Decisión nº 165-2009 de Tribunal Superior Contencioso Tributario de Zulia, de 2 de Julio de 2009

Del escrito recursivo y de las actas que forman el expediente, se observa que en fecha 28 de junio de 2007, mediante P.N.. GRTI-RZU-DF-3818 emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S., se dio inicio al procedimiento de verificación de deberes formales a la recurrente “ASAOS GRILL C.A”., autorizando a las ciudadanas L.V.E.H. y CAROLY B.C.G. (supervisora), para que en el ejercicio de las facultades de investigación y verificación de la Administración Tributaria, procedieran a constatar el cumplimiento de los deberes formales por parte de la contribuyente.

Tras diversos requerimientos, en fecha 21 de agosto de 2007, la recurrente fue notificada de la Resolución de imposición de sanción por incumplimiento de deberes formales No. GRTI-RZU-DF-07-3818-05 mediante la cual es sancionada por incumplimiento del deber formal consagrado en el artículo 141.5 del Código Orgánico Tributario de 2001, relativa al deber de prestar auxilio y apoyar a la Administración en la aprehensión preventiva de mercancías, aparatos, instrumentos y demás accesorios objeto de comiso, con su correspondiente sanción accesoria de clausura de establecimiento, la cual fue ordenada mediante acta de clausura No. GRTI-RZU-DF-07-3818-06.

Finalmente, en fecha 20 de febrero de 2008 la recurrente es notificada de la Resolución de Imposición de Sanción No. GRTI-RZU-DF-3818-2007-01028 de fecha 06 de octubre de 2007, mediante la cual es sancionada con multa por incumplimiento de deberes formales en contra de la cual interpuso el presente recurso.

Planteamientos de la parte recurrente.

1. - Violación del debido proceso administrativo.

   Señala el apoderado judicial de la contribuyente que la Resolución de Imposición de Multa emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SENIAT se encuentra viciada de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, al no cumplir con las formalidades mínimas para garantizar el derecho al debido proceso administrativo puesto que entre otros aspectos omitió el acto de imputación de cargos establecido en el artículo 326 del Código Orgánico Procesal Penal aplicable supletoriamente a la materia tributaria conforme lo dispone el artículo 148 del Código Orgánico Tributario.

   Alega igualmente que durante el procedimiento de verificación iniciado en contra de la recurrente, en ningún momento se le notificó de los cargos según los cuales se le investigaba y tampoco se le otorgó el lapso de diez (10) días hábiles para que la contribuyente ejerciera su derecho a la defensa, conforme lo dispuesto en el artículo 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el articulo 49.2 de la Constitución Nacional (presunción de inocencia). En conclusión señala que el acto administrativo impugnado viola el derecho a la defensa, a la presunción de inocencia y al debido proceso administrativo de la contribuyente.

2. - Inmotivación del acto administrativo impugnado.

   Señala la recurrente que la imposición de sanciones fue determinada por la autoridad administrativa sin expresar las razones de hecho y de derecho específicas conforme a las cuales era procedente la aplicación de las multas. Manifiesta que la Administración no estableció la acción u omisión concreta que pudo haber cometido la recurrente que justifique la imposición de las multas recurridas, ni las circunstancias valoradas por la Administración que le permitiesen afirmar que la supuesta acción u omisión cometida por la contribuyente se encuentra inmersa en el supuesto de hecho necesario para que se cometa la infracción tributaria.

   En consecuencia, manifiesta que la Administración al momento de emitir el acto impugnado debió realizar un análisis de la conducta desplegada por la recurrente, la denuncia interpuesta en contra de ésta y el texto normativo, para fundar en ello su decisión; por lo cual infringió el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en virtud del cual todo acto administrativo de efectos particulares que acarrea la imposición de sanciones debe dictarse de manera motivada, expresándose los detalles y las razones que condujeron al órgano decisor a tomar dicha decisión y no otra.

   Arguye que la Resolución de Imposición de Multa no solo omite expresar las razones de hecho y de derecho, sino que además no detalla cuáles son las formalidades incumplidas en la factura o al llevar el libro, registros u otros documentos, o el libro de entrada y salidas de mercancías, pero no obstante con lo anterior ni siquiera remite a otra acta, y por último no se pronuncia sobre los recaudos presentados por la contribuyente durante el procedimiento de verificación.

