Decisión nº 1196 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 21 de Abril de 2010

Mediante Resolución de imposición de sanción Nro. SAT/GRTI/RC-DF-1052-20248 de fecha 21 de septiembre de 1998, y planilla de liquidación Nro. 1-10—01-2-25-001542 de fecha 09 de abril de 1999, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), ordenó al Fiscal actuante practicar una fiscalización a la contribuyente AUTOMOTRIZ VIC MAR, C.A., con el fin de verificar el cumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

En virtud de la investigación practicada a la recurrente de autos, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Resolución de imposición de sanción Nro. SAT/GRTI/RC-DF-1052-20248 de fecha 21 de septiembre de 1998, y planilla de liquidación Nro. 1-10—01-2-25-001542 de fecha 09 de abril de 1999, anteriormente mencionada, notificada en fecha 13 de mayo de 1999, como consecuencia de la verificación fiscal practicada a la recurrente AUTOMOTRIZ VIC MAR, C.A., en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, a los períodos impositivos comprendidos desde julio a diciembre de 1997, a través de la cual constató:

i) Que la contribuyente no tiene los libros de compra y venta del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de los periodos de imposición de julio a diciembre de 1997, hecho que significa infracción del artículo 50 de la Ley en comento en concordancia con el artículo 73 de su Reglamento.

ii) La Administración dejó constancia en la Resolución que los Libros les fueron requeridos a la contribuyente mediante Acta Nº SAT/GRTI-RC-DF-1052-5313 de fecha 27 de enero de 1998, evidenciándose la infracción resultante en el Acta de Recepción Nº SAT/GRTI/RC-DF-10525-5313 de fecha 28 de enero de 1998, motivado en los siguientes términos:

Por cuanto el hecho antes señalado constituye incumplimiento del deber formal tipificado en el artículo 126 numeral 1, literal a) del Código Orgánico Tributario, y de conformidad con lo establecido en el articulo 103 del Código en comento, vigente para los periodos mencionados, el cual hace procedente la aplicación de la sanción contemplada en el Articulo 106 de dicho Código

.

iii) La Administración Tributaria aplicó la circunstancia agravante de la reiteración prevista en el artículo 75 ejusdem, pues la Administración Tributaria estimó que en el presente caso existe reiteración durante los periodos de imposición correspondientes a los meses de julio a diciembre de 1997, y como la reiteración es una circunstancia agravante de conformidad con el artículo 85 del Código en comento, se incremento en un cinco (5%) partiendo desde el segundo período investigado, por lo cual impuso una multa equivalente a ochocientas cuarenta y tres con setenta y cinco (843.75) unidades tributarias.

Con el fin de desvirtuar el contenido del referido acto administrativo y de la Planilla de Liquidación supra señalada, la representación judicial de la accionante AUTOMOTRIZ VIC MAR, C.A, interpuso recurso contencioso tributario en fecha 17 de junio de 1999.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La accionante señala en su escrito recursorio los siguientes argumentos:

El representante legal de la contribuyente argumenta que recibió un funcionario fiscal quien le requirió los libros de compras y ventas del Impuesto al Consumo suntuario y Ventas al Mayor, y fue informado que los referidos libros se encontraban en poder del comisario principal de la empresa en virtud de que estaba en proceso de cierre de operaciones y por ser el mes de enero fecha en que se preparan las liquidaciones de ejercicios anteriores.

Afirma que es incierto lo que se señala en la Resolución de que “el contribuyente no tiene los libros de Compras y Ventas del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor”.

Sostiene que “los libros existen y que el hecho de que estuvieran en poder del Comisario Principal, en su entender es pertinente de conformidad con lo dispuesto en el artículo 309 del Código de Comercio, de tal manera que dichos libros si existían para el momento en que fueron solicitados por el funcionario actuante, y el hecho cierto de que los mismos estaban en poder del comisario de la compañía conforman, por parte de la Administración Tributaria, lo que la doctrina y la jurisprudencia ha denominado falso supuesto, pues se fundamento en hechos que ocurrieron de manera diferente a la apreciada por dicho funcionario”.

