Sentencia nº 00802 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 4 de Junio de 2009

En escrito presentado en fecha 29 de septiembre de 1999, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la abogada D.F.R., supra identificada, y el contador público Edgar Iván Arno Ortega, el último inscrito en el Colegio de Contadores Públicos de Venezuela bajo el N° 4.226, actuando en representación de la sociedad mercantil Aquamarina de la Costa, C.A., solicitaron el reintegro de créditos fiscales en materia de impuesto al valor agregado generados con ocasión de su actividad de exportación, por una suma de veintinueve millones veintisiete mil cincuenta y un bolívares con cuarenta y dos céntimos (Bs. 29.027.051,42), correspondiente al período impositivo del mes de junio de 1999, y treinta y dos millones cuatro mil seiscientos veintisiete bolívares con tres céntimos (Bs. 32.004.627,03), correspondiente al período fiscal coincidente con el mes de julio de 1999, para un monto total de sesenta y un millones treinta y un mil seiscientos setenta y ocho bolívares con cuarenta y cinco céntimos (Bs. 61.031.678,45). En respuesta a la solicitud de reintegro descrita anteriormente, la División de Recaudación y la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitieron la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales N° GRTI-RNO/DR-RE-N° 0028 de fecha 23 de febrero de 2000, a través de la cual declararon procedente la recuperación de créditos fiscales por un monto de veintiséis millones trescientos cuarenta y nueve mil novecientos sesenta y ocho bolívares sin céntimos (Bs. 26.349.968,00) para el mes de junio de 1999, y veintisiete millones trescientos setenta y tres mil setecientos diecinueve bolívares sin céntimos (Bs. 27.373.719,00) para el mes de julio de 1999, para una suma global de cincuenta y tres millones setecientos veintitrés mil seiscientos ochenta y siete bolívares exactos (Bs. 53.723.687,00). Mediante escrito presentado en fecha 07 de abril de 2000 ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en funciones de distribución, las abogadas S.F.R. y D.F.R., actuando en su condición de apoderadas judiciales de la sociedad mercantil Aquamarina de la Costa, C.A., ejercieron recurso contencioso tributario contra la parte que le es desfavorable de la Resolución supra mencionada, representada por la diferencia numérica que existe entre el monto del reintegro de créditos fiscales solicitado por la contribuyente de autos y el monto del reintegro acordado por la Administración Tributaria, equivalente a la suma de siete millones trescientos ocho mil bolívares con cuarenta y cinco céntimos (Bs. 7.308.000,45), expresados actualmente en siete mil trescientos ocho bolívares exactos (Bs. 7.308,00). Efectuada la distribución del expediente, le correspondió el conocimiento de la causa al Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el cual mediante auto de fecha 14 de abril de 2000 le dio entrada y ordenó practicar las respectivas notificaciones de ley, al tiempo que ordenó oficiar a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con el objeto de requerirle la remisión del respectivo expediente administrativo. Practicadas las notificaciones ordenadas en el auto anterior, en decisión de fecha 20 de junio de 2000, el Tribunal de la causa admitió el presente recurso y, en consecuencia, ordenó la tramitación y sustanciación del caso conforme a lo establecido en los artículos 193 y siguientes del entonces vigente Código Orgánico Tributario de 1994.

Culminada la sustanciación del expediente, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas a través de la mencionada sentencia N° 0001/2007 del 10 de enero de 2007, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto.

En fecha 16 de enero de 2007, el abogado G.A.I.Q., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 69.522, actuando en su condición de apoderado judicial de la sociedad mercantil Aquamarina de la Costa, C.A., según se evidencia de documento poder autenticado ante la Notaría Pública Primera del Municipio Chacao del Estado Bolivariano Miranda el 02 de junio de 2004, bajo el N° 58, Tomo 73 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; se dio por notificado de la sentencia que antecede.

Luego, por diligencia de fecha 19 de marzo de 2007, la representación fiscal expresó que “(…) [p]or cuanto se evidencia de la sentencia N° 0001/2007 dictada por este Tribunal Superior Segundo en fecha 10 de enero de 2007, que en la parte dispositiva se lee: ‘De esta sentencia no se oirá apelación en virtud de la cuantía controvertida’; solicito muy respetuosamente al Tribunal que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 252 del Código de Procedimiento Civil se aclare que esta sentencia sí tiene apelación en razón de la cuantía de conformidad con lo dispuesto en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario vigente. (…)”. (Agregado de la Sala).

En decisión del 22 de marzo de 2007, el Tribunal de la causa declaró procedente la “solicitud de aclaratoria” formulada por la representación judicial del Fisco Nacional, a tenor de lo previsto en el artículo 252 del Código de Procedimiento Civil y, en consecuencia, acordó que en el dispositivo de la sentencia supra mencionada debería añadirse la mención “De esta sentencia se oirá apelación en ambos efectos”.

En diligencia del 26 de marzo de 2007, la apoderada judicial del Fisco Nacional apeló de la sentencia N° 0001/2007 dictada el 10 de enero de 2007.

Por auto de fecha 29 de marzo de 2007, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas se abstuvo de oír el recurso de apelación ejercido contra la sentencia supra mencionada, hasta tanto no constara en autos la última de las notificaciones ordenadas anteriormente.

