Decisión nº 1290 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 6 de Febrero de 2008

Según se desprende de los autos, en fechas 20/07/88 y 26/07/88 la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda, notificó a la contribuyente “BANCO CONSTRUCCIÓN, C.A.”, las Actas Fiscales identificadas bajo los Nos. HRCF-FICSF-03-01 y HRCF-FICSF-02-01 levantadas para el ejercicio 01-01-1.985 al 31-12-1.985 en materia de Impuesto Sobre la Renta, mediante las cuales efectuó reparos a la pérdida declarada para el ejercicio en cuestión por la cantidad de Bolívares 46.646.185,78; e hizo constar que la contribuyente supra identificada no practicó la Retención de impuesto que grava a los intereses pagados a Bancos domiciliados en el exterior, dejando de retener la cantidad de Bolívares 631.312,67; así mismo, enteró con retardo la cantidad de Bolívares 39.212,95 correspondientes a Sueldos y Salarios, haciéndose acreedor de una sanción por la cantidad de Bolívares 7.842,49.

Por desacuerdo con el contenido de las Actas de Reparo, plenamente identificadas, la contribuyente consignó escrito de descargos en fecha 31/08/1.988, en el cual manifestó su inconformidad con los reparos efectuados y expuso argumentos de hecho y de derecho a su favor.

En virtud de ello, la División de Sumario Administrativo de la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda, dictó en fecha veinticinco (25) de Marzo de 1.991, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, identificada bajo el Nº HCF-SA-066, mediante la cual declaró Sin Lugar el escrito de descargos, ordenando expedir Planillas de Liquidación por monto de Bolívares 807.743,49 (impuesto); Bs. 362.215,41 y Bs. 631.312,67 (multas); Bs. 337.232,91 (Interese moratorios).

La contribuyente disiente de estas determinaciones y ejerce en su contra Recurso Jerárquico y subsidiariamente Recurso Contencioso Tributario alegando a su favor que la Administración pretende extraer de la interpretación del artículo 2 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1.978 argumentos suficientes para desvirtuar sus alegatos, sin embargo señala que, el artículo 14 del mismo texto normativo establece dos grupos de supuestos de exoneración, de un lado los descritos en los numerales 1 al 9 y 14 al 20 constituidos por enriquecimientos netos y del otro los contemplados en los numerales 10 al 13 en el que se contemplan los intereses, los resultados que de su interpretación pretende la Administración conducen a la iniquidad y son, a su decir, inadmisibles por inconsistentes y contradictorios. Arguye también que, la interpretación realizada por la Administración de los artículos 2, 33, 35 y 39 de la Ley in comento, nada aporta al esclarecimiento de la controversia planteada, en primer lugar, porque para que personas naturales y jurídicas deban pagar el impuesto correspondiente, el monto de éste debe ser obtenido con base en las regulaciones legales pertinentes y en segundo lugar porque al tratarse de una excepción al principio anotado, las exoneraciones constituyen un régimen distinto al sistema de imposiciones ordinario, aún en los elementos que en definitiva intervengan en su determinación. Seguidamente expone que, la Administración Tributaria pretende derivar del texto del artículo 15 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta la determinación de los gastos atribuibles a la producción de los intereses mediante la aplicación de reglas proporcionales; además, aduce, en la certeza infundada de que todo ingreso supone gastos para su obtención, la resolución impugnada afirma la legitimidad de la metodología aplicada por la actuación fiscal para calcular los gastos correspondientes a los ingresos exonerados, por cuanto a su juicio, la contribuyente no está en capacidad de establecer dichos gastos. Aduce de seguidas que, resulta improcedente la aplicación de los artículos 114 y 115 del Código Orgánico Tributario, por cuanto la determinación sobre base presunta es a todas luces inaplicable al presente caso, pues solo procede si el contribuyente no proporciona los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación sobre base cierta y a la Administración Tributaria le fuere imposible obtener dichos elementos por si misma. Por otra parte, agrega que, es en la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1.986 que se establece la posibilidad de aplicar un procedimiento de prorrateo, y mal pudiera aplicarse esta ley a los ejercicios anteriores a su vigencia por cuanto se estaría violentando el principio de Irretroactividad de la Ley. Así mismo, arguye a su favor la prescripción de la obligación y de las sanciones de conformidad con lo previsto en el numeral 2 del artículo 77 del Código Orgánico Tributario, por cuanto a su decir, la Administración tuvo conocimiento de la infracción en fechas 20/07/1.988 y 26/07/1.988, fechas en las cuales notificó a la contribuyente de los reparos formulados, comenzándose a computar la prescripción a partir del 1ro. de Enero de 1.989, no siendo sino hasta el 25 de Marzo de 1.991 que se dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, habiendo para ese entonces transcurrido 2 años, 6 meses y 24 días. Solicita sea considerada a su favor la eximente de responsabilidad penal prevista en el artículo 108 de la Ley que regula el impuesto en comento, referida a que el reparo se efectuó con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración. Por otra parte, solicitó se considerasen a su favor las atenuantes del artículo 85 del Código Orgánico Tributario. Por último, en cuanto a los intereses de mora, aduce que, del simple análisis de las disposiciones legales se infiere que los mismos comienzan a correr únicamente cuando las cantidades adeudadas por concepto de impuestos han sido previamente liquidadas adquieren el carácter de exigibles.

