Decisión nº 1284 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 29 de Junio de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, veintinueve (29) de Junio de 2007

197º y 148º

ASUNTO : AF43-U-1998-000075

EXPEDIENTE No. 1205

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1284

Vistos sin informes de ambas partes.

Se inicia este proceso mediante escrito presentado en fecha 24 de noviembre de 1998 (folios 1 al 7), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), por el ciudadano abogado T.C.J., titular de la cédula de identidad No. 6.515.649 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 51.201, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente “BANCO EXTERIOR, C.A., BANCO UNIVERSAL”, inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 21-01-1956, bajo el No. 05, Tomo 7-A, facultado según poder autenticado por ante la Notaria Pública Vigésima Novena del Municipio Libertador del Distrito Federal, el 19-11-1998, bajo el No. 64, Tomo 61 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaria (folio 8 al 11); interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 731 de fecha 31 de julio de 1998, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, en lo adelante INCE, mediante la cual le determina a la contribuyente montos por la obligación tributaria y multa, para los períodos comprendidos 4to trimestre de 1993 hasta el 3er trimestre de 1997 (folios 12 al 18) y, consecuencialmente, de conformidad con el artículo 177 del Código Orgánico Tributario, solicita repetición de los montos pagados indebidamente por el BANCO EXTERIOR C.A., BANCO UNIVERSAL al INCE en fecha 18 de diciembre de 1997.

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, previa distribución, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha 30 de noviembre de 1998 (folio 34), donde se recibió el 30-11-1998 (folio 34) y, se le dio entrada mediante auto de fecha 01 de diciembre de 1998 (folio 35), por lo que se ordenó requerir al ciudadano Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) el correspondiente expediente administrativo de conformidad con el artículo 191 del Código Orgánico Tributario.

El 09-02-1999 (folios 39 al 73), el Consultor Jurídico del INCE por Oficio No. 210.100-31, remitió expediente administrativo a este Tribunal, donde se recibió en fecha 04 de marzo de 1999, siendo agregado a los autos el 05-03-1999 (folio 74).

En fecha 15 de marzo de 1999 (folio 75), se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Contralor y Procurador General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que en el décimo (10°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 1994, respecto de la admisión o no del recurso.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor y Procurador General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 77, 78 y 79 respectivamente.

Mediante auto de fecha 07 de mayo de 1999 (folios 80 y 81), este Tribunal Superior admite el recurso contencioso tributario en cuanto ha lugar en derecho.

El 10-06-1999 (folio 83), el Tribunal declara la causa abierta a pruebas, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Con fecha 29 de junio de 1999 (folio 84), el ciudadano abogado T.A.C.J., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, consignó escrito de promoción de pruebas, mediante el cual promovió el mérito favorable de los autos, por lo que fue ordenado agregar a los autos en fecha 02 de julio de 1999 (folio 85).

En fecha 12 de julio de 1999 (folio 86), el Tribunal admitió las pruebas promovidas por las partes, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto de fecha 16-09-1999 se dejó constancia que al décimo quinto día de despacho, contados a partir del día siguiente al 16-09-1999, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaren los informes correspondientes (folio 84).

Con fecha 11 de octubre de 1999 (folio 88), el tribunal dijo “VISTOS”.

En fecha 28 de abril de 2004 (folio 96), el ciudadano I.V.T., Juez Suplente de este Despacho para ese momento, se aboca al conocimiento de la causa mediante auto dictado en la misma fecha y concedió un lapso de tres días de despacho, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, para que las partes pudieran recusarla por algún motivo legal.

En auto de fecha 07 de septiembre de 2004 (folio 101), el ciudadano J.C.G., Juez Suplente de este Despacho para ese momento, se aboca al conocimiento de la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzaría el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

El 12-12-2006 (folio 128), el ciudadano abogado T.A.C., actuando con el carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicita el abocamiento de la causa.

En auto de fecha 08 de enero de 2007 (folio 129), la ciudadana B.G., Jueza Provisoria de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzaría el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor, Fiscal y Procuradora General de la República, así como del Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 134, 135, 136 y 137 respectivamente.

El 07-06-2007 (folio 139), el ciudadano abogado T.A.C., actuando con el carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicita que se dicte sentencia en la presente causa.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

La representación de la recurrente fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

Manifiesta que la resolución impugnada se encuentra afectada en su validez, por la incorrecta interpretación y aplicación del “Ordinal” primero del artículo 10 de la Ley del INCE, al considerar como formando parte de la contribución al INCE, la partida de las utilidades.

Esgrime que la contribución del patrono al INCE lo es exclusivamente el previsto en el “ordinal” primero del citado artículo 10 de la Ley del INCE, es decir, el dos por ciento (2%) sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagado a su personal.

