Sentencia nº 01913 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 22 de Noviembre de 2007

De las actas procesales y de los argumentos expuestos por las partes identificadas supra, pudo esta Sala verificar los siguientes hechos:

En fecha 30 de septiembre de 1999, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificó a la contribuyente SUCESIÓN V.C.C.L., del inicio de una investigación fiscal con relación a la verificación sobre la exactitud de los datos y valores aportados por los causahabientes al realizar la declaración jurada del patrimonio dejado por el causante V.C.C.L., fallecido el 01 de marzo de 1994, en materia de impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos. Dicha investigación fue efectuada por la ciudadana M.M., titular de la cédula de identidad N° 7.095.019, actuando con el cargo de Fiscal Nacional de Hacienda, adscrita al referido organismo, autorizada según la Resolución N° GRTI-RCE-DFA-09-B-0094 de fecha 21 del mismo mes y año.

La citada investigación fiscal arrojó como resultado el Acta Fiscal Nº GRTI-RCE-DFI-09-B-0094-08, de fecha 13 de diciembre de 2000, contentiva del reparo formulado a la sucesión, ajustando los valores presentados de “los Activos 1, 2, y 3”, lo que generó una diferencia de impuesto a pagar por la cantidad de Bs. 11.579.712,50, multa por la cantidad de Bs. 12.158.698,00 e intereses moratorios por la cantidad de Bs. 20.900,12.

El 31 de enero de 2001, la contribuyente presentó ante el referido ente fiscal, escrito de descargos en relación al acta de reparo antes mencionada.

En fecha 17 de diciembre de 2001, la Administración Tributaria emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Nº RCE-DSA-540-01-000126, en la cual confirmó el contenido del acta de reparo supra identificada.

El 06 de marzo de 2002, la contribuyente interpuso ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el correspondiente recurso jerárquico, y subsidiariamente el recurso contencioso tributario.

En fecha 19 de julio de 2005, la Administración Tributaria remitió al tribunal de la causa el recurso contencioso tributario, mediante el oficio Nº RCE-DJT-2005-ARA-73 del 11 de mayo de 2005.

El 21 de julio de 2005, el a quo dio entrada al recurso contencioso tributario y lo admitió el 18 de octubre del referido año.

II

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, mediante sentencia N° 0253 del 01 de junio de 2006, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, con fundamento en los siguientes argumentos:

Se plantea la controversia por la presentación de dos declaraciones sucesorales por parte de los herederos del decujus, las cuales no coinciden ni en bienes ni en valores y por el reparo que hace la administración tributaria al contenido de bienes y valores de tales declaraciones. Con base en estas circunstancias, corresponde al tribunal decidir sobre varios aspectos del caso subjudice a saber: (sic)

1) La declaración extemporánea de la herencia, no contradicha por ninguna de las partes.

2) Los bienes incluidos o excluidos de la declaración de herencia.

3) La valoración de los bienes incluidos en la declaración de herencia.

4) Las sanciones que corresponden.

Las declaraciones extemporáneas, infracción reconocida por las partes y por demás evidentes, puesto que el fallecimiento ab-intestado del ciudadano V.C.C.L. ocurrió el 01 de marzo de 1994 y las declaraciones de herencia fueron hechas por los herederos el 23 y el 30 de enero de 1996, fuera del plazo legal establecido en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C., por lo cual el juez declara las declaraciones extemporáneas. Así se decide.

En la declaración de herencia hecha por las herederas C.N.C.P., R.N.C.P. y L.M.C.P., el 23 de enero de 1996, éstas excluyeron el inmueble ubicado en la Granja Tierra Negra por considerar que constituía el asiento permanente del causante de conformidad con el artículo 10 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C.. La ciudadana M.T.C., madre y representante del heredero menor de edad V.J.C.C., afirma en escrito dirigido al SENIAT, que consta en los folios 48 y siguientes de la segunda pieza del expediente, que la residencia permanente del decujus, ciudadano V.C.C.L. era la de la ciudadana M.T.C., madre del menor heredero, ubicada en Residencias A.C., Pent-House B, en la Urbanización las Chimeneas de valencia. El SENIAT incluyó el inmueble de la Granja Tierras Negras en el líquido hereditario por un monto de Bs. 2.253.114,76. (sic)

