Sentencia nº 00003 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 18 de Enero de 2012

En fecha 9 de octubre de 2006 la sociedad de comercio American Airlines INC., pagó a la Administración Tributaria la cantidad de Ciento Diecisiete Millones Seiscientos Mil Bolívares (Bs. 117.600.000,00), hoy Ciento Diecisiete Mil Seiscientos Bolívares (Bs. 117.600,00), por concepto de impuesto de salida al exterior, siendo su fecha límite de pago el 6 de ese mismo mes y año, -según se afirma en el acto impugnado- y se evidencia de los listados emitidos por el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), en contravención a lo dispuesto en el artículo 3 del Decreto Nro. 2.615 del 29 de octubre de 1992 del Reglamento Parcial de la Ley de Timbre Fiscal sobre Impuesto de Salida al Exterior, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 35.089 del 11 de noviembre de 1992, en concordancia con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001.

El 28 de marzo de 2007 la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución de Imposición de Sanción distinguida con letras y números GCE-DR/CT/2007/1155 a cargo de la contribuyente, por la cantidad de Sesenta y Cinco Millones Ochocientos Cincuenta y Seis Mil Bolívares (Bs. 65.856.000,00) y liquidó intereses moratorios por una suma de Ciento Setenta y Ocho Mil Setecientos Cuarenta y Seis Bolívares con Noventa y Nueve Céntimos (Bs. 178.746,99), actualmente Sesenta y Cinco Mil Ochocientos Cincuenta y Seis Bolívares (Bs. 65.856,00) y Ciento Setenta y Ocho Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 178,75), conforme al artículo 3 del Decreto Nro. 2.615 de fecha 29 de octubre de 1992 del Reglamento Parcial de la Ley de Timbre Fiscal sobre Impuesto de Salida al Exterior, y a los artículos 66 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, respectivamente, en razón del supuesto retraso en el enteramiento del impuesto de salida al exterior para el período de septiembre de 2006; monto total que asciende a la cantidad de Sesenta y Seis Millones Treinta y Cuatro Mil Setecientos Cuarenta y Seis Bolívares con Noventa y Nueve Céntimos (Bs. 66.034.746,99), hoy Sesenta y Seis Mil Treinta y Cuatro Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 66.034,75).

Mediante escrito de fecha 8 de junio de 2007 la abogada Mariauxiliadora Riera, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 26.825, actuando con el carácter de apoderada judicial de la recurrente, según se evidencia de documento poder cuyos datos de identificación cursan a los folios 16, 17 y 18; interpuso el recurso jerárquico contra la Resolución de Imposición de Sanción signada con letras y números GCE-DR/CT/2007/1155 del 28 de marzo de 2007 ante la Administración Tributaria.

En fecha 4 de septiembre de 2007 la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT emitió la Resolución identificada con letras y números GCE/DJT/2007/3523 de fecha 4 de septiembre de 2007 (notificada el 13 de ese mismo mes y año), en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico y confirmó a la contribuyente la Resolución de Imposición de Sanción distinguida con letras y números GCE-DR/CT/2007/1155.

El 18 de octubre de 2007 los abogados J.A.M., Mariauxiliadora R iera y M.C., ya identificados, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil recurrente (folios 19, 20 y 21), ejercieron el recurso contencioso tributario contra los mencionados actos administrativos, ante la Unidad de Recepción y Distribución de las C.P. y Segunda de lo Contencioso Administrativo.

En fecha 22 de noviembre de 2007 el Juzgado de Sustanciación de la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo, declaró la incompetencia de esa Corte para conocer del recurso contencioso tributario y declinó el conocimiento de la causa en los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circuscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

El 15 de enero de 2008 fue recibido el recurso contencioso tributario en la Unidad de Recepción y Distribución de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, donde fue distribuido y asignado al Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la referida Circunscripción Judicial.

Los apoderados judiciales de la sociedad de comercio American Airlines INC. fundamentan su recurso en los argumentos siguientes:

Alegan su inconformidad con la sanción de multa aplicada a la recurrente, de acuerdo a lo previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, y señalan que el mismo impone una multa por cada mes de retraso en la entrega (en el enteramiento) de los fondos recaudados por el responsable.

Insisten que la multa sólo puede ser determinada cuando se configure el supuesto de hecho de la propia norma, es decir, por cada mes de retraso, o por retrasos no inferiores a un mes.

