Sentencia nº 01174 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 24 de Noviembre de 2010

Fecha de Resolución24 de Noviembre de 2010
EmisorSala Político Administrativa
PonenteYolanda Jaimes Guerrero
ProcedimientoApelación

MAGISTRADA PONENTE: Y.J.G.

Exp. Nº 2010-0591

Mediante Oficio Nro. 1366-10 de fecha 16 de junio de 2010 el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente Nro. 1729 de su nomenclatura, contentivo de la apelación ejercida el día 15 de igual mes y año por la abogada H.A.M., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 55.302, actuando con el carácter de apoderada judicial del MUNICIPIO SAN D.D.E.C., según se evidencia de instrumento poder apud acta otorgado el 22 de julio de 2009, contra la sentencia definitiva Nro. 0810 del 27 de abril de 2010, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 23 de septiembre de 2008 por el abogado A.J.P.G., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 54.164, actuando con el carácter de representante judicial de la contribuyente RÚSTICOS AUTOMUNDIAL C.A. (RAM), sociedad de comercio inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo en fecha 13 de noviembre de 1985, bajo el N° 17, Tomo 13 A; representación que consta de poder autenticado el 26 de junio de 2007 ante la Notaría Pública Primera de Valencia, Estado Carabobo, anotado bajo el N° 32, Tomo 62 de los libros respectivos.

El aludido recurso contencioso tributario fue incoado contra la Resolución N° DH-RR-004-2008 de fecha 15 de julio de 2008, emanada de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio San D. delE.C., en la que se ratificó el contenido del Acta Fiscal N° DH-AFV-004-2007 del 29 de octubre de 2007 y se impuso el pago de impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, multa y “sanción de recargo”, por el monto total de un millón trescientos noventa y dos mil doscientos cinco bolívares con treinta y un céntimos (Bs. 1.392.205,31).

Mediante auto de fecha 16 de junio de 2010, el Tribunal a quo oyó la apelación en ambos efectos y remitió el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

En fecha 7 de julio de 2010 se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa. Asimismo, se designó Ponente a la Magistrada Y.J.G. y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 28 de julio de 2010, la representación judicial del Municipio San D. delE.C. presentó escrito de fundamentación de la apelación.

En fecha 10 de agosto de 2010, el apoderado judicial de la contribuyente, consignó escrito de contestación a la apelación ejercida por el Fisco Municipal.

El 12 de agosto de 2010, de acuerdo con lo establecido en el artículo 93 de la vigente Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y vencido como se encuentra el lapso para la contestación de la apelación, la presente causa entró en estado de sentencia.

I

ANTECEDENTES

Mediante la Resolución N° DH-RR-004-2008 de fecha 15 de julio de 2008, la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio San D. delE.C. determinó a cargo de la empresa Rústicos Automundial C.A. (RAM), lo siguiente:

1.-La obligación de pagar la cantidad de setecientos cuatro mil ochocientos treinta y cinco bolívares con nueve céntimos (Bs. 704.835,09), por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, “…correspondiente a la actividad 610401 ‘Mayor de Vehículos’ correspondiente a los Ejercicios Económicos del 01 de Julio hasta el 31 de Julio del año 2005, 01 de Enero hasta el 31 de Diciembre del año 2007, de la actividad 620601 ‘Detal de Automóviles, Camiones y Autobuses’ correspondiente a los meses de Junio, Julio, Agosto, Septiembre y Octubre del año 2004 y los meses de Enero, Febrero, Marzo, Junio, Septiembre, Octubre, Noviembre del año 2005 y del 01 de Enero hasta el 31 de de Diciembre del año 2007; actividad 620604 ‘Detal de Repuestos y Accesorios Nuevos y Usados para vehículos’, correspondiente a los meses de Enero, Febrero, Marzo, Abril, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre del año 2004, de los meses de Enero hasta Diciembre del año 2005, el ejercicio económico del año 2006 y el año 2007…”.

2.-Impuso “sanción de recargo” por el monto de ciento treinta y cinco mil seiscientos noventa y ocho bolívares con cuatro céntimos (Bs. 135.698,04), de acuerdo con lo establecido en el “Artículo 120 de la Ordenanza de la Hacienda Pública Municipal, vigente y el Artículo 58 Numeral 2 de la Ordenanza De Actividades Económicas, De Industria, Comercio, Servicios O De Índole Similar Del Municipio San D.V.” (Sic).

3.- Impuso multa por omisión de ingresos por la cantidad de quinientos cincuenta y un mil seiscientos setenta y dos bolívares con dieciocho céntimos (Bs. 551.672,18).

Contra la mencionada Resolución el apoderado judicial de la contribuyente, ejerció el recurso contencioso tributario en fecha 23 de septiembre de 2008, ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, alegando que la Administración Tributaria Municipal incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho al pretender tomar como base imponible los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente cuando ella es concesionaria de las empresas Daimler Chrysler de Venezuela L.L.C y Encava, pues ejerce en el mencionado Municipio las actividades económicas de venta al mayor y de vehículos automotores y venta al detal de repuestos y accesorios para vehículos, por lo que “(…) sólo los ingresos brutos caracterizados conforme a lo dispuesto en el artículo 213 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (…), que mi representada haya obtenido como remuneración o contraprestación a su actividad de comercialización de vehículos como empresa concesionaria, pueden ser considerados a los fines de la cuantificación de la base imponible del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar.” (Destacado del escrito).

Por otra parte, denunció la improcedencia de la multa y recargos, ya que “(…) el supuesto conforme al cual es impuesta la sanción obedece a una omisión de ingresos en la determinación del tributo que pretende la municipalidad, lo cual, como lo señalamos anteriormente, carece de validez jurídica tal aseveración”. Asimismo, expuso que “(…) si bien el Código Orgánico Tributario es de aplicación supletoria al ámbito municipal, la regulación de la materia de infracciones y sanciones está reservada al Poder Nacional por expresa disposición constitucional del artículo 156 numeral 32 de la vigente Constitución, (…)”.

Asimismo, invocó las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria establecidas en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, referente al error de hecho excusable, y en el artículo 171 numeral 3 de la vigente Ley de Impuesto sobre la Renta, por cuanto el reparo fue formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración.

Igualmente, solicitó la aplicación de las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria previstas en el artículo 96 numerales 3 y 6 del vigente Código Orgánico Tributario; a saber, haber presentado la declaración de manera espontánea y oportuna y no haber tenido la intención de haber causado un hecho de tanta gravedad.

Por último, requirió la condenatoria en costas procesales al referido Municipio de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario de 2001, en un diez por ciento (10%) del reparo formulado.

II

DE LA DECISIÓN JUDICIAL APELADA

Mediante sentencia definitiva Nro. 0810 de fecha 27 de abril de 2010, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la apoderada judicial de la sociedad mercantil Rústicos Automundial C.A. (RAM), con fundamento en las razones de hecho y de derecho siguientes:

(…) En atención a lo consagrado en el artículo 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, a los criterios adoptados y decididos en este fallo, y a los alegatos expresados por la recurrente, este juzgador debe proceder, indefectiblemente, a analizar la actividad de concesionaria desarrollada por la contribuyente, la cual es aceptada y reconocida por las partes en este proceso, y en consecuencia, debe también apreciar y valorar el instrumento jurídico que la regula y determina su actuación, (contrato de concesión suscrito por la contribuyente), el cual igualmente ha sido aceptado por ambas partes en este proceso, tal como se advierte de la documentación que riela en autos. (…).