Llevadas a cabo las notificaciones correspondientes, en auto del 19 de julio de 2007, el Tribunal de la causa oyó la apelación interpuesta en ambos efectos y, en consecuencia, ordenó remitir el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

El 19 de mayo de 2009, el abogado G.I.Q., supra identificado, consignó ante esta Sala copia certificada de documento poder autenticado ante la Notaría Pública Primera del Municipio Chacao del Estado Bolivariano Miranda el 14 de mayo de 2009, bajo el Nº 66, Tomo 89 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, el cual le acredita como apoderado judicial de la empresa recurrente junto a los abogados S.F.R., D.F.R. y E.I.A.O..

II

DE LA SENTENCIA APELADA

Mediante sentencia N° 0001/2007 de fecha 10 de enero de 2007, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la contribuyente AQUAMARINA DE LA COSTA, C.A. contra la parte desfavorable de la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales en materia de impuesto al valor agregado, signada con el N° GRTI-RNO/DR-RE-N° 0028 de fecha 23 de febrero de 2000, suscrita de manera conjunta por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y por el Jefe de la División de Recaudación de la referida Gerencia Regional, mediante la cual rechazó créditos fiscales en materia de impuesto al valor agregado, en los términos descritos anteriormente. A tales efectos, considerando los alegatos, defensas y pruebas aportadas por las partes, el a quo formuló los siguientes pronunciamientos:

(...Omissis...)

Para decidir el Tribunal encuentra que debe considerar y resolver en primer lugar, sobre el procedimiento seguido por la Administración Tributaria para rechazar los créditos fiscales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, solicitados por la contribuyente. (…)

(…) Aprecia el Tribunal que cuando el reparo fiscal sigue, como en este caso, a una solicitud expresa de reintegro y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha solicitud, la actuación fiscal se limita a hacer una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de fiscalización y que, en consecuencia, se levante un acta de resultado de la fiscalización efectuada y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargos, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. No obstante, esta apreciación es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las solicitudes de reintegros, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente las objeciones a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a rechazar los créditos fiscales y; en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara.

En el caso de autos, la contribuyente pretende que la Administración Tributaria le reconozca créditos fiscales por un monto de Bs. 61.031.678,45 y le presenta, a solicitud de aquélla, las pruebas, facturas, libros, y documentos de importación y exportación que, a su juicio, demuestran sus compras y los impuestos al consumo que ella pagó por las adquisiciones de bienes y servicios. A su vez, y como es natural, antes de aceptar tal petición, la Administración Tributaria ejerce su derecho de verificación tributaria, de conformidad con lo previsto en el artículo 118 del Código Orgánico Tributario, originándose la resolución de verificación de créditos fiscales, objeto de esta impugnación, no siendo necesario, a juicio de este Tribunal, llenar los extremos del procedimiento de determinación tributaria previstos en los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

De tal manera el Tribunal considera improcedente el planteamiento de la contribuyente recurrente sobre la nulidad del acto recurrido por ausencia total y absoluta del procedimiento legal previsto por prescindencia del levantamiento y notificación del Acta Fiscal. Así se declara.

Sobre la inmotivación del acto recurrido. (…)

(…) En el presente caso, encuentra el Tribunal que el acto recurrido contiene el señalamiento preciso de los créditos fiscales rechazados, las causas por las cuales se les rechaza y las consecuencias jurídicas de este rechazo; en consecuencia, tiene una motivación que el Tribunal la aprecia precisa, suficiente, adecuada y, una vez notificado, le ha permitido la contribuyente conocer las causas por las cuales no le fue aceptada la totalidad de los créditos fiscales solicitada y ejercer los recursos correspondientes. Así se declara.

Del fondo de la controversia (…)

(…) Rechazo de Créditos fiscales por provenir de facturas que no cumplen con los requisitos de los artículos 9 y 10 de la Resolución No. 3061, por Bs. 1.684.462.500,00. (…)

(…) Ahora bien, encuentra el Tribunal que, ciertamente, tal como lo plantea la contribuyente, en el acto recurrido no se hace mención de cuales son las facturas que, según el criterio de la administración, no cumplen con los artículos 9 y 10 de la Resolución No. 3061. Tampoco se menciona que estas facturas consten en el algún anexo en particular; sin embargo, al hacer alegaciones contra esta pretensión del acto recurrido, las apoderadas judiciales de la recurrente, mencionan todas y cada de las facturas de las cuales provienen dichos créditos fiscales, así como, al mismo tiempo, incorporan al proceso dichas facturas, razón por la cual se considera que el estado de indefensión alegado por la contribuyente con respecto a esta falta de mención o especificación de las facturas en el acto recurrido, luce incoherente y contradictorio por parte de la recurrente. Así se declara.

Por otra parte, encuentra el Tribunal que analizadas las respectivas facturas de las mismas no se desprende el hecho de incumplir con algún requisito en particular que impida a la contribuyente tener derecho a los créditos fiscales que se desprenden de ellas, en virtud de lo cual y de acuerdo con lo precedentemente expuesto, el Tribunal considera improcedente el rechazo de los créditos fiscales por la cantidad de Bs. 1.684.462,50. Así se declara.