En fecha 08/02/1.994, la Dirección Jurídico Impositiva del Ministerio de Hacienda declaró Parcialmente Con Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente “BANCO CONSTRUCCIÓN, C.A.”, confirmando los montos de Bs. 807.743 y Bs. 337.232,91 (Impuesto e Intereses) y anulando los montos de Bs. 362.215,41; Bs. 797.715,18 y Bs. 631.312,67 (Multas).

En la oportunidad de informes, la representación fiscal, luego de hacer un breve resumen del curso del proceso, manifiesta a su favor que en cuanto a los gastos sin comprobación satisfactoria, resulta evidente de las actas que conforman el expediente que la contribuyente no produjo prueba alguna capaz de desvirtuar el contenido de las Actas Fiscales, según las cuales tales gastos carecen de la debida documentación, ya que sólo están demostrados por los comprobantes internos de contabilidad, es decir, solo existen copias de los cheques, los cuales demuestran el desembolso del dinero, pero no evidencian la naturaleza misma de la erogación, que hubieras permitido a la fiscalización emitir juicio sobre ellos. Continúa exponiendo a su favor que, en el reparo formulado bajo el rubro gastos no normales ni necesarios, la actuación fiscal demostró que tales gastos están formados por la compra de regalos, bebidas alcohólicas, gastos ocasionados por terceras personas, gastos personales del presidente de la empresa, que evidentemente no constituyen gastos normales ni necesarios para la producción de la renta. Asimismo aduce que, la fiscalización con relación a las pérdidas por deudas incobrables, determinó que en la gran mayoría de los casos no fueron efectuados ningún tipo de trámites de cobranza, ni con el mismo deudor. Por todas esa razones, rechaza el alegato de supuesta inmotivación de los actos administrativos impugnados, ya que de la actividad recursoria desplegada por la contribuyente, es fácil concluir que la misma tuvo conocimiento exacto de las razones de hecho y de derecho en que se basó la Administración Tributaria para actuar en el caso concreto y la mejor demostración de ello, arguye, es que pudo ejercer todos los medios de impugnación para hacer efectivo su derecho a la defensa. Continúa alegando a su favor que, la pérdida de la deducción por falta de retención no puede entenderse bajo ningún concepto como una sanción tributaria, en virtud de que la misma constituye el incumplimiento de una condición. Arguye de seguidas que, con respecto a los ingresos gravables que corresponden a ingresos exonerados, la contribuyente debió determinar su enriquecimiento neto gravable, imputando a aquellos ingresos de los cuales deriva el enriquecimiento exonerado los gastos indispensables para su obtención y las deducciones permitidas para su determinación. Por último manifiesta que, resulta evidente que la contribuyente incurrió en mora al no pagar oportunamente su obligación, la cual nació al producirse el hecho generador de la obligación; luego, señala, existía una fecha cierta a partir de la cual comenzaron a correr los intereses moratorios efectivamente causados desde el último día del lapso que tiene la contribuyente para presentar su declaración definitiva de rentas correspondientes a los ejercicios fiscales 1.984 y 1.985, y al no haberse satisfecho en su oportunidad el impuesto que dio lugar a los reparos, surgió la obligación de pagar intereses moratorios como resarcimiento al Fisco por la demora en el pago, solicitando finalmente se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario.

