Decisión nº 088-2011 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 21 de Septiembre de 2011

Asunto: AP41-U-2007-000597 Sentencia Nº 088/2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 21 de septiembre de 2011

201º y 152º

El 27 de Noviembre de 2007, las abogadas J.P.B. y D.L.M., titulares de las cédulas de identidad números 6.900.270 y 14.501.704, inscritas en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 31.336 y 96.609, respectivamente, actuando en su carácter de apoderadas judiciales del BANCO CENTRAL DE VENEZUELA, se presentaron en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, para interponer Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria de Sumario SERMAT-ADMC-DJT-CS-RC-07-073, la cual le fue notificada el 23 de octubre de 2007, dictada por el Director Jurídico Tributario del Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT), mediante la cual se confirma el contenido del Acta de Reparo SERMAT-ADMC-DGGT-2006-000221, la cual liquida impuesto por la suma de TREINTA MILLONES DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 30.019.839,21) (Bs. F. 30.019,84), e intereses moratorios por la cantidad de DOS MILLONES CIENTO CUARENTA Y CINCO MIL DOSCIENTOS VEINTIOCHO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.145.228,00) (Bs. F. 2.145,23), calculados para los períodos comprendidos entre el 14 de mayo y el 31 de diciembre de 2004 y desde el 01 de enero hasta el 31 de mayo de 2005, todo ello con base en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas y en los artículos 41 y 66 del Código Orgánico Tributario.

En esa misma fecha, 27 de noviembre de 2007, este Tribunal recibió el Recurso Contencioso Tributario.

El 30 de noviembre de 2007, se le dio entrada y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 21 de abril de 2010, previo cumplimiento de los requisitos legales, este Tribunal admite el Recurso Contencioso Tributario, abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.

El 18 de mayo de 2011, la representación del Banco Central de Venezuela consignó escrito de promoción de pruebas.

El 21 de julio de 2011, tanto el ente recurrente, como el representante del SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA DEL DISTRITO CAPITAL (SATDC), abogado V.P., titular de la cédula de identidad número 14.158.947 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 93.583, presentaron informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previo análisis de los alegatos que se exponen a continuación.

I

ALEGATOS

La representación del recurrente denuncia que la Resolución impugnada incurre en el vicio de falso supuesto de hecho, al partir de una inexistente motivación del Acta de Reparo como premisa para declarar improcedente el vicio de inmotivación alegado durante el procedimiento administrativo, ya que no se especificaron los conceptos que conforman las diferencias determinadas, limitándose a la transcripción de disposiciones legales sin concatenarse con los hechos aludidos.

Concluye al respecto, que al omitirse en la Resolución recurrida las razones de hecho y de derecho que constituyen la base de la emisión del Acta de Reparo SERMAT-ADMC-DGGT-2006-000221 de fecha 19 de marzo de 2007, constituye una violación del artículo 18, numeral 5, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por cuanto no se explica de donde proviene la diferencia de impuesto detectada por la Administración Tributaria Municipal, es decir, no se le permitió conocer cuáles son los hechos o circunstancias que originaron el reparo, lo cual evidencia la falta de motivación del acto.

Asimismo denuncia, que la Administración Tributaria Municipal partió del vicio de falso supuesto de derecho al desconocer totalmente el contenido del artículo 234 del Código Orgánico Tributario, el cual contempla la adopción del criterio administrativo por el contribuyente, señalando además la imposibilidad de imponer sanción a aquellos que, como el recurrente, haya adoptado dicho criterio, viciando por lo tanto el contenido del acto impugnado.

Explica que la Dirección de Recaudación de Tasas e Impuestos de la Alcaldía del Distrito Metropolitano, con ocasión de las consultas efectuadas por el recurrente mediante comunicaciones GF-008 y GF-DH-187, de fechas 28 de enero y 28 de mayo de 2004, respectivamente, emitió las comunicaciones DRTI-C-04-000125 y DRTI-2004-000389, con el fin de aclarar las dudas planteadas con relación a la aplicación del impuesto 1x1000, en virtud de la designación como responsable en calidad de agente de retención de dicho impuesto.