Por último, advierte el Tribunal que en el acto recurrido se rechazan estos créditos fiscales por el hecho de no haber sido declarada ni pagada por la contribuyente la cantidad de Bs. 1.684.462,50, por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Ahora bien, aprecia el Tribunal que en el original de la planilla de declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, contenida en el formulario Forma 30, distinguido con las siglas H-99-No.0157696, correspondiente al período de imposición del mes de junio de 1999, la cual fue consignada a los autos, sin que la Administración haya objetado, rechazado o impugnado, se evidencia que la contribuyente declaró y pagó la cantidad de Bs. 842.231,35, sobre la base de imposición de Bs. 5.433.750,00, por concepto de ventas a otros contribuyentes por importación de servicios; de igual forma en el original de la planilla de declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, contenida en el formulario Forma 30, distinguido con las siglas H-99-No.0157697, correspondiente al período de imposición del mes de julio de 1999, la cual fue consignada a los autos, sin que la Administración la haya objetado, rechazado o impugnado, se evidencia que la contribuyente declaró y pagó la cantidad de Bs. 842.231,35, sobre la base de imposición de Bs. 5.433.750,00, por concepto de ventas a otros contribuyentes por importación de servicios, y que dichos créditos provienen de las facturas Nros. 06-99 y 07-99, de fechas 30 de junio y 31 de julio de 1999, emitidas por la contribuyente, por cuenta de Clearwater Aquaculture Tecnology, Inc.

Entonces, aprecia el Tribunal que, contrariamente a lo afirmado por el acto recurrido, los créditos fiscales objetados sí fueron pagados y declarados en sus oportunidades respectivas; en consecuencia, se considera improcedente el rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 1.684.462,50. Se declara.

Rechazo de créditos fiscales provenientes de facturas no fidedignas, artículo 31 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas al mayor: Bs. 248.884,74.

Advierte el Tribunal que no obstante alegar la contribuyente un estado de indefensión frente al rechazo de estos créditos fiscales; sin embargo, incorpora a los autos la factura No. 96.323, de fecha 30-06-1999, emitida por la empresa Textil Gams, C.A., por un precio base de Bs. 1.605.708,00 más una alícuota impositiva del 16.5% de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, equivalente a Bs. 248.884,74, que viene a ser el monto del crédito fiscal rechazado, razón por la cual ante el alegato de indefensión y el aporte de dicha factura, por parte de la contribuyente, el Tribunal considera improcedente la alegación del estado de indefensión. Así se declara.

Por otra parte, encuentra el Tribunal que analizada la señalada factura de la misma no se desprende el hecho de incumplir con algún requisito en particular que permita apreciarla como no fidedigna, en los términos establecidos en el artículo 31 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y que impida al contribuyente tener derecho al crédito fiscal generado por ella; en virtud de lo cual y de acuerdo con lo precedentemente expuesto, el Tribunal considera improcedente el rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 248.884,74. Así se declara.

Diferencias entre libros y declaraciones de impuesto al consumo suntuario y las ventas al mayor: Bs. 40.508,04.

No encuentra el Tribunal que en el acto recurrido; tampoco en el acto de informes de la representante de la República, se indique en que períodos impositivos y a cuales declaraciones se corresponden las diferencias encontradas por la verificación fiscal; de igual manera, advierte que no se menciona en qué consisten esa diferencias; por tanto, ante la alegación de la recurrente del estado de indefensión que le produce esta ausencia de señalamiento; el Tribunal considera procedente y; en consecuencia, aprecia y estima improcedente este rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 40.508,04. Se declara.

Rechazo de ventas de exportación: Bs. 217.526.405,91. (…)

(…) De igual manera, advierte el Tribunal que, ciertamente, tal como lo alega la recurrente, el acto impugnado no especifica, señala ni discriminan cuales de las exportaciones efectuadas por la recurrente son las que aparecen registradas en el mes de julio, no obstante que, según la verificación fiscal efectuada, no se corresponden con exportaciones efectuadas en dicho período; razón por la cual, para pronunciarse sobre este aspecto de la controversia, hace la siguiente consideración:

De acuerdo con la Ley al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la contribuyente como exportadora tiene derecho a recuperar el impuesto que pagó a sus proveedores por la adquisición de bienes y servicios. Tal derecho no está limitado en el tiempo más que por la prescripción de cuatro años, que en materia de reintegro prevé el artículo 52 del Código Orgánico Tributario. Si se diera el caso de que la exportadora, por olvido o error, no ha recuperado dicho impuesto por compras efectuadas con anterioridad al período investigado, no por ello pierde el derecho a tal recuperación, dentro de los cuatro años señalados, con la sola condición de que efectivamente no los hubiese recuperado con anterioridad. Circunstancia ésta que la verificación fiscal debe constatar para entonces sí poder negar el crédito fiscal, pero no puede basarse en que la factura presentada tenga una fecha anterior al período investigado. En consecuencia, a juicio de este Tribunal, la recurrente tiene derecho a incluir las ventas por exportación, registradas en el mes de julio de 1998, por el expresado monto de Bs. 217.526.405,91. Así se declara.

Actualización monetaria e intereses compensatorios: (…)

(…) Aprecia el Tribunal que tal pedimento de la recurrente es improcedente por cuanto está fundamentado en el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1999, disposición que fue declarada inconstitucional por el Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, desapareciendo así del universo jurídico, razón por la cual todo pedimento con fundamento en dicha disposición es improcedente por su inexistencia jurídica de la norma en la cual se basa dicha pretensión.