Finalmente alega que establecer por una parte que los libros existían, y de otra que mí representada no los mostró por cuanto estaban en manos del comisario de la compañía, es un hecho contradictorio que no se acompaña de la verdad, menos cuando el funcionario actuante fue informado que dichos libros estaban en poder del comisario en virtud del cese de operaciones de la empresa.

IV

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

La representante de los intereses patrimoniales de la República arguye en su escrito de informes los siguientes argumentos:

i) Que se “constató el incumplimiento del deber formal de no tener en la sede del establecimiento los Libros de Compras y de Ventas, a que estaba obligada, lo que constituye una violación a las disposiciones legales contenidas en el articulo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de fecha 25-04-94 y artículos 73 al 79 del Reglamento de la referida Ley de fecha 07-12-94, por cuanto se comprobó que la contribuyente no tenía en su poder los libros de compras y ventas del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor”.

ii) Que “si los libros ‘son llevados a diario’, como lo afirma la representación de la contribuyente como se explica que no se encontraban dentro del establecimiento durante los días 27 y 28 de enero de 1998, si llevar los libros significan registrar en forma cronológica las operaciones de ventas y compras día por día, lo pertinente siendo el caso de que el Comisario los tenia (lo cual no es cierto tal y como se demostrará ‘infra’) que revisar, es que esa revisión se produzca en la sede de la empresa o simplemente tomar las previsiones pertinentes de tal forma que se pueda cumplir con la normativa vigente en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor”.

iii) Que “rechaza todos los alegatos de la recurrente cuando sostiene que la Administración Tributaria apreció hechos contrarios a la verdad verdadera, pues existe un hecho cierto y no desvirtuado, por el contrario ha sido ratificado a lo largo del proceso, que los requeridos no se encontraban dentro del establecimiento”.

iv) Que “los actos impugnados, no pueden ser declarados viciados de nulidad absoluta, por cuanto en el presente caso, la recurrente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para enervar de los reparos efectuados, cosa distinta es y es bueno advertirlo, que no haya probado que son improcedentes, por cuanto la actuación de la Administración Tributaria fue absolutamente apegada a derecho”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Una vez efectuada la lectura del acto administrativo impugnado, de los alegatos expuestos por los apoderados legales de la accionante así como los argumentos invocados por la representante de los intereses fiscales de la República, este Órgano Jurisdiccional deduce que la controversia sometida a su consideración se centra en dilucidar si efectivamente el acto administrativo impugnado adolece del vicio de falso supuesto de hecho, por haber considerado erradamente la Administración Tributaria, que la contribuyente incumplió con el deber formal de llevar los Libros de Compra y Venta del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor de los periodos de imposición de julio a diciembre de 1997

Así, para aclarar el aspecto controvertido en la presente causa, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al vicio que afecta la causa del acto administrativo como lo es el falso supuesto.

Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

En cuanto al tercer requisito de fondo cuyo incumplimiento afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

(…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

Ahora bien, aclarado en qué consiste el vicio de falso supuesto, estima este Tribunal pertinente realizar las siguientes consideraciones en relación a lo argumentado por la representación judicial de la contribuyente AUTOMOTRIZ VIC MAR, C.A, respecto al vicio en cuestión.

De la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se observa que, el representante judicial de la recurrente señala en su escrito recursivo, que su representada recibió un funcionario fiscal quien le requirió los libros de compras y ventas del Impuesto al Consumo suntuario y Ventas al Mayor, a quien le informó que los referidos libros se encontraban en poder del comisario principal de la empresa, por proceso de cierre de operaciones y por ser el mes de enero la fecha en que se preparan las liquidaciones de ejercicios anteriores.

Por su parte, la representación del Fisco Nacional, en su escrito de informes, presentado en fecha 13 de marzo de 2000, sostiene que existe un hecho cierto y no desvirtuado, por el contrario que ha sido ratificado a lo largo del proceso, “que los libros requeridos no se encontraban dentro del establecimiento”.

Asimismo, del referido escrito de informes se observa que, la Representación Fiscal alega que, la recurrente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para enervar los reparos efectuados, cosa distinta que no haya probado que son improcedentes, por cuanto la actuación de la Administración Tributaria fue absolutamente apegada a derecho, en base a las normas legales establecidas en el artículo 126 del Código Orgánico Tributario y artículos 50 y 51 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor.