Frente a la afirmación y solicitud formulada por la representación judicial del municipio, este tribunal, tal como lo expresó anteriormente, admite el valor probatorio de los contratos de concesión suscritos por la contribuyente que rielan en autos, ya que los mismos han sido aportados y aceptados en el proceso por ambas partes, mediante la consignación del expediente administrativo instruido por la oficina competente del ejecutivo municipal para el caso de autos, y a través del escrito de promoción de pruebas presentado por la contribuyente. Sobre este último particular, este tribunal, con vista a la solicitud formulada por la representación judicial del municipio que se declare inoficiosa la promoción de prueba testimonial realizada por la recurrente y destinada al reconocimiento del contenido y suscripción de los contratos de concesionarios por ella promovidos como prueba documental, considera procedente tal declaratoria de inoficiosa ya que los referidos contratos habían sido aceptados, apreciados y valorados por la administración tributaria municipal, tal como lo señala su representante en este juicio, y en consecuencia, siendo que los referidos instrumentos contractuales reguladores de la concesión suscrita por la contribuyente, eran los mismos que los promovidos por ella, y por tanto efectivamente era inoficioso el procedimiento de reconocimiento de los referidos contratos ya que los mismos habían adquirido el correspondiente valor probatorio toda vez que, como bien lo señala la representación judicial municipal, el contenido de estos documentos no había sido impugnado ni desconocido por el municipio. Así se decide.

(…)

En este sentido, este tribunal, de los documentos que cursan en los autos, y de los criterios antes expuestos, considera que efectivamente la promoción de la prueba documental presentada por la representación judicial del municipio, constituida por la comunicación suscrita por el ciudadano H.C., el 30 de mayo de 2009 y dirigida a la Dirección de Hacienda a la Alcaldía del Municipio San Diego, aún cuando fue admitida por este tribunal en la etapa procesal correspondiente, no puede ser valorada y apreciada bajo ningún aspecto en el curso de este proceso para demostrar o desvirtuar alguna de las afirmaciones o pretensiones aquí debatidas, por cuanto dicha prueba no fue puesta de conocimiento de la contribuyente en el momento de ser formulado el reparo, ni pudo conocer su existencia durante el curso del sumario administrativo ni al momento de la emisión de la respectiva resolución culminatoria, viéndose por ello imposibilitada de participar en el control de esta prueba; éstas situaciones, sin lugar a dudas, constituyen a juicio de este tribunal, una violación flagrante al derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente. Así se decide.

(…)

Considera este tribunal que, del contenido de las cláusulas expresadas en los contratos, algunas antes transcritas, se advierte la forma operativa de la actividad económica desarrollada por la recurrente en su carácter de concesionaria, la cual implica la obligación de vender en forma exclusiva los productos de DAIMLERCHRYSLER DE VENEZUELA L.L.C y ENCAVA en su establecimiento comercial, así como prestar los servicios necesarios que de la comercialización de esos productos surja. Para ello la concesionaria recurrente, RUSTICOS AUTOMUNDIAL C.A., recibe de las empresas que otorgan la concesión, un determinado número de unidades de bienes para ser comercializados dentro de un plazo fijado, debiendo conseguir compradores para los productos con sus propios esfuerzos y recursos, y notificar a las empresas concedentes la negociación con el consumidor final. Asimismo se advierte que corresponde a la concesionaria la responsabilidad con respecto a las garantías del producto vendido.

(…)

En consecuencia, considera este tribunal que del contenido de los contratos de concesión y de la actividad ejercida por la contribuyente en ejecución de los mismos, la concesionaria recurrente desarrolla una labor de intermediación comercial tendente a establecer un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las empresas ensambladoras y el consumidor final, en el cual subyace una encomienda, a la concesionaria, de promover y realizar la venta de los productos de las ensambladoras concedentes, en las cantidades, tiempo y condiciones previstas en los contratos de concesión que rielan en autos; conforme a las instrucciones que ellas les imparten, y considerando las políticas de venta y precios indicadas por estas ensambladoras. Así se decide.

Igualmente, en vista de todo lo antes expuesto, este tribunal considera pertinente reconocer y declarar la existencia de elementos comunes o similares entre las actividades desarrolladas en ejecución de los contratos de concesión suscritos por la contribuyente concesionaria con las ensambladoras, y las desarrolladas sobre la base de otras contrataciones mercantiles categorizadas bajo la denominación de contratos de empresas empleados igualmente para la intermediación en la circulación de bienes, como es el caso de los contratos de consignación, de agencia, de franquicia, entre otros.

Dada la condición de concesionaria de la contribuyente, y declarado por este tribunal las implicaciones jurídicas que se derivan de los contratos de concesión por ella suscritos, el siguiente punto a dilucidar es lo relativo al régimen jurídico tributario aplicable a la contribuyente para cuantificar la base imponible que debe ser utilizada para la determinación del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar.

(…)

Por cuanto en el artículo 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal se establece una base imponible específica para la determinación del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio o de índole similar, y se dispone que ‘... En el caso de agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguros, agencias de viajes, y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones que sean percibidas…’ (subrayado por el juez), es fundamental que este tribunal determine si la remuneración obtenida por la contribuyente en virtud del ejercicio de su actividad comercial como concesionaria de las ensambladoras arriba identificadas, guarda similitud con las remuneraciones obtenidas por quienes ejercen las actividades expresamente enumeradas en esta disposición legal.

Del contenido de esa norma, como ya ha sido expresado en el presente fallo, se advierte que el legislador adoptó un método calificador o de selección de actividades, de carácter enunciativo, evidenciado en la redacción del dispositivo, ya que en él no se agota la enumeración de las actividades expresamente señaladas como susceptibles de utilizar la base imponible específica. Por el contrario, la norma abre la posibilidad del empleo de esa base por aquellos contribuyentes que ejerzan otras actividades, allí no enumeradas, pero condicionadas a que las remuneraciones, honorarios u otras retribuciones o proventos que perciban por tal ejercicio, sean de carácter similar al percibido por quienes ejercen las actividades económicas expresamente señaladas en este artículo.

(…)

De las especiales características del ingreso o remuneración percibidos por el ejercicio de la actividad económica derivada de la concesión comercial y de su similitud con las remuneraciones obtenidas por el desempeño de cualquiera de las actividades expresamente señaladas en el artículo 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, este tribunal concluye, que sin lugar a dudas la contribuyente concesionaria sí califica jurídicamente en el supuesto previsto en dicha norma a saber: ‘…demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares…’, y en consecuencia, sólo se debe considerar como ingreso bruto, a los efectos de la configuración de su base imponible, esas remuneraciones similares por ellas percibidas. Así se declara.

(…)

En atención a los criterios expuestos, y de conformidad a lo previsto en el artículo 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, este tribunal considera que en el caso de autos, sólo los ingresos brutos obtenidos por la concesionaria como remuneración o contraprestación a su actividad de comercialización de los productos, pueden ser considerados a los fines de la conformación de la base imponible para la determinación del impuesto de actividades económicas de industria, comercio y servicio y de índole similar. Tales ingresos serán los constituidos por el margen de comercialización que resulte de la diferencia del precio del bien establecido por la ensambladora concedente como precio de promoción al concesionario y el precio de venta del producto al consumidor final. En consecuencia sólo los ingresos que se ajusten a los criterios antes señalados, califican como ingresos brutos a los efectos del cálculo de la base imponible para la determinación del impuesto generado por la actividad que desarrolla en su condición de concesionaria. Así se decide.

En cuanto a la solicitud formulada por la representación judicial del Municipio San Diego, en el sentido de que se declare que la contribuyente recurrente no es comisionista de la ensambladora, sino un comerciante independiente que actúa por cuenta propia y a su propio riesgo, por cuanto compra los productos a un precio y los revende al público en otro, este tribunal, con base a los criterios expuestos considera improcedente tal solicitud ya que de los contratos se evidencia el carácter de concesionaria de la contribuyente, la cual tiene expresamente reconocido un status de contratista independiente que actúa como negocio independiente y por cuenta propia. A ello habría que agregar que la recurrente no ha pretendido o alegado en este proceso el carácter de comisionista en el ejercicio de su actividad comercial. Así se decide.