- II -

M O T I V A C I Ó N P A R A D E C I D I R

Planteada la controversia en los términos antes expuestos, este Órgano Jurisdiccional pasa a pronunciarse sobre el alegato de prescripción efectuado por la representación de la parte actora en su escrito recursorio, en los siguientes términos:

La prescripción es el medio de adquirir un derecho o de liberarse de una obligación, por el transcurso del tiempo y bajo las condiciones señaladas por la Ley, así es expresamente consagrada en nuestro Código Civil, específicamente en su artículo 1.952.

Así, en materia tributaria, la prescripción es uno de los medios de extinción de la obligación tributaria, prevista por el legislador en el propio Código Orgánico Tributario y opera tanto a favor de los contribuyentes como de la Administración Tributaria respectiva.

Para entender consumada la prescripción es necesaria la concurrencia de 3 elementos o condiciones, a saber:

1. El transcurso de un determinado tiempo;

2. La inacción de las autoridades tributarias y

3. La ausencia de reconocimiento por parte del deudor tributario, de la obligación a su cargo.

   El Código Orgánico Tributario de 1.982, con vigencia desde el treinta y uno (31) de Enero de 1.983, aplicable rationae temporis al caso de autos, establecía en el Capítulo V del Título I, los medios de extinción de la obligación tributaria, así el artículo 39, tipificaba en seis numerales tales modos de extinción, y en el numeral 6 preveía la Prescripción.

   Así las cosas, la Sección Sexta del mismo apítulo, conformada por los artículos 52 al 57, regulaban todo el régimen concerniente a esta institución.

   El artículo 52 consagraba que “La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.” Es de resaltar que la prescripción a la que hacía referencia dicho artículo, es la llamada prescripción extintiva, ello en virtud, de que pasado el lapso previsto en el Código junto con la concurrencia de los otros 2 elementos necesarios a los que precedentemente se hizo referencia, se entendía extinguido el derecho de la Administración Tributaria a cobrar las cantidades que por concepto de diferencia de impuesto y accesorios le fuera adeudado.

   El término de prescripción se computaba según la letra del artículo 54 del mismo Código, a partir del primero (1ro.) de Enero del año siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

   La prescripción puede ser interrumpida, teniendo como es sabido el efecto de desaparecer el lapso transcurrido, comenzándose a contar de nuevo a partir del momento de dicha interrupción, lo que no sucede cuando se trata de la suspensión por un determinado lapso de tiempo debido a algunas de las causales del Código Orgánico Tributario; cuando esto sucede se reinicia su curso contándose el tiempo inicialmente transcurrido con el subsiguiente, una vez que ha cesado la causa de suspensión.

   Con relación a ésta institución y a su interrupción, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 26/06/2.001 mediante Sentencia N° 01215, dejó sentado la siguiente posición:

   En atención a la controversia de autos, debe esta Sala analizar en primer orden la figura jurídica de la prescripción como una de las formas de extinción de la obligación tributaria, por tener aquella características heterogéneas según los parámetros y construcciones doctrinarias, y muy especialmente lo relativo a los actos con virtualidad interruptiva de la misma, debido sin duda a la enorme trascendencia que implica la permanencia de las obligaciones prescriptibles.

   Cabe observar que en materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de la seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Así mismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.

   Con respecto a la suspensión, es la propia legislación la que se encarga de establecer las causas que generan esta situación; en el Código Orgánico Tributario de 1.982, señalaba en su artículo 56 lo siguiente:

   Artículo 56. El curso de la prescripción se suspende por la interposición de petición o recursos administrativos, hasta sesenta (60) días después que la administración tributaria adopte Resolución definitiva, tácita o expresa sobre los mismos.

