa en la referida Sentencia Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, Caso: The Walt D.C.V., S.A., donde se dijo lo siguiente:

   En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que ´en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Area Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias´, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).

   Se trata, ha afirmado la Sala ´como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario´, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma, con relación al cálculo efectuado a las sanciones de multas formulados por el organismo fiscal nacional recaudador con base a la unidad tributaria de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70). Así se declara.

   En sintonía con el criterio anteriormente expuesto, quien sentencia comparte el criterio de que la aplicación de la unidad tributaria actualizada a hechos ocurridos en el pasado, en modo alguno constituye violación de principios constituciones, en consecuencia se declara improcedente el alegato de la recurrente expresado en este punto. Así se decide.

5. - Sanción continuada

   La representante legal de la recurrente alega que en el presente asunto debió aplicarse la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, por tratarse de la supuesta comisión de seis ilícitos tributarios y que la regla de la concurrencia se aplicó en los ilícitos correspondientes al numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario sin dar ninguna explicación al respecto.

   Con relación a este punto, la representación fiscal expuso que estuvo totalmente ajustada a derecho la actuación fiscal cuando aplicó la regla de la concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, ante seis hechos autónomos que sólo podían sancionarse con la aplicación de las multas previstas en los artículos 100 numerales 1 y 4 primer aparte; 101 numeral 3 segundo aparte; 102 numeral 2 segundo aparte; 103 numeral 3 segundo aparte y 107 del Código Orgánico Tributario, aplicando la sanción mas grave aumentándola con la mitad de las otras.

   Que no es posible aplicar en este caso la regla del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, ya que no existe en el Código Orgánico Tributario de 2001 vacío legal alguno que posibilite utilizar el artículo 79 eiusdem para aplicar por vía supletoria principios establecidos en otras leyes.

   A los fines de decidir el asunto planteado, esta Juzgadora estima necesario hacer algunas consideraciones en cuanto al delito continuado en materia tributaria y su tratamiento jurisprudencial durante los últimos años, para luego determinar si es procedente su aplicación al presente caso, en tal sentido observa que:

   El artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 vigente, (artículo 71 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994), establece la posibilidad de aplicar supletoriamente normas de naturaleza penal para resolver asuntos en materia tributaria, dicho dispositivo señala que:

   Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T.

   PARÁGRAFO ÚNICO: Los ilícitos tipificados en el Capítulo II de este Título serán sancionados conforme a sus disposiciones”.

   El precitado artículo reconoce la aplicación supletoria del Derecho Penal en los procedimientos contencioso tributarios, no obstante somete su aplicación al cumplimiento de dos supuestos: i) la existencia de un vacío legal en la norma rectora en materia tributaria y ii) que dichas normas y principios resulten compatibles con la naturaleza y f.d.D.T.. Así mismo, deja claro que los ilícitos contemplados en el Capítulo II del Título III referido a los ilícitos formales, serán sancionados conforme a las disposiciones propias del Código Orgánico Tributario.

   Dicha disposición normativa dio pie a la aplicación del delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal Venezolano, como una posible solución al problema de concurrencia de infracciones contra una misma disposición normativa.

   El mencionado artículo 99 eiusdem, establece lo siguiente:

   Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad

   .

   La norma en cuestión señala la forma en que deben aplicarse las sanciones ante la concurrencia de hechos ilícitos contra una misma norma, dejando sentado que en tales casos el operador de justicia ha de considerar, todas las infracciones cometidas como un mismo hecho punible.

   Bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, cuando el ilícito tributario era producto de una conducta continuada o repetida, los tribunales de instancia e incluso la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (vid., Sentencia Nro. 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.), acudían a la figura del delito continuado, regulada en el artículo 99 del Código Penal, y se establecía que ante esa concurrencia era obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado y dichos incumplimientos se consideraban como un delito único a los efectos del cálculo de la pena.

   Más tarde, en sentencia Nro. 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, la misma Sala Político Administrativa, en el caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., estimó necesario replantear la solución asumida en la Sentencia antes citada (caso: Acumuladores Titán, C.A.), tomando en cuenta el ámbito temporal que condicionaba su conocimiento, por la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001. Así, en el fallo identificado se estableció lo siguiente:

   En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

   (…)

   Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

   Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

   (…)

   Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

   En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

   (…)

   En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

   En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

   (Resaltado del Tribunal)

   La decisión antes transcrita que consideró, que bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, no resultaban aplicables las reglas del delito continuado expuestas en el Código Penal, fue objeto de una solicitud de aclaratoria respecto a la aplicación temporal de tal interpretación, la cual fue resuelta en sentencia Nro. 00103 del 29 de enero de 2009, dando efectos ex nunc a dicho criterio. Así, en la aclaratoria se indicó que “(…) los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate (…)”.

   Posteriormente en la aplicación de este nuevo criterio la M.I.A. en sentencia Nro. 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A., (Fanalpade Valencia) señaló lo siguiente:

   La Sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. En consecuencia, se subsumen dichos ilícitos en esa normativa, y por lo tanto, debe aplicársele la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos investigados por la Administración Tributaria; porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde octubre 2003 hasta mayo 2005, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable. Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide

   . (Resaltado de la Sala).