Que mediante P.A. DRTI-2004-0022 de fecha 13 de abril de 2004, se designaron a todos los entes y órganos del sector público nacional, estadal, distrital y municipal ubicados en jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas, como agentes de retención del impuesto1x1000, consagrado en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas, que entró en vigencia el 14 de mayo de 2004.

Que las respuestas emanadas de la Administración Tributaria Municipal en razón de la actividad consultiva, son actos administrativos de naturaleza interpretativa sobre las normas aplicables a un asunto concreto, las cuales son vinculantes para los funcionarios subordinados, de allí que cualquier posición de la Administración en relación con la interpretación normativa del alcance de la obligación tributaria, debe ser acatado por los funcionarios fiscalizadores y en el caso de que el administrado haya seguido el criterio expuesto por la Administración Tributaria, no puede ser objeto de reparos, más aún cuando se trata de su actividad como agente de retención, ya que, en todo caso, el cambio de criterio posterior a la realización del acto imposibilita la práctica de la retención para el período correspondiente y, por lo tanto, se lesionaría su patrimonio.

Por otra parte, el representante del SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA DEL DISTRITO CAPITAL (SATDC), antes identificado, expone en sus informes:

Con respecto a la inmotivación, expresa que mal podría hablarse de tal vicio cuando el ente público ha podido apreciar los fundamentos de hecho y de derecho que llevaron a la Administración Tributaria a plantear las objeciones fiscales, motivo éste que desvirtúa por sí solo el argumento planteado por el recurrente.

Que existe en el acto administrativo impugnado, una narración detallada y pormenorizada de todos y cada uno de los incumplimientos por parte del ente público, así como cada una de las normas que exigen el cumplimiento de las obligaciones tributarias y las diferencias determinadas, así como los motivos del cálculo de los intereses moratorios, por lo cual considera infundada esta denuncia.

En lo que respecta al falso supuesto de hecho y de derecho, la representación municipal explica que en el presente caso, la Administración Tributaria Municipal formuló un reparo al ente público por cuanto dejó de enterar al T.d.D.M.d.C., la cantidad de TREINTA MILLONES DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 30.019.839,21) (Bs. F. 30.019,84), por concepto del impuesto previsto en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas y que en tal sentido, la Administración Tributaria Municipal realizó los cálculos dirigidos a obtener la diferencia en las cantidades a pagar por concepto del enteramiento del impuesto 1x1000, teniendo como base el impuesto causado suministrado por el propio recurrente.

Señala con respecto a las comunicaciones realizadas por parte del ente público que la Administración Tributaria Municipal formula criterios de actualización, creando así nuevas premisas para la ejecución de sus funciones, en razón de que la norma es precisa y la Administración tiene la capacidad de realizar interpretación basada en el método gramatical o excéntrico, de acuerdo a lo previsto en el artículo 5 del Código Orgánico Tributario, y que a tales efectos, la Administración Tributaria se acoge al método histórico, el cual tiene un sentido de renovación sin cesar de acuerdo con las nuevas concepciones culturales, con las realidades y exigencias de la vida social y económica de la época actual en la cual está inmerso el intérprete, por lo que se permite que cambie el sentido de la norma sin que varíe la letra de la ley.

Concluye, que la Administración Tributaria Municipal reflejó claramente la omisión referida al impuesto 1x1000 por parte del agente de retención y antes de proceder a levantar el Acta de Reparo, constató los hechos fácticos de la obligación tributaria, lo cual hace improcedente la existencia de los vicios denunciados.

II

MOTIVA

En el presente caso, este Juzgador observa que el thema decidendum está dirigido a decidir si son procedentes las denuncias acerca de la existencia de los vicios de falso supuesto de hecho y de derecho en la Resolución Culminatoria de Sumario SERMAT-ADMC-DJT-CS-RC-07-073, dictada por el Director Jurídico Tributario del Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT), la cual impone al Banco Central de Venezuela el pago de un impuesto por la suma de TREINTA MILLONES DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 30.019.839,21) (Bs. F. 30.019,84), e intereses moratorios por la cantidad de DOS MILLONES CIENTO CUARENTA Y CINCO MIL DOSCIENTOS VEINTIOCHO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.145.228,00) (Bs. F. 2.145,23), con base en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas y en los artículos 41 y 66 del Código Orgánico Tributario.

