Decisión nº 0037-2010 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 14 de Julio de 2010
| Fecha de Resolución | 14 de Julio de 2010 |
| Emisor | Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario |
| Ponente | Ricardo Caigua Jimenez |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 14 de Julio de 2010
200º y 151º
Asunto Nº AP41-U-2010-000068 Sentencia 00037/2010
RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
Vistos
: Con Informes de la Representación Judicial de la República
Recurrente: Autocentro Petare S.A., sociedad anónima, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 08 de marzo de 1982, bajo el No. 50, Tomo 25-A-Sgdo, con Registro de Información Fiscal (RIF) No. J-00170171-0.
Apoderados judiciales de la Contribuyente: ciudadanos J.A.G. y M.J.T., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicios titulares de la Cedula de Identidad Nos.5.309.346 y 10.474.142, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 42.346 y 58.8729, respectivamente.
Acto Recurrido: La Resolución SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT, la cual declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución No. 9107 (Decisiones 1/39 a la 39/39) contenida en las Planillas de Liquidación Nos. 01-10-01-2-26-005641, 01-10-01-2-26-005642, 01-10-01-2-26-005643, 01-10-01-2-26-005644, 01-10-01-2-26-005645, 01-10-01-2-26-005646, 01-10-01-2-26-005647, 01-10-01-2-26-005648, 01-10-01-2-26-005649, 01-10-01-2-26-005650, 01-10-01-2-26-005651, 01-10-01-2-26-005652, 01-10-01-2-26-005653, 01-10-01-2-26-005654, 01-10-01-2-26-005655, 01-10-01-2-26-005656, 01-10-01-2-26-005657, 01-10-01-2-26-005658, 01-10-01-2-25-000530, 01-10-01-2-27-001539, 01-10-01-2-27-001540, 01-10-01-2-27-001541, 01-10-01-2-27-001542, 01-10-01-2-27-001543, 01-10-01-2-27-001544, 01-10-01-2-27-001545, 01-10-01-2-27-001546, 01-10-01-2-27-001547, 01-10-01-2-27-001548, 01-10-01-2-27-001549, 01-10-01-2-27-001550, 01-10-01-2-27-001551, 01-10-01-2-27-001552, 01-10-01-2-27-001553, 01-10-01-2-27-001554, 01-10-01-2-27-001555, 01-10-01-2-27-001556, 01-10-01-2-27-001557, 01-10-01-2-27-001558, todas de fecha 30-03-2006, emitidas por concepto de multa impuestas por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, por la cantidad total de 2.012,50 Unidades Tributarias, bajo los siguientes conceptos:
1. No emite facturas, comprobantes fiscales y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios correspondientes a los periodos de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2003 y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004.
2. Tiene en su establecimiento los Libros de Compra/Venta del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los periodos de imposición de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004, pero los mismos no cumplen con los requisitos exigidos.
3. No presentó las declaraciones y pagos del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos de imposición enero, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, julio y octubre de 2004.
4. No presentó la Declaración del Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-2002 al 31-12-2002.
5. No presentó las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 01-01-2002 al 31-12-2002 y 01-01-2003 al 31-12-2003.
6. No exhibe en un lugar visible de su oficina o establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F.).
7. No exhibe en un lugar visible de su oficina o establecimiento la Declaración Definitiva de Rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso para la fecha de la actuación fiscal (26-11-2004)
Las multas son impuestas por la totalidad de 2.012,50 unidades tributarias de conformidad con lo establecido en el artículos 47, 54, 55 y 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 59, 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento; 14 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, 1 y 11 de su Reglamento, se procedió a imponer las sanciones aplicables de conformidad con lo dispuesto en los artículos 101 (primer aparte), 102 (segundo aparte) 103 (primer aparte) y 104 (primer aparte) del Código Orgánico Tributario, y se procedió a imponer sanciones por las cantidades que se detallan a continuación:
Periodo Planilla de Liquidación No. Fecha Sanción U.T. Monto en Bs.
Dic-02 01-10-01-2-27-001554 30-03-2006 5 168.000,00
Dic-02 01-10-01-2-27-001555 30-03-2006 5 168.000,00
Ene -03 01-10-01-2-27-001553 30-03-2006 5 168.000,00
May- 03 01-10-01-2-26-005657 30-03-2006 100 3.360.000,00
Mayo- 03 01-10-01-2-27-001552 30-03-2006 5 168.000,00
Jun- 03 01-10-01-2-26-005648 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jun- 03 01-10-01-2-27-001551 30-03-2006 5 168.000,00
Jul- 03 01-10-01-2-26-005650 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jul- 03 01-10-01-2-27-001550 30-03-2006 5 168.000,00
Ago- 03 01-10-01-2-26-005642 30-03-2006 100 3.360.000,00
Ago- 03 01-10-01-2-27-001549 30-03-2006 5 168.000,00
Sep- 03 01-10-01-2-26-005655 30-03-2006 100 3.360.000,00
Sep- 03 01-10-01-2-27-001544 30-03-2006 5 168.000,00
Oct- 03 01-10-01-2-26-005654 30-03-2006 100 3.360.000,00
Oct- 03 01-10-01-2-27-001539 30-03-2006 5 168.000,00
Nov- 03 01-10-01-2-26-005653 30-03-2006 100 3.360.000,00
Nov- 03 01-10-01-2-27-001547 30-03-2006 5 168.000,00
Dic- 03 01-10-01-2-26-005652 30-03-2006 100 3.360.000,00
Dic- 03 01-10-01-2-27-001540 30-03-2006 5 168.000,00
Dic- 03 01-10-01-2-27-001556 30-03-2006 5 168.000,00
Ene- 04 01-10-01-2-26-005651 30-03-2006 100 3.360.000,00
Ene- 04 01-10-01-2-27-001546 30-03-2006 5 168.000,00
Feb- 04 01-10-01-2-26-005658 30-03-2006 100 3.360.000,00
Feb- 04 01-10-01-2-27-001541 30-03-2006 5 168.000,00
Mar- 04 01-10-01-2-26-005643 30-03-2006 100 3.360.000,00
Mar- 04 01-10-01-2-27-001542 30-03-2006 5 168.000,00
Abr- 04 01-10-01-2-26-005649 30-03-2006 100 3.360.000,00
Abr- 04 01-10-01-2-27-001543 30-03-2006 5 168.000,00
May- 04 01-10-01-2-26-005656 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jun- 04 01-10-01-2-26-005647 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jul- 04 01-10-01-2-26-005646 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jul- 04 01-10-01-2-27-001548 30-03-2006 5 168.000,00
Ago- 04 01-10-01-2-26-005645 30-03-2006 100 3.360.000,00
Sep- 04 01-10-01-2-26-005644 30-03-2006 100 3.360.000,00
Oct- 04 01-10-01-2-26-005641 30-03-2006 200 6.720.000,00
Oct- 04 01-10-01-2-27-001545 30-03-2006 5 168.000,00
Nov- 04 01-10-01-2-25-000530 30-03-2006 12,5 420.000,00
Nov- 04 01-10-01-2-27-001557 30-03-2006 5 168.000,00
Nov-04 01-10-01-2-27-001558 30-03-2006 5 168.000,00
Dic- 02 01-10-01-2-27-001554 30-03-2006 5 168.000,00
Administración Recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Representación Judicial de la República: ciudadana M.E.P., venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad No.5.520.595, inscrita en el IPSA bajo el No. 88-746, funcionaria adscrita al Servicio nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actuando como de sustituta de la Procuradora General de la República.
Tributo: Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta.
I
RELACION
Se inicia este proceso con la interposición del Recurso Contencioso Tributario, presentado por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), en fecha 13-06-2008, el cual, luego de la distribución respectiva, lo asignó a este Órgano Jurisdiccional, en esa misma fecha.
Por auto de fecha 16 de junio de 2008, se ordena la formación del expediente como Asunto No. AP41-U-2008-000378, y la notificación de los ciudadanos Contralor y Procuradora General de la República y Gerente General de los Servicios Jurídicos del Seniat.
Cumplidas las notificaciones ordenadas, efectuadas en fechas 16-06-2008, siendo la última de ellas consignada en autos el día 14-08-2008, el Tribunal admitió el recurso mediante decisión de fecha 22-09-2008. En el mismo auto se advierte que la causa queda abierta a pruebas, ope legis, el primer día de Despacho siguiente a esa fecha, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.