   La sentencia parcialmente transcrita, explica el devenir del criterio jurisprudencial referido a la aplicación del delito continuado en materia tributaria y la forma de imponer la sanción por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto al valor agregado, a la luz de lo contemplado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, y para casos similares al de autos, reitera lo establecido en la decisión Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., según el cual no resulta aplicable la figura del delito continuado.

   Ahora bien, de la Resolución impugnada se observa que efectivamente la conducta sancionada por la Administración Tributaria consistió en seis hechos autónomos que sólo podían sancionarse con la aplicación de las multas previstas en los artículos 100 numerales 1 y 4 y primer aparte; 101 numeral 3 segundo aparte; 102 numeral 2 segundo aparte; 103 numeral 3 segundo aparte y 107 del Código Orgánico Tributario, aplicando la sanción mas grave aumentándola con la mitad de las otras, cuya regulación establece lo siguiente:

   Artículo 100: Constituyen ilícitos formales relacionados con el deber de inscribirse ante la Administración Tributaria:

   1. No inscribirse en los registros de la Administración Tributaria, estando obligado a ello.

   (…)

   4. No proporcionar o comunicar a la Administración Tributaria informaciones relativas a los antecedentes o datos para la inscripción, cambio de domicilio o actualización en los registros, dentro de los plazos establecidos en las normas tributarias respectivas.

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 y 4 será sancionado con multa de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), la cual se incrementará en cincuenta unidades tributarias (50 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T.).

   (…)

   Artículo 101: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

   (…)

   3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

   (…)

   Cuando se trate de impuestos al consumo y el monto total de las facturas, comprobantes o documentos dejados de emitir exceda de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) en un mismo período, el infractor será sancionado además con clausura de uno (1) hasta cinco (5) días continuos de la oficina, local o establecimiento en que se hubiera cometido el ilícito. Si la comisión del ilícito no supera la cantidad señalada, sólo se aplicará la sanción pecuniaria. Si la empresa tiene varias sucursales, la clausura sólo se aplicará en el lugar de la comisión del ilícito.

   (…)

   Artículo 102: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

   (…)

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

   (…)

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

   (…)”

   Artículo 103: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

   (…)

   3. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera de plazo.

   (…)

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

   (…)

   Artículo 107: El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica, establecido en las leyes y demás normas de carácter tributario, será penado con multa de diez a cincuenta unidades tributarias (10 a 50 U.T.).

   En efecto, de la actuación fiscal se puede constatar que para el momento del procedimiento, la recurrente había realizado en forma extemporánea la notificación del cambio de su domicilio fiscal, no mantenía un registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en su domicilio, omitió inscribirse en el registro de activos revaluados para el mes de septiembre de 2007, no exhibía en un lugar visible de su domicilio su número de registro de información fiscal, presentó extemporáneamente las declaraciones de impuesto al valor agregado para los períodos marzo, abril y junio de 2007; y emitió facturas en forma manual sin cumplir los requisitos exigidos para los períodos febrero, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2007.

   Por lo expuesto y con fundamento en las reglas específicas para el cálculo de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales establecidos en el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicables desde la entrada en vigencia del régimen sancionatorio contenido en el referido Código, es decir, a partir del 17 de enero de 2002, considera, quien sentencia, que en el presente caso debe imponerse la multa en los términos en los que la determinó la Administración Tributaria, esto es, aplicando la regla de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, siendo forzoso para este Tribunal desestimar la solicitud hecha por la representación judicial de la recurrente sobre la aplicación de la figura del delito continuado al caso de autos. Así se declara.

6. - Violación del Principio de la Presunción de Inocencia, Derecho a la Defensa y Debido Proceso.

   En el escrito recursivo, la representación legal de la recurrente alegó que la verificación fiscal no tomó en cuenta los medios adecuados para la defensa de su representada, así como el derecho a que dichas defensas sean oídas en un procedimiento de verificación, con las garantías debidas y dentro de un lapso razonable determinado legalmente, tomándose únicamente en cuenta la declaración del funcionario fiscal, lo cual viola la garantía constitucional de la Presunción de Inocencia.

   Sobre este punto la representación judicial del Fisco Nacional señala que no existe en el acto impugnado la violación del principio de la presunción de inocencia, por cuanto en nada vulnera éste derecho la obligación que impone el legislador de la necesaria Intervención de la Administración Tributaria a fin de verificar el cumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes en materia de Impuesto sobre la Renta y en materia de Impuesto al Valor Agregado, por lo que tampoco se ha violado el principio del debido proceso y del derecho a la defensa por no estar conformados los supuestos fácticos alegados por la recurrente.