…omissis…

Los representantes legales del Fisco Nacional, junto con el expediente administrativo, consignaron solicitud de divorcio formulada por los ciudadanos V.C.L. y M.P. deC. en forma consensuada (inserta en el folio 154 de la segunda pieza), suscrita por el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y Agrario de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, en la cual se lee lo siguiente: “(…)ciudadano Juez, es el caso que nos hemos mantenido separados de hecho desde el día 20 de noviembre de 1983, hasta la presente fecha, hasta el punto de que yo M.P.D.C. desde entonces he continuado habitando la residencia que nos sirvió de hogar conyugal, ubicada en la Avenida U, cruce con Calle San Francisco, Quinta Carneluz, en la Urbanización Trigal Centro, Valencia, Estado Carabobo, y yo, V.C.C.L., resido en el Edificio Residencias A.C., Pent-House B-2 en la Urbanización Las Chimeneas en esta ciudad de Valencia (…).

No existe en autos evidencia alguna en el expediente que sirva al juez para verificar que el asiento permanente del hogar del ciudadano V.C.C.L. era o sea la Finca Tierras Negras. Al respecto, el artículo 10 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C. expresa:

…omissis…

En vista que no consta en el expediente que la Granja Tierras Negras haya sido asiento permanente del hogar del decujus, que por el contrario es evidente que su hogar estaba ubicado en la Urbanización Las Chimeneas y que tampoco hay constancia que el inmueble ubicado en la Granja Tierras Negras haya sido transmitido a los descendientes para servir de hogar permanente, que además la constancia de la Prefectura de la Parroquia Tocuyito y de la Asociación de Vecinos de la Urbanización S.B. contradice la propia manifestación del decujus, es forzoso para este juzgador declarar que la Granja Tierras Negras no es, ni ha sido el asiento permanente del hogar de V.C.C.L.. Así se decide.

Acerca de la valoración de los bienes del decujus, el juez observa que la controversia se concentra en analizar cual de los avalúos debe ser tomado en cuenta a loa fines de la declaración de la herencia, si el hecho por la fiscal actuante, ciudadana M.M. y suscrito el 14 de diciembre de 2000 o el realizado por la Ingeniero S.R., registrada en SOTAIVE, el 06 de febrero de 1995. (sic)

Observa el juez que la fiscal actuante fundamenta sus cálculos unta tabla de valores generadas en las siguientes operaciones de compra venta obtenidas en la Oficina Subalterna de Registro Público: (sic)

…omissis…

La fiscal actuante, con estos datos, en tres páginas y con poca rigurosidad técnica, estableció una media aritmética con base en los metros cuadrados de los terrenos, en los que en uno había una casa, sin indicar sus características y en los otros dos sólo terrenos.

El informe de avalúo de la Ingeniero S.R., CIV 67992, SOTAIVE 754, está compuesto por 56 páginas y contiene un minucioso detalle de las valoraciones del inmueble, características de la edificación, obras civiles, obras exteriores, configuración de las actividades de la granja, metrajes, fotografías y todos los cálculos y elementos para constituir un avalúo realizado con una base técnica sólida (folios 193 al 249 de la pieza segunda).

Por los motivos expuestos, el juez declara que el avalúo realizado por la Ingeniero S.R. es el único informe que debe ser tomado en cuenta por la administración tributaria para determinar los valores declarados por los causahabientes del decujus, máxime cuando la administración tributaria en ninguna etapa del proceso lo tachó de falso o contentivo de errores técnicos o de otra naturaleza. Así se decide.