En virtud de lo expuesto, se considera improcedente la exigencia de actualización monetaria e intereses compensatorios, tanto sobre los créditos fiscales reconocidos, como sobre los créditos fiscales rechazados. Se declara.

Por último, advierte el Tribunal que en la Resolución impugnada se incluye el siguiente concepto: ‘…La verificación rechaza ventas de exportación por la cantidad de UN MILLÓN OCHOCIENTOS QUINCE MIL SEISCIENTOS TREINTA Y SIETE BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 1.815.637,60) producto de ajustar los montos de las exportaciones en moneda nacional a la tasa de cambio vigente para la fecha de la operación y no a una tasa de cambio promedio mensual del dólar Estado Unidense, como lo hizo la contribuyente.’ (…)

Ahora bien, no encuentra en el Tribunal que la recurrente haya hecho alegación alguna contra este aspecto de la resolución objeto de impugnación; razón por la cual supone-Presumptio Hominis- que nada tenía que alegar en su contra, por lo tanto el Tribunal estima que está conforme con esta objeción a su solicitud de reintegro de créditos fiscales. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal (…) declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario (…)

(…) En consecuencia, se declara:

Primero: Inválida y sin efecto legal alguno la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales No. GRTI-RNO/DR-RE-No 0028, de fecha 23-02-2000 (…) en lo que respecta al rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 7.308.000,45, de la solicitud de reintegro de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 61.031.678,45, presentada por la contribuyente en fecha 23-09-1999; soportados por la contribuyente recurrente, con ocasión de su actividad exportadora durante los meses de junio y julio de 1999.

Segundo: Inválida y sin efecto legal alguno la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales No. GRTI-RNO/DR-RE-No. 0028 (…) en lo que respecta al rechazo de la cantidad de Bs. 1.973.856,04, por concepto de créditos fiscales, provenientes de facturas que no cumplen con los artículos 9 y 10 de la Resolución 3061; de facturas consideradas como no fidedignas; y por diferencias entre los libros y declaraciones del impuesto al consumo suntuario, para los períodos impositivos junio y julio de 1999.

Tercero: Inválida y sin efecto legal alguno la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales No. GRTI-RNO/DR-RE-No. 0028 (…) en lo que respecta al rechazo de ventas de exportación por la cantidad de Bs. 217.526.405,91, por estar registrada en el período impositivo julio de 1998 y no corresponder a dicho período.

Cuarto: Válida y de plenos efectos la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales No. GRTI-RNO/DR-RE-No. 0028 (…) en lo que respecta al rechazo de las ventas de exportación por la cantidad de Bs. 1.815.637,60, producto de ajustar los montos de las exportaciones en moneda nacional a la tasa de cambio vigente para la fecha de la operación y no a una tasa de cambio promedio mensual del dólar de los Estados Unidos.

Quinta: Improcedente la actualización monetaria y los intereses compensatorios sobre la cantidad de Bs. 53. 723.687,00, monto de los créditos fiscales reconocidos, y sobre la cantidad de Bs. 7.308.000,45, monto de los créditos fiscales rechazados. (…)

(…) De esta sentencia no se oirá apelación en virtud de la cuantía de la causa controvertida. (…)

. (sic) (Destacado de la Sala).

Luego, en aclaratoria del 22 de marzo de 2007, el Tribunal de la causa expresó:

(…) Constata el Tribunal que ciertamente en la referida dispositiva, se señala: (…)

(…) Tal señalamiento implica que por error el Tribunal indicó que no se oiría Recurso de Apelación en virtud de la cuantía de la causa controvertida y, visto que el Recurso Contencioso Tributario, posee un monto por la cantidad de BS. 289.655.587,45, procede la solicitud de Aclaratoria, se declara.

En consecuencia, con la aplicación del mecanismo de corrección de sentencia establecido en el artículo 252 del Código de Procedimiento Civil, este Tribunal Superior Segundo en lo Contencioso Tributario, Región Capital, (…) acuerda la corrección del dispositivo del fallo No. 0001/2007, dictado en fecha 10-01-2007, en el Asunto No. AF42-U-2000-000011, razón por la cual procede a declarar procedente la presente solicitud de corrección de sentencia (…)

. (sic).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

De la sentencia supra transcrita recurrió en apelación la representación judicial del Fisco Nacional, y estando en la oportunidad legal presentó ante esta Alzada el respectivo escrito de fundamentación, en el cual expuso las razones que resumidamente se exponen:

En primer lugar, aduce que el fallo recurrido adolece del vicio de incongruencia negativa, de conformidad con lo dispuesto en el ordinal 1° del artículo 313 del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con lo establecido en el ordinal 5° del artículo 243 eiusdem, por cuanto “(…) no contiene decisión expresa, positiva y precisa de acuerdo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas (…)” .

En tal sentido, sostiene que el Tribunal de la causa no se pronunció en su decisión, sobre el argumento expuesto por esa representación fiscal en su escrito de Informes, conforme al cual “(…) de una simple lectura que se le haga al escrito recursivo, se desprende que la recurrente conoce a cabalidad cuáles fueron las facturas que le fueron rechazadas, tan es así, que las consigna en el expediente, algunas en originales y otras en copias simples (…)”.