En este orden de ideas, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se desprende del escrito de promoción de pruebas presentado en fecha 09 de diciembre de 1999, por el apoderado judicial de la recurrente, (folios Nos. 22 al 54), que promovió pruebas instrumentales, a los efectos de desvirtuar el incumplimiento del deber formal tipificado en el artículo 126 numeral 1, literal a) del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 50 previsto en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

En efecto, examinados los recaudos que cursan en el expediente judicial, observa este Tribunal que el apoderado judicial de la contribuyente AUTOMOTRIZ VIC MAR, C.A, promovió y consignó las siguientes documentales en originales:

(i) Original del Libro de Compras del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos impositivos comprendidos entre los meses de julio a diciembre del año 1997, a los fines de demostrar que la contribuyente si cumple con el deber formal establecido en el artículo 126, numeral 1, literal a, del Código Orgánico Tributario de 1994. (folios del 69 al 81).

(ii) Original del Libro de Ventas del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos impositivos comprendidos entre los meses de julio a diciembre del año 1997, a los fines de demostrar que la contribuyente sí cumple con el deber formal establecido en el artículo 126, numeral 1, literal a, del Código Orgánico Tributario de 1994. (folios del 164 al 166).

Así, de las pruebas promovidas por la accionante, este Tribunal hace constar que, en relación al original del Libro de Compras correspondiente al año 1997, se reflejan en el mismo los rubros a los cuales se refieren, el día, número de factura, nombre o razón social del proveedor, número de RIF, total de compras incluyendo ISV, base imponible, alícuota del impuesto y total del impuesto a pagar. De manera que el referido libro fue llevado conforme al artículo 79 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor

Igualmente, observa esta juzgadora, que de la revisión del original del Libro de Ventas correspondiente al período fiscal del año 1997, se desprende que en el mismo –al igual que se señaló supra respecto al Libro de Compras- se encuentra asentados todos los requisitos exigidos por el artículo 79 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Este Juzgado observa que, de las pruebas promovidas, se evidencia que la recurrente, ciertamente sí llevaba los libros de compras y ventas del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondientes a los períodos impositivo del año 1997, pero esta juzgadora observa que la accionante incumplió con los términos establecidos en el artículo 126, numeral 1, literal a, del Código Orgánico Tributario de 1994, en virtud de que no tenia en la sede del establecimiento los libros de compras y ventas, en el momento de que el funcionario fiscal lo requirió, siendo éste informado que “los referidos libros se encontraban en poder del comisario principal de la empresa y que estaba en proceso de cierre de operaciones y por ser el mes de enero fecha en que se preparan las liquidaciones de ejercicios anteriores”.

La contribuyente demostró en autos -con la consignación de los libros y la declaración del contador público- que efectivamente llevaba los libros de Compras y Ventas, sólo que no se encontraban en el establecimiento para la fecha en que fueron requeridos. Por consiguiente la Administración Tributaria incurrió en el vicio del falso supuesto de hecho al considerar erróneamente que la empresa accionante no llevaba los libros de compra y ventas, razón por la cual se procede a anular la multa impuesta y se establece la misma conforme al primer aparte del artículo 106 del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

Seguidamente, este Tribunal en virtud de la capacidad inquisitiva o potestades inquisitorias de los jueces contenciosos tributarios, pasa de seguidas a analizar de oficio, si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al tomar en consideración la circunstancia agravante por reiteración, contemplada en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Así, esta Juzgadora haciendo uso de la facultad de control de la legalidad de los actos administrativos, advierte producto de la investigación fiscal efectuada por la Administración Tributaria se constató, que la contribuyente AUTOMOTRIZ VIC MAR, C.A., “…incumplió con el deber formal de no tener en la sede del establecimiento los libros de compras y de ventas a que estaba obligada…”, hecho éste que constituye una violación a lo dispuesto en el artículo 50 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, vale decir, representa un incumplimiento de deberes formales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 126, numeral 1, literal a), del Código Orgánico Tributario de 1994.