3. - Violación al principio de proporcionalidad por errónea aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

   Señala el apoderado judicial de la recurrente que en caso de que no se declare la nulidad de la Resolución de imposición de multa, solicita se declare la errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

   Manifiesta que la Administración Tributaria impuso una serie de multas entre las cuales se destaca la del artículo 101 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, montante a 150 unidades tributarias por la supuesta violación del artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 150 unidades tributarias por violación del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

   Afirma que de la Resolución impugnada se evidencia que la Administración Tributaria señaló haber aplicado las multas anteriormente descritas en concordancia con lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, sin embargo, la Administración Tributaria tomó en dos oportunidades la sanción más alta y no aplicó el contenido del referido artículo por cuanto aún cuando las sanciones aplicadas ascienden a la misma cantidad, no tomó la más alta aumentada con la mitad de la restante.

   Por tanto concluye señalando que la errónea aplicación de la normativa contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario conlleva, a que la sanción tributaria no se ajuste a lo pautado por la prenombrada norma, violando el principio de proporcionalidad que rige el ejercicio de la potestad sancionatoria de la Administración.

   De las Pruebas

   Con la interposición del presente recurso el apoderado judicial de la recurrente consignó:

1. - Original de la Resolución impugnada identificada bajo el No. GRTI-RZU-DF-3818-2007-01028 de fecha 06 de octubre de 2007, (folio 41-44)

2. - Original de las planillas de liquidación Nos. N-7049007187, N-7049006806, N-7049007186, N-7049006994, N-7049006995, N-7049006996 y N-7049006807, emitidas todas en fecha 30 de noviembre de 2007, por concepto de multas y recargos, (folio 45-86)

   En fecha 26 de junio de 2008 el abogado G.L., en su carácter de apoderado sustituto de la Procuradora General de la República consignó copia certificada del expediente administrativo, relativo al procedimiento de verificación practicado a la contribuyente de conformidad con la P.A.N.. GRTI-RZU-DF-3818, constante de:

1. - Copia certificada de la P.N.. GRTI-RZU-DF-3818 de fecha 26 de junio de 2007. (folio 103)

2. - Copia certificada de Acta de Requerimiento No. GRTI-RZU-DF-07-3818-01 de fecha 28 de junio de 2007. (folio 104)

3. - Copia certificada de Acta de Recepción y Verificación No. GRTI-RZU-DF-07-3818-02 de fecha 28 de junio de 2007. (folio 105-109)

4. - Copia certificada de formato de declaración de rentas para los períodos 01-05-2005 al 31-01-06 y 01-02-2006 al 31-01-2007. (folio 130-133)

5. - Copia certificada del libro de compras- IVA para los períodos mayo 2007 a junio 2007. (folio 134-205)

6. - Copia de facturas emitidas por la contribuyente. (folios 206-364)

7. - Copia de facturas de servicios de servicios públicos (365-399)

8. - Copia certificada de formato de Declaración y Pago de Impuesto al Valor Agregado para los períodos 05-2006, 07-2006, 08-2006, 09-2006, 10-2006, 12-2006, 01-2007

9. - Copia de informe de ajuste por inflación para el período 31/01/2007 de la contribuyente.(424-433)

   Posteriormente, en fecha 06 de febrero de 2009 el abogado D.M. en representación de la contribuyente promovió el merito favorable que se desprende de los documentos consignados mediante la presentación del presente recurso, los cuales fueron identificados anteriormente.

   Ahora bien, tratándose de pruebas documentales, que constan en el expediente administrativo, el Tribunal las aprecia, sin perjuicio de las consideraciones que efectúe en el desarrollo de la presente decisión.

   De los informes.

   De la recurrente.

   En fecha 27 de abril de 2009, el abogado D.M. en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente presentó su escrito de informes en el que reitera los alegatos planteados en el escrito recursivo.

   De la República.

   El día 27 de abril de 2009 el abogado G.E.L. en su carácter de apoderado sustituto de la Procuradora General de la República presentó escrito de informes en el que sostuvo:

   En relación al alegato de motivación insuficiente de las sanciones impuestas, la representación fiscal manifestó que los actos administrativos emitidos por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S. señalaron los hechos constitutivos del incumplimiento de los derechos (sic) formales contenidos en el Código Orgánico Tributario verificados durante el desarrollo del procedimiento practicado en contra de la contribuyente; los ilícitos tributarios cometidos; las disposiciones legales trasgredidas por los hechos verificados durante el desarrollo del procedimiento administrativo; y las disposiciones legales que establecen los ilícitos tributarios y las sanciones pecuniarias o dinerarias a aplicar.

   En relación al alegato de violación al derecho a la defensa, manifestó que la Resolución impugnada identificada bajo el No. GRTI-RZU-DF-3818-2007-01028 señaló en su parte dispositiva que en caso de inconformidad con el contenido de dicho acto administrativo la contribuyente podría ejercer los recursos a que diere lugar conforme lo contenido en los artículos 242 y 259 del Código Orgánico Tributario dentro de los plazos previstos en los artículos 274 y 261 ejusdem; señalado de esta forma los mecanismos de defensa que el Legislador Tributario otorga a los administrados a los fines de defenderse de las actuaciones de los entes de la administración pública nacional.

