Decisión nº 1661 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 25 de Julio de 2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 25 de Julio de 2011

201º y 152º

ASUNTO: AP41-U-2004-000488 Sentencia Nº: 1661

VISTOS

, con Informes de las partes.

En horas de Despacho del día siete (07) de diciembre de 2004, los ciudadanos J.B.F., M.G.G. y C.E.C.A., inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 11.601, 11.922 y 52.176 respectivamente, actuando con el carácter de Apoderados Judiciales de la contribuyente “ANTICORROSIVOS Y ACABADOS AYA, C.A.” sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda bajo el Nº 1, Tomo 100-A Sgdo el 27 de diciembre de 1988, interpusieron recurso contencioso tributario de conformidad con lo dispuesto en los artículos 259 y 260 del Código Orgánico Tributario de 2001, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 4972 de fecha 30 de septiembre de 2004, emanado de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante el cual se estableció a cargo de la mencionada compañía la obligación de pagar los montos y conceptos siguientes:

i. Siete Millones Quinientos Diecisiete Mil Ciento Cinco Bolívares (Bs. 7.517.105,00), actualmente expresados en Siete Mil Quinientos Diecisiete Bolívares con Once Céntimos (Bs. 7.517,11) por los aportes del Dos Por Ciento (2%) dejados de pagar infringiendo lo previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

ii. Doscientos Noventa y Tres Mil Trescientos Setenta y Nueve Bolívares (Bs. 293.379), actualmente expresados en Doscientos Noventa Tres Bolívares con Treinta y Ocho Céntimos (Bs. 293,38), por los aportes del Medio Por Ciento (½%) no pagados en contravención de lo establecido en el ordinal 2° del artículo 10 de la aludida Ley.

iii. Tres Millones Setecientos Noventa y Dos Mil Trescientos Seis Bolívares (Bs. 3.792.306), ahora expresados en Tres Mil Setecientos Noventa y Dos Bolívares con Treinta Céntimos (3.792,30), por sanción de multa equivalente al Ochenta y Seis Por Ciento (86%) de los aportes omitidos del Dos Por Ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie “hasta el primer trimestre de 2002”.

iv. Dos Millones Novecientos Veintiún Mil Bolívares (Bs. 2.921.000) expresados actualmente en Dos Mil Novecientos Veintiún Bolívares (Bs. 2.921) por sanción de multa equivalente al Noventa y Cuatro Por Ciento (94%) del monto de los aportes omitido del Dos Por Ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie de la compañía, “desde el segundo trimestre de 2002”.

v. Ciento Cinco Mil Seiscientos Dieciséis Bolívares (Bs. 105.616), actualmente expresados en Ciento Cinco Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 105.61), por sanción de multa equivalente al Treinta y Seis Por Ciento (36%) del tributo del Medio Por Ciento (½%) calculado con base en las utilidades retenidas.

Generando el monto total de multa de Cinco Millones Trescientos Cinco Mil Seiscientos Catorce Bolívares (Bs. 5.305.614) ahora expresado en Cinco Mil Trescientos Cinco Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 5.305,61) en virtud de lo previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicando la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones.

Mediante auto de fecha siete (07) de diciembre de 2004, se dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el Asunto Nº AP41-U-2004-000488 y se ordenó la notificación a las partes.

Estando las partes a derecho, según consta en los folios 56 al 65 ambos inclusive, del expediente judicial, en fecha treinta (30) de mayo de 2005 se admitió dicho recurso, ordenándose su tramitación y sustanciación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha siete (07) de junio de 2005 el abogado R.T.B., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 98.446, consignó diligencia de sustitución de poder que acredita su representación como apoderado judicial de la parte recurrente en el presente proceso.

El trece (13) de junio de 2005 el abogado R.T.B. supra identificado, consignó escrito de promoción de pruebas constante de tres (3) folios y dos (2) anexos.

Mediante auto de fecha siete (07) de julio de 2005 se admitieron los medios probatorios promovidos cuanto ha lugar en derecho y salvo su apreciación en la definitiva.

Siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de Informes, el once (11) de octubre de 2005 comparecieron por una parte, la ciudadana M.T.C.G., titular de la Cédula de Identidad Nº 6.280.980 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 64.759, actuando con el carácter de Apoderada Judicial del INCE, quien consignó conclusiones escritas en 7 folios útiles; y por la otra, el abogado R.T.B., antes identificado, actuando con el carácter de Apoderado de la parte recurrente, el cual presentó Escrito de Informes constante de seis (6) folios útiles.

En fecha veinticuatro (24) de Octubre de 2005, la representación judicial de la contribuyente presentó observaciones escritas a los informes de la parte contraria; el Tribunal en fecha veinticinco (25) de Octubre de 2005, dejó constancia de que sólo la recurrente hizo uso de este derecho y seguidamente dijo “VISTOS”.

El veinticuatro (24) de enero de 2006 la abogada M.T.C.G. supra identificada, consignó copia certificada del expediente administrativo contentivo de treinta y tres (33) folios útiles.

Mediante diligencia de fecha siete (07) de febrero de 2006 el apoderado judicial de la recurrente solicitó a este Tribunal dictar sentencia en la presente causa.

En fecha diez (10) de agosto de 2006 el ciudadano R.T.B. actuando con el carácter de apoderado judicial de la recurrente, consignó diligencia mediante la cual sustituyó el poder que le fuere conferido por el ciudadano L.V.S.J. en su condición de Presidente de la sociedad mercantil antes mencionada, en la persona de los abogados A.J.L.V. y O.M.F.C. inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 19.882 y 26.614, respectivamente.

En fecha once (11) de julio de 2011, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Provisorio de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio Nº CJ-09-0100 de fecha seis (06) de febrero de 2009, emanado de la Presidencia de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia y Juramentado el día cuatro (04) de marzo de 2009, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa; y asimismo, comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

"... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso. Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

En la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal pasa a pronunciarse acerca del recurso contencioso tributario de autos tomando en atención lo siguiente:

-I-

ALEGATOS DE LAS PARTES

Alegatos de la recurrente

Manifiesta el apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente que la Resolución antes descrita se encuentra viciada de nulidad absoluta, por gravar las utilidades pagadas a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, vigente en razón del tiempo.

Al respecto declara “(…) consideramos improcedente que a los fines de calcular el 2% que debe cancelar (sic) el patrono, previsto en el artículo 10 de la ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se incluyan las utilidades anuales que son canceladas (sic) a los trabajadores por la empresa, toda vez, que la misma norma, dispone en forma expresa, que sobre tales utilidades será calculado un ½% que es la contribución a que está obligado el trabajador. Sostener lo contrario es validar la violación de una norma jurídica”.

Asimismo, sostiene que si bien las utilidades anuales pagadas al trabajador fungen de base imponible a los fines de calcular el aporte del Medio Por Ciento (½%) que debe pagar éste al INCE, no podrían ser deducidas nuevamente de los salarios devengados por el trabajador, toda vez que no tendría ningún sentido que dicho concepto estuviera regulado en dos ordinales distintos dentro de una misma norma con porcentajes y sujetos obligados diferentes.

Agrega que “(…) El Tribunal Supremo de Justicia en varias sentencias estableció la ilegalidad de gravar dentro del 2% del patrono, las referidas utilidades, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, de cualquier forma, decidió dictar LA RESOLUCIÓN CULMINATORIA DEL SUMARIO, que no sólo viola el principio de legalidad tributaria, conforme quedó antes anotado, sino que al hacerlo está dictando un acto administrativo que adolece de un vicio en la causa, denominado falso supuesto de hecho.”

Alude que el falso supuesto de hecho se configuró de la manera más “burda” y “ostensible” en que podría conformarse, toda vez que según afirma la contribuyente es el propio órgano administrativo quien decide crear un tributo inexistente e imponer sanciones por el incumplimiento del pago.