Delimitada la litis, este Tribunal pasa a decidir mediante las consideraciones siguientes.

Se observa de los autos, que el ente recurrente alega en primer lugar la existencia del vicio de falso supuesto de hecho, señalando que la Administración Tributaria “…no motivó el acto administrativo que determinó el impuesto dejado de enterar a favor del T.M., toda vez que no permitió conocer cuáles son los hechos o circunstancias que originaron la pretendida diferencia gravable, lo cual evidencia que el reparo fiscal resultante y la mencionada Resolución, carecen por completo de motivación, por cuanto no se explica en forma idónea en que se basó la Dirección de Gestión Tributaria del Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas, para obtener las diferencias gravables que originaron el reparo, y que fue confirmado en su Resolución Culminatoria de Sumario…”. En este sentido, este Juzgador infiere de los dichos del recurrente que el vicio al que hace alusión está referido a la inmotivación del acto recurrido y no a un falso supuesto de hecho, como lo alegó en su escrito.

Así las cosas y siendo que adicionalmente alegó la existencia del vicio de falso supuesto de derecho, este Tribunal estima pertinente destacar, con respecto a la alegación simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto, el criterio que la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. ha mantenido para estos casos:

En tal sentido, es preciso advertir que conforme a la jurisprudencia de esta Sala, la alegación simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto, en principio son conceptos que se contraponen y por tanto, se excluyen entre sí, toda vez que la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho.

No obstante, existen casos como el presente en los cuales lo argüido respecto a la motivación del acto no es la omisión de las razones que lo fundamentan sino que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto impugnado, no se hizo mención a todos los alegatos esgrimidos por la contribuyente en su escrito de descargos, ni tampoco se tomaron en consideración las pruebas promovidas, anexas al mencionado escrito, circunstancias que al verificarse inciden negativamente en la valoración de los hechos y vulneran el derecho a la defensa y al debido proceso del destinatario del acto. (Vid. entre otras, sentencia de esta Sala Nro. 01930 del 27 de julio de 2006, caso: Asociación de Profesores de La Universidad S.B.).

En consecuencia, estima esta Sala que en el caso bajo examen fue posible invocar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, en virtud de la forma en que fueron alegados, y en tal sentido, procede de seguidas a efectuar el respectivo análisis.

(Sentencia número 1078 del 03 de noviembre de 2010).

De conformidad con el criterio expuesto precedentemente, en principio, no es posible alegar simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, por ser conceptos que se excluyen entre sí, por cuanto, no puede alegarse que un acto se encuentre inmotivado y al mismo tiempo, que incurra en una errada apreciación de los hechos o del derecho. Sin embargo, existen casos en los cuales existe la posibilidad de alegar ambos vicios conjuntamente sin que sean excluyentes uno de otro, dependiendo de la forma en que hayan sido alegados.

Circunscribiendo lo expuesto al presente caso, este Juzgador observa que, por una parte, el recurrente alega que la Administración Tributaria “…no motivó el acto administrativo que determinó el impuesto dejado de enterar a favor del T.M.…”, y por la otra, alega que “…el Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas, señaló en el Acta de Reparo en cuestión, ratificada por la resolución impugnada, que el impuesto 1x1000 grava “…la actividad que se genera cuando un Ente público, emite órdenes de pago a favor de contratistas en la jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas, indistintamente del lugar donde se preste el servicio, suministre el bien o se efectúe la obra…”

En cuanto al vicio de inmotivación, es oportuno traer a colación la sentencia número 00145, dictada por la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T. el 11 de febrero de 2010, mediante la cual expresó:

“Al respecto, esta Alzada considera necesario señalar que la motivación de los actos administrativos está referida a la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho de éste. Así, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en forma expresa exige que los “actos administrativos de carácter particular” deben estar suficientemente motivados, exceptuando a los de simple trámite o aquellos a los cuales una disposición legal exima de ella, entendiéndose por estas razones la explanación de los presupuestos de hecho y de derecho que tuvo la administración para dictar el proveimiento administrativo.