Luego, aduce que a pesar de que esa representación judicial impugnó las facturas consignadas en copias simples por la parte recurrente, alegando que los documentos anexos al escrito de promoción de pruebas, que corren insertos desde el folio 127 al 196, eran todos comprobantes internos de la empresa, el juez de la causa afirma en el fallo recurrido, que “‘[d]urante el lapso probatorio la recurrente aportó las facturas y declaraciones de aduanas de todas las exportaciones efectuadas durante los meses de junio y julio de 1998, sin que dichos documentos fueran impugnados por la Representación de la República.’” (Destacado de texto).

Así, sostiene que es deber del órgano decisor pronunciarse sobre los “alegatos esenciales y determinantes” esgrimidos en etapa de Informes, so pena de incurrir en violación de lo dispuesto en los artículos 12, 15 y 243 del Código de Procedimiento Civil.

De otra parte, señala que la contribuyente Aquamarina de la Costa, C.A. violentó las normas contenidas en los artículos 15 y 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999, que aluden a la temporalidad del hecho imponible, por cuanto registró durante los períodos impositivos correspondientes a los meses de junio y julio de 1999, ventas de exportación por Bs. 217.530.715,11, efectuadas realmente durante el período impositivo del mes de julio de 1998.

Sobre este particular, aduce que al solicitar la contribuyente el reintegro de los créditos fiscales procedentes de la adquisición de bienes muebles y servicios con ocasión de su actividad exportadora, para los períodos impositivos coincidentes con los meses de junio y julio de 1999, no podía incluir en respaldo de su solicitud, facturas pertenecientes a otros períodos de imposición.

En este orden de ideas, asegura que el derecho de la contribuyente a recuperar el impuesto soportado en estas condiciones no está en discusión, sino simplemente el hecho de que el monto de los créditos a ser recuperados no coincide con el monto de los créditos generados a su favor durante los meses de junio y julio de 1999.

Por consiguiente, sostiene la representación fiscal que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de falso supuesto “(…) cuando señala que la recurrente tiene derecho a incluir las ventas por exportación registradas durante el mes de julio de 1998, en su solicitud de reintegro de créditos fiscales correspondientes a los períodos impositivos de junio y julio de 1999 (…)” (sic).

Finalmente, solicita que el presente recurso de apelación sea declarado con lugar y, en consecuencia, se confirme el rechazo de los créditos fiscales producido en los términos relatados anteriormente.

IV

DE LA CONTESTACIÓN A LOS FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN. En respuesta a los argumentos de hecho y de derecho que sustentan el recurso de apelación interpuesto por la representación fiscal, las apoderadas judiciales de la contribuyente de autos, expusieron lo siguiente:

Como punto previo a la denominada “contestación propiamente dicha”, la representación judicial de la empresa recurrente opone la inadmisibilidad del recurso de apelación ejercido por el Fisco Nacional contra la sentencia N° 0001/2007 de fecha 10 de enero de 2007, dictada por el Tribunal remitente, en razón de lo dispuesto en el artículo 278 del vigente Código Orgánico Tributario, toda vez que la cuantía del recurso contencioso interpuesto resulta significativamente inferior a las quinientas unidades tributarias (500 U.T) exigidas a las personas jurídicas a los efectos de ejercer el recurso de apelación, siendo que el prenombrado recurso versa sobre la parte desfavorable de la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales signada con el N° GRTI-RNO/DR-RE-N° 0028 de fecha 23 de febrero de 2000, que contempla el rechazo de créditos fiscales equivalentes a la cantidad de siete millones trescientos ocho mil bolívares con cuarenta y cinco céntimos (Bs. 7.308.000,45).

En otro orden de ideas, ya en lo que concierne a los argumentos que sustentan el escrito de contestación que nos ocupa, la representación judicial de la parte recurrente considera improcedente la denuncia de incongruencia negativa en la cual, a decir de la apelante, incurrió el juez de la causa al momento de dictar la sentencia recurrida.

Efectivamente, destaca que “(…) de las propias actas procesales queda plena y contundentemente demostrado que la contribuyente no consignó únicamente copias simples a los autos (salvo algunas en la oportunidad de interposición del escrito recursorio y por razones de seguridad y que en el lapso probatorio produjo de la forma antes expuesta, es decir, en originales y en copias certificadas), sino que consignó en la oportuna etapa procesal (en promoción de pruebas) originales y copias certificadas teniendo todas las anteriores documentales pleno y total valor probatorio respecto de los hechos que constituyeron alegatos y fundamentos de la controversia en Primera Instancia, tal y como de manera clara, precisa y objetiva fue analizado, valorado y decidido de manera ordenada, razonada, completa e individualmente por el juez de instancia en la Sentencia que nos ocupa tanto en la parte motiva de la misma como en su parte dispositiva. (…)” (Destacados del texto).

De igual modo, también estima improcedente y extemporánea la impugnación de una serie de facturas en etapa de Informes, por cuanto asegura que “(…) la representación fiscal no ejerció recurso de apelación contra el auto de admisión de pruebas; ni tampoco ejerció dentro de los lapsos procesales previstos ninguno de los mecanismos de impugnación o desconociemiento contra las pruebas documentales promovidas (…) tal y como lo señala la sentencia recurrida (…)”. (Destacado y subrayado del texto).