Argumentan que el retraso legalmente relevante “no es cualquier retraso”, las expresiones empleadas en el Código Orgánico Tributario es por cada mes de retraso y no como lo hizo la Administración Tributaria al sancionar a la contribuyente por un (1) día de retraso.

Sostienen que el SENIAT impuso multa por un hecho distinto al tipificado en el referido artículo 113, en contravención con el principio de legalidad y tipicidad contenido en el numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Asimismo, agregan que la aplicación de la sanción prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 a un supuesto de hecho distinto al contemplado en la norma, viola el mencionado principio constitucional por sancionarse a su representada por faltas que no fueron tipificadas de forma expresa en una Ley preexistente.

Enfatizan que el artículo 113 eiusdem, contempla una única sanción que no admite grados o graduación; por consiguiente para el supuesto negado que su representada hubiese cometido el ilícito administrativo previsto en la aludida norma, no hay duda -a su decir- que la sanción impuesta por la Administración Tributaria es inconstitucional, toda vez que viola los principios de proporcionalidad y racionalidad garantizados por la Carta Magna, pues por un (1) día hábil de retraso no puede imponerse una multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de las cantidades no enteradas a tiempo, máxime cuando esa misma multa también le sería impuesta a quien enterase los fondos con veintinueve (29) días de retraso.

Solicitan que en ejercicio del control difuso de la constitucionalidad, se desaplique el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 por la supuesta violación de los principios de proporcionalidad y racionalidad y, en caso contrario, invocan el criterio sentado por esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en el fallo Nro. 01073 del 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, S.A.

Finalmente, piden al Tribunal de la causa que declare con lugar el recurso contencioso tributario y, en consecuencia, anule los actos administrativos impugnados.

En fecha 24 de noviembre de 2008 la representación fiscal y la apoderada judicial de American Airlines INC., consignaron ante el Tribunal de instancia sus respectivos escritos de informes.

El 9 de diciembre de 2008 la empresa contribuyente formuló observaciones a los informes presentados por el apoderado judicial del Fisco Nacional, alegando como punto previo la insuficiencia del poder consignado por la representación judicial de la República.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, mediante sentencia definitiva Nro. PJ0082011000052 de fecha 11 de abril de 2011, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido el 18 de octubre de 2007 por la sociedad de comercio American Airlines INC. La decisión expresa lo siguiente:

(...) este Tribunal observa que la cuestión planteada se circunscribe a determinar si la Resolución impugnada vulnero (sic) o no el principio de legalidad y tipicidad previsto en el articulo 49 numeral 6 de la Constitución, al aplicar el articulo 113 del Código Orgánico Tributario, si consecuencialmente vulnera los principios de proporcionalidad y racionalidad, y de la aplicación del Control Difuso del articulo (sic) 113 del Código Orgánico Tributario.

Punto Previo

En primer término destaca este Tribunal que la recurrente no negó la existencia del incumplimiento del deber formal (sic) relacionado con el retraso en el enteramiento del Impuesto de Salida al Exterior para el periodo de septiembre 2006, al realizar dicho pago en fecha 09 de octubre de 2006, siendo la fecha limite (sic) de pago el 06 de octubre 2006, por lo que se contravino lo dispuesto en el articulo 3 del Decreto 2615 de fecha 29 de octubre de 1992, sobre el Reglamento Parcial de la Ley de Timbre Fiscal, concatenado ello con lo dispuesto en el articulo 113 del Código Orgánico Tributario; en consecuencia se confirma el incumplimiento del deber formal (sic) antes descrito. Así se declara.

Del mismo modo, este Tribunal considera necesario pronunciarse sobre el alegato esgrimido por la representación judicial del contribuyente relativo a la supuesta insuficiencia de poder invocado (sic) por el representante de la república (sic).

(…) Para decidir este Tribunal considera necesario traer a colación lo dispuesto en los artículos 34, 35 numeral 3, y numeral 12 del artículo 44 del Decreto con Rango y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza y Rango de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la Republica (sic), Decreto 6.286, el articulo 39 de la Resolución 32 Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT.

(…) Se desprende de la normativa trascrita que antecede, el cuerpo normativo que rige la personería jurídica de la República donde autoriza, al Procurador o Procuradora General de la República a delegar o sustituir en los abogados del Organismo, e incluso, a favor de funcionarios adscritos a otras dependencias administrativas, la defensa judicial o extrajudicial de los intereses patrimoniales de la República, no sólo dentro de su propio asiento geográfico, sino también ante cualquier instancia internacional, de ser el caso.