(…)

Por todos los criterios expuestos, este tribunal considera que la administración tributaria del Municipio San D. delE.C., para la valoración de la base imponible a los fines de la determinación del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, tenía que aplicar, indefectiblemente, lo dispuesto en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, especialmente, lo consagrado en su artículo 210, dada su aplicación preferente y obligatoria a cualquiera disposición municipal, así como los criterios jurisprudenciales emitidos por el M.T., referidos al caso de autos y señalados en este fallo; y con base a ello, valorar la naturaleza y características de los ingresos brutos percibidos por la contribuyente en razón de su actividad comercial como concesionaria; en lugar de aplicar lo establecido en las ordenanzas reguladoras de ese impuesto, aplicables según su vigencia temporal, para formular el reparo contenido en la resolución impugnada. Así, la transgresión a lo dispuesto en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, y en particular, lo previsto en el artículo 210, evidenciada en la resolución administrativa identificada con el N° DH-RR-004-2008 del 15 de julio del año 2008, dictada por el Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio San D. delE.C., muestra, sin lugar a dudas, una actuación administrativa contraria a derecho, y afectada del vicio de falso supuesto de derecho, que al no haber sido subsanado por ninguna autoridad administrativa municipal competente para ello, este sentenciador debe declarar la nulidad absoluta de la resolución impugnada antes identificada, en virtud de lo establecido en los artículos 19 y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se decide.

En vista de la nulidad absoluta declarada, este tribunal estima inoficioso entrar a conocer y emitir el pronunciamiento respectivo, sobre la legalidad o ilegalidad de las sanciones impuestas a la contribuyente (…).

Por las razones expresadas, este Tribunal (…) declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por (…) la sociedad mercantil RUSTICOS AUTOMUNDIAL C.A. (RAM), (…).

2) NULA la Resolución Culminatoria del Sumario Nº DH-RR-004-2008, del 15 de julio de 2008, emanada de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del MUNICIPIO SAN D.D.E.C..

3) CONDENA al pago de las costas procesales al MUNICIPIO SAN D.D.E.C. en una cantidad equivalente al tres por ciento (3%) del monto del reparo, por haber sido vencido totalmente en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario

. (Destacado del fallo apelado).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

Mediante escrito de fecha 28 de julio de 2010 la abogada H.A.M., antes identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial del Municipio San D. delE.C., fundamentó ante esta Alzada la apelación ejercida contra el fallo descrito en el capítulo precedente, alegando lo siguiente:

1.- Inmotivación

Señala que la sentencia recurrida adolece del referido vicio “…por lo que no es exhaustiva, al ignorar el pedimento de la representación judicial del Municipio San Diego, de no valorar el contrato de concesión celebrado entre DAIMLER CHRYSLER DE VENEZUELA L.L.C.; ENSAMBLAJE DE CARROCERÍAS VALENCIA C.A. (ENCAVA) y la recurrente RÚSTICOS AUTOMUNDIAL C.A. El Juez supone que el contrato ha sido aceptado, cuando la aceptación debe ser expresa y eso en ningún momento ocurrió, al contrario se solicitó no fuera valorado el reconocimiento en contenido y firma de una persona que no aparece suscribiendo el contrato, por lo que hace que ese acto sea nulo y sin fundamento. Al ser reconocido por una persona distinta del que firmó el referido contrato, el mismo no puede ser valorado por el Tribunal, ya que no fue aceptado por el Municipio San Diego…”.

  1. - Incongruencia positiva

    Denuncia que el Tribunal a quo incurrió en el aludido vicio por cuanto desechó una documental contenida en el expediente administrativo, consistente en una “comunicación de fecha 1° de junio de 2009, suscrita por el ciudadano H.C., actuando con el carácter de apoderado de la sociedad mercantil CHRYSLER DE VENEZUELA L.L.C dirigida a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio San Diego, Estado Carabobo”, a pesar de que en la oportunidad de decidir la oposición a dicha prueba, la admitió mediante auto del 15 de junio de 2009, y reservó su valoración en la definitiva.

    En tal sentido, expone que “…el expediente administrativo debe ser valorado como un todo, ya que con él se busca la verdad, la parte contra quien obre dicha prueba tuvo la oportunidad de impugnarla cuando fue llevada al expediente administrativo…”, y “…si el contribuyente no alegó su impugnación a la prueba dentro del proceso administrativo ya no puede alegarla en el Contencioso Tributario pues prescribió la oportunidad procesal para ello”.

    Sobre el mencionado documento agrega que éste fue suscrito “…por el ciudadano H.C., no como particular sino en su carácter de Apoderado de la empresa DAIMLER CHRYSLER DE VENEZUELA C.A., que es proveedora de la contribuyente y en todo caso (…), de conformidad con el Código Orgánico Tributario, hasta con la información suministrada por un tercero la Administración Tributaria puede fundamentar sus actos”.

  2. -Incongruencia negativa: silencio de pruebas

    Alega que el fallo apelado incurrió además en el aludido vicio por cuanto omitió realizar un examen de las probanzas consignadas por el Municipio San D. delE.C., específicamente las “…copias simples de Facturas, Balances de Comprobación y Declaración de Ingresos Brutos para Contribuyentes Permanentes correspondientes a RUSTICOS MUNDIAL C.A., constantes de CIENTO CUATRO (104) folios, identificados ‘D’, Pieza 2”, mencionadas en el “Capítulo II del Escrito de Promoción de Pruebas”, con las cuales se pretende demostrar que la contribuyente ejerce la actividad de compra-venta de vehículos mediante la cual obtiene ingresos, “erradicando la existencia de cualquier figura de comisionista o concesionario”.

  3. - Fondo del asunto: falso supuesto

    La representación del Fisco Municipal discrepa del criterio sostenido por el tribunal de instancia, toda vez que considera que la contribuyente “…es comerciante independiente que efectúa su actividad bajo su cuenta y riesgo; existiendo un contrato de compra-venta suscrito entre RÚSTICOS AUTOMUNDIAL, S.A. y las compañías DAIMLER CHRYSLER DE VENEZUELA, L.L.C. y ENSAMBLAJE DE CARROCERÍAS VALENCIA C.A. (ENCAVA), en el cual éstas últimas venden sus productos a RÚSTICOS AUTOMUNDIAL, S.A. y éste los ingresa en su patrimonio a través del inventario y posteriormente lo vende al público consumidor; distinto a la actividad que se lleva a cabo por una concesionaria que vende el vehículo por su concedente, éste recibe el precio y posteriormente paga una comisión a la concesionaria”.(Destacado del texto).

    En conexión con lo anterior, agrega que tampoco está de acuerdo con equiparar “…la actividad desarrollada por las concesionarias a las actividades de las agencias de publicidad, administradoras, corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguros, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares…”, en razón de que “…las concesionarias son comerciantes independientes que efectúa su actividad comercial bajo su cuenta y riesgo; existiendo un contrato de compra-venta entre RÚSTICOS AUTOMUNDIAL, S.A. y las compañías DAIMLER CHRYSLER DE VENEZUELA L.L.C. y ENSAMBLAJES DE CARROCERÍAS VALENCIA C.A. (ENCAVA) en los cuales éstos venden sus productos a RÚSTICOS AUTOMUNDIAL, S.A. quien a su vez los vende al público consumidor”.

    Por los argumentos expresados, solicita se declare con lugar el recurso de apelación y, en consecuencia, se revoque la decisión que declaró con lugar el recurso contencioso tributario de autos.

    IV

    CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

    El 10 de agosto de 2010 el abogado A.J.P.G., antes identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente, consignó escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por la representación judicial del Municipio San D. delE.C.. En dicho escrito expone lo siguiente:

  4. - Inmotivación

    Rechaza el indicado vicio “…ya que se advierte que el sentenciador, sí expuso, clara y detalladamente, las razones de hecho y de derecho que a su juicio consideró como válidas y pertinentes para valorar y apreciar jurídicamente, a los fines de la decisión, los contratos de concesión comercial promovidos como pruebas, cursantes en autos”.