   Señala igualmente el apoderado sustituto de la República que el procedimiento tributario de verificación se practica fuera de la sede administrativa “in situ”, en el establecimiento o local sede de las actividades comerciales y administrativas de la contribuyente objeto del referido procedimiento tributario, por lo que por disposición expresa de la ley no contempla la apertura de lapsos para promover y evacuar medios probatorios durante su desarrollo, ya que de conformidad con lo previsto en las normas solo se aplicarán lapsos probatorios exclusivamente a los procedimiento de carácter tributario que se practiquen en sede administrativa, es decir, aquellos que se realizan y se desarrollan totalmente dentro de las instalaciones del ente administrativo.

   Por otra parte señaló que tanto los actos de mero trámite como los de efectos particulares generados en contra de ASAOS GRILL C.A., fueron efectivamente notificados a dicha contribuyente por lo que la misma tenía total conocimiento de los hechos que constituían ilícitos formales, las normativas legales trasgredidas por la actividad realizada y la determinación y cálculo de las sanciones pecuniarias o dinerarias.

   En relación a la violación del debido proceso administrativo manifestó que la Administración Tributaria cumplió a cabalidad con lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario respecto al procedimiento de verificación. Señaló que en fecha 26 de junio de 2007 la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S. emitió p.a.N.. GRTI-RZU-DF-3818 en la que se autorizó a unos funcionarios para proceder a iniciar el procedimiento de verificación en contra de la contribuyente, y una vez verificado el incumplimiento de los deberes formales de ésta emitió la Resolución de imposición de sanción No. GRTI-RZU-DF-3818-2007-01028 con sus correspondientes planillas de liquidación las cuales fueron efectivamente notificadas a la recurrente. En consecuencia, señala que los funcionarios actuantes adscritos a la División de fiscalización cumplieron a cabalidad con todas las disposiciones legales que regulan el Procedimiento de Verificación contemplado en el artículo 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario en apego al principio de legalidad constitucional.

   Por otra parte, en relación a las pruebas promovidas por la parte actora señaló que la contribuyente promovió las “hojas demostrativas de liquidación de planillas de pago” en las cuales se establecen la emisión y el cálculo de las mismas, respecto de las cuales afirma que por sí mismas no desvirtúan los hechos que constituyen los ilícitos tributarios formales detectados durante el procedimiento de verificación.

   Finalmente solicitó se declare sin lugar el presente recurso.

   De las observaciones

   En fecha 08 de mayo de 2009, el apoderado judicial de la contribuyente D.M. presentó su escrito de observaciones en el que ratificó los argumentos presentados tanto en el escrito recursivo como en el escrito de informes. Así mismo, destacó que el representante de la República en ningún momento hizo referencia al argumento referido a la errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario y a la violación del principio de proporcionalidad, en este sentido afirman que siendo que la contraparte no hizo referencia alguna a dicho planteamiento implica el reconocimiento tácito de tal error incurso en la Resolución impugnada la cual produce una lesión patrimonial a la contribuyente y una contradicción con lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario lo que conlleva a la nulidad del acto administrativo impugnado.

   Finalmente solicitó se declare con lugar el presente recurso.

   Consideraciones para decidir

1. - De la violación del derecho al debido proceso.

   Denunció el apoderado judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria incurrió en violación del derecho al debido proceso, puesto que omitió actos esenciales dentro del procedimiento administrativo de verificación.

   Señaló que el procedimiento iniciado en contra de la contribuyente, por una parte omitió el acto de imputación de cargos establecido en el artículo 326 del Código Orgánico Procesal Penal, aplicable supletoriamente a la materia tributaria conforme lo dispuesto en el artículo 148 del Código Orgánico Tributario y en el artículo 49.2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así mismo, alegó igualmente que durante el procedimiento administrativo en ningún momento la contribuyente fue notificada de los cargos según los cuales se le investigaba y tampoco se le otorgó el lapso de diez (10) días hábiles para que ésta ejerciera su derecho a la defensa, conforme lo dispuesto en el artículo 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. En conclusión señaló que el acto administrativo impugnado viola el derecho a la defensa, a la presunción de inocencia y al debido proceso administrativo de la contribuyente.

   1a) Ahora bien, se observa que el Código Orgánico Tributario establece una serie de procedimientos administrativos constitutivos o lo que la doctrina ha llamado procedimientos de primer grado, entre los cuales está el procedimiento de Verificación del cumplimiento de deberes formales (Arts. 172 al 176 del Código Orgánico Tributario) y el procedimiento de Fiscalización y Determinación (Arts. 177 al 193 ejusdem).