Ahora bien en ejercicio de esta prerrogativa, los delegatarios o sustitutos adquieren la condición de auxiliares del Procurador o Procuradora General de la República y, con base en ello, pueden y deben realizar en las gestiones que les son encomendadas todas las actuaciones que sean necesarias a fin de garantizar el amparo de los intereses tutelados, siempre teniendo presente las puntuales limitaciones descritas en el citado Decreto Ley.

Y en atención (…) a la normativa trascrita advierte este Tribunal, que de la revisión y análisis de la copia del documento poder consignado por la representación fiscal, mediante el cual acredita su representación en autos, y que fuera cuestionado por la representación judicial de la recurrente, que del mismo se desprende en primer lugar que la ciudadana F.M.C., procediendo en su carácter de Gerente General de Servicios Jurídicos del (…) SENIAT, según consta en P.A. N° SANT-2008-0133 de fecha 07-02-2008, publicada en gaceta (sic) oficial (sic) N° 38.865 de fecha 07-02-2008, y conforme al Oficio Poder N° DP.000312 de fecha 18-03-2008, mediante el cual la ciudadana Procuradora General de la Republica (sic) en ejercicio de las facultades conferidas en los artículos 33 numeral 3 y 12 articulo 42 del Decreto con Rango y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la Republica (hoy artículos 35 numeral 3, y 12 del articulo 44 del Decreto con Rango y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la Republica (sic)) en concordancia con lo establecido en el numeral 14 del articulo 4 de la Ley del (…) SENIAT, y en el articulo 39 de la Resolución Nº 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del (…) SENIAT, sustituye la representación que constitucional y legalmente ejerce en los ciudadanos abogados J.S., D.G., R.V., William Peña… omssis (sic)…, así mismo pudo observarse del folio 204, del cual se desprende su autenticación que la Notaria (sic) deja constancia (sic) tuvo a la vista los siguientes Recaudos: P.A. N° SANT-2008-0133 de fecha 07-02-2008 (…), donde consta la designación de F.M.C. como Gerente General de Servicios Jurídicos del (…) SENIAT, 2) Oficio Poder N° D.P. 000312 de fecha 18-03-2008, emanado de la Procuraduría General de la Republica (sic), todo ello hace concluir que efectivamente la ciudadana F.M.C., estaba facultada según oficio poder N° DP 000312, y por lo tanto delegar en los funcionarios la representación y defensa judicial tal como lo hizo, en consecuencia este Tribunal declara improcedente por infundado el alegato esgrimido por la parte recurrente. Así se decide.

Decidido lo anterior pasa este tribunal a decidir sobre el fondo de la controversia, y en este sentido entra a conocer sobre:

Determinar si la Resolución impugnada vulnero (sic) o no el principio de legalidad y tipicidad previsto en el articulo 49 numeral 6 de la Constitución, al aplicar el articulo 113 del Código Orgánico Tributario, si consecuencialmente vulnera los principios de proporcionalidad y racionalidad, y de la aplicación del Control Difuso del articulo 113 del Código Orgánico Tributario.

(…) Ahora bien en el presente caso se pudo observar de las actas procesales y específicamente de la Resolución N° GCE/DR/CT/2007/1.155 de fecha 28 de marzo de 2007, emanada de la Jefe de División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del (…) SENIAT, (…), ratificada mediante la Resolución N° GCE/DJT/2007/3523 de fecha 04 de septiembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, (…) que la Contribuyente fue sancionada por el retraso en el enteramiento del Impuesto de Salida al Exterior para el periodo (sic) de septiembre de 2006, en fecha 09 de octubre de 2006, siendo el limite (sic) de pago el 06 de octubre de 2006, es decir con tres (3) días de mora, y en virtud de tal incumplimiento se le sancionó de conformidad con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, el cual establece:

(…) Ahora bien de la norma trascrita se desprende que el enterar con retardo las cantidades retenidas acarreará multa que va desde el cincuenta por ciento (50%) del tributo retenido hasta un limite (sic) de quinientos por ciento (500%) de dichas cantidades, se entiende que ésta norma determina una sanción de tipo proporcional a los días de retardo y que se computa desde el día siguiente al vencimiento del plazo.