   Suspende también el curso de la prescripción, la iniciación de los procedimientos previstos en el Título V de éste código, respecto de las materias objeto de los mismos, hasta su decisión definitiva. La paralización del procedimiento hará cesar la suspensión y reiniciar el curso de la prescripción. Si se reanuda el proceso antes de cumplirse la prescripción ésta se suspende de nuevo.

   (Subraya el Tribunal).

   De acuerdo con el artículo precedentemente transcrito, una de las causales de suspensión de la prescripción de la obligación tributaria, era la interposición de un Recurso Contencioso Tributario, ya que éste era uno de los procedimientos previstos en el Título V al que hacía referencia el artículo in comento.

   A mayor abundamiento, se transcribe parcialmente la decisión N° 01557 dictada por la Sala Accidental de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 20/06/2.006:

   En efecto, el 04 de febrero de 1993 se dijo “Vistos” en el presente juicio, entrando así la causa en estado de sentencia a tenor de lo previsto en el artículo 168 de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, aplicable temporalmente al caso de autos, por un lapso de sesenta (60) días continuos de conformidad con lo previsto en el artículo 515 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente en razón de lo ordenado en el artículo 88 de la citada Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia; luego de lo cual, una vez transcurrido el aludido lapso para sentenciar sin que se hubiese dictado el pronunciamiento de ley correspondiente, la causa quedó paralizada debiendo ser impulsada por alguna de las partes para su continuación, vale decir, desde el 06 de abril de 1993.

   Ahora bien, el citado Código Orgánico de 1992, vigente para la fecha en que se produjo la paralización de la causa, establecía en sus artículos 52, 54 y 56, lo que a continuación se transcribe:

   Artículo 52: La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.

   Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho.

   Artículo 54: El término se contará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible.

   Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

   El lapso de prescripción para ejercer la acción de reintegro se computará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se efectúo el pago indebido.

   Artículo 56: El curso de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos, hasta sesenta (60) días después que la Administración Tributaria adopte Resolución definitiva, tácita o expresa, sobre los mismos.

   Suspende también el curso de la prescripción, la iniciación de los procedimientos previstos en el Título V de este Código, respecto de las materias objeto de los mismos, hasta su decisión definitiva. La paralización del procedimiento hará cesar la suspensión, en cuyo caso continuará el curso de la prescripción. Si el proceso se reanuda antes de cumplirse la prescripción, ésta se suspende de nuevo, al igual que si cualquiera de las partes pide la continuación de la causa, lo cual es aplicable a las siguientes paralizaciones del proceso que puedan ocurrir.

   Cuando la paralización del procedimiento ocurra después de presentados los informes, o de la oportunidad para su presentación, la prescripción iniciada se suspende si cualquiera de las partes pide la continuación de la causa, a partir de lo cual se reiniciará su curso. Cumplido el lapso prescriptivo, el interesado podrá pedir, en cualquier momento antes de la sentencia, que se declare en ésta la prescripción, lo cual hará el Tribunal previa audiencia del representante de la otra parte.

   (Destacados de la Sala).

   De las disposiciones normativas precedentemente transcritas, se observa que la prescripción de la obligación tributaria en el presente caso debía producirse en el término de seis (6) años, en atención a la omisión de la Fundación recurrente de declarar el presunto hecho imponible verificado en el caso de autos respecto de las actividades desarrolladas por ésta; asimismo, por ser la contribución parafiscal de autos liquidable trimestralmente, dicho término comenzaría a contarse al vencimiento de cada trimestre reparado.

   Ahora bien, en el caso de autos pudo advertir este Alto Tribunal que el curso de dicha prescripción fue suspendido el 09 de julio de 1987, mediante la interposición del recurso contencioso tributario, manteniéndose suspendido el lapso de la prescripción hasta el 06 de abril de 1993, fecha en la cual una vez transcurridos los sesenta (60) días para sentenciar sin producirse el fallo de esta alzada, la causa quedó paralizada, tal como fue explicado supra, cesando en consecuencia, la suspensión del aludido lapso de prescripción hasta tanto una de las partes impulsara nuevamente el proceso y se reactivase éste, verificándose así otra suspensión en el referido cómputo. No obstante, no fue sino hasta el 10 de enero de 2001 cuando el apoderado judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), compareció ante esta Sala a impulsar de nuevo el proceso, solicitando se dictase sentencia en el mismo.