Por auto de fecha 14-11-2008, se declara vencido el lapso de evacuación de pruebas y se fija para el decimoquinto día de Despacho siguiente para que tenga lugar la celebración del Acto de Informes, de acuerdo con establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario,
En fecha 10-12-2008, la Representación Judicial de la República, consignó su respectivo informe. No habiendo lugar al transcurso de los ocho (08) días consecutivos de despacho a que se refiere el artículo 275 del Código Orgánico Tributario, este Órgano Jurisdiccional dijo “Vistos” y entró en la etapa de los sesenta (60) días continuos para dictar sentencia.
II
ACTO RECURRIDO
La Resolución SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT, la cual declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución No. 9107 (Decisiones 1/39 a la 39/39) contenida en las Planillas de Liquidación Nos. 01-10-01-2-26-005641, 01-10-01-2-26-005642, 01-10-01-2-26-005643, 01-10-01-2-26-005644, 01-10-01-2-26-005645, 01-10-01-2-26-005646, 01-10-01-2-26-005647, 01-10-01-2-26-005648, 01-10-01-2-26-005649, 01-10-01-2-26-005650, 01-10-01-2-26-005651, 01-10-01-2-26-005652, 01-10-01-2-26-005653, 01-10-01-2-26-005654, 01-10-01-2-26-005655, 01-10-01-2-26-005656, 01-10-01-2-26-005657, 01-10-01-2-26-005658, 01-10-01-2-25-000530, 01-10-01-2-27-001539, 01-10-01-2-27-001540, 01-10-01-2-27-001541, 01-10-01-2-27-001542, 01-10-01-2-27-001543, 01-10-01-2-27-001544, 01-10-01-2-27-001545, 01-10-01-2-27-001546, 01-10-01-2-27-001547, 01-10-01-2-27-001548, 01-10-01-2-27-001549, 01-10-01-2-27-001550, 01-10-01-2-27-001551, 01-10-01-2-27-001552, 01-10-01-2-27-001553, 01-10-01-2-27-001554, 01-10-01-2-27-001555, 01-10-01-2-27-001556, 01-10-01-2-27-001557, 01-10-01-2-27-001558, todas de fecha 30-03-2006, emitidas por concepto de multa impuestas por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, por la cantidad total de 2.012,50 Unidades Tributarias, bajo los siguientes conceptos:
1. No emite facturas, comprobantes fiscales y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios correspondientes a los periodos de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2003 y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004.
2. Tiene en su establecimiento los Libros de Compra/Venta del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los periodos de imposición de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004, pero los mismos no cumplen con los requisitos exigidos.
3. No presento las declaraciones y pagos del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos de imposición enero, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, julio y octubre de 2004.
4. No presento la Declaración del Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-2002 al 31-12-2002.
5. No presento las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 01-01-2002 al 31-12-2002 y 01-01-2003 al 31-12-2003.
6. No exhibe en un lugar visible de su oficina o establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F.).
7. No exhibe en un lugar visible de su oficina o establecimiento la Declaración Definitiva de Rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso para la fecha de la actuación fiscal (26-11-2004)
Las multas son impuestas por la totalidad de 2.012,50 unidades tributarias de conformidad con lo establecido en el artículos 47, 54, 55 y 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 59, 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento; 14 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, 1 y 11 de su Reglamento, se procedió a imponer las sanciones aplicables disconformidad con lo dispuesto en los artículos 101 (primer aparte), 102 ( segundo aparte) 103 (primer aparte) y 104 (primer aparte) del Código Orgánico Tributario, y se procedió a imponer sanciones por las cantidades que se detallan a continuación:
Periodo Planilla de Liquidación No. Fecha Sanción U.T. Monto en Bs.
Dic-02 01-10-01-2-27-001554 30-03-2006 5 168.000,00
Dic-02 01-10-01-2-27-001555 30-03-2006 5 168.000,00
Ene -03 01-10-01-2-27-001553 30-03-2006 5 168.000,00
May- 03 01-10-01-2-26-005657 30-03-2006 100 3.360.000,00
Mayo- 03 01-10-01-2-27-001552 30-03-2006 5 168.000,00
Jun- 03 01-10-01-2-26-005648 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jun- 03 01-10-01-2-27-001551 30-03-2006 5 168.000,00
Jul- 03 01-10-01-2-26-005650 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jul- 03 01-10-01-2-27-001550 30-03-2006 5 168.000,00
Ago- 03 01-10-01-2-26-005642 30-03-2006 100 3.360.000,00
Ago- 03 01-10-01-2-27-001549 30-03-2006 5 168.000,00
Sep- 03 01-10-01-2-26-005655 30-03-2006 100 3.360.000,00
Sep- 03 01-10-01-2-27-001544 30-03-2006 5 168.000,00
Oct- 03 01-10-01-2-26-005654 30-03-2006 100 3.360.000,00
Oct- 03 01-10-01-2-27-001539 30-03-2006 5 168.000,00
Nov- 03 01-10-01-2-26-005653 30-03-2006 100 3.360.000,00
Nov- 03 01-10-01-2-27-001547 30-03-2006 5 168.000,00
Dic- 03 01-10-01-2-26-005652 30-03-2006 100 3.360.000,00
Dic- 03 01-10-01-2-27-001540 30-03-2006 5 168.000,00
Dic- 03 01-10-01-2-27-001556 30-03-2006 5 168.000,00
Ene- 04 01-10-01-2-26-005651 30-03-2006 100 3.360.000,00
Ene- 04 01-10-01-2-27-001546 30-03-2006 5 168.000,00
Feb- 04 01-10-01-2-26-005658 30-03-2006 100 3.360.000,00
Feb- 04 01-10-01-2-27-001541 30-03-2006 5 168.000,00
Mar- 04 01-10-01-2-26-005643 30-03-2006 100 3.360.000,00
Mar- 04 01-10-01-2-27-001542 30-03-2006 5 168.000,00
Abr- 04 01-10-01-2-26-005649 30-03-2006 100 3.360.000,00
Abr- 04 01-10-01-2-27-001543 30-03-2006 5 168.000,00
May- 04 01-10-01-2-26-005656 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jun- 04 01-10-01-2-26-005647 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jul- 04 01-10-01-2-26-005646 30-03-2006 100 3.360.000,00
Jul- 04 01-10-01-2-27-001548 30-03-2006 5 168.000,00
Ago- 04 01-10-01-2-26-005645 30-03-2006 100 3.360.000,00
Sep- 04 01-10-01-2-26-005644 30-03-2006 100 3.360.000,00
Oct- 04 01-10-01-2-26-005641 30-03-2006 200 6.720.000,00
Oct- 04 01-10-01-2-27-001545 30-03-2006 5 168.000,00
Nov- 04 01-10-01-2-25-000530 30-03-2006 12,5 420.000,00
Nov- 04 01-10-01-2-27-001557 30-03-2006 5 168.000,00
Nov-04 01-10-01-2-27-001558 30-03-2006 5 168.000,00
Dic- 02 01-10-01-2-27-001554 30-03-2006 5 168.000,00
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
1. De contribuyente recurrente
En la oportunidad interponer el Recurso Contencioso Tributario, plantea las siguientes alegaciones:
Que “En el acto recurrido, la Administración Tributaria procedió dentro de un mismo procedimiento de verificación de deberes formales, el cual comprendió los periodos de mayo de 2003 hasta el mes de octubre de 2004, a sancionar a mi representada con diversas multas, aplicando una multa para cada mes calendario ante el mismo incumplimiento, dando lugar a que se estaría sancionando varias veces el mismo hecho, en violación expresa del articulo 99 del Código Penal, (…)”; el cual transcribe.