    2.- Incongruencia positiva

    Objeta el alegato esgrimido por la representación del Fisco Municipal, acerca del mencionado vicio, por cuanto estima que “…de la normativa consagrada en el Código Orgánico Tributario y en el Código de Procedimiento Civil, regulatorias de la libertad probatoria y de los medios de pruebas, se advierte con claridad que el Tribunal frente a la oposición formulada por la representación judicial de la contribuyente para que no se admitiera la prueba documental promovida por el apoderado judicial del Municipio, referida a la comunicación suscrita en fecha 1 de junio de 2009, por el ciudadano H.C., actuando como apoderado de la empresa Chrysler de Venezuela L.L.C, imperativamente debía admitirla, como en efecto lo hizo, reservándose su apreciación y valoración al momento de que se dictase sentencia definitiva”, lo cual “…no le impedía, (…) al sentenciador al momento de emitir el fallo definitivo, valorar esta prueba en cuestión, determinar la validez jurídica de la misma, y precisar su incidencia en esa sentencia en la cual se pronunciará sobre la legalidad del acto impugnado”.

    En este orden de ideas manifiesta que en la sentencia apelada “…existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas alegadas por las partes intervinientes en el proceso, y por tanto, de su contenido se advierte con claridad, que esta decisión no modificó la controversia judicial debatida, puesto que resolvió únicamente lo pretendido por las partes…”.

    En cuanto al argumento expuesto por la apelante según el cual el procedimiento administrativo era la oportunidad para impugnar la comunicación suscrita por el ciudadano H.C. y no durante el recurso contencioso tributario, expresa que “…carece de veracidad y de sustento jurídico ya que [su] representada no podía tener conocimiento de dicha comunicación, durante la instrucción del procedimiento administrativo, y en razón de ello, estaba imposibilitada para desvirtuarla e impugnarla, ya que la misma, como consta en autos, fue emitida por el ciudadano H.C. con posterioridad a la fecha en que se dictó la resolución (sic) Culminatoria, y aún más a la fecha de interposición del recurso contencioso tributario que generó la sentencia apelada…”. (Agregado de la Sala).

    En relación a la afirmación de la representante judicial del Municipio San D. delE.C., “…en el sentido que si bien la antes referida prueba documental, no fue suscrita por una persona que obliga a la recurrente, en éste (sic) caso, en su criterio, hay que tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 123, 124 y 180 del Código Orgánico Tributario”, reproduce el extracto del fallo apelado donde se da respuesta al referido alegato.

  5. - Incongruencia negativa: silencio de pruebas

    Niega que el a quo haya incurrido en el vicio denunciado, pues según alega el apoderado judicial de la contribuyente, el sentenciador de instancia “…sí examinó y apreció las pruebas promovidas por ambas partes en el proceso, entre las cuales se encuentran las facturas presentadas por las partes, lo cual se advierte de la afirmación contenida en el fallo (…). Así, el hecho de que el juez, no obstante haber evaluado y analizado estas facturas al igual quer (sic) otras probanzas, no haya emitido un pronunciamiento específico, a los efectos de la decisión tomada con respecto al asunto principal debatido, no significa que silenció una prueba como alega la apoderada judicial del Municipio, sólo que consideró fundamental, (…), por el tema decidendum planteado en esta causa, darle prioridad y amplitud en la apreciación y valoración al contenido de los contratos de concesión comercial suscrito por la contribuyente aceptado por ambas partes y a los efectos jurídicos que de ellos se derivaban, lo cual no se derivaría de la información mostrada en las facturas expedidas por la contribuyente o concesionaria, según fuese el caso, por la adquisición o venta de bienes comercializados por la contribuyente en cumplimiento del contrato de concesión…”.

  6. -Fondo del asunto: falso supuesto

    Respecto al carácter de comerciante independiente de la contribuyente, que presuntamente realiza su actividad económica bajo su cuenta y riesgo, explica que “…la relación comercial entre RUSTICO AUTOMUNDIAL C.A. y las empresas ensambladores DAIMLER CHRYSLER DE VENEZUELA, L.L.C; y ENSAMBLAJE DE CARROCERÍAS VALENCIA C.A. (ENCAVA), no deriva de un contrato de compra-venta, sino de un contrato de Concesión Comercial, tal como se advierte de las cláusulas contenidas en los convenios suscritos, asi (sic) como de la naturaleza jurídica y de la forma operativa que de ellas deriva, tal como lo apreció y dictaminó el a-quo al analizar exhaustivamente, y valorar jurídicamente las cláusulas contenidas en los referidos contratos suscritos por [su] representada”.(Agregado de la Sala).

    Finalmente, solicita se declare sin lugar la apelación del Fisco Municipal, se confirme la sentencia impugnada y se condene en costas al Municipio San D. delE.C..

    V

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    Corresponde a esta Sala pronunciarse respecto de la apelación interpuesta por la representación judicial del Municipio San D. delE.C., contra la sentencia definitiva Nro. 0810 del 27 de abril de 2010, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto.

    Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado, las alegaciones presentadas por el Fisco Municipal y los argumentos de la contribuyente, se desprende que la controversia queda circunscrita a decidir respecto a lo siguiente: i) inmotivación, ii) incongruencia positiva, iii) incongruencia negativa por silencio de pruebas y iv) falso supuesto de hecho al considerar el a quo que la contribuyente actúa como “comisionista” y no como un “comerciante independiente”.

    Delimitada así la litis, pasa esta Sala a decidir las referidas denuncias en el orden enunciado.

    A.- Vicios de forma

  7. - Inmotivación de la sentencia

    Al respecto, indicó la representación judicial del Fisco Municipal que la sentencia apelada ignoró la solicitud planteada referente a que no se valorara el contrato de concesión, ya que no fue aceptado ni reconocido por el Municipio San D. delE.C..

    En tal sentido, señaló el apoderado judicial de la sociedad mercantil Rústicos Automundial C.A. (RAM), que tal afirmación carece de fundamentación, ya que el a quo sí expuso las razones de hecho y derecho que consideró suficientes para valorar y apreciar los contratos de concesión.

    Así, esta Sala observa que la motivación como requisito de forma de la sentencia prevista en el artículo 243, ordinal 4° del Código de Procedimiento Civil, constituye uno de los principios rectores de la actividad jurisdiccional, a través de la cual los jueces deberán señalar en cada caso el fundamento expreso que da lugar a su decisión, mediante la exposición de los fundamentos o motivos que la soportan. En efecto, la motivación de la sentencia representa un mecanismo que permite al justiciable conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas de la decisión.

    Por el contrario, se incurre en inmotivación cuando no se permite conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyen las bases o motivos en que se apoyó el juez para dictar la decisión, debido a la falta de fundamentos que la soportan, ocasionando en consecuencia, la nulidad de la sentencia proferida.

    En tal sentido, esta Sala Político-Administrativa, en sentencia Nº 00624 de fecha 10 de junio de 2004, (Caso: Servicios y Suministros Eléctricos Servieleca C.A.), reiterada, entre otras, en las decisiones Nros. 00801 del 9 de julio de 2008 (Caso: Autocam, C.A.) y 00989 del 20 de octubre de 2010 (Caso: Auto Mundial S.A.), destacó lo siguiente:

    En cuanto al vicio de inmotivación de la decisión apelada, la doctrina y la jurisprudencia han sostenido que consiste en el señalamiento de las diferentes razones y argumentaciones que el juzgador ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la parte dispositiva de la sentencia. Asimismo, se ha interpretado que el vicio y falta de motivación del fallo, radica en la falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos o exiguos

    .