En este orden de ideas, considera este Tribunal traer a colación el criterio sentado por la Sala Político Administrativa (sic) del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01073, publicada el 20 de junio de 2007, quien analizó el artículo 113 y señaló lo siguiente:

(…) En la anterior Decisión se a.e.l. ordenado en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente, concluyéndose que del mismo se desprende la posibilidad de imponer sanción proporcional a los días de retraso y que igualmente el cálculo ordenado en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario para imponer multa se encuentra ajustado a derecho y no va en contra de algún postulado constitucional, en consecuencia este Órgano Jurisdiccional considera que la Administración no interpretó erradamente el artículo 113 (sic) Código Orgánico Tributario, ni violó el numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en virtud de ello, resulta para esta Sentenciadora, la actuación de la Administración Tributaria conforme a derecho, al imponer a la mencionada contribuyente, la multa prevista en el referido artículo 113 eiusdem. Así se declara.

No obstante a la declaratoria anterior observa quien sentencia que la Administración Tributaria recurrida no calculo (sic) la multa impuesta en forma proporcional al tiempo, es decir, por haber enterado con tres (3) día (sic) de retraso las retenciones correspondientes al mes de septiembre de 2006, por tanto, la multa debe ser calculada en proporción a los días de retraso transcurridos, teniendo como base para el calculo (sic), el supuesto de mes de retraso y utilizando para ello un termino (sic) aritmético para liquidar la multa por fracción, según lo dispuesto por la Sala Político Administrativa (sic) del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia N° 010732 (sic) de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, S.A. Así a los efectos del calculo (sic), debe aplicarse el porcentaje indicado en el articulo (sic) 113 ejusdem (sic) para el calculo (sic) de la multa, es decir, cincuenta por ciento (50%) al monto de impuesto retenido, y al resultado de dicha operación, proceder a dividirlo entre 31 que corresponde al numero (sic) de días que tiene el mes de octubre, cuyo resultado seria (sic) el monto de la multa aplicable por cada día de retrazo (sic), procediéndose a multiplicar este monto por tres (3) que corresponde al periodo (sic) de mora. Así se declara.

Finalmente, en consonancia con todo lo anteriormente expuesto, este Tribunal ratifica que la norma prevista en el Artículo 113 del Código Orgánico Tributario, no viola los principios antes enunciados, como lo afirma la recurrente, en consecuencia, sobre los argumentos esgrimidos, este Órgano Jurisdiccional niega la solicitud de desaplicación por control difuso de la constitucionalidad, del Artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se decide.

(…) Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por (…) AMERICAN AIRLINES I.N.C., (…) contra la Resolución No. GCE/DJT/2007/3523 de fecha 04 de septiembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del (…) SENIAT. En consecuencia:

PRIMERO: Se confirma la Resolución No. GCE/DJT/2007/3523 de fecha 04 de septiembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del (…) SENIAT en lo que respecta a la aplicación de la multa y los intereses moratorios impuestos, y se ordena a la Administración Tributaria recurrida, realizar el cálculo de la multa impuesta en proporción a los días de retraso transcurridos, teniendo como base para el calculo (sic), el supuesto de mes de retraso y utilizando para ello un termino (sic) aritmético para liquidar la multa por fracción, según lo dispuesto en la presente decisión.

SEGUNDO: No hay condenatoria en costa (sic) debido a que ninguna de las partes fueron totalmente vencidas en el presente juicio, conforme a lo dispuesto en el articulo 327 del Código Orgánico Tributario. (Sic). (...)

. (Resaltado y subrayado del fallo apelado).

III

FUNDAMENTOS DE LAS APELACIONES

Apelación de la Contribuyente.

En fecha 11 de octubre de 2011 los abogados J.A.M. y Mariauxiliadora Riera, antes identificados, actuando como apoderados judiciales de la sociedad mercantil American Airlines, INC., presentaron el escrito de fundamentación de la apelación ante esta Alzada, donde reproducen los mismos argumentos expuestos en el recurso contencioso tributario, referidos a: i) su inconformidad con la sanción de multa impuesta a su representada a tenor de lo previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, habida cuenta que la misma sólo puede ser determinada por cada mes de retraso o por retrasos no inferiores a un mes, por lo que no puede imponerse una multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de las cantidades no enteradas a tiempo, máxime cuando esa misma multa también le sería impuesta a quien enterase los fondos con veintinueve (29) días de retraso; ii) que el órgano tributario impuso multa por un hecho distinto al tipificado en el artículo 113, en contravención del principio de legalidad y tipicidad contenido en el numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Por otra parte, solicitan que en ejercicio del control difuso de la constitucionalidad se desaplique el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, por la supuesta violación de los principios de proporcionalidad y racionalidad y, en caso contrario, invocan el criterio sentado por esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en el fallo Nro. 01073 del 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, S.A.