Que “Sobre la materia de la infracción continuada, ya se había pronunciado el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, en diversas Sentencias, la No. 133/2006 de fecha 18 de julio de 2006 RESTAURANT BAR EL BARQUERO, C.A. vs. SENIAT, reiterando el criterio sostenido en las Sentencias de la misma Sala Político Administrativa de fechas 11 de enero de 2006 caso MARCANO & PERCORARI, S.C. vs. SENIAT y del 17 de junio de 2003 caso ACUMULADORES TITAN, C.A. vs. SENIAT…”
Que “… para el 11 de junio de 2007, fecha en el cual nuestra representada fue notificada de la Resolución No. 9107- Decisiones 1/39 hasta 39/39 y de las Planillas de Liquidación respectivas emanadas de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, estaba vigente el criterio interpretativo expresado por el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa en su Sentencia No. 133/2006 de fecha 18 de julio de 2006 en relación a la figura del delito continuado, en virtud del cual y por aplicación del articulo 99 del Código Penal, las multas estimadas procedentes en el acto recurrido deben ser calculadas como una sola infracción en los términos del dispositivo del mencionado articulo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmo la Administración Tributaria, ya que para ello se requeriría de distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme (…)”
2. De la Representación Fiscal.
La representante de la República, en su escrito del acto de informes, ratifica el contenido del acto recurrido. Al refutar las alegaciones de la contribuyente, luego de señalar que los deberes formales constituyen obligaciones, previstas y reguladas por los Códigos, las leyes, reglamentos o por Actos Administrativos de efectos generales, que imponen a los contribuyentes, la obligación de colaborar con la Administración Tributaria en el desempeño de su cometido, expone:
Que “… La normativa establece un conjunto de disposiciones dirigidas a una universalidad de destinatarios, la cual posee eficacia causal entendida como la aplicación de la misma una vez acaecido el hecho sancionable. Por otra parte, se establece un conjunto de disposiciones normativas con respecto a las obligaciones y deberes impuestos por las respectivas leyes, y la consecuencia jurídica de su incumplimiento del contenido estrictamente tributario serán sancionados conforme a lo establecido en el parágrafo único del articulo 79 del Código Orgánico Tributario…”
Con respecto al periodo de imposición en materia de impuesto al valor agregado, señala:
Que “ El Impuesto al Valor Agregado fue creado para gravar la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios aplicable en todas las etapas del circuito económico y que opera bajo el sistema de crédito y debito fiscal, que constituyen el fundamento para la determinación de la cuota tributaria del referido impuesto.
En cuanto a la clasificación de este impuesto, es necesario destacar lo que al respecto concluyó la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia dictada en fecha 21 de noviembre de 2000, caso H.C.C., luego de realizar una explicación de la clasificación de los impuestos en términos generales, para luego encuadrar al Impuesto al Valor Agregado dentro de las referidas clasificaciones.”
Que “… la fiscalización evidenció que la contribuyente de autos no emite facturas en los periodos de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2003 y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004, motivo por el cual procedió en estricto cumplimiento al principio de legalidad tributaria a imponer la sanción en los términos y condiciones previstas en el primer aparte del articulo 101 del Código Orgánico Tributario, de igual manera la cont4ribuyente incumplió en llevar los libros de compra-venta del Impuesto al Valor Agregado, incumpliendo con las formalidades establecidas en la norma que rige la materia correspondiente a los periodos de imposición establecidos…”
Con respecto a la alegación del delito continuado en materia penal y de la concurrencia establecida en materia tributaria, planteada por la contribuyente, señala:
Que “…La teoría tributaria parte de la idea fundamental de que las normas represivas fiscales son solo el apéndice sancionatorio del Derecho Tributario; o dicho de otro modo, que la regulación positiva del ilícito tributario es, fundamentalmente, parte integrante del Derecho Fiscal.
Que “… el primer aparte del articulo 81 del Código Orgánico Tributario, establece un sistema de acumulación de sanciones (concurso ideal o material) para el cálculo de la sanción con ocasión a la repetida o reiterada comisión de una infracción fiscal…”
Que “…a aplicación supletoria de la noción del concurso continuado previsto en el articulo 99 del Código Penal, es absolutamente ilegal, y por ende, incorrecta toda decisión que se dicte con fundamento al criterio fijado sobre el particular en la Sentencia No 877, de fecha 17- 06-2003, dictada por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
Aunado a lo anterior, es preciso indicar que las decisiones jurisdiccionales que adoptan el criterio relativo a la aplicación supletoria del supuesto previsto en el artículo 99 del Código Penal, incurren en la irregularidad de derivar parcialmente los efectos del concurso continuado de delitos.
En tal sentido, la referida disposición establece que el efecto del concurso continuado conlleva al aumento de la pena de una sexta parte a la mitad de la misma. Detal forma que la referida figura no se limita a una simple concentración de los hechos infracciónales para que se aplique una sola pena, sino que determina un aumento de la misma en un tercio de su cuantía”…
IV
MOTIVACION PARA DECIDIR
De acuerdo con el contenido del acto recurrido; las alegaciones en su contra, expuestas por la contribuyente en su escrito recursivo contencioso; y de las consideraciones y alegaciones de la Representante de la República, expuestas en su escrito del acto de informes; el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de las multas impuestas, confirmadas por el acto recurrido, por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, por la cantidad de mil novecientas sesenta y dos con cincuenta (2.012,50) unidades tributarias, por los siguientes conceptos:
1. No emite facturas, comprobantes fiscales y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios correspondientes a los periodos de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2003 y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004.
2. Tiene en su establecimiento los Libros de Compra/Venta del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los periodos de imposición de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004, pero los mismos no cumplen con los requisitos exigidos.
3. No presentó las declaraciones y pagos del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos de imposición enero, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, julio y octubre de 2004.
4. No presentó la Declaración del Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-2002 al 31-12-2002.
5. No presentó las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 01-01-2002 al 31-12-2002 y 01-01-2003 al 31-12-2003.
6. No exhibe en un lugar visible de su oficina o establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F.).
7. No exhibe en un lugar visible de su oficina o establecimiento la Declaración Definitiva de Rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso para la fecha de la actuación fiscal (26-11-2004)
Así delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y al respecto observa:
Multa por no emitir facturas, comprobantes fiscales y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios correspondientes a los periodos de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2003 y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004.
Encuentra el Tribunal que confirmada esta multa en el acto impugnado, ninguna prueba aportó la contribuyente durante el proceso capaz de enervar los hechos que le fueron detectados durante la verificación fiscal de la cual fue objeto. En consecuencia, el Tribunal considera procedente la confirmación de esta multa. Así se declara.
No obstante la precedente declaratoria el Tribunal advierte que las multas impuestas y confirmadas se corresponden con cada uno de los períodos de imposición en los cuales la Administración Tributaria, a través de un procedimiento de verificación fiscal, constató que la contribuyente emitió facturas de ventas que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios y que; en consecuencia, se impusieron multas individuales para cada uno de los periodos de imposición.
Encuentra el Tribunal que las multas se imponen (09-03-2006), cuando el criterio sentado por la Sala Político Administrativa era de que en esta clase de sanciones (por conductas repetidas), había que tener presente los elementos del delito continuado y considerar esas infracciones como una sola.
En efecto, en sentencia 948 de fecha 13-08-2008, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. Caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A, sentenció
Omissis
IV
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En virtud de la declaratoria contenida en el fallo recurrido y de las objeciones formuladas en su contra por la representante judicial del Fisco Nacional, la controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a resolver sobre el supuesto vicio de errónea interpretación de la Ley, concretamente de los artículos 79 y 101 primer aparte del vigente Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal, en el que habría incurrido el a quo, en cuanto a la aplicación de la figura del delito continuado para la forma de calcular la sanción correspondiente.
Ahora bien, previamente esta Sala debe advertir que las declaratorias proferidas por el a quo respecto a la motivación del acto administrativo recurrido, así como la imposición de la multa por incumplimiento de deberes formales, quedan firmes en virtud de no haber sido apeladas por la contribuyente. Así se declara.
Planteada la controversia en los términos expuestos, pasa este M.T. a analizar lo dispuesto por los artículos 79 y 101 primer aparte del vigente Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal, los cuales son del tenor siguiente:
Código Orgánico Tributario de 2001
Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario
.
Artículo 101.-Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:
(…)
2).- Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.
(…)
Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso
.
Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad
.
Ahora bien, se observa que la conducta infraccional llevada a cabo por la contribuyente y sancionada por la Administración Tributaria, fue la establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, al emitir facturas sin cumplir con los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar en cada factura si la operación fue de contado o a plazo, lo cual fue constatado en los ejercicios fiscales de los meses comprendidos entre los meses de noviembre de 2004 y mayo de 2005.
Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos de la apelación, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al valor agregado, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. y, en consecuencia, analizar la solicitud efectuada por el Fisco Nacional respecto a que “sea reinterpretado el criterio fijado sobre el particular en la Sentencia N° 877, de fecha 17/06/2003, dictada por la Sala Político-Administrativa”.
En tal sentido, esta Alzada observa que la posición que ha mantenido respecto al asunto controvertido, se encuentra plasmada en sentencia de esta Sala No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificada en forma pacífica hasta el momento, en la cual se estableció lo siguiente:
(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
(…)
En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.