    Ahora bien, circunscribiendo el análisis al caso de autos, se observa que el a quo en su sentencia señaló respecto al argumento planteado por la representación judicial del Fisco Municipal en relación a que no se valorara el Contrato de Concesión suscrito entre la contribuyente y las empresas Daimler Chrysler de Venezuela LLC y Ensamblaje de Carrocerías Valencia C.A. (ENCAVA), lo siguiente:

    Así, de la documentación que corre inserta en autos, (folios 186 y siguientes de la primera pieza) se advierte la existencia de dos contratos de concesionario suscrito (sic) por la contribuyente RUSTICOS AUTO MUNDIAL C.A. con DAIMLER CHRYSLER DE VENEZUELA LLC y ENSAMBLAJES DE CARROCERIA VALENCIA C.A. (ENCAVA), respectivamente, los cuales son aceptados por ambas partes, tal como se advierte tanto del escrito de promoción de pruebas promovido y evacuado por la contribuyente, como del escrito de informes presentado por el representante judicial del Municipio. En dicho escrito de informes se expresa, en primer término, que en los contratos suscritos por la contribuyente, que forman parte del expediente administrativo de RUSTICOS AUTO MUNDIAL S.A. (sic), existen cláusulas que favorecen al Municipio San Diego; y en segundo término que ‘…merece especial señalamiento el hecho que la Alcaldía del Municipio San Diego no ha impugnado ni desconocido el contenido de los (sic) documentales que se pretendieron reconocer por la recurrente. Por ell (sic) contrario, ha extraído de éstos elementos que han sido oportunamente empleados para ilustrar el criterio del juzgador, en el sentido de la determinación cierta de los atributos comerciales de la recurrente. Por ello, se estima inoficiosa tal promoción y así debe ser declarado en la definitiva’.

    Frente a la afirmación y solicitud formulada por la representación judicial del municipio, este tribunal, tal como lo expresó anteriormente, admite el valor probatorio de los contratos de concesión suscritos por la contribuyente que rielan en autos, ya que los mismos han sido aportados y aceptados en el proceso por ambas partes, mediante la consignación del expediente administrativo instruido por la oficina competente del ejecutivo municipal para el caso de autos, y a través del escrito de promoción de pruebas presentado por la contribuyente

    . (Destacado de esta Sala).

    Así las cosas, se observa del examen del fallo supra trascrito, que en el caso particular se expresaron efectivamente los razonamientos o motivos que llevaron al juez de instancia a tal decisión; es decir, en la recurrida se consideró que los contratos de concesión eran aceptados al destacar que fueron traídos a los autos por ambas partes, a saber; mediante promoción por parte de la contribuyente y por consignación del expediente administrativo por el Fisco Municipal.

    Asimismo, considera esta Sala que el Municipio San D. delE.C. no se opuso a la admisión de la prueba objetada, por el contrario, la trajo a los autos con la consignación del expediente administrativo e hizo valer en su escrito de informes (folios 260 al 262 de la cuarta pieza del expediente judicial) las cláusulas del contrato que supuestamente favorecen al mencionado Municipio, por lo que resulta ilógico alegar en defensa unas estipulaciones contractuales de las que supuestamente se desprende que la contribuyente vendía los vehículos por cuenta propia, y al mismo tiempo denunciar que dicha convención no ha sido aceptada como prueba por el Fisco Municipal.

    En virtud de lo antes expuesto, no se advierte del contenido del fallo apelado una violación a lo establecido en el artículo 243, ordinal 4° del Código de Procedimiento Civil, por lo que debe esta Sala desechar el vicio de inmotivación denunciado. Así se declara.

  8. - Incongruencia positiva

    Alegó la representante judicial del referido Municipio que la sentencia recurrida incurrió en el vicio de extrapetita, ya que se pronunció sobre un hecho no alegado por la recurrente, tal como lo fue el rechazo a la prueba documental constituida por la comunicación de fecha 30 de mayo de 2009, enviada por el ciudadano H.C. a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio San D. delE.C., actuando con el carácter de apoderado judicial de la empresa Chrysler de Venezuela LLC, la cual había sido admitida en el auto dictado por el a quo el 15 de junio de 2009.

    Al respecto, ha sido criterio de este M.T. que la sentencia para ser válida y jurídicamente eficaz, debe ser autónoma, es decir, tener fuerza por sí sola; debe en forma clara y precisa resolver todos y cada uno de los puntos sometidos a su consideración, sin necesidad de nuevas interpretaciones, ni requerir del auxilio de otro instrumento; elementos estos cuya inobservancia en la decisión infringiría el principio de exhaustividad, el cual se origina cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes intervinientes en el proceso, manifestándose tal vicio cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Acarreando el primer supuesto una incongruencia positiva y, en segundo lugar, una incongruencia negativa. (Vid. Sentencias Nros. 00816, 00753 y 00692 del 29 de marzo de 2006, 17 de mayo de 2007 y 14 de julio de 2010, casos: Industrias del Maíz, C.A., Praxair Venezuela, C.A. y Struktura, C.A., respectivamente).

    Así, en lo que respecta a la incongruencia positiva, se presenta bajo dos modalidades, a saber:

    i) Ultrapetita: la cual se manifiesta en un exceso de jurisdicción del juzgador al decidir cuestiones planteadas en la litis, concediendo o dando a alguna parte más de lo pedido.

    ii) Extrapetita: la cual se presenta cuando el juez decide sobre alguna materia u objeto extraño al constitutivo de la controversia, concediendo a alguna de las partes una ventaja no solicitada.

    Ahora bien, en el caso de autos se debe enfatizar la particular circunstancia advertida en el fallo recurrido en cuanto a la solución dada a la controversia de autos; y en tal sentido, debe señalarse que de la simple lectura de la recurrida se advierte que si bien había admitido la prueba documental antes mencionada, consideró procedente analizar lo relativo a su validez en la sentencia definitiva, y conforme a lo previsto en el artículo 431 del Código de Procedimiento Civil, desecharla por no haber sido ratificada en juicio por el tercero que no era parte en el juicio, en este caso, por el ciudadano H.C., actuando en su carácter de apoderado judicial de la empresa Chrysler de Venezuela LLC, aunado a que dicha prueba no fue puesta en conocimiento de la contribuyente durante el procedimiento administrativo, lo cual le impidió ejercer su control, violando con ello el derecho a la defensa y al debido proceso de la sociedad mercantil Rústicos Automundial C.A. (RAM).

    Así, estima esta Sala que el juez contencioso tributario al admitir una prueba en la oportunidad procesal correspondiente, puede posteriormente en el momento de efectuar el análisis de mérito y la valoración de aquélla, examinar su legalidad y desecharla por ser contraria a la ley, inconducente o impertinente.

    En razón de lo expuesto, se estima que dicho análisis no implicó conceder a la parte una ventaja no solicitada, pues el pedimento de la contribuyente de que fuera declarada inadmisible dicha prueba, aun cuando fue rechazado al momento de la admisión por parte del a quo, no limita la potestad que siempre tiene el juez de apreciarla y valorarla al momento de dictar la sentencia definitiva.

    Sobre la base de lo anteriormente indicado, a juicio de esta M.I. tal circunstancia no constituye un exceso por parte del juzgador a quo, ya que no se extralimitó en su labor al desechar en la definitiva una prueba admitida con anterioridad, por lo que resulta infundada la denuncia de incongruencia positiva así como la pretendida violación del artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. Así se declara.

  9. - Incongruencia negativa

    En cuanto al vicio de incongruencia negativa por silencio de pruebas, esta Alzada ha señalado que éste se presenta cuando el Juez al momento de tomar su decisión, no efectúa el correspondiente análisis de valoración de los elementos probatorios aportados al proceso por las partes, a fin de ponderar las defensas de cada una de ellas con los hechos y las normas aplicables al caso. (Vid., sentencias de esta M.I. dictadas bajo los Nos. 00162 y 00084 de fechas 13 de febrero de 2008 y 27 de enero de 2010, casos: Latil Auto, S.A. y Quintero y Ocando, C.A.).