Las recurrentes hacen algunas observaciones generales sobre la inclusión del 2% de las acciones de la empresa Agropecuaria La Bermeja, C. A. No aportaron las recurrentes prueba alguna de que la constitución de esta empresa se hizo con bienes del decujus, ni los comprobantes que amparen sus afirmaciones sobre que los aportes de capital formaban parte de los bienes gananciales del ciudadano V.C.C.L. en su matrimonio. Por otro lado, consta en los folios 101 y siguientes de la segunda pieza, que el ciudadano V.C.C.L. fungió como administrador de la empresa y participó al Registrador Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo de su acta constitutiva y Estatutos el 11 de febrero de 1992, dos años antes de su fallecimiento, por lo cual es juez forzosamente considera ajustada a derecho la inclusión de dichas acciones en el líquido hereditario. (sic)

Con referencia a las sanciones, estás deben ser determinadas de nuevo por la administración tributaria con base en los términos de esta decisión. Sin embargo, las recurrentes solicitan que se apliquen las atenuantes establecidas en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario y el contenido del artículo 37 del Código Penal.

Del juez considera que la aplicación del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 es procedente en la presente causa, puesto que las recurrentes incurrieron en la omisión de bienes en la declaración de herencia, tal cual se constató en la presente decisión. (sic)

No encuentra el juez fundamento para aplicar las atenuantes 2 y 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, pero si la contenida en el numeral 4, pues la administración tributaria no consignó en el expediente prueba alguna de que el indiciado hubiese cometido violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción, por lo tanto procede la aplicación de dicha atenuante y la administración tributaria debe aplicarla en la determinación de la sanción. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano L.A.C.N., actuando en su carácter de apoderado judicial de la SUCESIÓN V.C.C.L., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº RCE-DSA-540-01-000126 y la Planilla de Liquidación Sucesoral Nº 00014-07-035, ambas del 17 de diciembre de 2001, emanadas del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual confirma el contenido del Acta de Reparo Nº GRTI-RCE-DFI-09-B-0094-08 del 13 de diciembre de 2000, por presentar fuera de su plazo legal la declaración sucesoral, y la omisión de bienes y determinación de valores, originando un impuesto y sanciones por un monto de bolívares veintitrés millones setecientos treinta y ocho mil cuatrocientos diez sin céntimos (Bs. 23.738.410,00).

2) PROCEDENTE la inclusión de bienes en la declaración de herencia hecho por parte del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), y omitidos por la SUCESIÓN V.C.C.L..

3) IMPROCEDENTE la valoración de los bienes del líquido hereditario realizado por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), el cual debe determinar los valores de conformidad con el avaluó hecho por la Ingeniero S.R., CIV 67992 y SOTAIVE 754.

4) PROCEDENTE la atenuante número 4 del artículo 85 y la aplicación del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 en la determinación de la sanción a la SUCESIÓN V.C.C.L..

5) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), emitir a la SUCESIÓN V.C.C.L., nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de esta decisión.

6) EXIME del pago de costas procesales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario. …

. (Resaltado del fallo recurrido).”

III

APELACIÓN

En fecha 8 de marzo de 2007, la representación judicial del Fisco Nacional fundamentó su apelación con base en los siguientes términos:

Que la sentencia recurrida adolece del vicio de falso supuesto y errónea interpretación de la ley, en consecuencia, de una inexacta aplicación de la normativa, puesto que: “…al considerar que el único informe que debe ser considerado o tomado en cuenta por la Administración Tributaria para determinar los valores declarados por la Sucesión es el realizado por la Ing. S.R., ya que éste está compuesto por 56 páginas y contiene un minucioso detalle de valoraciones del Inmueble, características de la edificación, obras civiles, obras exteriores, configuración de las actividades de la granja, metrajes, fotografías y todos los cálculos y elementos necesarios para constituir un avalúo realizado con base técnica sólida (…) y considera que el avalúo realizado por la Administración Tributaria fue realizado ‘en tres páginas y con poca rigurosidad técnica’”.

Asimismo, expone que: “Yerra el Tribunal, al señalar que el avalúo contiene poca rigurosidad técnica, razón por la cual, esta Representación de la República considera necesario resaltar que en el caso bajo estudio para la determinación del valor del inmueble la actuación fiscal elaboró una tabla de valores conformada por los datos de operaciones de compra-venta de inmuebles con características similares, en la misma zona donde está ubicado el inmueble entre el 15-04-94 hasta el 25-05-94, (…).”