En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:
(…)
Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.
Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.
Siendo ello así, la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.
No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.
EN EFECTO, EN EL CASO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, EL PERÍODO IMPOSITIVO ES DE UN (1) MES CALENDARIO, CONFORME A LO PREVISTO EN EL ARTÍCULO 59 DE LA LEY QUE REGULA DICHO IMPUESTO, CUESTIÓN QUE DETERMINA DENTRO DEL MARCO NORMATIVO PREVISTO EN LA LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, QUE LOS CONTRIBUYENTES ESTÁN OBLIGADOS A DECLARAR EL MONTO DE LOS INGRESOS OBTENIDOS PRODUCTO DE LA OCURRENCIA DEL HECHO IMPONIBLE DE ESE TRIBUTO, ASÍ COMO CUMPLIR CON LOS DEMÁS DEBERES FORMALES A LOS QUE SE ENCUENTRAN SOMETIDOS POR SU CONDICIÓN DE SUJETOS PASIVOS, DURANTE CADA MES O PERÍODO DE IMPOSICIÓN.
En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.
EN TAL SENTIDO, SE ADVIERTE QUE LA APLICACIÓN DE LAS SANCIONES POR INCUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES DURANTE DIVERSOS PERÍODOS DE IMPOSICIÓN MENSUALES, EN NINGÚN CASO VIOLA EL PRINCIPIO DEL NON BIS IN IDEM, PUES ATIENDE A CONDUCTAS INFRACTORAS QUE FUERON DETERMINADAS Y ACAECIDAS EN DIVERSOS PERÍODOS DE IMPOSICIÓN, VALE DECIR, MES A MES, AL MOMENTO DE EFECTUARSE LA FISCALIZACIÓN CORRESPONDIENTE, CIRCUNSTANCIA QUE PERMITE VERIFICAR EL CUMPLIMIENTO O NO DE LAS OBLIGACIONES QUE DEBEN SOPORTAR LOS CONTRIBUYENTES POR SU MISMA CONDICIÓN DE SUJETO PASIVO, EN ESTE TIPO DE TRIBUTO.
Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la transgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.
Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.
Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.
Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. (Resaltado de la presente decisión).
Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.
En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.
Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias.
En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.
En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.
Ahora bien, en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera el a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara.
V
DECISIÓN
Atendiendo a los razonamientos expresados, esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, CONFIRMA la sentencia Nº 0353 dictada el 24 de enero de 2007 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, a.C., contra el acto administrativo contenido en la Resolución de “Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-281” de fecha 15 de julio de 2005, mediante la cual se impuso el pago de la cantidad de mil cincuenta unidades tributarias (1.050 UT.), de conformidad con lo establecido en el artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario.
Se EXIME del pago de costas procesales al Fisco Nacional, toda vez que el cambio de criterio plasmado en este fallo y que ha ser aplicado en el futuro, determina que tuvo motivos racionales para litigar, conforme a lo previsto en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.
Se ORDENA la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, en cuyo sumario se indicará textualmente: “Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa que modifica la interpretación que se ha venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado”.
Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los doce (12) días del mes de agosto del año dos mil ocho (2008). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación”.
Acogiendo el contenido de la transcrita sentencia, en atención a que el nuevo criterio resulta aplicable a aquellas multas que se impongan con posterioridad a la publicación de la misma, el Tribunal considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 1, primer aparte, del vigente Código Orgánico Tributario, en los periodos de imposición desde mayo hasta diciembre del año 2003; y desde enero hasta octubre de 2004, al haber sido sancionado con la Resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCA-DJT-CRA-2009-003147 de fecha 05-11-2009, con anterioridad al cambio de criterio emitido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia ut supra transcrita, ha debido aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y; en consecuencia, la sanción que se le ha debido de imponer debe ser calculada como si se tratase de una sola infracción. Por esta razón el Tribunal, en ejercicio del Control Jurisdiccional de los actos administrativos a lo cual esta obligado por mandato constitucional, considera que la presente multa debe ser impuesta de la siguiente manera: períodos de imposición mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre 2004, una sola multa por la cantidad de doscientas (200) unidades tributarias. Así se declara
De igual manera, considera el Tribunal que esta multa debe ser aplicada con el valor que tenía la unidad tributaria para el mes de mayo de 2003. Así se declara.
2. Multa tener en su establecimiento los Libros de Compra y Venta del Impuesto al Valor Agregado, pero que no cumplen con los requisitos exigidos, correspondiente a los periodos de imposición desde mayo hasta diciembre 2003 y desde enero hasta octubre 2004.
Advierte el Tribunal que, en el caso de estas multas, verificados los hechos del incumplimiento de los deberes formales imputados, corresponde a la contribuyente traer a los autos pruebas para demostrar que los mencionados libros sí cumplen con los requisitos legales y reglamentarios, cuya omisión ha sido detectada por la verificación fiscal.
Ahora bien, constata el Tribunal que ninguna actividad probatoria al respecto fue desplegada por la contribuyente para dejar en evidencia que el hecho imputado no es cierto, razón por la cual el Tribunal, considera procedente la confirmación de estas mutas, efectuadas en el acto recurrido. Así se declara.
3. Multa por no presentar las declaraciones y pagos de Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos de imposición enero, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, julio y octubre de 2004
Advierte el Tribunal que, en el caso de estas multas, verificados los hechos del incumplimiento de los deberes formales imputados, corresponde a la contribuyente traer a los autos pruebas para demostrar que los mencionados libros sí cumplen con los requisitos legales y reglamentarios, cuya omisión ha sido detectada por la verificación fiscal.
Ahora bien, constata el Tribunal que ninguna actividad probatoria al respecto fue desplegada por la contribuyente para dejar en evidencia que el hecho imputado no es cierto, razón por la cual el Tribunal, considera procedente la confirmación de estas mutas, efectuadas en el acto recurrido. Así se declara.
No obstante la precedente declaratoria el Tribunal advierte que las multas impuestas se corresponden con cada uno de los períodos de imposición en los cuales la Administración Tributaria, a través de un procedimiento de verificación fiscal, constató que la contribuyente no presentó la declaración del impuesto al valor agregado, correspondiente a cada uno de los períodos de imposición, antes mencionados.
Encuentra el Tribunal que las multas se imponen cuando el criterio sentado por la Sala Político Administrativa era de que en esta clase de sanciones (por conductas repetidas), había que tener presente los elementos del delito continuado y considerar esas infracciones como una sola, tal como fue señalado en sentencia 948 de fecha 13-08-2008, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. Caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A, anteriormente transcrita y que esté Tribunal da por reproducida.
Acogiendo el contenido en sentencia, en atención a que el nuevo criterio resulta aplicable a aquellas multas que se impongan con posterioridad a la publicación de la misma, el Tribunal considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 103, numeral 1, primer aparte, del vigente Código Orgánico Tributario, en los periodos de imposición desde mayo hasta diciembre del año 2003; y desde enero hasta octubre de 2004, al haber sido sancionado con la Resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCA-DJT-CRA-2009-003147 de fecha 05-11-2009, con anterioridad al cambio de criterio emitido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia ut supra transcrita, ha debido aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y; en consecuencia, la sanción que se le ha debido de imponer debe ser calculada como si se tratase de una sola infracción. Por esta razón el Tribunal, en ejercicio del Control Jurisdiccional de los actos administrativos a lo cual esta obligado por mandato constitucional, considera que la presente multa debe ser impuesta de la siguiente manera: períodos de imposición mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre 2004, una sola multa por la cantidad de cinco ( 5) unidades tributarias, apreciando, al mismo tiempo, la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, con el valor que tenía la unidad tributaria para el mes de mayo de 2003. Así se declara
4. Multa por no presentar la Declaración del Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-2002 al 31-12-2002
Advierte el Tribunal que, en el caso de esta multa, verificados los hechos del incumplimiento de los deberes formales imputados, corresponde a la contribuyente traer a los autos pruebas para demostrar que presentó la declaración de Activos Empresariales en los ejercicios fiscales cuya omisión ha sido detectada por la verificación fiscal.
Ahora bien, constata el Tribunal que ninguna actividad probatoria al respecto fue desplegada por la contribuyente para dejar en evidencia que el hecho imputado no es cierto, razón por la cual el Tribunal, considera procedente su confirmación de esta muta, efectuada en el acto recurrido, la cual debe ser impuesta por la cantidad de cinco (5) unidades tributarias con el valor que tenía la unidad tributaria para el año 2003, acogiendo, al mismo, la concurrencia de infracciones tributarias prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario Así se declara.