   Señala el artículo 174 del Código Orgánico Tributario, que “las verificaciones a las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables se efectuarán con fundamento exclusivo en los datos en ellas contenidos y en los documentos que se hubieren acompañado a las mismas”. De tal manera que no se trata de una investigación a fondo como ocurre en el caso de la Fiscalización, sino de una simple revisión de las declaraciones y documentos presentados por los contribuyentes o responsables, “a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que haya lugar” conforme reza el artículo 172 ejusdem.

   Esta verificación también se extiende al “cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y de los deberes de los agentes de retención y percepción”; y en caso de incumplimiento de dichos deberes, la Administración podrá imponer las sanciones a que haya lugar (artículo 172 COT).

   Este procedimiento de Verificación difiere sustancialmente del procedimiento de Fiscalización, ya que en este último la Administración procede a hacer una investigación contable completa en el curso de la cual puede solicitar información de terceros y colocar sellos, precintos o marcas a los documentos, bienes, archivos u oficinas investigadas (Arts. 180-181), tras lo cual la Administración puede emitir un Acta de Reparo y si el Administrado no estuviere conforme con su contenido, se abre el Sumario Administrativo durante el cual el sujeto pasivo podrá presentar sus descargos y pruebas (Arts. 183-191).

   La Ley no prevé este procedimiento para los casos de Verificación, sino establece un procedimiento sencillo que puede realizarse en la sede de la Administración o en el establecimiento del contribuyente o responsable (Art. 172 Parágrafo Único); procedimiento que si bien no contempla la presentación de descargos y pruebas no implica que el contribuyente no pueda defenderse, pues es con base a los documentos que el mismo presenta o deja de presentar, que la Administración determina si ha habido cumplimiento o incumplimiento de deberes formales o materiales.

   En relación a los alegatos planteados por la recurrente relativos a que no se le notificó de los cargos de los cuales se le investigaba y que tampoco se le otorgó el lapso para ejercer su derecho a la defensa, el Tribunal pasa a examinar si en el caso de autos la contribuyente tuvo oportunidad de defenderse durante el procedimiento administrativo de primer grado.

   1b) Observa el Tribunal que en fecha 28 de junio de 2007, la Administración Tributaria notificó a la recurrente del inicio del procedimiento de Verificación de deberes formales, mediante P.A.N.. GRTI-RZU-DF-3818 (folio 103) en donde se autoriza a las funcionarias L.V.E.H. y CAROLY B.C.G., para que procedieran a constatar el oportuno cumplimiento de los deberes formales y materiales por parte de la contribuyente ASAOS GRILL C.A., exigidos en el Código Orgánico Tributario, Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y su reglamento y Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento.

   Igualmente el Tribunal observa que mediante Acta de Requerimiento No. GRTI-DF-07-0818-01, (folio 104) le fue requerida en fecha 28-06-2007 la documentación que se indica a continuación:

   -Certificado de Inscripción en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.)

   -Acta Constitutiva de la sociedad mercantil y la ultima Acta de Asamblea.

   -Los dos (2) últimos formularios de declaración definitiva de I.S.L.R., con sus respectivos pagos, desde junio de 2006 a mayo de 2007.

   - Facturas, comprobantes y documentos equivalentes de ventas desde el 01 de mayo de 2007 a 28 de junio de 2007, entre otros.

   En la misma fecha (28/06/2007) la funcionario actuante levantó Acta de Recepción No. GRTI-RZU-DF-07-3818-01 (folios 105-109).

   Observa este Sentenciador que la contribuyente que hoy recurre en sede judicial estuvo a derecho en la sustanciación del procedimiento que se llevaba a cabo, pues fue notificada de su inicio y suscribió cada una de las Actas Administrativas levantadas, no habiendo impugnado actuación alguna durante la sustanciación del procedimiento de verificación.

   Observa igualmente el Tribunal que a través de dichas Actas, la Administración Tributaria le notificó tanto del inicio y del objeto del procedimiento como de los requerimientos que le fuera formulando a lo largo de la Verificación; incluso habiendo ejercido su derecho a la defensa mediante la presentación de los recaudos fiscales y contables de que disponía. En razón de lo anteriormente narrado, se evidencia que la contribuyente tuvo conocimiento del objeto del procedimiento, y tuvo oportunidad de presentar los documentos que le fueron requeridos a manera de prueba, como efectivamente lo hizo.

   En consecuencia, al constatarse que la contribuyente efectivamente se encontraba en conocimiento de las circunstancias de hecho y de derecho que rodeaban su pretensión y al haberse evidenciado que la misma efectivamente ejerció los recursos correspondientes para impugnar la decisión emanada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S., se observa que la misma ejerció oportunamente su derecho a la defensa; en razón de lo anterior, este Tribunal desestima el alegato de inconstitucionalidad de la resolución impugnada, por no evidenciarse la violación del debido proceso y del derecho a la defensa. Así se declara.