En ese sentido, el artículo 149, numerales 3, 5 y 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis al caso de autos, señala que todo acto administrativo deberá contener “...3. Indicación del tributo que corresponda y, si fuera el caso, el período fiscal correspondiente; (…) 5. Fundamentos de la decisión; (…) 7. Discriminación de los montos exigibles por tributos, actualización monetaria, recargos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos...”.

De la normativa parcialmente transcrita, se observa la voluntad del legislador de instituir la motivación como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste en que los actos que la Administración emita deberán estar debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

Es jurisprudencia de este Supremo Tribunal, que la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión; pero no, cuando la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

La motivación que supone toda resolución administrativa, no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto puede considerarse motivado cuando ha sido expedido con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente.

Por otra parte, se ha reiterado de manera pacífica que se da también el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Vid. Sentencia Nº 01815, de fecha 3 de agosto de 2000, reiterado entre otras en decisiones Nros. 00387 del 16 de febrero de 2006 y 00649 del 20 de mayo de 2009, casos: Asociación Cooperativa de Transporte de Pasajeros Universidad, Valores e Inversiones C.A. y Corporación Inlaca, C.A. ).

En definitiva, el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

Ahora bien, circunscribiendo lo anteriormente señalado al caso de autos, la Sala observa de la Resolución impugnada una exposición suficiente de las razones por la cuales la Administración Tributaria rechazó parte de los créditos fiscales solicitados por la contribuyente, basándose fundamentalmente en que “algunas facturas no pertenecían al período impositivo cuya devolución fue solicitada”, “facturas con enmendaduras”, “facturas a nombre de terceros” y “facturas que no cumplen con lo establecido en la Resolución 3.146 “; por ello, esta Sala considera que se encuentra satisfecho el requisito de la motivación, por lo que resulta infundado el vicio invocado. Así se declara.” (Resaltado de este Tribunal Superior).

En este sentido, este Tribunal debe precisar que la motivación de los actos administrativos está referida a la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho de éstos, vale decir, que los actos emitidos por la Administración deberán estar debidamente motivados y señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

Con relación al caso de autos, se observa que el acto impugnado se encuentra debidamente motivado, ya que presenta en su contenido suficiente sustento y explicación para ser jurídicamente entendida y se puedan precisar las causas que motivaron el reparo, el recurrente conoció los fundamentos legales y los supuestos de hecho que originaron la emisión del acto; razón por la cual estima este Tribunal que es improcedente la denuncia acerca de la inmotivación del acto. Así se declara.

No obstante lo anterior, al haberse señalado que los vicios de inmotivación y falso supuesto invocados son excluyentes entre sí, al ser evidente que el ente recurrente conoce los motivos que llevaron a la Administración Tributaria Municipal a formular el reparo y, al mismo tiempo, expresar que el mismo se refiere al impuesto 1x1000; por lo cual este Tribunal procede seguidamente a analizar si la Administración Tributaria recurrida incurrió en falso supuesto.

Así el recurrente manifiesta que atendiendo a los elementos constitutivos del impuesto 1x1000 y al alcance del ámbito de aplicación del mismo, según la Administración Tributaria Municipal, el Banco Central de Venezuela efectuó las retenciones del referido impuesto sobre los instrumentos de pago derivados de la ejecución de obras, prestaciones de servicios y suministros realizados dentro de la jurisdicción del Distrito Metropolitano, cumpliendo de esta manera con la retención del impuesto establecido en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas.

Sin embargo, expresa que el Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas, señaló en el Acta de Reparo que el impuesto 1x1000 grava “…la actividad que se genera cuando un Ente público, emite órdenes de pago a favor de contratistas en la jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas, indistintamente del lugar donde se preste el servicio, suministre el bien o se efectúe la obra…”, por lo cual considera que dicho criterio del Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT), se contrapone con el expuesto mediante las comunicaciones DRTI-2003-355, DRTI-C-04-000125 y DRTI-2004-000389, de fechas 15 de diciembre de 2003, 28 de enero de 2004 y 16 de julio de 2004, enviadas por la Dirección de Recaudación de Tasas e Impuestos de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas al Banco Central de Venezuela.