Apelación del Fisco Nacional.

En fecha 13 de octubre de 2011 la abogada I.J.G., antes identificada, actuando en representación del Fisco Nacional, presentó el escrito de fundamentación de la apelación ante esta Alzada, con base en los razonamientos de hecho y de derecho que se expresan a continuación:

Sostiene que la causa bajo examen está referida a precisar la correcta determinación de la sanción de multa, aplicable a la contribuyente por no haber declarado y enterado dentro del lapso legal el impuesto de salida del País al exterior, correspondiente al mes de septiembre de 2006.

Al respecto, la representación fiscal transcribe el contenido del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual contempla la sanción de multa por el retardo en enterar las cantidades retenidas, siendo fijado su monto en un cincuenta por ciento (50%) mensual de los tributos retenidos o percibidos, no debiendo excederse de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas sumas.

Aduce que los casos en los que las sanciones de multas aplicadas corresponden al retraso en el enteramiento de los tributos retenidos en tiempo inferior a un (1) mes calendario, la multa debe ser calculada tomando en consideración la proporción de la misma con relación al tiempo de retardo en el enteramiento del mencionado impuesto.

Invoca la sentencia Nro. 01073 dictada por esta Sala Político-Administrativa en fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, S.A., en lo referente al cálculo de la sanción de multa, por lo cual considera que la Administración Tributaria en el caso bajo examen actuó conforme a derecho, razón por la que solicita sea tomado en consideración tal criterio.

Por otra parte, sostiene que aún y cuando el Tribunal de instancia no emitió pronunciamiento respecto a los intereses moratorios, afirma que los mismos proceden toda vez que la contribuyente presentó fuera del plazo la declaración y el pago del impuesto de salida al exterior, lo que generó automáticamente la mora en el cumplimiento de la obligación, tal y como lo reconoció la Sala Político-Administrativa en sentencia Nro. 0989 del 18 de julio de 2002, caso: Centro Nacional para la Competitividad CENAC.

Sobre la base de lo expuesto, la representación judicial del Fisco Nacional solicita se declare con lugar la apelación ejercida y, en caso contrario, se exima del pago de las costas procesales al Fisco Nacional no sólo por haber tenido motivos racionales para litigar, sino por aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R..

IV

CONTESTACIÓN A LAS APELACIONES

Contestación a los fundamentos de la apelación del Fisco Nacional.

En fecha 25 de octubre de 2011 los apoderados judiciales de la empresa contribuyente, en la oportunidad de dar contestación a la apelación interpuesta por la representación fiscal, exponen sus argumentos para demostrar las razones por las cuales debe declararse sin lugar la mencionada apelación, en los términos siguientes:

Respecto al argumento del Fisco Nacional relativo a la sanción de multa “de tipo proporcional” prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, sostienen que en el caso bajo examen no existen “potestades discrecionales”, pues lo que prevé la norma es la aplicación de multas equivalentes al cincuenta por ciento (50%) mensual de los tributos retenidos o percibidos, no debiendo excederse esa sanción de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades.

Con relación a que deberían sancionarse de manera prorrateada “retrasos inferiores al mes”, aún cuando la norma no establece esa posibilidad, resulta inconstitucional por vulnerar el principio de tipicidad como elemento integrante del principio de legalidad.

Aducen que si la representación fiscal es consciente que la cuantía de la multa ha debido prorratearse porque se trataba de un retardo inferior a un mes, no tenía fundamentos para apelar de la sentencia. Por lo que dicha apelación resulta infundada y constituye un ejercicio abusivo de los recursos que el ordenamiento pone a disposición de las partes.

Por último, solicitan: i) se declare sin lugar la apelación ejercida por el Fisco Nacional y, en consecuencia, se declare la nulidad del acto administrativo impugnado por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad.

Contestación a los fundamentos de la apelación de la contribuyente.