2. - Del vicio de Inmotivación de la Resolución de Imposición de Sanción.

   Señala el apoderado judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria determinó las sanciones sin expresar las razones de hecho y derecho específicas conforme a las cuales era procedente la aplicación de las multas. En este sentido, manifiesta que la Administración no estableció la acción u omisión concreta que pudo haber cometido la recurrente que justifique la imposición de las multas recurridas, ni las circunstancias valoradas por la Administración que le permitiesen afirmar que la supuesta acción u omisión cometida por la contribuyente se encuentra inmersa en el supuesto de hecho necesario para que se cometa la infracción tributaria.

   En consecuencia, manifiesta que la Administración tributaria al momento de emitir el acto administrativo impugnado debió realizar un análisis de la conducta desplegada por la recurrente, la denuncia interpuesta en contra de ésta y el texto normativo, para fundar en ello su decisión. En este sentido arguye que la Administración Tributaria infringió el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en virtud del cual todo acto administrativo de efectos particulares que acarrea la imposición de sanciones debe dictarse de manera motivada, expresándose los detalles y las razones que condujeron al órgano decisor a tomar dicha decisión y no otra.

   Ahora bien, en relación al vicio de inmotivación la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00580 del 7 de mayo de 2008, estableció que los actos administrativos, como instrumentos jurídicos, son mecanismos de expresión de la voluntad administrativa, los cuales poseen como característica fundamental la sumisión a requisitos legales para su validez y eficacia.

   A tal efecto, dispone el artículo 18, numeral 5, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, lo siguiente:

   Artículo 18.- Todo acto administrativo deberá contener:

   (…)

   5.- Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes

   .

   De la norma transcrita se infiere el requisito de la motivación, entendiéndose por tal, la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho del acto. Por lo tanto, resulta indispensable que los proveimientos administrativos de carácter particular sean motivados exceptuando solamente los de simple trámite o aquéllos a los cuales exonere una disposición legal.

   La motivación viene a instituirse como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido la jurisprudencia, en que los actos que la Administración emita deberán expresar, en cada caso, el fundamento de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el contribuyente pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron la decisión administrativa, permitiéndole oponer las razones que crea pertinente a fin de ejercer su derecho a la defensa.

   En este sentido, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha reiterado que no hay incumplimiento del requisito de la motivación, cuando el acto no contenga dentro del texto que lo concreta, una exposición analítica que exprese los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto administrativo puede considerarse motivado cuando ha sido dictado con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente, considerado en forma íntegra y formado en función del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos.

   En efecto, sólo cabe el vicio de inmotivación de los actos administrativos cuando dicho acto no contiene, aunque sea resumidamente, los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando a pesar de la escueta motivación, ciertamente permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

   De tal manera, que el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los contribuyentes el ejercicio del derecho a la defensa.

   Ahora bien, observa el Tribunal que la Resolución de Imposición de Sanción impugnada, identificada bajo el No. GRTI-RZU-DF-3818-2007-01028 establece:

   …(…) se procede a emitir la presente Resolución de Imposición de Sanción, por cuanto se constató que para el momento de la verificación practicada el incumplimiento del (los) deber(es) formal(es), que se indican a continuación:

   (…)

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE REALIZÓ EN FORMA EXTEMPORÁNEA LA NOTIFICACIÓN DEL CAMBIO DE SU DOMICILIO, (…) en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 100 numeral 4 primer aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 50,00 Unidades Tributarias equivalentes a un millón ochocientos ochenta y un mil seiscientos bolívares (Bs. 1.881.600,00), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el (la) contribuyente.

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS CON PRESCINDENCIA DE LOS REQUISITOS Y CARACTERÍSTICAS EXIGIDOS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, (…) en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 3 segundo aparte del Código Organico Tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a 150,00 Unidades Tributarias equivalentes a cinco millones seiscientos cuarenta y cuatro mil ochocientos bolívares (Bs. 5.644.800,00).

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS CON PRESCINDENCIA DE LOS REQUISITOS Y CARACTERÍSTICAS EXIGIDOS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, (…), en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150 Unidades Tributarias equivalentes a cinco millones seiscientos cuarenta y cuatro mil ochocientos bolívares (Bs. 5.644.800,00).

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE NO LLEVA EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCÍAS DE LOS INVENTARIOS, (…) en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 numeral 1 primer aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa la cantidad de 50,00 Unidades Tributarias equivalente a un millón ochocientos ochenta y un mil seiscientos bolívares (Bs. 1.881.600,00), pro cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por el (la) contribuyente.