Asimismo, señala que si la cantidad de TREINTA MILLONES DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 30.019.839,21) (Bs. F. 30.019,84), objeto del reparo, por concepto de impuesto 1x1000 dejado de retener y enterar, es producto de la aplicación del nuevo criterio en cuanto al ámbito de aplicación del impuesto adoptado por el Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT), en el Acta de Reparo, el Banco Central de Venezuela efectuó sus retenciones acorde con los lineamientos indicados por la Dirección de Recaudación de Tasa e Impuestos del Distrito Metropolitano, competente para interpretar la norma para los períodos fiscalizados, de conformidad con la Resolución número 2249 publicada en Gaceta Oficial número 37.161 de fecha 19 de marzo de 2001.

En este orden de ideas, es oportuno transcribir el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas, aplicable al presente caso, el cual dispone:

Artículo 9: Se grava con un impuesto del 1 x 1000 la emisión de órdenes de pago, cheques, transferencias o cualesquiera otros medios de pago por parte de entes u órganos del sector público nacional, estadal, distrital y municipal ubicados en la jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas, cuyo monto sea igual o superior a cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), que sean realizados en calidad de anticipos, pagos parciales o pagos totales a favor de contratistas, derivados de contratos de ejecución de obras, de prestaciones de servicios o de adquisición de bienes o suministros.

Parágrafo Único: A los efectos de la presente Ordenanza, se entenderá por:

a) Contratista: Toda persona natural o jurídica que ejecuta una obra, suministra bienes o presta un servicio no profesional ni laboral para alguno de los entes señalados en este artículo, en virtud de un contrato, sin que medie relación de dependencia.

b) Contrato: Instrumento jurídico que regula la ejecución de una obra, la prestación de un servicio o el suministro de bienes incluidas las ordenes de compra y ordenes de servicio.

(Subrayado del Tribunal).

Se aprecia del contenido de la norma transcrita, que el referido impuesto del uno por mil (1x1000) grava la actividad efectuada por un ente público cuando se dan los siguientes supuestos: (i) la emisión de ordenes de pago a favor de contratistas del sector público, (ii) la ejecución de obras, la prestación de servicios o el suministro de bienes, (iii) que los supuestos ocurran en el ámbito territorial del Distrito Metropolitano de Caracas (Municipios Sucre, Libertador, El Hatillo, Baruta y Chacao), y (iv) que el monto de los contratos que generen dichas ordenes sea igual o superior a cincuenta unidades tributarias (50 U.T.).

En el presente caso, este Tribunal observa del contenido de la Resolución impugnada que el Acta de Reparo SERMAT-ADMC-DGGT-2006-000221 de fecha 20 de marzo de 2006, se dictó en base a la aplicación del impuesto del 1x1000, sobre la emisión de órdenes de pago, cheques, transferencias y otros medios de pago previstos en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas, levantada para los períodos comprendidos entre el 14 de mayo de 2004 y el 31 de diciembre de 2004 y desde el 01 de enero de 2005 hasta el 31 de mayo de 2005, por la suma de TREINTA MILLONES DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 30.019.839,21) (Bs. F. 30.019,84); monto éste que no fue enterado por el Banco Central de Venezuela.

En esta perspectiva, es de hacer notar que la representación del Banco Central de Venezuela hace referencia a las comunicaciones DRTI-2003-355, DRTI-C-04-000125 y DRTI-2004-000389, de fechas 15 de diciembre de 2003, 28 de enero de 2004 y 16 de julio de 2004, dictadas por la Dirección de Recaudación de Tasas e Impuestos de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas, en virtud de las consultas formuladas por el Banco Central de Venezuela acerca del alcance del impuesto 1x1000, previsto en el artículo 9 de la mencionada Ordenanza.

Según lo expuesto, en dichas comunicaciones se estableció lo siguiente:

…Se impone entonces, un impuesto que grava la actividad que se genera cuando un ente público, emite a favor de contratistas órdenes de pago, por haber ejecutado obras o prestado servicios en la Jurisdicción Distrital (Municipios Sucre, Libertador, El Hatillo, Baruta y Chacao) (…) El Banco Central de Venezuela, está en la obligación de exigir a los contratistas el pago del impuesto 1x1000, a favor del t.m., (…) antes de efectuar la cancelación de los contratos que impliquen la ejecución de obras y la prestación de servicios dentro de la jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas, a favor de aquellos, indistintamente del medio de pago que se utilice para tal fin…

(Comunicación DRTI-2003-355 de fecha 15 de diciembre de 2003).