    Esta Sala Político-Administrativa, con relación al mencionado vicio, mediante decisión No. 04577 de fecha 30 de junio de 2005, caso: L.R.Á. contra Banco de Venezuela S.A.C.A., Banco Universal, estableció lo siguiente:

    (…) cabe destacar que aun cuando el mismo no está configurado expresamente como una causal de nulidad en el artículo 244 del Código de Procedimiento Civil, sin embargo, la Sala estima que cuando se silencia una prueba en sede judicial, bien porque no se menciona o no se analiza ni juzga sobre su valor probatorio, explicando las razones del por qué se aprecia o se desestima, para luego y a partir de allí, establecer hechos o considerar otros como no demostrados, se infringe el ordinal 4° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, ya que el juez no estaría expresando las razones de hecho y de derecho en que fundamenta su fallo.

    En efecto, el juez tiene la obligación de analizar todos los elementos probatorios cursantes en autos, aun aquellas que a su juicio no fueren idóneas para ofrecer algún elemento de convicción, expresándose siempre cuál sea el criterio del juez respecto de ellas, de conformidad con lo establecido en el artículo 509 del Código de Procedimiento Civil, al no realizarse la debida valoración de los medios probatorios, el juez no expresa las razones de hecho y de derecho que motivan el fallo. (…).

    No obstante, esta obligación del juez no puede interpretarse como una obligación de apreciación en uno u otro sentido, es decir, el hecho de que la valoración que haga el juez sobre los medios probatorios para establecer sus conclusiones, se aparte o no coincida con la posición de alguna de las partes procesales, no debe considerarse como silencio de prueba; por el contrario, sólo podrá hablarse de silencio de pruebas, cuando el Juez en su decisión, ignore por completo, no juzgue, aprecie o valore algún medio de prueba cursante en los autos y que quede demostrado que dicho medio probatorio pudiese, en principio afectar el resultado del juicio (…)

    . (Destacado de la Sala).

    En armonía con lo señalado, es preciso referir que esta M.I. ha sostenido que tanto en el procedimiento administrativo como en el judicial, el efectivo cumplimiento del derecho a la defensa y al debido proceso impone que se cumplan con estricta rigurosidad todas las fases o etapas en las cuales las partes involucradas tengan iguales oportunidades para formular alegatos y defensas, así como controlar las pruebas que cada una promueva para demostrar sus argumentos o pretensiones; lo contrario constituye una alteración en el derecho de igualdad de las partes, que violenta la esencia misma del proceso. (Vid., sentencias Nos. 00479 y 00084 de fechas 23 de abril de 2008 y 27 de enero de 2010; casos: Tenería Primero De Octubre, C.A. y Quintero y Ocando, C.A.).

    Circunscribiendo el análisis al caso de autos, se observa que la representación judicial del Fisco Municipal alegó que el a quo no efectuó un examen de las facturas de ventas de los vehículos, así como los balances de comprobación y las declaraciones de ingresos brutos para contribuyentes permanentes correspondientes a la contribuyente, por lo que adolece del vicio de silencio de pruebas.

    Ahora bien, de la revisión de la sentencia recurrida, observa esta Sala que al momento de exponerse los argumentos del Municipio San D. delE.C., señaló la decisión apelada lo siguiente:

    (…) Del legajo en referencia, se llamó la atención del juzgador para que resultaran analizados en su proporción probatoria:

    (…)

    3.- Copias simples de Facturas, Balances de Comprobación y Declaración de Ingresos Brutos para Contribuyentes Permanentes correspondientes a RÚSTICOS AUTOMUNDIAL C.A., constante de CIENTO CUATRO (104) folios útiles, donde se evidencia ciertamente el ejercicio de actividades de compra-venta de vehículos mediante las cuales obtiene ingresos por tales conceptos

    .

    De lo anterior, se desprende que aun cuando no hubo un análisis específico respecto de los mencionados instrumentos, se constata que el Juez a quo los apreció al llevar a cabo el examen al fondo del asunto debatido. En efecto, al concluir su motivación expresó lo que de seguidas se transcribe:

    En este orden de ideas, este tribunal estima pertinente destacar que de los alegatos formulados por la contribuyente y de los medios probatorios presentados por ello, no desvirtuado (sic) ni objetado (sic) por la representación judicial del Municipio San Diego, se observa que los ingresos declarados por la contribuyente como ingresos brutos para cuantificar su base imponible a los fines de determinar el impuesto, expresa la diferencia entre el precio neto asignado al concesionario por la empresa ensambladora, y el precio de venta del bien al consumidor final, circunstancia que igualmente es reconocida por la administración tributaria cuando al momento de realizar la fiscalización de la contribuyente expresa en el acta fiscal del 22 de mayo de 2008, ya referida, que ‘…como se comprueba en las facturas de compra y venta de la contribuyente, el cálculo que la misma realiza para determinar la base imponible es restando el costo de adquisición al ensamblador a la venta final del vehículo, tal resultado es lo que la Contribuyente declara como sus Ingresos Brutos….’. (Destacado de la Sala).

    Con fundamento en lo señalado, no se advierte del fallo apelado una falta de valoración de las pruebas consignadas en instancia por la representación del Fisco Municipal, que pudiese implicar una modificación de los términos de la controversia judicial debatida, razón por la cual se desecha la denuncia de incongruencia negativa por silencio de pruebas. Así se declara.

    B.- Fondo del asunto: falso supuesto

    Alegó la representación judicial del Municipio San D. delE.C. como denuncias de fondo que el juez a quo incurrió en el vicio de falso supuesto, ya que la contribuyente es “comerciante independiente” que efectúa su actividad bajo su cuenta y riesgo, por lo que no puede considerarse como un concesionario equiparado a las “agencias de publicidad, administradoras, corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguros, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones…”.

    Delimitado el mérito de la cuestión controvertida, pasa esta Alzada a decidir y a tal efecto observa que resulta pertinente analizar la regulación del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, conforme a lo establecido en los artículos 209 y 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2006, referente a su base imponible y a la forma de su cuantificación, los cuales disponen lo siguiente:

    Artículo 209: La base imponible del impuesto sobre actividades económicas está constituida por los ingresos brutos efectivamente percibidos en el período impositivo correspondiente por las actividades económicas u operaciones cumplidas en la jurisdicción del Municipio o que deban reputarse como ocurridas en esa jurisdicción de acuerdo con los criterios previstos en esta Ley o en los acuerdos y convenios celebrados a tales efectos.

    Artículo 210: Se entiende por ingresos brutos todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas, siempre que no se esté obligado a restituirlos a las personas de quienes hayan sido recibidos o a un tercero y que no sean consecuencia de un préstamo o de otro contrato semejante.

    En el caso de agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguro, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas.

    Ahora bien, el hecho imponible del tributo objeto de análisis está constituido por la realización de actividades lucrativas dentro del ámbito territorial de un Municipio. Asimismo, conforme a la normativa transcrita la base imponible se configura, como regla general, por los ingresos brutos.

    De igual modo se observa que el legislador dejó establecido lo siguiente: 1) el período impositivo coincidirá con el año civil; 2) la base imponible estará conformada por los ingresos brutos percibidos durante el ejercicio gravable; 3) el ingreso bruto estará conformado por los proventos o caudales recibidos por la contribuyente de manera regular; 4) los ingresos serán gravados en la medida en que estén relacionados con la actividad habitual o el giro económico realizado por la contribuyente, siempre que no esté obligado a restituirlos.

    El avance de las referidas normas consiste en dejar establecidos en la ley especial los parámetros esenciales que deberán ser considerados por las ordenanzas municipales al regular el referido tributo, contribuyendo así a la necesaria armonización tributaria. (Vid., sentencia 01442 del 8 de octubre de 2009, caso: Banco Plaza, C.A.).

    Planteado lo anterior, esta Sala estima necesario establecer si la contribuyente posee el carácter de “comisionista” o “concesionaria” o por el contario, es un “comerciante independiente”, con el objeto de determinar cuál es la base imponible que debe utilizarse para el cálculo del impuesto sobre actividades económicas, de industria, comercio, servicios e índole similar, para lo cual es pertinente citar los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyos textos disponen lo siguiente:

    Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente

    .

    Artículo 379.- Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza

    .

    Artículo 385.- El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad.