   Sobre la garantía constitucional del debido proceso y el derecho a la defensa es necesario destacar lo expresado por la Sala Constitucional de nuestro Tribunal Supremo de Justicia, mediante decisión N° 0005 del veinticuatro (24) de Enero de 2001, en la cual precisó lo siguiente:

   El derecho a la defensa y al debido proceso constituyen garantías inherentes a la persona humana y en consecuencia, aplicables a cualquier clase de procedimientos. El derecho al debido proceso ha sido entendido como el trámite que permite oír a las partes, de la manera prevista en la Ley, y que ajustado a derecho otorga a las partes el tiempo y los medios adecuados para imponer sus defensas. En cuanto al derecho a la defensa, la Jurisprudencia ha establecido que el mismo debe entenderse como la oportunidad para el encausado o presunto agraviado de que se oigan y analicen oportunamente sus alegatos y pruebas. En consecuencia, existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias

   . (Resaltado de este Tribunal Superior).

   Sobre los alegatos de la recurrente ya señalados, debe observar este Tribunal que el Debido Proceso, la Presunción de Inocencia y el Derecho a la Defensa, como derecho constitucional, están contenidos en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la cual ordena aplicarlos a todas las actuaciones judiciales y administrativas (y la defensa y asistencia pública, forman parte del mismo numeral 1 del ya citado Artículo), a la vez que el Código Orgánico Tributario, dentro del Capítulo III (“DE LOS PROCEDIMIENTOS”), establece en la Sección Quinta el Procedimiento de Verificación y en la Sección Sexta el Procedimiento de Fiscalización y Determinación, el primero referido a la atribución de verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables y a la vez, podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales e igualmente, los deberes de los agentes de retención y percepción (Artículo 172 del ya señalado Código), es decir ese procedimiento comprende lo que en el argot tributario se conoce como auditoria de forma; por su parte, el Procedimiento de Fiscalización y Determinación, está referido al conjunto de etapas que deben cumplirse cuando la Administración Tributaria fiscaliza o audita el cumplimiento de las obligaciones tributarias materiales, es decir, analiza, coteja con los libros del contribuyente o responsable lo declarado por dichos sujetos pasivos, realizando lo que se denomina auditoria o fiscalización de fondo, en la cual, necesariamente los funcionarios de la Administración analizan los elementos de la base imponible del tributo declarado, cumpliendo etapas como son las siguientes:

   a.- Emisión de P.A. autorizante;

   b.- Levantamiento de Acta al finalizar la auditoria realizada que contendrá los reparos formulados (en su caso);

   c.- Notificación del Acta continente de los reparos formulados;

   d.- Emplazamiento al contribuyente para que proceda a presentar declaración (si la ha omitido), pagar el tributo diferencial correspondiente derivado de los respectivos reparos, etc.

   Ahora bien, como ya se ha expuesto, esas etapas corresponden a este procedimiento de auditoria fiscal de fondo, etapas que no están contempladas en el procedimiento de verificación y las cuales pretende el representante de la empresa “ALUMINIO TERRANOVA, C.A.”, que debieron ser aplicados en su caso por la actuación fiscal.

   Respecto a lo expuesto, debe hacer énfasis este Órgano Jurisdiccional que, al tratarse de un procedimiento de verificación sobre el cumplimiento de deberes formales por parte de los contribuyentes, no había lugar a una fase contradictoria, ni mucho menos probatoria, como lo pretende la representación judicial de la recurrente, debiendo en este caso concordar con la opinión expresada por la representación fiscal, en el sentido que la actuación de la Administración Tributaria en el presente asunto no vulneró el principio de presunción de inocencia, ni están dados en el presente asunto los presupuestos fácticos para que se configurara la violación de la garantía constitucional del derecho a la defensa y al debido proceso, previstos todos en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cumpliéndose así, con el procedimiento legalmente establecido, teniendo que rechazar el alegato esgrimido por la recurrente en tal sentido. Así se declara.

   VII

   DECISIÓN

   En virtud de los razonamientos antes señalados, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano A.Y.M.B., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 5.707.226, actuando en su carácter de Presidente de la recurrente, asistido por la abogada en ejercicio M.D.H., titular de cédula de identidad Nº 5.541.025, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 25.098, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil “ALUMINIOS TERRANOVA, C.A.”; contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/ DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar en un mismo acto los recursos jerárquicos ejercidos contra las Resoluciones Nos. 6868 y 6920, ambas de fecha 07 de junio de 2008, confirmando las multas impuestas a la recurrente por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, por la cantidad total de 1.010,00 Unidades Tributarias. En consecuencia:

PRIMERO

Se confirma la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000505, de fecha 12 de noviembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

SEGUNDO

Se confirman las Resoluciones Nos. 6868 y 6920, ambas de fecha 07 de junio de 2008, emanadas de la división de fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

COSTAS: De conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas a la recurrente en la cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso.

De conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República,

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador de sentencias definitivas.

Regístrese, publíquese, y notifíquese a todas las partes.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los seis (06) días del mes de junio de dos mil catorce. Año 203° de la Independencia y 155° de la Federación.

La Jueza Superior Titular,

Dra. D.I.G.A.

La Secretaria Temporal

Abg. Rossyluz M.S..

En la fecha de hoy, seis (06) días del mes de junio de dos mil catorce (2014), se publicó la anterior Sentencia Definitiva Nº PJ0082014000158, a las dos y treinta y siete minutos de la tarde (02:37 p.m.).

La Secretaria Temporal

Abg. Rossyluz M.S..

ASUNTO: AP41-U-2013-000110