…la autonomía que ostenta el Distrito Metropolitano para el ejercicio de sus potestades tributarias está sujeta a ciertas limitaciones, entre ellas, la prohibición de gravar hechos imponibles que ocurran fuera de su territorio, si bien es cierto que en el caso del impuesto 1x1000 el hecho generador de la obligación tributaria está constituido por la emisión de órdenes de pago, cheques transferencias, o cualesquiera otros medios de pago, definitivamente existe una vinculación directa respecto al servicio que se preste o la obra que se ejecute, por ende en opinión de esta Dirección, el gravar los pagos derivados de ejecución de Obras y Prestación de servicios en otras ciudades, no solo afectaría el principio de territorialidad del tributo sino que sería contrario a la intención del constituyente al establecer limitaciones al poder tributario de los entes político territoriales…

(Comunicación DRTI-C-04-000125 de fecha 28 de enero de 2004).

…la base imponible sobre la cual se aplica el impuesto es el monto de aquellas órdenes de pago, cheques, transferencias o cualesquiera otros medios de pago…, que sean superiores a cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), emitidas por los órganos del sector público nacional, estadal, metropolitano o municipal por: la (i) ejecución de obras, (ii) prestación de servicios y (iii) adquisición de bienes o suministros desarrollados dentro de la jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas…

(Comunicación DRTI-2004-000389 de fecha 16 de julio de 2004).

En este orden de ideas, la Administración Tributaria Municipal expresa que las comunicaciones señaladas, emitidas por la extinta Dirección de Recaudación de Tasas e Impuestos, no son vinculantes ni revisten carácter legal, ya que son meramente informativas; señalando en la Resolución impugnada que el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas, establece un impuesto que grava las órdenes de pago emitidas a favor de contratistas del sector público con ocasión de la ejecución de obras, la prestación de servicios y el suministro de bienes, en el ámbito territorial del Distrito Metropolitano de Caracas, siempre y cuando el monto de los pagos sea igual o superior a cincuenta unidades tributarias (50 U.T.); es decir, según su criterio, se impone un impuesto que grava la actividad que se genera cuando un ente público emite órdenes de pago a favor de contratistas en la jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas (Municipios Sucre, Libertador, El Hatillo, Baruta y Chacao), “…indistintamente de donde se preste el servicio, suministre el bien o se efectúe la obra…” (Folio 44 del expediente judicial).

Asimismo, vale destacar que mediante P.A. DRTI-2004-0022 de fecha 13 de abril de 2004, se designó al recurrente, Banco Central de Venezuela, como agente de retención del impuesto 1x1000, tipificado en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas, publicada en Gaceta Oficial número 0015, Extraordinario de fecha 12 de noviembre de 2003.

En esta perspectiva, este Juzgador, al examinar el contenido de las comunicaciones aludidas, hace las siguientes observaciones:

En primer lugar, se aprecia del contenido de la Comunicación DRTI-2003-355 de fecha 15 de diciembre de 2003, que a partir del 12 de enero de 2004, entró en vigencia la Ordenanza del Distrito Metropolitano que contiene el artículo 9, fundamento jurídico del reparo objetado, por lo tanto, siendo que los períodos reparados se iniciaron en mayo de 2004, esta norma es la aplicable al presente caso; en segundo lugar, se observa de la Comunicación DRTI-C-04-000125 de fecha 28 de enero de 2008, que si bien señala “…que la autonomía que ostenta el Distrito Metropolitano para el ejercicio de sus potestades tributarias está sujeta a ciertas limitaciones, entre ellas, la prohibición de gravar hechos imponibles que ocurran fuera de su territorio…”, también indica dicha Comunicación, y no fue apreciado por el recurrente, que “…a los fines de la aplicación del impuesto del 1x1000 previsto en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal, será objeto de gravamen cualquier medio de pago emanado de un ente u órgano del sector público ubicado en la Jurisdicción del Distrito Metropolitano, derivado de la adquisición de bienes o suministros (en todos los casos), y, cuando se trate de prestación de servicios o ejecución de obras, la gravabilidad del medio de pago estará supeditada a que el servicio o la obra se preste o ejecute en la jurisdicción de este Distrito.” (Subrayado de este Tribunal Superior). Asimismo, se aprecia del contenido de la Comunicación DRTI-2004-000389, de fecha 16 de julio de 2004, que el Director de Recaudación de Tasas e Impuestos de la Alcaldía del Distrito Metropolitano, transcribe y analiza el artículo 9 de la Ordenanza, sin apreciarse algún otro particular que se relacione al caso en concreto.