    En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente

    .

    Artículo 386.- El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones

    .

    Artículo 389.- El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato

    .

    Artículo 395.- Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidieren viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario

    .

    Esta forma de intermediación en criterio de esta Sala, posee fundamentalmente dos características, a saber: i) es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las automotrices y los consumidores finales, pues las comisionistas una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y ii) transferir a la comisionista la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios. (Vid. Sentencias de esta Sala Político-Administrativa Nros. 00228 y 00480 de fecha 27 de febrero de 2008 y 22 de abril de 2009, casos: Auto King, C.A. y Tecniauto, C.A.).

    Es por ello, que en el fondo de los respectivos contratos de comisión siempre subyace una encomienda a cargo de la comisionista, consistente en la venta o distribución en forma exclusiva de vehículos, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del vehículo previamente fijado por la empresa fabricante de los vehículos automotores. (Vid. Sentencias de esta Sala Nos. 00874, 00731 y 00989 de fechas 16 de junio de 2009, 21 de julio de 2010 y 20 de octubre de 2010, casos: Toyotáchira S.A., Sofesa-Supermotors, C.A. y Auto Mundial, S.A., respectivamente).

    Al efecto, sostuvo el Fisco Municipal que la actividad económica gravada es la venta de vehículos nuevos en forma independiente por la contribuyente bajo su cuenta y riesgo. Por su parte, la apoderada judicial de la contribuyente señaló que ella actúa con el carácter de concesionario, puesto que su actividad económica es la venta de vehículos marcas Chrysler y Encava, bajo régimen de concesión.

    Ello así, de los elementos de autos, en especial de las pruebas promovidas en primera instancia (folios 16 al 167 de la pieza número 4 del expediente judicial), se desprenden sendos contratos firmados entre Daimler Chrysler de Venezuela L.L.C y Rústicos Automundial, C.A. (RAM), en fechas 1° de diciembre de 2005 y 1° de octubre de 2006, y otro entre Ensamblaje de Carrocerías Valencia, C.A. (ENCAVA) y Rústicos Automundial, C.A. del 18 de octubre de 2007, de los cuales se verifica que la contribuyente actúa con el carácter de concesionaria, lo cual le trae como consecuencia la obligación de vender los vehículos de las mencionadas empresas, tal como se desprende de las citadas convenciones:

    Contrato suscrito entre Ensamblaje de Carrocerías Valencia, C.A. (ENCAVA) y Rústicos Automundial, C.A. de fecha 18 de octubre de 2007.

    (…)

    QUINTA: DE LAS OBLIGACIONES DE LA CONCESIONARIA: LA CONCESIONARIA se obliga a: comprar las unidades, repuestos y accesorios a ENCAVA de manera exclusiva; no adquirir, ni vender o promocionar la venta de vehículos de empresas que compitan con la marca ENCAVA o el fabricante de las unidades; realizar la venta de las unidades en las cantidades y condiciones previstas en el presente contrato y las instrucciones que le imparta ENCAVA considerando políticas de venta y precios; mantener la existencia de unidades, repuestos y accesorios que determine el plan de ventas y que sea necesario para agilizar las ventas y la atención al cliente en servicio, repuestos y accesorios; mantener un taller con personal especializado para el cumplimiento de las garantías, reparaciones, así como para el cambio o aditamento de repuestos y accesorios; seguir las políticas y planes de ventas y servicio de ENCAVA que han sido indicados como fabricante; respetar las condiciones de garantía que otorga el fabricante; no manipular, modificar, ni cambiar los elementos, mecanismos y piezas de las unidades sin la autorización de ENCAVA otorgada por escrito, de forma tal que pueda afectar el funcionamiento o las condiciones de garantía de las unidades; prestar el servicio de reparación y mantenimiento solicitado por el cliente de todas las versiones y modelos, inclusive versiones anteriores a los modelos actuales y aún de unidades no comercializadas por LA CONCESIONARIA; mantener informada a ENCAVA de sus actividades de venta y servicio al cliente, las condiciones del mercado y el estado de competencia de los productos distribuidos por ENCAVA dentro de su zona; asumir la responsabilidad derivada de la insolvencia de los clientes que adquieran las unidades, repuestos y accesorios desde su establecimiento; no hacer uso indebido de la marca ENCAVA, las demás que se expresen en este contrato.

    (…)

    NOVENA: DE LAS VENTAS DE LAS UNIDADES A LA CONCESIONARIA: Las ventas a LA CONCESIONARIA se harán a través de contratos de ventas individuales y autónomas del presente contrato; éstos se materializarán con las facturas correspondientes en las que constan las condiciones, modalidades y características propias de cada negociación. Los certificados de origen que emite el organismo nacional de transporte y tránsito terrestre serán enviados por ENCAVA a LA CONCESIONARIA y entregados por ésta a los clientes. Igualmente, LA CONCESIONARIA sólo podrá mantener las unidades en su establecimiento comercial hasta la venta definitiva a los clientes.

    (…)

    DÉCIMA SEGUNDA: PRECIO DE VENTA: El precio de cada una de las unidades será convenido individualmente para cada unidad, repuestos, accesorios, tomando en cuenta la lista de precios referenciales para concesionarios y la cual es de uso exclusivo y confidencial entre las partes de este contrato. Queda entendido que la lista de precios referenciales para concesionarios sugiere el precio base de venta a concesionarios pudiendo ser modificado sin previo aviso por ENCAVA, pero siempre tendrá por objetivo el mejor precio para la participación del mercado.

    .

    Contrato suscrito entre Daimler Chrysler de Venezuela L.L.C y Rústicos Automundial, C.A. (RAM), celebrado el 1° de diciembre de 2005.

    1. Designación, Período de Vigencia, Área de Responsabilidad del Concesionario y Vehículos Autorizados

    DAIMLERCHRYSLER por este medio designa a EL CONCESIONARIO, y EL CONCESIONARIO por este medio acepta dicha designación, conforme a los términos y condiciones de este Contrato, como concesionario no exclusivo en la ciudad de Valencia, Estado Carabobo (…), a fin de llevar a cabo la venta y prestar los servicios para los Productos, por su propia cuenta y riesgo (…).

    3.4 Condición de EL CONCESIONARIO

    EL CONCESIONARIO comprará y venderá los Productos conforme a este Contrato, como negocio independiente, y por cuenta propia. Este Contrato no hace a El CONCESIONARIO agente, empleado de DAIMLERCHRYSLER.

    (…)

    EL CONCESIONARIO actuará como un concesionario independiente, comprando los Productos de DAIMLERCHRYSLER y revendiéndolo en su propio nombre y por su propia cuenta y riesgo, a través de su red comercial de la que DAIMLERCHRYSLER no será responsable en forma alguna.

    (…)

    4. Volumen Mínimo de Ventas

    (1) EL CONCESIONARIO deberá vender a usuarios finales minoristas del ARC durante cada Período de Ventas (…). Un número de Vehículos Comerciales igual o mayor al que se convenga para el correspondiente Período de Ventas por EL CONCESIONARIO y DAIMLERCHRYSLER para la respectiva categoría (…).

    (…)

    15.3 Pagos y Precios

    (…)

    (2) DAIMLERCHRYSLER notificará a EL CONCESIONARIO, cada cierto tiempo, de los precios y cargos por producto (…).

    15.6 Entrega y Propiedad

    Los Productos vendidos a EL CONCESIONARIO, serán entregados utilizando los fleteros y embarcadores que DAIMLERCHRYSLER señale, en el destino que DAIMLERCHRYSLER elija. Sin importar a quién se consignen los Productos, cómo sean enviados o su forma de pago, o dónde o cuándo se endosen o entreguen los documentos de envío, la propiedad sobre todos los Vehículos y demás productos quedará en manos de DAIMLERCHRYSLER o de la Empresa del grupo DaimlerChrysler a la que adeude el pago, hasta ocurrir lo primero entre:

    i. Su reventa por EL CONCESIONARIO,

    ii. La recepción del pago del monto adeudado en relación con el correspondiente Producto.