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTÓ LIBRO DE COMPRAS DE I.V.A. QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, (…) en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 25,00 Unidades Tributarias equivalente a novecientos cuarenta mil ochocientos bolívares (Bs.940.800,00) por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por el (la) contribuyente.

   Que LA (EL) CONTRIBUEYTNE NO EXHIBIÓ LOS LIBROS, REGISTROS U OTROS DOCUMENTOS REQUERIDOS EN LA VERIFICACIÓN O FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN, (…) en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 104 numeral 1 primer aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 10,00 Unidades Tributarias equivalentes a trescientos setenta y seis mil trescientos veinte bolívares (Bs. 376.320,00), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el (la) contribuyente.

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE DE SU ESTABLECIMIENTO, OFICINA, ESCRITORIO, CONSULTORIO O CLÍNICA EL COMBPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIO AL EJERCICIO EN CURSO, (…) en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 107 numeral 1 del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 30,00 Unidades Tributarias equivalente a un millón ciento veintiocho mil novecientos sesenta bolívares (Bs. 1.128.960,00) calculada en su término medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/o agravantes que considerar en el presente caso

   Por lo cual el acto administrativo fue dictado con base en hechos, datos o cifras concretas y que de manera explícita constan en el expediente al cual tuvo acceso el administrado, pues la actuación fiscal se realizó en su sede con base a los instrumentos que presentó previo requerimiento.

   Así por ejemplo, se observa del expediente administrativo consignado a actas (folios 105-106) que la fiscal actuante Licenciada LUCILA ESIS constató entre otros aspectos:

   2. Acta constitutiva.

   ¿Se encuentra en un lugar visible del establecimiento la copia de la última declaración de I.S.L.R? Si____No_X_

   .

   4. (I.V.A.) Libros Especiales de Compras y Ventas y/o Relaciones de Compras y Ventas.

   4.c. ¿Cumple los requisitos de forma establecidos en el Reglamento del IVA?

   (…) En los meses de abril y mayo de 2007 el contribuyente no registró las facturas de compra (fecha, número de factura, razón social, número de RIF, valor total de la compra) que soporten sus operaciones de compras en su mayoría ventas del IVA que se detallan a continuación: fecha 29/05/07 facturas del período mayo de 2007: 44603, 23448, 361, 44673, 44705, 24562, 24556, 924, 45165, 44816, 44850, 44959, 45035, 45083, 159783. período abril de 2007: 868, 42, 730878, 44213, 44254, 23100, 44321, 44374, 3372, 329, 44417, 44486, 44501, 44508, 44543. así mismo, ara el período de mayo de 2007 no registró las notas de crédito No. 136012 y 135879 en su libro de compras como se establece en el artículo 75. de la Ley del IVA

   .

   ¿Exhibió Registro detallado de entradas y salidas de mercancías mensuales, por unidades y valores, retiros y autoconsumo de bienes y servicios?

   Si___ No x

   El contribuyente manifestó no llevar este registro

   .

   Por todo lo expuesto, el Tribunal considera que no se está en presencia de un acto inmotivado, ya que durante el procedimiento se verificaron cuáles fueron los incumplimientos de deberes formales en que incurrió la contribuyente los cuales se encuentran expresados en la resolución impugnada, la cual se basa en requerimientos que se le hizo a la recurrente durante el procedimiento y en los documentos presentados o dejados de presentar por la misma.

   Por lo cual el Tribunal estima que la actuación administrativa relativa al acto impugnado contiene los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pudiendo conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. En consecuencia, habiéndose constatado que la Resolución impugnada se encontraba perfectamente razonada, se desestima el alegato de vicio de inmotivación presentado por la recurrente. Así se decide.

3. - De la violación al principio de proporcionalidad.

   Señala el apoderado judicial de la recurrente que entre las multas impuestas por la Administración Tributaria, se destaca la del artículo 101 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, montante a 150 unidades tributarias por la supuesta violación del artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 150 unidades tributarias por violación del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

   En tal sentido, afirma que de la Resolución impugnada se evidencia que la Administración señaló haber aplicado la multa anteriormente descrita en concordancia con lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, relativa a la concurrencia de infracciones; no obstante lo cual tomó en dos oportunidades la sanción más alta y no aplicó el contenido del referido artículo por cuanto aún cuando las sanciones aplicadas ascienden a la misma cantidad, no tomó la más alta aumentada con la mitad de la restante.

   En consecuencia, concluye señalando que la errónea aplicación de la normativa contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario conlleva a que la sanción no se ajuste a lo pautado por la prenombrada norma, violando el principio de proporcionalidad que rige el ejercicio de la potestad sancionatoria de la Administración.