Del mismo modo, considera que el acto emanado del entonces INCE al encontrarse respaldado en un falso supuesto, implica una manifiesta violación del derecho constitucional al debido proceso por lo que expresa: “(…) el vicio en la causa del que adolece el acto administrativo objeto de impugnación, constituye en sí mismo la violación de la garantía constitucional del debido proceso, desde que dicha garantía constitucional implica entre otros aspectos, el derecho a que los pronunciamientos administrativos y judiciales estén sustentados en derecho (…omissis…) es decir el acto administrativo esta sustentado en un falso supuesto, que en si mismo implica, conforme quedó anotado la violación de la garantía constitucional del debido proceso desde que se trata de una RESOLUCION QUE NO ESTÁ FUNDADA EN DERECHO y por consecuencia de ello está afectada de nulidad absoluta (…)”.

Por último, destaca que el acto administrativo impugnado a través del presente recurso contencioso tributario, no sólo está afectado de los vicios anteriormente descritos, sino que igualmente se encuentra inmotivado, por lo que en este particular la contribuyente expresa: “En ninguna parte del texto de la resolución culminatoria contra la cual se plantea el presente recurso, se advierte que el referido pago de TRES MILLONES SEISCIENTOS TREINTA Y UN MIL CIENTO DIECINUEVE BOLIVARES CON TRES CENTIMOS (3.631.119,03) (sic) hubiere sido tomado en cuenta a los fines de establecer que nuestra representada está obligada a cancelar (sic) el total establecido en la citada resolución, a saber TRECE MILLONES CIENTO DIECISEIS MIL NOVENTA Y OCHO BOLIVARES (13.116.098) (sic). Según parece a los fines del cálculo de la suma que supuestamente nuestra representada debe cancelar (sic), no se descontó lo que ya se canceló (sic), y esto lo sostenemos por cuanto tal pago no está referido, mencionado o considerado en forma alguna, lo cual en sí mismo constituye el vicio de inmotivación (…) toda vez que todo pronunciamiento judicial o administrativo no solo debe tener un fundamento legal, sino igualmente resolver sobre todos y cada uno de los aspectos que en su legítimo ejercicio del derecho defensa (sic), el afectado por el acto (acta de reparo) hubiere invocado oportunamente.”

Alegatos del ente recurrido

La representación judicial del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en el escrito de informes consignado ante este Órgano Jurisdiccional realizó las siguientes consideraciones:

Que se desprende la imposibilidad de incluir conceptos distintos al salario normal en la base imponible para el cálculo de la contribución prevista en el artículo 10, ordinal 1° de la Ley sobre el INCE y que “(…) no es difícil interpretar que el legislador para efecto de la determinación de la contribución parafiscal INCE (base imponible o gravable) se concretó al salario pagado al personal, (…omissis…) salario este que no es otro que el SALARIO NORMAL, según lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo el cual está constituido por el conjunto de remuneraciones de naturaleza salarial percibida por el trabajador de manera habitual, es decir, en forma regular y permanente por causa de su labor, quedando por tanto excluidas las percepciones de carácter accidental y las derivadas de las prestación de antigüedad, excluyéndose por tanto las utilidades, pues está no constituye parte del salario normal (…)”.

Afirma que “Es criterio reiterado y pacífico de los tribunales superiores contenciosos (sic) tributarios y de nuestro máximo tribunal de justicia, declarar la improcedencia de la inclusión de la partida utilidades dentro de la base del cálculo del 2% establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del (sic) INCE (…)”.

Finaliza diciendo: “Por lo antes expuesto y en virtud de que el acto administrativo no se encuentra definitivamente firme, y, aunque la situación es anterior a la notificación del criterio sobre la gravabilidad de la partida de utilidades con el aporte patronal del 2%, el mismo es mas favorable a la contribuyente y así solicitamos sea declarado (…)”.

- II -

MOTIVACION PARA DECIDIR

En virtud de los alegatos esgrimidos por la apoderada judicial de la sociedad mercantil “ANTICORROSIVOS Y ACABADOS AYA, C.A”, en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario y los argumentos expuestos por la representación judicial del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en defensa de la Resolución impugnada, la presente controversia se circunscribe a determinar si el acto administrativo recurrido adolece de los vicios que a continuación se señalan: 1) Inmotivación al no tomar en cuenta el presunto pago efectuado por la contribuyente y 2) Falso supuesto de derecho por gravar las utilidades pagadas a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, incurriendo en la violación del derecho al debido proceso.