En fecha 26 de octubre de 2011 la representación fiscal, en la oportunidad de dar contestación a la apelación interpuesta por los apoderados judiciales de la empresa American Airlines, INC., alega los motivos por los cuales debe declararse sin lugar la apelación intentada con base en las razones que se señalan a continuación:

Con relación al argumento de la contribuyente referido a que su representada no debió haber sido sancionada con la multa prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001; sostiene que el legislador contempló una sanción por el retardo al enterar las cantidades retenidas o percibidas, fijándose su monto en un cincuenta por ciento (50%) mensual de los tributos retenidos o percibidos, no debiendo excederse esa sanción de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades.

Al respecto, trae a colación la sentencia Nro. 01073 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, S.A., donde la Sala Político-Administrativa interpretó la norma antes aludida, reiterada en varias decisiones posteriores, a saber: fallos Nros. 01279, 00918, 00357 y 1049 del 18 de julio de 2007, 29 de septiembre de 2010, 24 de marzo y 3 de agosto de 2011, casos: Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA), Cadena de Tiendas Venezolanas (CATIVEN, S.A.), Instituto de Previsión Social del Personal Docente y de Investigación de la Universidad del Zulia (IPPLUZ) y Suelopetrol, C.A. S.A.C.A, respectivamente.

Por lo tanto, carece de fundamento el alegato esgrimido por la contribuyente respecto a la imposibilidad de aplicar la sanción prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, en aquellos casos en que el retraso en el enteramiento de los tributos retenidos o percibidos sea por un lapso inferior a un (1) mes.

Rechaza la denuncia formulada por la sociedad de comercio American Airlines, INC., referida a la nulidad de la Resolución impugnada por vulnerar el principio de legalidad, no sólo por los fundamentos de hecho y de derecho antes expresados, sino porque la Administración Tributaria al constatar el acaecimiento del supuesto de hecho descrito en la norma como un ilícito material, procedió a imponer al infractor la consecuencia jurídica definida en el artículo examinado; de allí que en el acto recurrido no se impuso una multa por un hecho distinto al tipificado en el artículo 113.

Por otra parte, sostiene que “es preciso aclarar que la contribuyente incurrió en tres (3) días de retraso en el enteramiento de los tributos y no en un (1) día como lo señalan sus apoderados (quienes restan del cómputo los días no hábiles)”.

Como corolario de lo antes expresado, solicita: i) declarar sin lugar la apelación incoada por la contribuyente; ii) declarar con lugar la apelación ejercida por el Fisco Nacional y, en consecuencia, se confirme la Resolución identificada con letras y números GCE/DJT/2007/3523 de fecha 4 de septiembre de 2007.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial apelada y examinadas las objeciones y defensas formuladas por cada una de las partes apelantes en contra de los aspectos que les fue desfavorables en la sentencia, se observa que la controversia se circunscribe a decidir sobre los siguientes puntos: i) procedencia de la sanción de multa prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, por enteramiento de sumas retenidas en calidad de impuesto de salida al exterior con retrasos inferiores a un (1) mes y falta de aplicación del numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con lo cual se habría infringido el principio de tipicidad, en cuyo contexto habrá de examinarse el cálculo de la sanción de multa determinada por la Administración Tributaria a cargo de la contribuyente; ii) desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 por trangresión de los principios de proporcionalidad y racionalidad; iii) procedencia de la liquidación de intereses moratorios calculados sobre las sumas retenidas y enteradas tardíamente por la contribuyente.

Previamente, esta Alzada debe declarar firmes por no haber sido objeto de impugnación ante esta Sala Político-Administrativa y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional los pronunciamientos del Juez de mérito referidos a: 1) incumplimiento del deber material relacionado con el retraso en el enteramiento del impuesto de salida al exterior para el período de septiembre de 2006; 2) suficiencia del poder consignado por la representación judicial de la República. Así se decide.

1. - De la procedencia de la multa prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, por enteramientos de sumas retenidas en calidad de impuesto de salida al exterior con retrasos inferiores a un (1) mes y falta de aplicación del numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con lo cual habría infringido el principio de tipicidad.

   Con relación al particular planteado se hace imperativo transcribir la norma in commento, la cual es del tenor siguiente:

   Artículo 113: Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.

   El dispositivo legal establece uno de los supuestos de hecho a los cuales la ley denomina ilícito material, relativo al incumplimiento de la obligación tributaria establecida en cabeza de aquellos sujetos pasivos responsables directos, en su cualidad de agentes de retención y percepción, cuando éstos lleven el enteramiento de las cantidades percibidas o retenidas, fuera de los términos que legalmente les corresponda de conformidada con la Ley.