Ahora bien, este Tribunal observa que, del contenido de la Resolución de Sanción aquí objetada, se desprende que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, señala que procede a sancionar a la contribuyente de autos, en base a la sanción pecuniaria prevista en el en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto de los hechos constatados por la prenombrada Gerencia Regional, se desprende que la omisión por parte de la contribuyente de llevar los libros de compras y de ventas, se reflejó en cada uno de los ejercicios fiscales (julio 1997 a diciembre 1997), siendo que dicha conducta desplegada por la recurrente, se encuentra ajustada al tipo contenido en el prenombrado artículo.

Asimismo, se desprende de la prenombrada Resolución, que en virtud de que el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, establece la aplicación supletoria de los principios y normas de derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T., la Administración Tributaria procedió a aplicar el artículo 37 del Código Penal, el cual establece que, cuando la ley castiga un delito o falta con una pena comprendida entre dos límites, se entiende que lo normalmente aplicable es el término medio, que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad, reduciéndolo hasta el límite inferior, o aumentándolo hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una u otra especie, de acuerdo a lo establecido en el artículo 85 ejusdem.

Se hace constar igualmente, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, consideró que en caso bajo estudio se configuró la reiteración durante los períodos investigados, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, siendo la reiteración una circunstancia agravante de la pena de conformidad con el artículo 85 ejusdem, procedió a aplicar la sanción por ella determinada en cada uno de los períodos fiscalizados.

Así, planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal considera necesario transcribir lo dispuesto por los artículos 106, 71 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, los cuales son del tenor siguiente:

Artículo 106. El contribuyente que omitiere llevar los libros especiales exigidos por la ley y los reglamentos o no los conserve por el plazo previsto en la ley, referentes a las actividades u operaciones que se vinculan a la tributación, será penado con multa de cincuenta unidades tributarias a doscientas unidades tributarias (50 U.T. a 200 U.T.).

En la misma pena, disminuida en la mitad, incurrirá el que no lleve los libros y registros especiales conforme a las formalidades establecidas en las leyes o reglamentos

(OMISSIS…)

.

Artículo 71.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

(…)

.

Artículo 75. Habrá reincidencia cuando el imputado después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere una o varias infracciones tributarias de la misma o de diferente índole durante los cinco (5) años constados a partir de aquellas.

Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme

. (Subrayado del Tribunal).

Ahora bien, el artículo 99 del Código Penal, establece:

Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

.

En este sentido, se destaca que, la doctrina general ha conceptualizado la figura del “delito continuado”, la cual regula las situaciones en las cuales el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva.

En relación a la figura del delito continuado, el autor Weffe Carlos, señala lo siguiente:

En efecto, la Administración Tributaria incurre en estos casos de falso supuesto de derecho, al calificar la acción del sujeto del ilícito como una acción reiterada, ignorando la obligatoria aplicación de la regla del delito continuado, esto es, que el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva, y no tantos como ejercicios fiscales o plazos para presentar la declaración tenga el sujeto pasivo. La falta apreciación anotada implica la aplicación indebida de los artículos 75 y 85 del Código Orgánico Tributario, además de la falta de aplicación de los artículos 71, primer aparte del Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal.

De tal modo, la Administración Tributaria ha supuesto que la reiteración se identifica, en estos casos, con la pluralidad de oportunidades para el cumplimiento del deber formal de que se trate, comúnmente concomitante con el vencimiento del ejercicio fiscal o período determinado por la ley para el acaecimiento del hecho generador del tributo; en otra palabras, que el incumplimiento del deber formal constituye un hecho punible único para cada período fiscal y, en consecuencia, diferenciable de los otros de la misma categoría, como realidades aisladas. Por el contrario, tal como afirmamos anteriormente, la situación planteada se identifica con la del delito continuado, que se caracteriza por lo que se denomina unidad de designo criminoso. En efecto, en el delito continuado, aún y cuando existe pluralidad de hechos ilícitos, a los efectos de la imputación del resultado al sujeto agente se toma consideración la unicidad en su intención, lo que trae como consecuencia una única imputación.