   Ahora bien, en relación al principio de proporcionalidad, el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, dispone:

   Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.

   La referida norma establece que cuando la autoridad competente esté facultada para imponer una sanción, ésta tiene la obligación de hacerlo mediante la debida adecuación entre la gravedad del hecho constitutivo de la infracción y la sanción aplicada. (Vid. Sentencia Nº 1666 de fecha 29de octubre de 2003 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia).

   En razón de lo anterior, el Tribunal pasa a determinar si en el caso de autos hubo violación al precitado principio de proporcionalidad.

   El artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente señala:

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

   3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

   …(…)…

   Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con una multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T) por cada período, si fuere el caso

   .

   Así mismo, el artículo 81 ejusdem determina:

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones…

   De la resolución impugnada se observa la imposición de las siguientes sanciones en relación al incumplimiento del deber formal de emitir facturas que cumplan con los requisitos respectivos:

   Art. COT. Subtotal U.T. Sanción Aplicable

   101 Numeral 3 Segundo Aparte 300

   Descripción del Hecho Punible Período Monto U.T. Concur. UT Monto en Bs.

   La (el) contribuyente emite facturas de ventas con prescindencia de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias 806 01/05/2007-31/05/2007 150 150 5.644.800,00

   La (el) contribuyente emite facturas de ventas con prescindencia de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias 806 01/06/2007-30/06/2007 150 150 5.644.800,00

   Ahora bien, se observa que la Administración Tributaria en dos períodos sancionó a la recurrente por emitir facturas sin cumplir con las formalidades de ley, conforme la sanción máxima, es decir por 150 Unidades Tributarias, sin cumplir con lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario anteriormente citado en cuanto a aplicar la pena máxima aumentada con la mitad de las otras sanciones.

   En este sentido, este Tribunal estima que la Administración Tributaria incurrió en un error al sancionar dos veces a la contribuyente con la pena máxima sin cumplir con lo dispuesto en la Ley;.

   En este sentido, la jurisprudencia ha establecido que de conformidad con el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, todos los jueces de la jurisdicción contencioso administrativa, tienen el deber-potestad de velar por la integridad y estricto cumplimiento de la Carta Magna y las leyes, pudiendo incluso ejercitar sus amplios poderes para lograr la restitución de la situación jurídica infringida por la actividad administrativa. (Ver sentencia No. 2638, Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 22 de noviembre de 2006, caso: EDITORIAL DIARIO LOS ANDES, C.A.).

   Así mismo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.), ratificada en sentencia Nº 152 del 1 de febrero de 2007, caso: Corporación H.M.S. 250, C.A.) señaló:

   …Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara…

   .

   Posteriormente, en fecha 13 de agosto de 2008, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia 00948 destacó que:

   “No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.

   En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

   En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.

   En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

   Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la transgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.

   Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

   Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

   Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. (Resaltado de la presente decisión).

   Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

   En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

   Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias.

   En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

   En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

   Ahora bien, posteriormente en sentencia No. 00103 de fecha 29 de enero de 2009 la prenombrada Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia emitió aclaratoria de la sentencia anteriormente citada señalando que los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente).

   En tal sentido, observándose que el caso bajo estudio data del año 2007, este Tribunal en concordancia con lo dispuesto por la Sala Político Administrativa considera aplicable la teoría del delito continuado en el presente caso, a la cual se contrae el fallo de Acumuladores Titán C.A., antes trascrito.

   De esta manera, se tiene que en los casos en que se hayan producido varias infracciones cometidas por un mismo sujeto, aún en distintos momentos, y que dichas violaciones hayan ocurrido en detrimento de una misma normativa, en virtud de una única intención o finalidad, se configura lo que tanto la doctrina como la jurisprudencia ha denominado una infracción continuada, ficción jurídica que ocasiona que la pluralidad de sanciones deban ser consideradas y calculadas como un sola infracción conforme a la previsión del artículo 99 del Código Penal.

   En este orden de ideas, se observa de actas que la contribuyente fue sancionada mediante dos multas por una misma infracción, dando lugar a lo que se denomina pluralidad de hechos o conductas físicamente diferenciables, atribuibles a un mismo sujeto, en el caso de autos a la recurrente ASAOS GRILL C.A. Dichas infracciones en su conjunto, constituyen violaciones de una misma disposición legal contenida en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 y que las sanciones impuestas por tales motivos obedecieron a un comportamiento por parte de la empresa contribuyente, reflejado en forma idéntica en cada uno de los períodos investigados (01/05/2007-31/05/2007 y 06/06/2007-30/06/2007); por tal razón y conforme al artículo 99 del Código Penal ha habido delito continuado. Así se declara.