   Derivado de lo anterior, estima este Supremo Tribunal que tal inactividad en el proceso produjo sus efectos jurídicos, en este caso, haber rebasado el aludido lapso de prescripción de la obligación tributaria, visto que desde la paralización de la causa hasta la fecha en que fue nuevamente impulsado el proceso, habían transcurrido casi ocho (08) años, tiempo éste que excede con creces el referido término de seis (06) años para extinguir la obligación tributaria reclamada en el caso sub júdice.

   Conforme a lo expuesto, resulta forzoso a esta Sala declarar prescrita la presunta obligación tributaria y sus accesorios reclamada por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) a la Fundación Magallanes de Carabobo.

   Así mismo, el artículo 77 del Código Orgánico Tributario regulaba la prescripción de las sanciones, en los siguientes términos:

   “Artículo 77. Las sanciones tributarias prescriben:

1. - Por cuatro (4) años contados desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se cometió la infracción.

2. - Por dos años contados desde el 1° de enero del año siguiente aquel en que la administración tributaria tuvo conocimiento de la infracción, cuando dicho conocimiento sea probado fehacientemente por el infractor.

   Sin embargo, a pesar de que la norma transcrita se refiere a la prescripción de las sanciones, la doctrina y jurisprudencia patria han entendido que se trató de un error y debía entenderse como prescripción de las acciones que tiene la administración tributaria para imponer sanciones; siendo así y trasladando lo expuesto al caso de autos, quien suscribe el presente fallo, considera que la acción que tenía la Administración Tributaria para imponer sanción a la contribuyente por reparos en materia de Impuesto Sobre la Renta a la que estaba obligada la hoy recurrente, prescribía, de conformidad con lo expuesto con el transcurso de dos (2) años, contados a partir del primero (1ro.) de Enero del año siguiente a aquél en que la Administración Tributaria tuvo conocimiento del hecho, es decir, a partir del primero (1ro.) de Enero de 1.989, debido a que la Administración Tributaria tuvo conocimiento de las infracciones en fechas 20 y 26 de Julio de 1.988, ya que fue en esa fecha cuando se notificó a la contribuyente los reparos que le fueron formulados, consumándose en fecha primero (1ro.) de Enero de 1.991; ya que no fue sino hasta el veinticinco (25) de Marzo de 1.991 que el Fisco Nacional notificó las Resoluciones de imposición de sanción; habiendo transcurridos para dicho momento 2 años, seis meses y 24 días de consumada la prescripción. . Así se declara.

   Por otra parte y en lo concerniente a los reparos formulados, es de recalcar que el presente Recurso Contencioso Tributario, se encuentra paralizado desde el 04/04/2.001, fecha de la última actuación en autos; siendo así, el cómputo del lapso de prescripción para los reparos efectuados, se reinició en fecha 05/04/2.001, al haber cesado la suspensión generada por la interposición del Recurso Contencioso, reanudándose en consecuencia, el cómputo del lapso de prescripción.

   En virtud de la paralización de la causa, la inactividad en el proceso por el transcurso del tiempo, produjo como consecuencia jurídica, que en el presente caso se consumara la prescripción de la obligación tributaria, dado que desde la paralización de la causa hasta el día 25/04/2.005, fecha en que la representación fiscal solicitó se dictara sentencia en la presente causa, ha transcurrido sobradamente el lapso previsto en los artículos 51 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.

   - III -

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PRESCRITA, La Obligación Tributaria, a cargo de la contribuyente “BANCO CONSTRUCCIÓN, C.A.”, total de Bs.F. 2.936,20 (Bs. 2.936.201,55); actos administrativos estos, que se declaran nulos y sin efecto legal alguno.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

Dada, firmada y sellada en horas de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los seis (06) días del mes de Febrero de dos mil ocho (2.008). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Dr. A.P.L..

La Secretaria Suplente,

Abg. J.H.

La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo las dos y media de la tarde (02:30 p.m.).---------------------------------------------La Secretaria Suplente,

Abg. J.H.

ASUNTO: AF41-U-1995-000010

ASUNTO ANTIGUO: 862

APL/ncsg.-