De otra parte, considera improcedente el invocado vicio de falso supuesto producido en criterio del ente fiscal, con el reconocimiento por parte del órgano decisor del derecho de la contribuyente a incluir en su solicitud de reintegro de créditos fiscales correspondientes a los períodos impositivos de junio y julio de 1999, las ventas de exportación registradas durante el mes de julio de 1998.

En tal sentido, sostiene que las ventas de exportación de bienes muebles cuentan, desde la perspectiva del impuesto al valor agregado, con un régimen normativo específico que las convierte en un hecho imponible autónomo e independiente de las ventas de bienes muebles efectuadas dentro del territorio nacional, todo lo cual produce que las normas que aluden de manera general a la temporalidad del hecho generador no pueden ser aplicadas al caso de autos en los términos pretendidos por el Fisco Nacional en su escrito de fundamentación al recurso de apelación interpuesto.

Adicionalmente, destaca, de un lado, que la representación fiscal no precisó en su escrito de fundamentación la manera en la cual violenta la accionante las normas contenidas en los artículos 13 y 56 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 1999, “(…) limitándose únicamente a la transcripción de dichos artículos (…)”; y de otro lado, sostiene que la referida representación fiscal le atribuye un alcance distorsionado a las disposiciones supra señaladas, pues afirma que en ninguna de ellas se establece “(…) que la contribuyente ordinaria a los fines de la recuperación de sus créditos fiscales soportados por su actividad de exportación ‘no puede incluir facturas que no corresponden a otro períodos.(…)”. (Destacado del texto).

En su lugar, asevera que “(…) ha quedado sentado por esta Honorable Sala, la procedencia de la inclusión de facturas que corresponden a otro período impositivo a los fines de la recuperación de los créditos fiscales del contribuyente exportador (…)”, y en sustento de esta afirmación, reproduce un extracto de las sentencias de esta Sala Político-Administrativa signadas con los números 83 y 00677 de fechas 29/01/2002 y 09/05/2007, respectivamente, recaídas en sendos procesos judiciales seguidos por la contribuyente de autos, Aquamarina de la Costa, C.A. (Destacado del texto).

Por último, concluye solicitando que se declare sin lugar el presente recurso de apelación y, en consecuencia, se “(…) ratifique íntegramente la sentencia definitiva antes indicada, mediante la cual se acordó la recuperación de los créditos fiscales rechazados por la Administración Tributaria correspondientes a las ventas de exportación realizadas por la cantidad de Bs. 217.526.405,91 del período impositivo de julio de 1998 (…)”; y se condene en costas al Fisco Nacional, a tenor de lo establecido en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.

V

DE LOS INFORMES DE LAS PARTES

1.- Del Fisco Nacional:

En fase de Informes, la representación judicial del Fisco Nacional rechazó la excepción de inadmisibilidad del presente recurso de apelación, opuesta por la representación judicial de la empresa accionante, en razón de lo dispuesto en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario vigente, toda vez que sostiene que la cuantía del recurso contencioso Tributario intentado por la recurrente de autos asciende a la suma de doscientos diecisiete millones quinientos veintiséis mil cuatrocientos cinco bolívares con noventa y un céntimos (Bs. 217.526.405,91), lo cual supera considerablemente las quinientas unidades tributarias (500 U.T.) exigidas a las personas jurídicas a los efectos de ejercer el recurso de apelación en materia contencioso tributaria.

Luego, ratifica los términos expuestos en su escrito de fundamentación del recurso de apelación que redundan en la invalidez del fallo recurrido.

2.- De Aquamarina de la Costa, C.A.:

Por su parte, la representación judicial de la contribuyente de autos insistió nuevamente sobre la inadmisibilidad del presente recurso de apelación, al tiempo que reiteraba los argumentos esgrimidos en defensa del fallo apelado, solicitando por consiguiente se ratifique la decisión recurrida en todas sus partes y se condene en costas al Fisco Nacional.

VI

PUNTO PREVIO

Antes de emitir pronunciamiento sobre el mérito del presente recurso de apelación, es menester de la Sala examinar la procedencia de la excepción de inadmisibilidad en razón de la cuantía, opuesta por la representación judicial de la sociedad mercantil Aquamarina de la Costa, C.A., contra el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional contra la sentencia N° 0001/2007 de fecha 10 de enero de 2007, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

En tal sentido, el artículo 278 del vigente Código Orgánico Tributario dispone, en cuanto a la procedencia de dicho medio de impugnación, lo siguiente:

Artículo 278: De las sentencias definitivas dictadas por el Tribunal de la causa, o de las interlocutorias que causen gravamen irreparable, podrá apelarse dentro del lapso de ocho (8) días de despacho, contados conforme lo establecido en el artículo anterior.

Cuando se trate de la determinación de tributos o de la aplicación de sanciones pecuniarias, este recurso procederá sólo cuando la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributaria (100 U.T.) para las personas naturales, y de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) para las personas jurídicas

.