    (…)

    .

    Contrato suscrito entre Daimler Chrysler de Venezuela L.L.C y Rústicos Automundial, C.A. (RAM), celebrado el 1° de octubre de 2006.

    Artículo 1-Designación del Concesionario y Derechos de Venta

    1.1 Derechos de Venta

    Por medio del presente DCdV designa el Concesionario y, por medio del presente, el Concesionario acepta, sujeto a los términos y condiciones de este Contrato, a constituirse en un concesionario no exclusivo para la venta y para dar servicio a los Productos del Contrato (según se definen éstos más adelante) dentro del Territorio del Contrato (según se define éste más adelante).

    (…)

    Artículo 11-Status y Propiedad del Concesionario

    11.1 Status del Concesionario

    (1) El Concesionario es un contratista independiente y comprará y venderá Productos del Contrato bajo este Contrato como negocio independiente y por cuenta propia. Este Contrato no hace del Concesionario un agente general o especial, empresa conjunta o empleado de DCdV, de DAIMLERCHRYSLER ni de ninguna Compañía del Grupo DaimlerChrysler y no crea ninguna relación fiduciaria o cualquier otra relación de fideicomiso o de confianza. Este Contrato no crea ninguna relación contractual entre el Concesionario y DAIMLERCHRYSLER.

    (…)

    . (Destacados de los textos y subrayados de la Sala).

    De las estipulaciones parcialmente transcritas se constata que si bien el concesionario Rústicos Automundial C.A. (RAM), es un contratista independiente que actúa por su propia cuenta y riesgo, en algunos casos y, en otros vende los productos de manera exclusiva en un territorio específico, para el cabal cumplimiento del convenio dicha empresa recibe de las que otorgan la concesión, a saber, Daimler Chrysler de Venezuela L.L.C y Ensamblaje de Carrocerías Valencia, C.A. (ENCAVA), un determinado número de unidades de bienes para ser comercializados dentro de un plazo fijado, con la obligación de notificar a las concedentes la negociación con el consumidor final.

    De igual modo, se observa que los productos objeto de la comercialización, bajo el régimen de concesión comercial, tienen que ser adquiridos por el concesionario en los plazos establecidos por las empresas concedentes, a un determinado precio fijado en la lista periódica que las concedentes elaboran y en las condiciones de pago que ellas establecen.

    Asimismo y conforme se desprende de las cláusulas contractuales, la concesionaria se obliga a mantener suficientes recursos, a saber: capital de trabajo, patrimonio neto, líneas de crédito y financiamiento al mayor y para sus ventas al detal, de acuerdo a lo que fijen las empresas concedentes para garantizar el cumplimiento de las metas de venta y servicio técnico a que se comprometió la concesionaria. Igualmente se advierte que en la gestión y desarrollo de su actividad, la concesionaria se obliga a presentar los reportes financieros a las empresas concedentes, y a utilizar los formatos y modelos que ellas hayan diseñado, le indiquen y le suministren; así como a enviar a las empresas cedentes los reportes periódicos en los cuales se refleje la situación financiera de la concesionaria.

    En definitiva, examinado el conjunto de cláusulas contenidas en los contratos de concesión suscritos por la contribuyente, esta Sala concluye, al igual que el a quo, que tales convenciones encuadran dentro de una concesión comercial, mediante la cual la contribuyente concesionaria conviene con las empresas ensambladoras concedentes, en promover y vender sus productos, en una determinada zona, en forma permanente, de manera exclusiva o no, conforme a las estipulaciones y condiciones cuantitativas y cualitativas predeterminadas por las concedentes. Así se establece. (Vid. sentencia de esta Sala N° 00989 del 20 de octubre de 2010, caso: Auto Mundial, S.A.)

    Aclarado lo anterior, se estima que el ingreso o remuneración percibido por el ejercicio de la actividad económica desarrollada por el concesionario, conforme a lo dispuesto en el artículo 210 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal antes transcrito, estará constituido por el margen de comercialización (Vid., sentencias Nos. 05568, 01009, 00731 y 00989 de fechas 11 de agosto de 2005, 8 de julio de 2009, 21 de julio de 2010 y 20 de octubre de 2010, casos: Rustiaco Caracas, C.A.; Distribuidora de Motores Cordillera A.C.A.; Sofesa-Supermotors, C.A.; y Auto Mundial, S.A., respectivamente), que resulte de la diferencia del precio del bien establecido por la ensambladora concedente como precio de promoción al concesionario y el precio de venta del producto al consumidor final. En consecuencia, sólo los ingresos que se ajusten a los criterios antes señalados, pueden ser calificados como ingresos brutos a los efectos del cálculo de la base imponible para la determinación del impuesto generado por la actividad que desarrolla en su condición de concesionaria. Así se decide.

    En razón de lo expuesto, sostiene esta Sala que la sentencia recurrida se encuentra conforme a derecho, por lo que resultan improcedentes las denuncias de fondo planteadas por el Fisco Municipal, al haber quedado constatado que la contribuyente actúa con el carácter de concesionaria. Así se declara.

    Con fundamento en las consideraciones que anteceden, debe esta Sala declarar sin lugar el recurso de apelación interpuesto por el Municipio San D. delE.C. contra la decisión N° 0810 del 27 de abril de 2010, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, la cual se confirma. Así se decide.

    Vista la declaratoria precedente, correspondería a esta Alzada, ratificar la condenatoria en costas al Municipio San D. delE.C. proferida por el Juez a quo, en razón de haber resultado totalmente vencido en la presente causa; no obstante lo anterior, debe destacarse que esta Sala Político-Administrativa fijó criterio con relación a la extensión de los privilegios de la República a los Municipios, en su sentencia N° 01995 dictada el 6 de diciembre de 2007, caso: Praxair Venezuela, S.C.A., ratificado en el fallo N° 00975 del 7 de octubre de 2010, caso: Servicios Halliburton de Venezuela, S.A., en los términos siguientes: “(…) un ente público no puede actuar en juicio en las mismas condiciones que un particular, en virtud de la magnitud de la responsabilidad legal que posee en un procedimiento, considera que al igual que la República, se amerita que los Municipios, (…) gocen en juicio de ciertas condiciones especiales, en resguardo de los intereses superiores que rigen la actuación pública de dichos entes políticos territoriales (…)”.

    Adicionalmente, resulta pertinente hacer referencia al criterio sostenido por la Sala Constitucional de este M.T. en la sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., el cual es del tenor siguiente: “(…) En virtud de los criterios jurisprudenciales expuestos, esta Sala considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, (…)”. (Destacado de esta Sala).

    De acuerdo a los criterios citados, se advierte que la condenatoria en costas declarada por el Juez de la causa al Municipio San D. delE.C. resulta improcedente por ser violatoria del régimen de prerrogativas procesales consagradas a favor de la República, beneficio extensible a los Municipios, todo lo cual impone a esta Alzada revocar tal pronunciamiento. Así se declara.

    VI

    DECISIÓN

    En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del MUNICIPIO SAN D.D.E.C., contra la sentencia N° 0810 del 27 de abril de 2010, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, recaída en el expediente Nº 1729 (de la nomenclatura del prenombrado Tribunal), mediante la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la contribuyente RÚSTICOS AUTOMUNDIAL C.A. (RAM), la cual se CONFIRMA, con excepción de la condenatoria en costas al aludido ente local, la cual se REVOCA, atendiendo al criterio sentado en sentencia No. 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., antes referido.

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintitrés (23) días del mes de noviembre del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

    La Presidenta

    EVELYN MARRERO ORTÍZ

    La Vicepresidenta - Ponente

    Y.J.G.

    Los Magistrados,

    L.I. ZERPA

    HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

    E.G.R.

    La Secretaria,

    S.Y.G.

    En veinticuatro (24) de noviembre del año dos mil diez, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01174.

    La Secretaria,

    S.Y.G.