Alega que cuando la ley establece como base del cálculo de los aportes del patrono, los sueldos, salarios, jornales o remuneraciones, debe ser entendido aquella remuneración devengada por el trabajador en forma regular o permanente durante la jornada ordinaria de trabajo como retribución por la labor prestada.

Aduce que la participación de los trabajadores en los beneficios de la empresa, a la luz de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990 y sus Reglamentos, no constituye salario a los efectos de la determinación de los aportes al INCE, por cuanto las mismas no participan en las características de salario, toda vez que la participación del trabajador en las utilidades de la empresa no tiene una relación directa con el trabajo efectuado, no se concede a cambio de la labor ordinaria, sino que están sujetas a la eventualidad de que la empresa obtenga o no beneficio en el ejercicio fiscal.

Afirma que del artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo se desprende que las utilidades solo se consideran parte integrante del salario a los efectos del pago de las indemnizaciones sociales que corresponden al trabajador con motivo a la terminación de la relación de trabajo.

Continúa su exposición el abogado de la recurrente, que el artículo 10 de la Ley del INCE prevé una alícuota del ½% sobre el total de las utilidades pagadas anualmente por el patrono a sus obreros y empleados.

En refuerzo a las consideraciones expuestas, transcribe parcialmente sentencia de fecha 05 de abril de 1994 dictada por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa.

En cuanto a la improcedencia de la objeción de Bs. 944.143,39, de cursos deducidos de conformidad con la Ley, manifiesta el apoderado judicial de la recurrente que la totalidad de las deducciones aplicadas y objetadas por la Resolución impugnada fueron debidamente aprobadas por el Comité Ejecutivo del INCE como tales y, en virtud de esa aprobación son procedentes, no susceptibles de ser rechazadas u objetadas por la actuación fiscal, bajo los simples argumentos de la no presentación en un determinado momento de un comprobante de pago o bauche.

Posterior a la reproducción del artículo 64 del Reglamento de la Ley del INCE, indica que los patronos tienen derecho a descontar de las contribuciones que le corresponde satisfacer al INCE los gastos en que incurra por los conceptos de cursos dirigidos a la formación, capacitación y desarrollo de sus trabajadores, previa la aprobación del gasto por parte del INCE, sin la necesidad de presentar los cheques o bauches o comprobantes de pago de tales gastos, ya que sería una exigencia que excede de los requisitos de Ley.

En relación a la actualización monetaria e intereses moratorios, agrega que por ser la obligación tributaria improcedente, toda vez que la recurrente cumplió en el pago de los aportes del INCE, en consecuencia es improcedente e ilegal el pago de la pretendida actualización monetaria e intereses moratorios.

Manifiesta que no es procedente la sanción impuesta a la contribuyente con fundamento al artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 para los supuesto de la contravención, por cuanto no se dan los presupuestos para la aplicación de la pretendida sanción, ya que la recurrente no incumplió con el pago de sus obligaciones para con el INCE y sus declaraciones han incluido la totalidad de los aportes exigidos por la Ley.

Aduce que en el supuesto negado que la recurrente hubiese omitido aportes o no hubiese declarado éstos, no es procedente la sanción por contravención, por cuanto la omisión de tributos o la falta de declaración de los mismos está sancionada en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

Solicita la restitución de lo pagado indebidamente y sus correspondientes intereses de conformidad con lo establecido en el artículo 177 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto los pagos exigidos en el acta de reparo No. 011740 del 12-11-1997 y confirmados por la Resolución impugnados son ilegales.

En virtud de todas las razones supra expuestas, la apoderada judicial de la recurrente solicitó se declarase la nulidad absoluta de los actos administrativos recurridos.

II

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos:

Mediante P.A.N.. 252001-257 de fecha 17 de septiembre de 1997, se autorizó al ciudadano LUIS D´FREITES funcionario del Instituto Nacional de Cooperación de Educación, a fin de practicar una fiscalización a la sociedad mercantil BANCO EXTERIOR, C.A., BANCO UNIVERSAL, sobre los libros, documentos, comprobantes y cualquiera otros recaudos que se requieran para determinar la base imponible correspondiente al aporte del 2% y ½%, según lo establecido en el artículo 10 de la Ley del INCE, correspondiente a al período comprendido entre el 4° trimestre del año 1993 hasta el 3° trimestre del año 1997.

El día 12-11-1997, el ciudadano funcionario LUIS D´FREITES, levantó Acta de Reparo No. 011740, a la sociedad mercantil BANCO EXTERIOR, C.A., BANCO UNIVERSAL.