Es de hacer notar, que indistintamente de que tales decisiones sean vinculantes o no, los argumentos del ente recurrente expresados en virtud de las mismas no desvirtúan el reparo formulado por el Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT); vale decir, que si bien el Banco Central de Venezuela, afirma haber efectuado las retenciones del impuesto 1x1000, sobre los instrumentos de pagos derivados de la ejecución de obras, prestaciones de servicios y suministros realizados dentro de la jurisdicción del Distrito Metropolitano, no demostró que estos sean ejecutados fuera del ámbito de aplicación territorial de la Ordenanza respectiva.

En otras palabras, el origen del reparo radica en la omisión de enterar cantidades retenidas conforme a la Ordenanza que prevé la exacción, y la defensa pretende desvirtuarlo bajo el argumento del cambio de criterio de la Administración al señala que el hecho imponible se genera indistintamente de la ubicación del beneficiario de la orden o donde se haya recibido el servicio, aspecto este que nada aporta al presente proceso, ya que, el ente recurrente no demostró que eso haya ocurrido, por lo que lo único que se evidencia del expediente judicial, es el hecho de que no se ha pagado la tasa correspondiente, no logrando, el ente recurrente, desvirtuar el reparo efectuado por el Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT).

Al respecto, este Tribunal aprecia que la norma contenida en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas, es clara al señalar que el impuesto del uno por mil (1x1000), grava la actividad efectuada por un ente público por la emisión de ordenes de pago a favor de contratistas del sector público, la ejecución de obras, la prestación de servicios o el suministro de bienes, que se encuentre ubicado en la jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas (Municipios Sucre, Libertador, El Hatillo, Baruta y Chacao), cuyo monto sea igual o superior a cincuenta unidades tributarias (50 U.T.).

Por ello, si el recurrente, siendo un ente público ubicado en la jurisdicción del Distrito Metropolitano de Caracas, emitió órdenes de pago por un monto igual o superior a cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), tal actividad se encuadra en el dispositivo del mencionado artículo 9, y por lo tanto, es gravable con el impuesto 1x1000, allí previsto. En todo caso, si el recurrente considera que su actividad no es gravable con el impuesto 1x1000, ha debido demostrar que la emisión de las órdenes de pago no fue efectuada desde el Distrito Metropolitano de Caracas, situación que no ocurrió en el presente caso.

Se quiere con ello significar, que indistintamente que el Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT), haya o no cambiado de criterio, lo cual este Tribunal no observa, lo cierto es que el recurrente debía cumplir con la obligación establecida en el artículo 9 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas; es decir, el hecho generador de la obligación tributaria del impuesto 1x1000, surge con la emisión de la orden de pago por parte del recurrente, indistintamente del lugar en donde se preste el servicio.

Ahora bien, observa este Tribunal que todas las normas tienen su ámbito de aplicación y, en el presente caso, es evidente que las normas contenidas en la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas, deben aplicarse en el ámbito de su territorio, es decir, deben aplicarse a todos los hechos generadores de impuestos ocurridos dentro del Distrito Metropolitano. En consecuencia, este Tribunal declara improcedente la denuncia planteada acerca del vicio de falso supuesto de derecho. Así se declara.