5. Multa por no presentar las Declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 01-01-2002 al 31-12-2002 y 01-01-2003 al 31-12-2003.
Advierte el Tribunal que, en el caso de esta multa, verificados los hechos del incumplimiento de los deberes formales imputados, corresponde a la contribuyente traer a los autos pruebas para demostrar que si realizo la declaración del Impuesto sobre la Renta en los ejercicios fiscales , cuya omisión ha sido detectada por la verificación fiscal.
Ahora bien, constata el Tribunal que ninguna actividad probatoria al respecto fue desplegada por la contribuyente para dejar en evidencia que el hecho imputado no es cierto, razón por la cual el Tribunal, considera procedente su confirmación de estas mutas, efectuadas en el acto recurrido. Así se declara.
No obstante la precedente declaratoria el Tribunal advierte que las multas impuestas se corresponden con cada uno de los períodos de imposición en los cuales la Administración Tributaria, a través de un procedimiento de verificación fiscal, constató que la contribuyente no presentó la declaración del impuesto sobre correspondiente a los ejercicios fiscales 2002 y 2003.
Encuentra el Tribunal que las multas se imponen cuando el criterio sentado por la Sala Político Administrativa era de que en esta clase de sanciones (por conductas repetidas), había que tener presente los elementos del delito continuado y considerar esas infracciones como una sola, tal como fue señalado en sentencia 948 de fecha 13-08-2008, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. Caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A, anteriormente transcrita y que esté Tribunal da por reproducida.
Acogiendo el contenido de la mencionada sentencia, en atención a que el nuevo criterio resulta aplicable a aquellas multas que se impongan con posterioridad a la publicación de la misma, el Tribunal considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 103, numeral 1, primer aparte, del vigente Código Orgánico Tributario, en los ejercicios fiscales 2002 y 2003, al haber sido sancionado con la Resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCA-DJT-CRA-2009-003147 de fecha 05-11-2009, con anterioridad al cambio de criterio emitido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia ut supra transcrita, ha debido aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y; en consecuencia, la sanción que se le ha debido de imponer debe ser calculada como si se tratase de una sola infracción. Por esta razón el Tribunal, en ejercicio del Control Jurisdiccional de los actos administrativos a lo cual esta obligado por mandato constitucional, considera que la presente multa debe ser impuesta de la siguiente manera: ejercicios fiscales 2002 y 2003, una sola multa por la cantidad de cinco (5) unidades tributarias, acogiendo, al mismo tiempo, la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, con el valor que tenia la unidad tributaria para el mes de mayo de 2003. Así se declara
6. Multa porno exhibir en un lugar visible de su oficina o establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F).
Advierte el Tribunal que, en el caso de esta multa, verificados los hechos del incumplimiento de los deberes formales imputados, corresponde a la contribuyente traer a los autos pruebas para demostrar que si exhibía en un lugar visible el Registro de Información fiscal, cuya omisión ha sido detectada por la verificación fiscal.
Ahora bien, constata el Tribunal que ninguna actividad probatoria al respecto fue desplegada por la contribuyente para dejar en evidencia que el hecho imputado no es cierto, razón por la cual el Tribunal, considera procedente su confirmación de estas mutas, efectuadas en el acto recurrido. Así se declara.
7. Multa Por no exhibir en sitio visible de su establecimiento la última declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso para la fecha de la actuación fiscal (26-11-2004)
Advierte el Tribunal que, en el caso de esta multa, verificados los hechos del incumplimiento de los deberes formales imputados, corresponde a la contribuyente traer a los autos pruebas para demostrar que sí cumplió con los requisitos legales y reglamentarios, cuya omisión ha sido detectada por la verificación fiscal.
Ahora bien, constata el Tribunal que ninguna actividad probatoria al respecto fue desplegada por la contribuyente para dejar en evidencia que el hecho imputado no es cierto, razón por la cual el Tribunal, considera procedente su confirmación de estas mutas, efectuadas en el acto recurrido. Así se declara.
V
DECISIÓN
Sobre la base de las consideraciones y razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por los ciudadanos J.A.G. y M.J.T., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicios titulares de la Cedula de Identidad Nos.5.309.346 y 10.474.142; e inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 42.346 y 58.872 respectivamente, actuando en su carácter de Apoderados de Auto centro Petare inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 08 de marzo de 1982, bajo el No. 50 Tomo 25-A Sgdo, con Registro de Información Fiscal (RIF) No. J-00170171-0; en contra de la Resolución SNAT-INTI-GRTI-RCA-DJT-CRA-2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT, con la cual se declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución No. 9107 ,(Decisiones 1/39 a la 39/39) de fecha 30-03-2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT.
En consecuencia, se declara.
Válida y con efectos la Resolución SNAT-IMTI-GRTI-RCA-DJT-CRA-2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT, en lo que respecta a la confirmación de la multa por no emitir documentos que soportan las operaciones de ventas y/o prestaciones de servicios, correspondiente a los periodos de imposición desde mayo hasta diciembre 2003, y desde enero hasta octubre 2004, en materia de impuesto al valor agregado.
Se ordena imponer esta multa de la siguiente manera:
Períodos de Imposición: mayo, junio, julio agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre; enero, febrero, m.a., mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre: una sola multa por la cantidad de doscientas (200) unidades tributarias, aplicando el valor que tenía la unidad tributaria para el mes de mayo 2003
Válida y con efectos la Resolución SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT, en lo que respecta a la confirmación de la multa por presentar el Libro de Compra- Ventas del Impuesto al Valor Agregado, que no cumplen con los requisitos exigidos correspondientes a los periodos de imposición de mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003 y enero, febrero, marzo, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2004;
Se ordena imponer una multa, por la cantidad de cien (100) unidades tributarias, con el valor que tenía la unidad tributaria para el mes de mayo de 2003.
Válida y con efectos la Resolución SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT, en lo que respecta a la confirmación de la multa por no presentar las declaraciones y pagos del Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los periodos de imposición enero, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, julio y octubre de 2004.
Se ordena imponer esta multa de la siguiente manera. Periodos de imposición: mayo 2003 a diciembre 2003 y enero a octubre 2004: Una sola multa por la cantidad de cien (100) unidades tributarias con el valor que tenía la unidad tributaria para el mes de mayo de 2003.
Válida y con efectos la Resolución SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT, en lo que respecta a la confirmación de la multa por no presentar la declaración del Impuesto a los Activos Empresariales correspondientes al ejercicio fiscal 01-01-2002 al 31-12-2002.
Se ordena imponer esta multa aplicando el valor que tenía la unidad tributaria para el año 2003.
Válida y con efectos la Resolución SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en lo que respecta a la confirmación de la multa por no presentar las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondiente a los ejercicios fiscales 01-01-2002 al 31-12-2002 y 01-01-2003 al 31-12-2003.
Se ordena imponer esta multa de la siguiente manera: Ejercicios fiscales 2002 y 2003: Una sola multa por la cantidad de cinco (5) unidades tributarias con el valor que tenía la unidad tributaria para el ejercicio fiscal 2002.
Válida y con efectos la Resolución SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en lo que respecta a la confirmación de multa por no exhibir en un lugar visible el Registro de Información Fiscal (R.I.F).
Válida y con efectos la Resolución SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2009-003147 de fecha 05/11/2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en lo que respecta a la confirmación de la multa por no exhibir en un lugar visible la declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso para la fecha de la actuación fiscal (26-11-2004).
Contra esta sentencia no procede interponer Recurso de Apelación, en razón de la cuantía de la causa controvertida
Publíquese, regístrese y notifíquese.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, de la Región Capital, a los catorce (14) días del mes de julio de dos mil diez (2010). Años 200 de la Independencia y 151º de la Federación.
El Juez Titular.
R.C.J..
La Secretaria,
H.E.R.E..
En la fecha Ut supra, siendo las tres y catorce de la tarde (03:14 PM), se publicó la anterior sentencia.
La Secretaria,
H.E.R.E..
ASUNTO: AP41-U-2008-000378
RCJ/gma.
ablecidos en esta Ley diferente a los aplicables a los dividendos conforme a lo previsto en este Capítulo.