De la norma transcrita supra, dimana claramente para esta Sala que el ejercicio del recurso de apelación contra las decisiones en materia de determinación de tributos y de aplicación de sanciones pecuniarias, está supeditado a la concurrencia de varios requisitos de orden diverso, a saber: i) un elemento de modo de carácter temporal, representado por el lapso de ocho (8) días de despacho, siguientes a aquél en el cual se dictó la sentencia, dentro del cual debe ejercerse el referido recurso, y ii) un elemento de orden cuantitativo, representado por la cuantía mínima de la causa, dispuesto en la precitada norma para las personas naturales como el quantum que exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.), y para el caso de las personas jurídicas con un quantum superior a quinientas unidades tributarias (500 U.T.), a los efectos de que la sentencia que sobre dichas causas se pronuncie sea recurrible. Por su parte, en el caso de las sentencias interlocutorias, dicha norma añade un elemento de orden cualitativo, a saber: sólo podrá apelarse de sentencias interlocutorias que causen un gravamen irreparable.

Así, el régimen especial descrito anteriormente se opone de manera abierta al régimen diseñado por la legislación adjetiva ordinaria, en la cual el ejercicio de este recurso debe estar condicionado sólo a la existencia del gravamen; no obstante, la aplicabilidad de la precitada norma contenida en el vigente Código Orgánico Tributario, está basada en la especialidad de la materia que en dicho instrumento se regula. Incluso, cabe destacar como fundamentos de tal previsión, sin lugar a dudas, razones de orden organizativo de la jurisdicción contencioso tributaria, en pro de la racionalización de la labor revisora de la M.I., ante las cuales el legislador hacendístico se vio precisado a mantener delimitado el ejercicio de determinado tipo de recursos, como es el recurso de apelación ahora regulado en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001; lo que en modo alguno contraviene el espíritu del Constituyente de 1999, ya que cuando en su artículo 49 establece el alcance del derecho al debido proceso en los ámbitos judicial y administrativo, también consagra en su numeral 1 el reconocimiento de excepciones tanto constitucionales como legales, respecto al derecho a recurrir del fallo.

Sin embargo, es preciso destacar que de la lectura detallada del señalado artículo 278 del Código Orgánico Tributario se desprende que dicha cuantía viene condicionada precisamente por el propio objeto del recurso de apelación, vale decir, el pronunciamiento judicial atacado y por consiguiente el momento en que éste es dictado. (Vid. Sentencia N° 783 de fecha 05 de junio de 2002 Caso: Becoblohm La Guaira, C.A., ratificada en sentencias N° 255 del 20 de febrero de 2003, Caso: Boulton & Co., S.A. y N° 991 de fecha 02 de julio de 2003, Caso: Tracto Caribe, C.A., entre otras).

Ello así, considera esta M.I. que habiéndose ejercido el recurso de apelación contra un pronunciamiento judicial determinado, resulta lógico concluir que la cuantía a ser tomada en cuenta, a los efectos de la procedencia del referido medio de impugnación, es la que se encontraba en vigencia al momento de emitirse el fallo recurrido, sin que ello constituya una violación de los derechos fundamentales del apelante.

Ahora bien, circunscritos al caso de autos pudo constatar este Alto Tribunal que la representación judicial del Fisco Nacional ejerció recurso de apelación contra la sentencia N° 0001/2007, dictada en fecha 10 de enero de 2007 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Aquamarina de la Costa, C.A. contra la parte desfavorable de la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales en materia de impuesto al valor agregado, signada con el N° GRTI-RNO/DR-RE-N° 0028 de fecha 23 de febrero de 2000, emitida de manera conjunta por la División de Recaudación y por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del SENIAT, mediante la cual rechazó la cantidad de siete millones trescientos ocho mil bolívares con cuarenta y cinco céntimos (Bs. 7.308.000,45), representados actualmente por la suma de siete mil trescientos ocho bolívares exactos (Bs. 7.308,00), correspondientes a una parte de los créditos fiscales presuntamente soportados por la prenombrada empresa con ocasión de su actividad de exportación, durante los períodos fiscales coincidentes con los meses junio y julio de 1999.

No obstante lo anterior, sostiene esa representación fiscal que la cuantía del recurso contencioso tributario interpuesto asciende a la cantidad de doscientos diecisiete millones quinientos veintiséis mil cuatrocientos cinco bolívares con noventa y un céntimos (Bs. 217.526.405,91), representada por la negativa de incluir las ventas de exportación efectuadas por la contribuyente de autos durante el período impositivo de julio de 1998, en su solicitud de reintegro de créditos fiscales generados durante los períodos impositivos correspondientes a los meses de junio y julio de 1999, por estar registradas en otro período fiscal ajeno a los mencionados anteriormente, siendo que sobre este particular se pronunció el Tribunal de la causa a solicitud de la empresa recurrente. (vid. del fallo recurrido las páginas 28, 29 y 32, folios 477, 478 y 481, respectivamente, del presente expediente judicial).

Ante esta afirmación, conviene precisar que de la lectura de la resolución impugnada, específicamente de su página 3, folio 42 del presente expediente judicial, puede apreciarse claramente que el rechazo de las ventas de exportación correspondientes al mes de julio de 1998, por la suma descrita (Bs. 217.526.405,91), se llevó a cabo sobre el monto general de las ventas de exportación registradas por el contribuyente durante los meses de junio y julio de 1999, monto al cual luego le sería aplicado por el ente fiscal el porcentaje máximo de créditos recuperables para cada período impositivo, procedente del prorrateo efectuado sobre el total de las ventas de exportación registradas durante los tres meses anteriores a cada ejercicio, que en criterio de la Administración Tributaria era aplicable al caso, a tenor de lo dispuesto en el artículo 43 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 1999, en concordancia con lo establecido en el artículo 34 eiusdem.