Así, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, bien por dolo, culpa o error. En el supuesto planteado, la infracción cometida, por continuada, es una sola y, en consecuencia, no es posible hablar de reiteración en tales supuestos, sino que los hechos deben ser juzgados como si fueran –y lo son, jurídicamente hablando- uno solo.

(WEFFE, Carlos. La Reincidencia, la Reiteración, el Concurso de Delitos y el Delito Continuado en el Sistema Penal Tributario Venezolano. Revista de Derecho Tributario No. 91. Pág 34 a 40).

Por su parte, nuestro M.T.d.J. ha señalado al respecto:

(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

(…)

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

(…)

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

(Sala Político Administrativa, Sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.).

En el caso de autos, observa este Tribunal que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital liquidó multas, mes a mes, por cuanto consideró procedente la circunstancia agravante de reiteración.

Así las cosas, del análisis de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente, y en base a lo expuesto anteriormente en relación a la figura del delito continuado, se advierte, que en el caso de autos, existen efectivamente varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, las cuales a tenor de lo señalado por la jurisprudencia ut supra transcrita, no se deben considerar como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención del contribuyente.

En tal sentido, se advierte que, la recurrente de autos mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, violó o transgredió, durante todos y cada uno de los meses correspondientes al períodos impositivos objetos de verificación por parte de la Administración Tributaria, las mismas normas, contentivas de los ilícitos tributarios previstos en los artículo 50 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, sancionado así conforme a lo establecido en el primer aparte del artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994. Sin embargo, quien decide, observa que, el comportamiento omisivo verificado por la prenombrada Administración se produjo en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se desprende del acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario.

Ahora bien, expuestas las consideraciones que anteceden, este Tribunal estima que, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, las multas estimadas a través del acto administrativo objeto de este fallo, debieron ser calculadas por la Administración Tributaria, como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo consideró la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital. Así se declara.

En base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República y numeral 31 el artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, este Tribunal anula la multa determinada en la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SAT-GRTI-RC-DF-1052-20248, de fecha 21 de septiembre de 1998, y su correlativa planilla de liquidación Nro. H-97-07-0000819 de fecha 09 de abril de 1999, por la cantidad de CUATRO MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS CINCUENTA CON CERO CENTIMOS (Bs. 4.556.250,00), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y ordena a la prenombrada Gerencia Regional emitir nueva planilla de liquidación por la cantidad de SESENTA Y DOS CON CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (62,50 UT), tomando en consideración la unidad tributaria vigente para el periodo impositivo de julio de 1997, lo que equivale a la suma de TRESCIENTOS TREINTA Y SIETE MIL QUINIENTOS CON CERO CENTIMOS (Bs. 337.500,00), por haber incurrido la contribuyente de autos, en el ilícito fiscal previsto y sancionado en el primer aparte del artículo 106, del Código Orgánico Tributario de 1994, vale, decir, no mantener los libros de compras y ventas en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor en el establecimiento. Así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 17 de julio de 1999, el abogado W.E.P.F., titular de la cédula de identidad N° V-6.848.247, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 58.565, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente AUTOMOTRIZ VIC MAR, C.A. En consecuencia se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución N°. SAT-GRTI-RC-DF-1052-20248, de fecha 21 de septiembre de 1998, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en los siguientes términos:

i) Se ANULA la Planilla de Liquidación planilla de liquidación Nro. 1-10-01-2-25-001542 de fecha 09 de abril de 1999, emitida por concepto de multa, por la cantidad de CUATRO MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS CINCUENTA CON CERO CENTIMOS (Bs. 4.556.250,00).

ii) Se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitir una nueva Planilla de Liquidación, por la suma de TRESCIENTOS TREINTA Y SIETE MIL QUINIENTOS CON CERO CENTIMOS (Bs. 337.500,00).

Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente AUTOMOTRIZ VIC MAR, C.A.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiuno (21) días del mes de abril de dos mil diez (2010). Años 200° de la Independencia y 151° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy a los veintiún (21) días del mes de abril de dos mil diez (2010), siendo las once y treinta minutos de la mañana (11:30 pm), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

Asunto Antiguo: 1260

Asunto Nuevo: AF47-U-1999-000081

MCB/JLGR/RIJS