Parágrafo Único: La administración Tributaria aplicará las reglas de imputación establecidas en este Capitulo y determinará la parte gravable de los dividendos repartidos, en los casos en que la sociedad no haya alebrado Asamblea para aprobar el balance y el estado de resultados.
Artículo 68.-Se considera como enriquecimiento neto por dividendos el ingreso percibido a tal título, pagado o abonado en cuenta, en dinero o en especie, originado en la renta neta no exenta ni exonerada que exceda de la fiscal que no haya sido gravada con el impuesto establecido en esta Ley.
Igual tratamiento se dará a las acciones por la propia pagadora como consecuencia de aumentos de capital.
Parágrafo Único: Se considera como dividendo la cuota para que corresponda a cada acción en las utilidades de las compañías anónimas y demás contribuyentes asimilados, incluidas las que resulten de erratas de participación en sociedades de responsabilidad limitadas.
Artículo 69.- “El excedente de renta neta a considerar a los fines de la determinación del dividendo gravable, será aquel que resulte de restarlo a ésta, la renta neta fiscal gravada y la renta derivada de los dividendos recibidos de otras empresas.
Parágrafo Primero: Los dividendos recibidos de empresas constituidas y domiciliadas en el exterior o constituidas en el exterior y domiciliadas en la República Bolivariana de Venezuela estarán excluidos de la renta neta prevista en este artículo. En tal sentido dichos dividendos estarán sujetos a un impuesto proporcional del treinta y cuatro por ciento (34%), pudiendo imputar a dicho resultado, el impuesto pagado por este concepto fuera del territorio venezolano, de acuerdo con lo previsto en el artículo 2 de esta Ley.”
En los artículos siguientes, hasta el artículo 79 de la referida Ley, se complementa y especifica el tratamiento sobre los dividendos y su gravabilidad con el impuesto sobre la renta.
En cuanto a los intereses por inversiones también la ley de impuesto sobre la renta comentada le da un tratamiento, dependiendo si la renta es obtenida por la persona natural o jurídica.
Luego, visto el tratamiento fiscal que la Ley de Impuesto sobre la renta dispensa a los dividendos y a las inversiones, el Tribunal considera que cuando la contribuyente, en este caso en particular, realiza una inversión de capital, surge la imperiosa necesidad de analizar sí el ente municipal puede o no gravar los beneficios, rendimientos, intereses, ganancias y cualquier otro provento que se produzca como consecuencia de esa inversión.
En ese sentido, establece el artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela:
Artículo 156.- “Es competencia del Poder Nacional:
12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción el valor agregado, los hidrocarburos, y minas; de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios; de los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco , y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la ley.”
Interpreta el Tribunal que la asignación de competencia contenida en la transcrita disposición constitucional está referida a una potestad tributaria que reserva al Poder Nacional, entre otras materia, la facultad para crear, organizar, recaudar, administrar y controlar el impuesto sobre el capital. Luego, considera el Tribunal que los Municipios, ninguno de ellos, pueden crear un impuesto que, de una u otra manera, pudiera gravar el capital.
Reafirma esta interpretación el contenido de los artículos 180 y 179, de la Constitución, en los cuales se establece:
Artículo 180.- “La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades…”
Artículo 179.-“Los municipios tendrán los siguientes ingresos:
2. Las tasas, por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución…
Aprecia el Tribunal que con los artículos transcritos (180 y 179) se crea una limitación al ejercicio de la potestad tributaria de los municipios para gravar el capital, como consecuencia de la atribución de competencia tributaria reservada al Poder Nacional para la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital.
En efecto, el Poder Nacional cuenta con la potestad tributaria originaria definida taxativamente en el artículo 156, numeral 12, de la Constitución, por una parte; por la otra, con una potestad residual que, obviamente, no abarcará lo que ya ha sido atribuido originariamente e incluso por vía de delegación a los Estados o Municipios, señalada en el mismo artículo y numeral. De la misma manera, los Municipios cuentan con una potestad originaria definida en los artículos 180 y 179 eiusdem, pero que, igualmente, se encuentra limitada en cuanto a las materias reservada al Poder Nacional en el artículo 156, numeral 12, antes transcrito.
Dentro de los ingresos que los municipios pueden obtener, en ejercicio de las competencias asignadas en los artículos 180 y 179 constitucionales, por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, se excluyen, según lo interpreta y aprecia este Tribunal, aquellos que los municipios pretendan exigir con fundamento en una ordenanza en la cual se grave el capital, pues la competencia para la creación, organización, recaudación, administración y control de cualquier impuesto al capital, en los términos expresados en el numeral 12, del artículo 156, de la Constitución, es RESERVA TRIBUTARIA DEL PODER NACIONAL..
La potestad general del Estado, se reparte entre sus distintos órganos mediante competencias, las cuales son asignadas distribuidas y atribuidas por norma constitucional o legal. Así la Constitución distribuye y asigna las competencias entre las distintas ramas del Poder Público y entre los distintos niveles territoriales que el mismo comprende; y las leyes atribuyente de competencias y funciones a los entes, organismos o dependencias que componen dichas ramas y niveles.
Ahora bien, no obstante que los municipios, con fundamento en su potestad tributaria originaria, pueden establecer algún gravamen sobre materias que sean objeto de las competencias relacionadas con la potestad reguladora otorgada al Poder Nacional, en el artículo 156, eiusdem, con exclusión de la materia reservada en el numeral 12, de dicho artículo; sin embargo, reitera el Tribunal, no podrían hacerlo sobre el capital, pues estarían violentando el principio de reserva tributaria nacional consagrado en dicha disposición.
Reafirma está interpretación efectuada por el Tribunal, el contenido del artículo 183, numeral 1, de la Constitución, al señalar:
Artículo 183.- “Los Estados y los Municipios no podrán:
1. Crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional.” (Subrayado y negrillas son del Tribunal)
Luego, para este Tribunal la competencia contenida en el artículo 156, numeral 12 eiusdem, está referida a la potestad tributaria a nivel nacional para las materias incluidas en dicho numeral, sin que bajo ningún aspecto pueda considerarse a los Municipios o a los Estados con potestad para interferir en esa competencia. Se trata de una potestad tributaria, de lo cual se infiere que cualquier impuesto que pueda afectar, en este caso en particular, al capital, en los términos expresados en dicho numeral, sería violatorio de esa disposición.
En sentencia de No 285, de fecha 04 de marzo de 2004, caso: “Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia”, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo, dejó señalado que no pueden confundirse las potestades de regulación con las de tributación. Lo hizo al interpretar el primer párrafo del artículo 180 de la Constitución.
En esa oportunidad la Sala declaró, con carácter vinculante, que ese artículo vino a dar fin a la discusión sobre competencias tributarias implícitas. Para la Sala, la norma es clara: la potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras atribuidas al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades; sin embargo, –agrega este Tribunal, ello no implica que los municipios también puedan ejercer competencia alguna sobre la potestad tributaria reservada al Poder Nacional
El artículo 180 –y así lo destacó la Sala en la referida sentencia- constituye una de las novedades constitucionales de 1999: la expresa distinción entre potestades tributarias y potestades reguladoras. Luego, advierte el Tribunal que los municipios pueden gravar cualquier actividad económica que se desarrolle en su jurisdicción, salvo lo prohibido por la Constitución, tal como es el caso de autos. En efecto, existe una norma constitucional (artículo 156, numeral 12) que asigna al Poder Nacional la atribución de la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital. En consecuencia, para este Tribunal, la exclusión expresa establecida en la referida disposición niega, de manera indubitable, la posibilidad de crear, por parte de los municipios, un impuesto municipal sobre ingresos provenientes de actividades lucrativas que se realicen por inversiones de capital, como seria en este caso, los ingresos brutos que se obtengan como consecuencia de inversiones de capital representados esos ingresos brutos en intereses por rendimiento o ganancia por la inversiones de capital ( dividendos e intereses)
Entiende el Tribunal que al ser esa competencia una potestad tributaria y no una potestad reguladora existe una limitación de la potestad tributaria de los municipios para gravar los ingresos brutos provenientes de las inversiones de capital.