   Ahora bien, habiendo infracción continuada, con respecto a la emisión de las facturas sin cumplir con los requisitos exigidos por la ley, el Tribunal acordará aplicar una única infracción por los dos períodos en que la contribuyente infringió tal normativa, la cual ascenderá a doscientas veinticinco unidades tributarias (225 U.T.), equivalente a la pena máxima aumentada a la mitad, conforme a lo prescrito en el artículo 99 del Código Penal, debiendo ser cancelada de acuerdo a lo señalado en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente relativo a que cuando las multas se encuentren expresadas en Unidades Tributarias, se deberá utilizar la Unidad Tributaria que estuviese vigente para el momento del pago. Así se decide.

   En relación al resto de las multas impuestas, se observa que no existen alegatos impugnativos específicos en relación a éstas, motivo por lo cual, al no haber sido objetadas y habiéndose determinado que no ha habido violación al debido proceso administrativo el Tribunal procede a confirmarlas; y así se declara.

   Resumen.

   Conforme lo que se ha venido exponiendo, este Tribunal declara parcialmente con lugar el presente recurso; declara improcedentes los alegatos de: violación del derecho a la defensa y al debido proceso y de vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado; y declara procedente el alegato de error en la interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

   Por lo que respecta a la infracción prevista en el numeral 3ro del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, este Tribunal acordó anular las multas impuestas para los períodos 01/05/2007-31/05/2007 y 01/06/2007-30/06/2007 e imponer una única multa montante a 225 Unidades Tributarias; así mismo resolvió confirmar las restantes multas, tomando en cuenta lo consagrado en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente.

   Dispositivo.

   Por las razones expuestas, en el Recurso Contencioso Tributario seguido por ASAOS GRILL C.A., bajo el expediente No. 891-08; este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la recurrente ASAOS GRILL C.A., en contra de la Resolución No. GRTI-RZU-DF-3818-2007-01028 de fecha 06 de octubre de 2007 y sus correspondientes planillas de liquidación, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de la Región Zuliana y en consecuencia anula parcialmente la Resolución de Imposición de Sanción No. GRTI/RZU/DF/3818/2007-01028 de fecha 06 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S., en la siguiente forma:

   1a) Se confirma la multa por 25 Unidades Tributarias que por realizar en forma extemporánea la notificación del cambio de domicilio se le impuso a la contribuyente.

   1b) Se anulan las multas montantes en su conjunto a 300 Unidades Tributarias que por emitir facturas de ventas con prescindencia de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias se le impusiera a la contribuyente respecto los períodos 01/05/2007-31/05/2007 a 01/06/2007-30/06/2007; y se acuerda imponer una única multa por tal concepto para ambos períodos montante a 225 Unidades Tributarias.

   1c) Se confirma la multa de 25 Unidades Tributarias que por no llevar el registro detallado de entradas y salidas de las mercancías de los inventarios se le impuso a la contribuyente.

   1d) Se confirma la multa de 12,5 Unidades Tributarias impuesta a la contribuyente por presentar el libro de compras de I.V.A. sin cumplir con los requisitos de ley.

   1e) Se confirma la multa de 5 Unidades Tributarias que por no exhibir los libros, registros y otros documentos requeridos en el procedimiento administrativo practicado se le impuso a la contribuyente.

   1f) Se confirma la multa de 15 Unidades Tributarias que por no exhibir en un lugar visible del establecimiento, oficina, escritorio, consultorio o clínica el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, se le impuso a la recurrente.

   1g) Se anulan las planillas de liquidación libradas y se ordena a la Administración Tributaria librar nuevas planillas de liquidación, ajustadas al presente dispositivo y con aplicación de lo dispuesto en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, relativo al ajuste de la Unidad Tributaria vigente al momento del pago.

2. - No hay condenatoria a costas en razón de la naturaleza del fallo.

   Aún cuando esta decisión interlocutoria sale a término, notifíquese a la Procuradora General de la República y al Contralor General de la República. Se advierte que una vez consten en actas las notificaciones aquí ordenadas, se dejarán transcurrir los ocho (8) días de despacho a que se refiere el artículo 86 del vigente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, para considerarse consumada la notificación de la Procuradora General de la República.

   Publíquese. Regístrese. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, a los dos (02) días del mes de julio del año 2009. Años: 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

   El Juez,

   Dr. R.L.B.L.S.,

   Abg. Yusmila Rodríguez

   En la misma fecha, siendo las 11:58 de la mañana se dictó y publicó esta sentencia definitiva, correspondiente al Expediente No. 891-08, bajo el No. _______-2009.-

   La Secretaria,

   Abg. Yusmila Rodríguez

   RLB/dcz