   De allí que, la Sala ratifica en esta oportunidad el criterio que ha expuesto en diferentes sentencias, entre otras, en la decisión Nro. 01073 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, C.A., -referido por el Juez de la causa en el fallo de instancia-, según el cual el legislador estableció en el citado artículo la infracción y la consecuencia jurídica que deriva del incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas y percibidas en el término que señala la Ley, independientemente del tiempo de la demora.

   De manera que tal como lo señala la decisión y, contrariamente, a lo entendido por la representación judicial del contribuyente recurrente, cuando el legislador utiliza la expresión “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está señalando que sólo serán sancionables los retrasos de un mes o superiores a un mes dejando a salvo los retrasos inferiores a dicho término, sino que está estableciendo el método de cálculo de la multa por meses de retraso.

   En el caso de autos el Juez de instancia, conforme al criterio anteriormente expresado, dió una correcta interpretación al alcance y extensión de la citada disposición, al dejar sentado en el fallo objeto de apelación que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho cuando sancionó a la contribuyente por realizar enteramientos con retardos inferiores a un mes. Así se declara.

   Asimismo, cabe destacar que los actos administrativos impugnados no vulneraron el postulado constitucional de legalidad de las infracciones y sanciones establecido en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. En el caso bajo examen, en ningún momento la Administración Tributaria ha creado una sanción, pues la que ha sido aplicada a la empresa American Airlines INC., se encuentra expresamente establecida en la norma. Por tales razones, se confirma la sentencia en dichos pronunciamientos. Así se declara.

   Vista la declaratoria que antecede, resulta necesario examinar el cálculo de la sanción de multa determinada por la Administración Tributaria a cargo de la contribuyente y, en tal sentido, la Sala observa: De conformidad con lo señalado en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, el legislador estableció y tipificó en forma expresa la infracción y la consecuencia jurídica que se deriva del enteramiento tardío de las cantidades retenidas o percibidas en forma general, independientemente del tiempo de la demora. (Sentencia Nro. 01073 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, C.A.).

   En efecto, la norma en referencia señala que la sanción aplicable a la conducta antijurídica tipificada será una multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades.

   Asimismo, se observa que el legislador al utilizar la expresión “multa equivalente” está incluyendo los supuestos de retrasos inferiores a un mes, en cuyo caso la sanción de multa deberá calcularse en proporción a los días de retraso transcurridos, sin haberse realizado el enteramiento.

   En orden a lo anterior, la revisión del expediente ha permitido a la Sala constatar que el Tribunal de instancia verificó en la decisión apelada que la Administración Tributaria no calculó la sanción de multa impuesta en forma proporcional al tiempo de la demora, pues en la Resolución de Imposición de Sanción distinguida con letras y números GCE-DR/CT/2007/1155, emitida el 28 de marzo de 2007, ha quedado manifestado que la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, impuso sanción de multa a cargo de la contribuyente por la cantidad de Sesenta y Cinco Millones Ochocientos Cincuenta y Seis Mil Bolívares (Bs. 65.856.000,00) en atención al siguiente cálculo:

   Monto Impuesto	Porcentaje Aplicado	Multa	Valor de la U.T. a la fecha de la omisión	Multa en U.T.	Valor Actual	Multa Actualiza.B..
   117.600.000,00	50%	58.800.000,00	33.600,00	1750,00	37.632,00	65.856.000,00

   El cuadro anterior permite visualizar que, en el caso de autos, la Administración Tributaria no actuó conforme a derecho, contrariamente a lo afirmado por la representación fiscal en su escrito de fundamentación de la apelación, toda vez que al imponer la sanción no hizo el cálculo en forma proporcional, por haber enterado la recurrente con tres (3) días de retraso las cantidades retenidas en el mes de septiembre del año 2006, de acuerdo a lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Por tal razón, se confirma la sentencia en el pronunciamiento relativo al deber de la Administración Tributaria de efectuar un nuevo cálculo de la sanción de multa impuesta y la consiguiente emisión de nueva Planilla de Liquidación. Así se declara.

   Vista la declaratoria que antece, resulta innecesario pronunciarse sobre el alegato referido a la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que los actos administrativos impugnados no vulneraron el postulado constitucional de legalidad de las infracciones y sanciones contemplado en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, debido a que en el caso de autos, en ningún momento la Administración Tributaria ha creado una sanción, sino que la aplicada se encuentra expresamente establecida en la referida norma, en virtud de lo cual se confirma este pronunciamiento del fallo apelado. Así se decide.