Del contenido del acto recurrido sobre gravabilidad de estos ingresos y de las alegaciones y observaciones de la Representación Judicial de la Alcaldía, para rebatir el planteamiento de la contribuyente acerca de la invasión de la reserva de la potestad tributaria del Poder Nacional, el Tribunal considera que sí bien es cierto que el poder originario atribuido a los Municipios permite a estos establecer la obligación tributaria con todos sus elementos, recaudar lo proveniente de sus tributos y aplicar sus leyes, tal como se plantea en el acto recurrido y en el escrito de informes de la Representación judicial municipal, ello no puede pasar por alto que también el Poder Nacional tiene un poder originario de potestad tributaria sobre determinadas materias, entre ellas, la competencia para crear, organizar, recaudar administrar y controlar el impuesto al capital, según lo dispuesto en artículo 156, numeral 12, de la Constitución.
Entonces, resulta evidente para este Tribunal reconocer que cualquier actividad relacionada con un impuesto o gravamen al capital es competencia exclusiva del Poder Nacional, pues le está atribuida esa potestad tributaria, en forma directa, por la Constitución. La pretensión de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda de querer gravar los ingresos brutos provenientes de inversiones de capital, bajo los conceptos de “Rendimiento por Obligaciones” y Rendimiento por inversiones” ( dividendos e intereses), luce como una invasión de la Potestad Tributaria del Poder Nacional que vulnera el Principio de la Legalidad, ya que la competencia para gravar esa actividad le está vedada de conformidad con lo establecido el artículo 156, numeral 12 de Constitución.
Conforme con los razonamientos expuestos, la exigencia de un impuesto que grava los ingresos brutos consistentes, en este caso, en dividendos e intereses, luce violatorio de la Reserva Tributaria atribuida al Poder Nacional en el artículo 156, numeral 12, de la Constitución. Así se declara.
De manera que, en el presente caso, los ingresos percibidos por la contribuyente provenientes de “Rendimientos por Inversiones” y “Rendimientos por Obligaciones” (Dividendos e intereses) no están sujetas al impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, por ser de la competencia del Poder Nacional. Así se declara.
Al ser ilegal el reparo por vía de consecuencia la multa también es ilegal. Así se declara.
Declarado lo anterior resulta innecesario entrar a examinar el resto de los planteamientos formulados.
IV
DECISIÓN
Por las razones antes expuestas este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela, y por la autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por las Ciudadanas Sulirma Vallenilla y M.C.d.A., venezolanas, mayores de edad, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. V- 5.577.808 y V-11.935.938, respectivamente, inscritas en el Instituto de Previsión Social del Abogado (lnpreabogado) bajos los Nos.23.462 y 64.190, también respectivamente, contra la Resolución No. 069/2009, emanada del Alcalde del Municipio Chacao, de fecha 06 de agosto de 2009, notificada mediante oficio No. OA.0536.09.2009 el día 14 de octubre de 2009, con la cual se declara sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución L/228.09.08/2008 de fecha 30 de septiembre de 2008, Culminatoria del Sumario Administrativo, abierto como consecuencia del Acta de Auditoría Fiscal No. D.A.T.-G.A.F.368-452-2007, con la cual se formularon reparos a la contribuyente bajo el concepto de omisión de ingresos por el hecho que la contribuyente no declaró los ingresos correspondientes a Rendimientos por Obligaciones, Rendimientos por Inversiones, en los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006
En consecuencia, se declara.
Se Anula la Resolución No. 069/2009, emanada del Alcalde del Municipio Chacao, de fecha 06 de agosto de 2009, en lo que respecta a la confirmación del reparo mediante el cual se exige el impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar para los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006, por ingresos brutos provenientes de “Rendimientos por Inversiones y Rendimientos por Obligaciones (dividendos e intereses), en los mencionados ejercicios fiscales, por la cantidad de Bs. F. 264.909,34.
Contra esta sentencia procede interponer recurso de apelación en virtud de la cuantía de la causa controvertida.
Regístrese, Publíquese y Notifíquese a los ciudadanos Alcalde Municipal y Síndico Procurador del Municipio Chacao del Estado Miranda, y a la contribuyente.
Dada firmada y sellada en la sede del Tribunal Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los doce (12) días del mes de julio del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.
El Juez Titular,
R.C.J..
La Secretaria,
H.E.R.E..
La anterior decisión se publicó en su fecha, a la una y treinta (1:30 p.m)
La Secretaria,
H.E.R.E.
ASUNTO: AP41-U-2009-000674
RCJ.
ablecidos en esta Ley diferente a los aplicables a los dividendos conforme a lo previsto en este Capítulo.
Parágrafo Único: La administración Tributaria aplicará las reglas de imputación establecidas en este Capitulo y determinará la parte gravable de los dividendos repartidos, en los casos en que la sociedad no haya alebrado Asamblea para aprobar el balance y el estado de resultados.
Artículo 68.-Se considera como enriquecimiento neto por dividendos el ingreso percibido a tal título, pagado o abonado en cuenta, en dinero o en especie, originado en la renta neta no exenta ni exonerada que exceda de la fiscal que no haya sido gravada con el impuesto establecido en esta Ley.
Igual tratamiento se dará a las acciones por la propia pagadora como consecuencia de aumentos de capital.
Parágrafo Único: Se considera como dividendo la cuota para que corresponda a cada acción en las utilidades de las compañías anónimas y demás contribuyentes asimilados, incluidas las que resulten de erratas de participación en sociedades de responsabilidad limitadas.
Artículo 69.- “El excedente de renta neta a considerar a los fines de la determinación del dividendo gravable, será aquel que resulte de restarlo a ésta, la renta neta fiscal gravada y la renta derivada de los dividendos recibidos de otras empresas.
Parágrafo Primero: Los dividendos recibidos de empresas constituidas y domiciliadas en el exterior o constituidas en el exterior y domiciliadas en la República Bolivariana de Venezuela estarán excluidos de la renta neta prevista en este artículo. En tal sentido dichos dividendos estarán sujetos a un impuesto proporcional del treinta y cuatro por ciento (34%), pudiendo imputar a dicho resultado, el impuesto pagado por este concepto fuera del territorio venezolano, de acuerdo con lo previsto en el artículo 2 de esta Ley.”
En los artículos siguientes, hasta el artículo 79 de la referida Ley, se complementa y especifica el tratamiento sobre los dividendos y su gravabilidad con el impuesto sobre la renta.
En cuanto a los intereses por inversiones también la ley de impuesto sobre la renta comentada le da un tratamiento, dependiendo si la renta es obtenida por la persona natural o jurídica.
Luego, visto el tratamiento fiscal que la Ley de Impuesto sobre la renta dispensa a los dividendos y a las inversiones, el Tribunal considera que cuando la contribuyente, en este caso en particular, realiza una inversión de capital, surge la imperiosa necesidad de analizar sí el ente municipal puede o no gravar los beneficios, rendimientos, intereses, ganancias y cualquier otro provento que se produzca como consecuencia de esa inversión.
En ese sentido, establece el artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela:
Artículo 156.- “Es competencia del Poder Nacional:
12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción el valor agregado, los hidrocarburos, y minas; de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios; de los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco , y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la ley.”
Interpreta el Tribunal que la asignación de competencia contenida en la transcrita disposición constitucional está referida a una potestad tributaria que reserva al Poder Nacional, entre otras materia, la facultad para crear, organizar, recaudar, administrar y controlar el impuesto sobre el capital. Luego, considera el Tribunal que los Municipios, ninguno de ellos, pueden crear un impuesto que, de una u otra manera, pudiera gravar el capital.
Reafirma esta interpretación el contenido de los artículos 180 y 179, de la Constitución, en los cuales se establece:
Artículo 180.- “La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades…”
Artículo 179.-“Los municipios tendrán los siguientes ingresos:
2. Las tasas, por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución…
Aprecia el Tribunal que con los artículos transcritos (180 y 179) se crea una limitación al ejercicio de la potestad tributaria de los municipios para gravar el capital, como consecuencia de la atribución de competencia tributaria reservada al Poder Nacional para la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital.
En efecto, el Poder Nacional cuenta con la potestad tributaria originaria definida taxativamente en el artículo 156, numeral 12, de la Constitución, por una parte; por la otra, con una potestad residual que, obviamente, no abarcará lo que ya ha sido atribuido originariamente e incluso por vía de delegación a los Estados o Municipios, señalada en el mismo artículo y numeral. De la misma manera, los Municipios cuentan con una potestad originaria definida en los artículos 180 y 179 eiusdem, pero que, igualmente, se encuentra limitada en cuanto a las materias reservada al Poder Nacional en el artículo 156, numeral 12, antes transcrito.