Igualmente se debe invocar a los fines de colorear la presente decisión la sentencia emanada de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 14 de diciembre de 2006, con número 2322, mediante la cual se delimita el alcance de la Ley de Timbre Fiscal, cuando se señala:

De lo anterior se colige, que el Decreto con Fuerza de Ley de Timbre Fiscal perderá progresivamente su vigencia en aquellas materias en las que los Estados y el Distrito Metropolitano creen mediante sus respectivas normas de timbre fiscal, aplicable dentro de sus límites territoriales, tasas por concepto de servicios públicos que eran de competencia del Poder Nacional, pero en la actualidad, por mandato constitucional, le han sido –o le sean en el futuro por ley especial- transferidos a los mencionados entes públicos territoriales, asimismo perderá su vigencia dicho régimen nacional en materia de impuesto por timbre fiscal sobre letras de cambio libradas por bancos u otras instituciones financieras, sobre pagarés bancarios, órdenes de pago a contratistas (este último supuesto, lo recaudado con motivo de dicho impuesto, corresponderá al Estado en el que se encuentre el domicilio fiscal del librado o prestatario), e impuesto de salida de la país ( en los estados donde funcionen aeropuertos internacionales), en la medida que dicha competencia sea asumida por los estados y el distrito Metropolitano de Caracas mediante sus leyes de timbre fiscal.

(Subrayado de este Tribunal Superior Tributario).

En este sentido, este Tribunal considera que el librador de la orden de pago en este caso el Banco Central de Venezuela, se encuentra en la relación jurídico tributaria como un agente de retención y que el verdadero contribuyente del impuesto por la emisión de la orden de pago es el prestador del servicio.

Así, establece el artículo 11 del Código Orgánico Tributario:

Artículo 11: Las normas tributarias tiene vigencia en el ámbito espacial sometido a la potestad del órgano competente para crearlas.

(omissis)

En este sentido, el gravamen de la Ordenanza de Timbre Fiscal recae sobre el monto de una orden de pago, de contratos que se prestan dentro de los límites del territorio del Distrito Metropolitano, esto quiere decir que quien es el ente acreedor de la mencionada tasa es el Estado donde se haya cumplido la obligación, quien tiene que soportar la retención que le hace el pagador, en este caso el Banco Central de Venezuela, quien a su vez tiene una relación con la Alcaldía Metropolitana en su condición de responsable por ser agente de retención, relaciones que son solidarias, punto que no se discute en el presente asunto.

Lo anterior se traduce en que el lugar donde ocurre el hecho imponible conforme al criterio de la Sala Constitucional, es donde se recibe el pago, o donde se cumple el contrato, que en el presente caso ocurre dentro del ámbito territorial del Distrito Metropolitano, por lo tanto son los Estados donde un prestador de servicios recibe el pago donde ocurre el hecho imponible, en consecuencia, tratándose de la emisión de órdenes de pago dentro de los límites territoriales del Distrito Metropolitano, el Banco Central de Venezuela se encuentra obligado a realizar la retención conforme a la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas. Así se declara.

Como corolario de la declaratoria que precede, este Tribunal confirma el reparo formulado por el Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT), por la suma de TREINTA MILLONES DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIUN CÉNTIMOS (Bs. 30.019.839,21) (Bs. F. 30.019,84), así como los intereses moratorios por la cantidad de DOS MILLONES CIENTO CUARENTA Y CINCO MIL DOSCIENTOS VEINTIOCHO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.145.228,00) (Bs. F. 2.145,23). Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el BANCO CENTRAL DE VENEZUELA, contra la Resolución Culminatoria de Sumario SERMAT-ADMC-DJT-CS-RC-07-073dictada por el Director Jurídico Tributario del Servicio Metropolitano de Administración Tributaria de la Alcaldía del Distrito Metropolitano de Caracas (SERMAT).

En consecuencia, se CONFIRMA la Resolución impugnada.

No hay condenatoria en costas en observancia de las prerrogativas y privilegios a favor de la República Bolivariana de Venezuela, previstas en la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, extensibles al Banco Central de Venezuela.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuradora General de la República por encontrarse el presente fallo dentro del lapso para sentenciar.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintiún (21) días del mes de septiembre del año dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.

La Secretaria,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2007-000597

RGMB/nvos.

En horas de despacho del día de hoy, veintiuno (21) de septiembre de dos mil once (2011), siendo las doce y veintidós minutos de la tarde (12:22 p.m.), bajo el número 088/2011 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria

Bárbara L. Vásquez Párraga