2. - Procedencia de la liquidación de intereses moratorios calculados sobre las sumas retenidas y enteradas tardíamente por la contribuyente.

   Sostiene la representación judicial del Fisco Nacional que, aún y cuando en el caso bajo examen el Tribunal de instancia no emitió pronunciamiento respecto a los intereses moratorios, afirma en el fallo que éstos proceden toda vez que la contribuyente presentó fuera del plazo la declaración y el pago del impuesto de salida al exterior, lo que generó automáticamente la mora en el cumplimiento de la obligación, tal y como lo reconoció esta Sala Político-Administrativa en sentencia Nro. 0989 del 18 de julio de 2002, caso: Centro Nacional para la Competitividad CENAC.

   Respecto a lo anterior, la Sala debe aclarar que los intereses moratorios verificados por el enteramiento tardío no fueron recurridos por los apoderados judiciales de la contribuyente en el recurso contencioso tributario, en razón de lo cual su determinación queda firme, siendo innecesario emitir algún pronunciamiento sobre el particular. Así se declara.

   Como corolario de lo antes expresado, esta Sala declara sin lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva Nro. PJ0082011000052 dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 11 de abril de 2011, por cuanto la Administración Tributaria no actuó conforme a derecho en virtud de no haberle aplicado a la contribuyente de manera proporcional la sanción de multa prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001; y sin lugar la apelación incoada por la sociedad de comercio American Airlines INC. contra la decisión apelada, toda vez que la mencionada sanción sí procede en los casos de enteramientos con retardos inferiores a un mes. En tal sentido, se confirma la sentencia apelada.

   En consecuencia, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la representación judicial de la contribuyente contra la Resolución identificada con letras y números GCE/DJT/2007/3523 de fecha 4 de septiembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado contra la Resolución de Imposición de Sanción distinguida con letras y números GCE-DR/CT/2007/1155, emitida por la División de Recaudación de la referida Gerencia el 28 de marzo de 2007, actos administrativos que quedan firmes en lo que respecta a la aplicación de la multa y, nulos, en lo atinente al cálculo de la sanción aplicada, el cual deberá realizarse nuevamente en forma proporcional. Así se decide.

   VI

   DECISIÓN

   En virtud de los razonamientos precedentes, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - SIN LUGAR los recursos de apelaciones ejercidos tanto por la representación judicial del FISCO NACIONAL como por la sociedad de comercio AMERICAN AIRLINES INC. contra la sentencia definitiva Nro. PJ0082011000052 dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 11 de abril de 2011, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la mencionada empresa, decisión la cual se CONFIRMA.

2. - FIRMES del aludido fallo los siguientes puntos no apelados: 1) incumplimiento del deber material relacionado con el retraso en el enteramiento del impuesto de salida al exterior para el período de septiembre de 2006; 2) suficiencia de poder consignado por la representación judicial de la República.

3. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la representación judicial de la contribuyente contra la Resolución identificada con letras y números GCE/DJT/2007/3523 de fecha 4 de septiembre de 2007, emanada de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE CONTRIBUYENTES ESPECIALES DE LA REGIÓN CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado contra la Resolución de Imposición de Sanción distinguida con letras y números GCE-DR/CT/2007/1155, emitida por la División de Recaudación de la referida Gerencia el 28 de marzo de 2007, impuso a cargo de la contribuyente sanción de multa y liquidó intereses moratorios por la cantidad total de Sesenta y Seis Millones Treinta y Cuatro Mil Setecientos Cuarenta y Seis Bolívares con Noventa y Nueve Céntimos (Bs. 66.034.746,99), hoy Sesenta y Seis Mil Treinta y Cuatro Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 66.034,75), correspondientes al retraso en el enteramiento del impuesto de salida al exterior para el período de septiembre de 2006. Actos administrativos que quedan FIRMES en lo que respecta a la aplicación de la multa y NULOS en lo atinente al cálculo de la sanción efectuado, debiendo realizarse nuevamente en forma proporcional.

   Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes, conforme a los términos expresados en esta decisión.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de enero del año dos mil doce (2012). Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.

   La Presidenta - Ponente

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta

   YOLANDA J.G.

   Los Magistrados,

   E.G.R.

   TRINA O.Z.

   M.G.M.T.

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En dieciocho (18) de enero del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00003.

   La Secretaria,

   S.Y.G.