Dentro de los ingresos que los municipios pueden obtener, en ejercicio de las competencias asignadas en los artículos 180 y 179 constitucionales, por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, se excluyen, según lo interpreta y aprecia este Tribunal, aquellos que los municipios pretendan exigir con fundamento en una ordenanza en la cual se grave el capital, pues la competencia para la creación, organización, recaudación, administración y control de cualquier impuesto al capital, en los términos expresados en el numeral 12, del artículo 156, de la Constitución, es RESERVA TRIBUTARIA DEL PODER NACIONAL..
La potestad general del Estado, se reparte entre sus distintos órganos mediante competencias, las cuales son asignadas distribuidas y atribuidas por norma constitucional o legal. Así la Constitución distribuye y asigna las competencias entre las distintas ramas del Poder Público y entre los distintos niveles territoriales que el mismo comprende; y las leyes atribuyente de competencias y funciones a los entes, organismos o dependencias que componen dichas ramas y niveles.
Ahora bien, no obstante que los municipios, con fundamento en su potestad tributaria originaria, pueden establecer algún gravamen sobre materias que sean objeto de las competencias relacionadas con la potestad reguladora otorgada al Poder Nacional, en el artículo 156, eiusdem, con exclusión de la materia reservada en el numeral 12, de dicho artículo; sin embargo, reitera el Tribunal, no podrían hacerlo sobre el capital, pues estarían violentando el principio de reserva tributaria nacional consagrado en dicha disposición.
Reafirma está interpretación efectuada por el Tribunal, el contenido del artículo 183, numeral 1, de la Constitución, al señalar:
Artículo 183.- “Los Estados y los Municipios no podrán:
1. Crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional.” (Subrayado y negrillas son del Tribunal)
Luego, para este Tribunal la competencia contenida en el artículo 156, numeral 12 eiusdem, está referida a la potestad tributaria a nivel nacional para las materias incluidas en dicho numeral, sin que bajo ningún aspecto pueda considerarse a los Municipios o a los Estados con potestad para interferir en esa competencia. Se trata de una potestad tributaria, de lo cual se infiere que cualquier impuesto que pueda afectar, en este caso en particular, al capital, en los términos expresados en dicho numeral, sería violatorio de esa disposición.
En sentencia de No 285, de fecha 04 de marzo de 2004, caso: “Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia”, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo, dejó señalado que no pueden confundirse las potestades de regulación con las de tributación. Lo hizo al interpretar el primer párrafo del artículo 180 de la Constitución.
En esa oportunidad la Sala declaró, con carácter vinculante, que ese artículo vino a dar fin a la discusión sobre competencias tributarias implícitas. Para la Sala, la norma es clara: la potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras atribuidas al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades; sin embargo, –agrega este Tribunal, ello no implica que los municipios también puedan ejercer competencia alguna sobre la potestad tributaria reservada al Poder Nacional
El artículo 180 –y así lo destacó la Sala en la referida sentencia- constituye una de las novedades constitucionales de 1999: la expresa distinción entre potestades tributarias y potestades reguladoras. Luego, advierte el Tribunal que los municipios pueden gravar cualquier actividad económica que se desarrolle en su jurisdicción, salvo lo prohibido por la Constitución, tal como es el caso de autos. En efecto, existe una norma constitucional (artículo 156, numeral 12) que asigna al Poder Nacional la atribución de la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital. En consecuencia, para este Tribunal, la exclusión expresa establecida en la referida disposición niega, de manera indubitable, la posibilidad de crear, por parte de los municipios, un impuesto municipal sobre ingresos provenientes de actividades lucrativas que se realicen por inversiones de capital, como seria en este caso, los ingresos brutos que se obtengan como consecuencia de inversiones de capital representados esos ingresos brutos en intereses por rendimiento o ganancia por la inversiones de capital ( dividendos e intereses)
Entiende el Tribunal que al ser esa competencia una potestad tributaria y no una potestad reguladora existe una limitación de la potestad tributaria de los municipios para gravar los ingresos brutos provenientes de las inversiones de capital.
Del contenido del acto recurrido sobre gravabilidad de estos ingresos y de las alegaciones y observaciones de la Representación Judicial de la Alcaldía, para rebatir el planteamiento de la contribuyente acerca de la invasión de la reserva de la potestad tributaria del Poder Nacional, el Tribunal considera que sí bien es cierto que el poder originario atribuido a los Municipios permite a estos establecer la obligación tributaria con todos sus elementos, recaudar lo proveniente de sus tributos y aplicar sus leyes, tal como se plantea en el acto recurrido y en el escrito de informes de la Representación judicial municipal, ello no puede pasar por alto que también el Poder Nacional tiene un poder originario de potestad tributaria sobre determinadas materias, entre ellas, la competencia para crear, organizar, recaudar administrar y controlar el impuesto al capital, según lo dispuesto en artículo 156, numeral 12, de la Constitución.
Entonces, resulta evidente para este Tribunal reconocer que cualquier actividad relacionada con un impuesto o gravamen al capital es competencia exclusiva del Poder Nacional, pues le está atribuida esa potestad tributaria, en forma directa, por la Constitución. La pretensión de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda de querer gravar los ingresos brutos provenientes de inversiones de capital, bajo los conceptos de “Rendimiento por Obligaciones” y Rendimiento por inversiones” ( dividendos e intereses), luce como una invasión de la Potestad Tributaria del Poder Nacional que vulnera el Principio de la Legalidad, ya que la competencia para gravar esa actividad le está vedada de conformidad con lo establecido el artículo 156, numeral 12 de Constitución.
Conforme con los razonamientos expuestos, la exigencia de un impuesto que grava los ingresos brutos consistentes, en este caso, en dividendos e intereses, luce violatorio de la Reserva Tributaria atribuida al Poder Nacional en el artículo 156, numeral 12, de la Constitución. Así se declara.
De manera que, en el presente caso, los ingresos percibidos por la contribuyente provenientes de “Rendimientos por Inversiones” y “Rendimientos por Obligaciones” (Dividendos e intereses) no están sujetas al impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, por ser de la competencia del Poder Nacional. Así se declara.
Al ser ilegal el reparo por vía de consecuencia la multa también es ilegal. Así se declara.
Declarado lo anterior resulta innecesario entrar a examinar el resto de los planteamientos formulados.
IV
DECISIÓN
Por las razones antes expuestas este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela, y por la autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por las Ciudadanas Sulirma Vallenilla y M.C.d.A., venezolanas, mayores de edad, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. V- 5.577.808 y V-11.935.938, respectivamente, inscritas en el Instituto de Previsión Social del Abogado (lnpreabogado) bajos los Nos.23.462 y 64.190, también respectivamente, contra la Resolución No. 069/2009, emanada del Alcalde del Municipio Chacao, de fecha 06 de agosto de 2009, notificada mediante oficio No. OA.0536.09.2009 el día 14 de octubre de 2009, con la cual se declara sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución L/228.09.08/2008 de fecha 30 de septiembre de 2008, Culminatoria del Sumario Administrativo, abierto como consecuencia del Acta de Auditoría Fiscal No. D.A.T.-G.A.F.368-452-2007, con la cual se formularon reparos a la contribuyente bajo el concepto de omisión de ingresos por el hecho que la contribuyente no declaró los ingresos correspondientes a Rendimientos por Obligaciones, Rendimientos por Inversiones, en los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006
En consecuencia, se declara.
Se Anula la Resolución No. 069/2009, emanada del Alcalde del Municipio Chacao, de fecha 06 de agosto de 2009, en lo que respecta a la confirmación del reparo mediante el cual se exige el impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar para los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006, por ingresos brutos provenientes de “Rendimientos por Inversiones y Rendimientos por Obligaciones (dividendos e intereses), en los mencionados ejercicios fiscales, por la cantidad de Bs. F. 264.909,34.
Contra esta sentencia procede interponer recurso de apelación en virtud de la cuantía de la causa controvertida.
Regístrese, Publíquese y Notifíquese a los ciudadanos Alcalde Municipal y Síndico Procurador del Municipio Chacao del Estado Miranda, y a la contribuyente.
Dada firmada y sellada en la sede del Tribunal Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los doce (12) días del mes de julio del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.
El Juez Titular,
R.C.J..
La Secretaria,
H.E.R.E..
La anterior decisión se publicó en su fecha, a la una y treinta (1:30 p.m)
La Secretaria,
H.E.R.E.
ASUNTO: AP41-U-2009-000674
RCJ.