Como resultado del rechazo del monto supra señalado, aunado al rechazo de otro monto derivado de un ajuste de tipo cambiario efectuado sobre algunas facturas suscritas en moneda extranjera, se produjo una reducción de la cifra total de un mil ciento tres millones veintiocho mil treinta y dos bolívares con setenta y nueve céntimos (Bs. 1.103.028.032,79) por concepto de ventas de exportación registradas por la contribuyente en los meses de junio y julio de 1999, a la suma de ochocientos ochenta y tres millones seiscientos ochenta y cinco mil novecientos ochenta y nueve bolívares con veintiocho céntimos (Bs. 883.685.989,28), que luego de aplicársele el porcentaje de créditos recuperables proveniente de la prorrata descrita anteriormente (el cual no fue precisado en el acto recurrido), produjo finalmente un monto global de cincuenta y tres millones setecientos veintitrés mil seiscientos ochenta y siete bolívares sin céntimos (Bs. 53.723.687,00), calificado por la Administración Tributaria como “CREDITOS FISCALES PROCEDENTES”.

De manera que, la corrección efectuada por el ente fiscal sobre el monto total de las ventas de exportación realizada en los términos que anteceden, sólo constituye la modificación de una variable aritmética, tomada por la Administración Tributaria como base de cálculo para obtener el total de los créditos fiscales que, en su criterio, podía recuperar la contribuyente de autos durante los períodos impositivos supra mencionados, resultando de ello que el rechazo de esta suma no puede ser tomado como un elemento de referencia para cuantificar el monto de la reclamación que nos ocupa, el cual, finalmente, se traduce en una cifra significativamente inferior a ésta.

Así, constata esta M.I. que la cuantía real del recurso contencioso tributario interpuesto está representada por la diferencia que existe entre el total de los créditos fiscales cuya recuperación pretendía la recurrente de autos, vale decir, sesenta y un millones treinta y un mil seiscientos setenta y ocho bolívares (Bs. 61.031.678,00), y el total de créditos fiscales a reintegrar según la verificación fiscal, vale decir, cincuenta y tres millones setecientos veintitrés mil seiscientos ochenta y siete bolívares (Bs. 53.723.687,00), lo cual genera como resultado el monto debatido en la presente causa, que no es más que la suma de siete millones trescientos ocho mil bolívares con cuarenta y cinco céntimos (Bs. 7.308.000,45), que contrastada con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha en que fue dictada la sentencia apelada (10/01/2007), esto es, Bs. 33.600,00, según Providencia suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, signada con el N° 0007 del 04 de enero de 2006, y publicada la Gaceta Oficial N° 38.350 del 04 de enero de 2006, daba como resultado la cantidad de doscientos diecisiete coma cincuenta unidades tributarias (217,50 U.T.), de lo cual debió concluir el órgano remitente que la cuantía de la causa no alcanzaba las quinientas unidades tributarias (500 UT), vale decir los dieciséis millones ochocientos mil bolívares exactos (Bs. 16.800.000,00) requeridos al efecto para las personas jurídicas.

Derivado de lo anterior, resulta forzoso a esta Sala declarar inadmisible el presente recurso de apelación y, en consecuencia, revocar el auto dictado en fecha 19 de julio de 2007, mediante el cual se oyó en ambos efectos el presente recurso de apelación, así como la aclaratoria dictada el 22 de marzo de 2007 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, sobre la sentencia N° 0001/2007 de fecha 10 de enero de 2007, la cual queda firme. Así se decide.

Además, conforme a los razonamientos expuestos y armonizando lo dispuesto en el artículo 72 del vigente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (publicado en la Gaceta Oficial N° 5.892 Extraordinario, de fecha 31 de julio de 2008), se concluye que de la sentencia que se pretendió oír en apelación, resulta igualmente improcedente su consulta, ya que la cuantía, como se explicó precedentemente, no alcanzaba el quantum al efecto requerido, pues siendo la contribuyente una persona jurídica, el recurso de apelación interpuesto por la representación fiscal procedía sólo si la cuantía de dicha causa excedía de las quinientas unidades tributarias (500 U.T). (Vid sentencia SPA No. 566 de fecha 2 de marzo de 2006, caso: Agencias Generales Conaven, S.A.). Así finalmente se decide.

VII

DECISIÓN

Por las razones expresadas, la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - INADMISIBLE el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia N° 0001/2007 de fecha 10 de enero de 2007, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas que declaró parcialmente el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Aquamarina de la Costa, C.A.

2. - Se REVOCA el auto dictado por el referido Tribunal en fecha 19 de julio de 2007, mediante el cual se oyó en ambos efectos el presente recurso de apelación, así como la aclaratoria dictada en fecha 22 de marzo de 2007 por el Tribunal remitente, sobre el aludido fallo.

3. - NO PROCEDE la consulta. Queda FIRME el fallo apelado.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvanse el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los tres (03) días del mes de junio del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

La Presidenta

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I. ZERPA

Ponente

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

E.G.R.

La Secretaria,

S.Y.G.

En cuatro (04) de junio del año dos mil nueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00802.

La Secretaria,

S.Y.G.