En tal sentido, manifiesta que: “…es importante señalar que el juez a quo, a los efectos de tomar su decisión partió de una suposición falsa, ya que consideró que el avalúo que debe tomarse en cuenta por la Administración Tributaria, fue el realizado por la Ing. S.R., cuando éste se basó en referenciales con fechas anteriores al fallecimiento del causante.”

Continúa alegando que: “… el sentenciador incurrió en el vicio de falso supuesto y consecuencialmente en error de interpretación del artículo 23 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C. al considerar que la fiscalización realizó su avalúo con poca rigurosidad técnica y en tres páginas, cuando lo cierto es que la Administración se basó para la determinación del valor, en el que tenían los bienes para el momento de la apertura de la Sucesión, toda vez que si los herederos no estaban de acuerdo con el valor determinado por la fiscalización podían en la instancia judicial solicitar un nuevo avalúo por medio de una experticia de los inmuebles a fin de desvirtuar el valor atribuido por la fiscalización, el cual quedó plasmado en la Resolución N° (…), de fecha 17 de diciembre de 2001, la cual por ser un acto administrativo goza de legitimidad y veracidad, correspondiéndole al contribuyente producir prueba en contrario para desvirtuar el mismo.”

Finalmente, el apelante solicitó “…a este honorable Tribunal Supremo, declare Con Lugar la Apelación ejercida contra la Sentencia Definitiva N° 0253 de fecha 01 de junio de 2006…”

IV

MOTIVACIÓN

En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia recurrida y de las objeciones formuladas por el apelante, en representación del Fisco Nacional, la controversia planteada en el caso de autos se contrae a decidir, respecto del vicio de falso supuesto en el que según ésta incurrió el a quo en la sentencia recurrida.

Delimitada así la litis, pasa esta Sala a decidir y al efecto observa:

Antes de entrar a resolver el recurso de apelación ejercido en el caso de autos, este M.T. considera pertinente advertir que la representación judicial del Fisco Nacional, en fecha 30 de octubre de 2007 consignó ante esta Sala, diligencia acompañada de copias certificadas de dos (02) planillas de liquidación de pago de impuestos Forma 9, distinguidas con los números 96105000425 y 0110500026, por la cantidad de Bs. 7.717.959,33 y Bs. 23.738..410,41, respectivamente, donde se evidencia que la SUCESIÓN DE V.C.C.L., pagó el monto total de Bs. 31.456.369,74, cantidad esta correspondiente a la liquidación reflejada en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RCE-DSA-540-01-000126 de fecha 17 de diciembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual confirmó el contenido del Acta de Reparo distinguida con las letras y números GTRI-RCE-DFI-09-B-0094-08, del 13 de diciembre de 2000, por presentar la Declaración Sucesoral fuera del plazo legalmente establecido, omisión de bienes y falta de determinación de valores, fijando el pago de impuesto por la cantidad de Bs. 11.579.712,50, multa por la cantidad de Bs. 12.158.698,00 e intereses moratorios por la cantidad de Bs. 20.900,12.

Con fundamento en lo expuesto, esta Sala considera que ha decaído de manera sobrevenida el objeto del recurso, razón por la cual, juzga que no hay materia sobre la cual decidir, en relación a la apelación interpuesta por la representación judicial del Fisco Nacional en el presente asunto. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara que NO TIENE MATERIA SOBRE LA CUAL DECIDIR en la apelación interpuesta por la representación fiscal, contra la sentencia N° 0253 del 01 de junio de 2006 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico el 06 de marzo de 2002, por el apoderado judicial de la SUCESIÓN DE V.C.C.L..

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiún (21) días del mes de noviembre del año dos mil siete (2007). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

La Presidenta

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I.Z.

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

E.G.R.

Ponente

La Secretaria,

S.Y.G.

En veintidós (22) de noviembre del año dos mil siete, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01913, la cual no esta firmada por la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, por no estar presente en la discusión por motivos justificados.

La Secretaria,

S.Y.G.