Delimitada así la litis, este Tribunal pasa a decidir en los términos siguientes:

Antes de emitir pronunciamiento sobre el asunto controvertido, de las actas que conforman el expediente, este Tribunal advierte que los aportes del Medio Por Ciento (½%) de las utilidades anuales pagadas a los obreros y empleados que fueron determinados en el acto administrativo recurrido, quedan firmes al no haber sido impugnados por la contribuyente. Así se decide.

Declarado lo anterior, pasa este Juzgado a resolver lo debatido y en tal sentido aprecia:

Que en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, la aportante alega que el acto administrativo impugnado adolece de los vicios que producen la nulidad del acto por un vicio en la causa, denominado falso supuesto de hecho. Asimismo, argumenta que el acto administrativo aquí impugnado, está afectado de inmotivación que en si mismo se asimila a una violación de la garantia constitucional del debido proceso. En tal sentido, es preciso traer a colación el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia de fecha diecisiete (17) de octubre de 2007, caso: Banco Provincial S.A. Banco Universal, que al referirse a la denuncia simultánea de los aludidos vicios dejó sentado lo siguiente:

(…) Adujo la parte apelante que la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo vulneró su derecho a la tutela judicial efectiva, al haber desechado los alegatos de falso supuesto e inmotivación por haber sido esgrimidos simultáneamente.

Respecto al falso supuesto de hecho y de derecho, la doctrina de esta Sala ha entendido que el primero tiene lugar cuando se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, y el falso supuesto de derecho, en cambio, tiene lugar cuando se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da a la norma un sentido que ésta no tiene. En ambos casos, se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad, por lo cual es necesario examinar si la configuración del acto administrativo se adecuó a las circunstancias de hecho probadas en el expediente administrativo y, además, si se dictó de manera que guardara la debida congruencia con el supuesto previsto en la norma legal (Sentencia Nº 02962 de fecha 12-12-2001, Sala Político Administrativa, Caso: N.M.d.R.).

Ahora bien, la inmotivación implica, en principio, la falta absoluta en el acto administrativo de las razones de hecho y de derecho que llevaron a la Administración a emitir el proveimiento cuestionado y el falso supuesto presupone el conocimiento de los fundamentos que dieron origen a dichos actos. En este sentido, entiende la Sala que la denuncia simultánea de esos vicios se excluye, tal como lo afirmara el a quo, salvo en los casos de motivación contradictoria, supuesto que no ocurre en el presente caso, por lo cual el criterio expresado en el fallo apelado no constituye violación alguna al derecho a la tutela judicial efectiva en virtud de lo cual se desestima dicho alegato. Así se decide.

(Resaltado fuera del texto).

De acuerdo a la jurisprudencia transcrita, la posibilidad de la existencia simultánea de los vicios de falso supuesto e inmotivación es admisible o viable, siempre y cuando los argumentos respecto al último de los vicios antes mencionados, no se refieran a la omisión de las razones que fundamentan el acto, sino que deben estar dirigidos a dar una motivación contradictoria o ininteligible; es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante.

En el caso bajo examen se advierte que el apoderado de la contribuyente, denuncia que el acto administrativo impugnado está viciado de inmotivación porque, a su juicio, en dicho acto “(…) a los fines del cálculo de la suma que supuestamente [su] representada debe cancelar (sic), no se descontó lo que ya se canceló (sic), y esto lo sostenemos por cuanto tal pago no está referido, mencionado o considerado en forma alguna, lo cual en sí mismo constituye el vicio de inmotivación (…)”. (Agregado del Tribunal).

Del análisis efectuado sobre los argumentos presentados por la contribuyente de autos, se aprecia que ésta alega que el ente parafiscal no tomó en consideración el presunto pago realizado por concepto de aportes determinados en el acto impugnado. En tal sentido, a juicio de este Tribunal lo narrado por la recurrente no se corresponde con los supuestos fácticos que eventualmente darían lugar a la configuración del vicio inmotivación, sino en todo caso al vicio de falso supuesto de hecho; razón por la que el análisis del señalado alegato se hará a la luz del último de los mencionados vicios, en atención al principio iura novit curia. Así se declara.

En orden a lo indicado, pasa este Órgano Jurisdiccional a decidir lo relativo a las dos (2) modalidades del vicio de falso supuesto denunciadas por la recurrente:

1) Del presunto vicio de falso supuesto por la omisión del pago efectuado por la contribuyente.

En cuanto al vicio de falso supuesto es necesario precisar que éste puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha denominado “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, analizando el modo en el cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Así, las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: Se presenta cuando la Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logra demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Ocurre cuando los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: Tiene lugar cuando existe un error en la apreciación y calificación de los hechos de forma extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. (Tomado de Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica Alva srl. Caracas 2001)

En armonía con lo señalado, este Tribunal acoge el criterio que respecto al vicio de falso supuesto estableciera la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia número 01117, de fecha diecinueve (19) de septiembre del 2002, en los términos que se expresan a continuación:

(…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

Ahora bien, circunscribiendo el análisis al caso concreto, este Tribunal observa que la representación judicial de la sociedad mercantil “ANTICORROSIVOS Y ACABADOS AYA, C.A.” alegó que en el acto administrativo impugnado, esto es, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 4972 de fecha treinta (30) de septiembre de 2004, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), no tomó en consideración en la determinación contenida en la señalada Resolución, lo presuntamente pagado por la contribuyente según el depósito Nº 2053228 del Banco de Venezuela de fecha Treinta y Uno (31) de octubre de 2003, por la cantidad de “TRES MILLONES SEISCIENTOS TREINTA Y UN MIL CIENTO DIECINUEVE BOLIVARES CON TRES CENTIMOS (3.631.119,03) (sic)” .

Sobre el particular, cabe destacar que en las actas que conforman el expediente no se evidencia que la contribuyente haya efectuado pago parcial alguno, más allá de su mera afirmación, razón por la cual se desestima el aludido alegato, en virtud de no haber logrado demostrar el pago invocado. Así se declara.

2) Del presunto vicio de falso supuesto por gravar las utilidades pagadas a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, incurriendo en la violación del derecho al debido proceso.

El apoderado judicial de la contribuyente sostiene que la Resolución impugnada aplicó en forma indebida la normativa prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE por lo que considera “(…) improcedente que a los fines de calcular el 2% que debe cancelar (sic) el patrono, previsto en el artículo 10 de la ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se incluyan las utilidades anuales que son canceladas (sic) a los trabajadores por la empresa, toda vez, que la misma norma, dispone en forma expresa, que sobre tales utilidades será calculado un ½% que es la contribución a que esta obligado el trabajador”.

Asimismo, la representante del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), indica que “(…) el SALARIO NORMAL, según lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo el cual está constituido por el conjunto de remuneraciones de naturaleza salarial percibida por el trabajador de manera habitual, es decir, en forma regular y permanente por causa de su labor, quedando por tanto excluidas las percepciones de carácter accidental y las derivadas de las prestación de antigüedad, excluyéndose por tanto las utilidades, pues está no constituye parte del salario normal(…)”.

Con vista a las anteriores denuncias, resulta pertinente destacar lo que sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) dispuesto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, ha dejado sentado de manera pacífica la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, desde la sentencia dictada en fecha cinco (05) de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha cuatro (04) de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.) y Nº 1.624 del veintidós (22) de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), entre otras decisiones, donde se estableció:

(Omissis...)

Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto.’ (Destacado de la Sala)

Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

Así, de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que ya había sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores.

(...Omissis)

Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el ordinal 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas.

(Destacado del Tribunal).

A partir del criterio acogido por este Tribunal, contenido en la transcripción que antecede y aplicado a lo verificado en autos, tomando como base las alegaciones aducidas por las partes en el presente caso, observa este Juzgado que conforme fue apreciado por la contribuyente, las utilidades no forman parte del salario normal, en virtud de tratarse de una remuneración complementaria, por ende, dicha partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

Adicionalmente en el presente caso, según consta en autos, el apoderado judicial del INCE a través de su escrito de informes consignado en fecha once (11) de octubre de 2005, reconoce que la contribuyente tiene razón en el planteamiento de fondo y con ello admite la irregular forma de proceder del Instituto que representa, así como el vicio de falso supuesto del cual adolece la resolución impugnada en la presente causa.

Sobre la base de las consideraciones efectuadas, este Tribunal declara la improcedencia de la obligación tributaria impuesta a cargo de la sociedad mercantil ANTICORROSIVOS Y ACABADOS AYA, C.A., por el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en la cantidad de Siete Millones Quinientos Diecisiete Mil Ciento Cinco Bolívares (Bs. 7.517.105,00), actualmente expresada en Siete Mil Quinientos Diecisiete Bolívares con Once Céntimos (Bs. 7.517,11), por concepto de los aportes del Dos por Ciento (2%) previstos en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, por la inclusión de las utilidades en la base imponible de dicha contribución parafiscal. En consecuencia, se declara procedente el alegato formulado por la representación judicial de la sociedad mercantil recurrente sobre el vicio de falso supuesto de derecho. Así se decide.

Con relación a la multa impuesta a la aportante por el monto total de Cinco Millones Trescientos Cinco Mil Seiscientos Catorce Bolívares (Bs. 5.305.614), ahora expresado en Cinco Mil Trescientos Cinco Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 5.305,61), debe este Juzgado, una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación de la obligación tributaria principal, y a partir de la accesoriedad que enmarca a dicha multa, confirmar la nulidad de la misma sólo en las cuantías referidas al pago del Dos Por Ciento (2%) sobre las utilidades, es decir, sólo por los montos de Tres Millones Setecientos Noventa y Dos Mil Trescientos Seis Bolívares (Bs. 3.792.306), ahora expresado en Tres Mil Setecientos Noventa y Dos Bolívares con Treinta Céntimos (3.792,30) y Dos Millones Novecientos Veintiún Mil Bolívares (Bs. 2.921.000), expresados actualmente en Dos Mil Novecientos Veintiún Bolívares (Bs. 2.921). Así se declara.

-III-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente “ANTICORROSIVOS Y ACABADOS AYA, C.A” contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 4972 de fecha 30 de septiembre de 2004, emanado de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

En consecuencia:

PRIMERO

Se ANULA la Resolución antes identificada respecto a los aportes del Dos Por Ciento (2%) de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal por la cantidad de Siete Millones Quinientos Diecisiete Mil Ciento Cinco Bolívares (Bs. 7.517.105,00), actualmente expresada en Siete Mil Quinientos Diecisiete Bolívares con Once Céntimos (Bs. 7.517,11), así como las multas accesorias a ésta, por el monto total de Cinco Millones Trescientos Cinco Mil Seiscientos Catorce Bolívares (Bs. 5.305.614) equivalentes a Cuatrocientos Treinta y Dos Unidades Tributarias (432 UT), ahora expresado en Cinco Mil Trescientos Cinco Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 5.305,61).

SEGUNDO

Queda FIRME el reparo formulado por el ente parafiscal en lo relativo al Medio Por Ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos, por no haber sido objeto de controversia en la presente causa, que totalizan la cantidad de Doscientos Noventa y Cuatro Mil Sesenta y Ocho Exactos (Bs. 294.068,00), actualmente expresados en Doscientos Noventa y Cuatro Bolívares con Siete Céntimos (Bs. 294,07). Igualmente, se confirma la multa correspondiente al aporte del Medio Por Ciento (½%) en base a las utilidades legalmente retenidas, por la cantidad de Ciento Cinco Mil Seiscientos Dieciséis Bolívares (Bs. 105.616) equivalentes a Ocho Unidades Tributarias (8 UT) y actualmente expresados en Ciento Cinco Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs. 105.61).

Se ORDENA al hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitir planillas sustitutivas de acuerdo con los términos expuestos en el presente fallo.

No procede la condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticinco (25) días del mes de julio de dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G..-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las doce y veinte minutos de la tarde (12:20 p.m.)------------------------------------

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G.

ASUNTO Nº AP41-U-2004-000488.-

JSA/dbmm.-