El 18-12-1997, la contribuyente pagó la cantidad de Bs. 9.064.728,61, quedando un saldo de Bs. 944.143,39

Con fecha 31 de julio de 1998, se dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 731, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual se le determina a la contribuyente montos por la obligación tributaria, multa e intereses, para los períodos comprendidos desde el 4° trimestre de 1993 hasta el 3° trimestre de 1997, por la diferencia de aportes al no incluir la partida de utilidades para el calculo de los aportes del 2%, determinándose lo siguiente:

1. Saldo por pagar correspondiente al 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 artículo 10-Ley del INCE) e intereses de mora, la cantidad de Bs. 944.143,39.

2. Por actualización monetaria según el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, la cantidad de Bs. 15.553.316,00

3. Por intereses compensatorios, la cantidad de Bs. 2.131.814,00.

4. Multa sobre el tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE), impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en los artículos 85 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1994, y 86 del Código Orgánico Tributario de 1992, por la cantidad de Bs. 8.230.898,00.

   El 24-11-1998, el apoderado judicial de la contribuyente BANCO EXTERIOR, C.A., BANCO UNIVERSAL interpuso recurso contencioso tributario en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 731 de fecha 31 de julio de 1998.

   Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar la gravabilidad o no de las partidas de utilidades, para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, luego de lo cual se habrá de resolver lo atinente a la legalidad de la multa impuesta en la resolución impugnada por la contribuyente y los intereses de mora correspondientes a los aportes autoliquidados por la recurrente.

   Efectuado el análisis del expediente y revisados los alegatos formulados por la recurrente, este Tribunal pasa a decidir el presente recurso contencioso tributario en los siguientes términos:

   Se aprecia entonces que en lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades, para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley de INCE, la Gerencia General de Tributos del mencionado Instituto, cuando dicta la resolución culminatoria del sumario, ya identificada, consideró que de conformidad con lo establecido en la Ley del INCE, en su artículo 10, numeral 1, éste puede gravar con una alícuota proporcional del dos por ciento (2%), las utilidades pagadas por las empresas aportantes a sus trabajadores.

   A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

   Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

   Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

   Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

   Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

   En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

   De esta manera, la Ley del Trabajo en el parágrafo cuarto del artículo 133, así como en el parágrafo primero del artículo 146, establece lo siguiente:

   Artículo 133: (omissis)...

   Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

   .

   Artículo 146: (omissis)...

   A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

   Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

   Vistos los planteamientos y alegatos del apoderado judicial de la recurrente, y concretado, este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

   Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

   Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

   Sobre este particular, resulta pertinente destacar que de idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio al respecto.

   Por las razones antes expuestas, este órgano jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

   En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de NUEVE MILLONES QUINIENTOS SETENTA MIL OCHOCIENTOS DOCE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 9.570.812,oo), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 731 de fecha 31 de julio de 1998. Así se decide.

   En cuanto a las multas sobre el tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE) impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 86 del Código orgánico Tributario vigente, por la cantidad de OCHO MILLONES DOSCIENTOS TREINTA MIL OCHOCIENTOS NOVENTA Y OCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 8.230.898,00), así como los intereses moratorios calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 ejusdem, que fueron liquidados con cargo a la contribuyente, por pago extemporáneo de acuerdo a la resolución recurrida, y la actualización monetaria e intereses compensatorios, este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente y, a partir de la accesoriedad de los intereses de mora, actualización monetaria e intereses compensatorios, se declara la nulidad de los mismos e igualmente se declara nula la multa impuesta. Así se declara.

   En relación al rechazo de la deducibilidad de los costos de los cursos, esta juzgadora observa que riela a los folios 19 al 30 del expediente el Informe de Actuación Fiscal suscrito por los funcionarios LUIS D´FREITES y J.T., en cuyo texto considera improcedente parcialmente las deducciones de los cursos desde el 4° trimestre de 1993 al 3° trimestre de 1997, por cuanto “…se objetaron Bs. 944.143,00 y se aprobaron deducciones por Bs. 3.538.260,13 debido a que la empresa no presentó los soportes contables, facturas o bauches de cheques de esos cursos…”

   El apoderado judicial de la recurrente arguyó que conforme al artículo 64 del Reglamento de la Ley del INCE, los patronos tienen derecho a descontar de las contribuciones que le corresponde satisfacer al INCE los gastos en que incurra por los conceptos de cursos dirigidos a la formación, capacitación y desarrollo de sus trabajadores, previa la aprobación del gasto por parte del INCE, sin la necesidad de presentar los cheques o bauches o comprobantes de pago de tales gastos, ya que sería una exigencia que excede de los requisitos de Ley.

   Ahora bien, este Tribunal para decidir observa el artículo 12 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que prevé:

   Artículo 12: Las personas naturales o jurídicas que mantengan cursos o escuelas para sus trabajadores, fuera de aquellos de educación primaria señalados en el Reglamento de la Ley del Trabajo, tendrán derecho a que se les descuenten de su contribución el costo de tales cursos o escuelas siempre que éstas hayan sido aprobadas por el Ministerio de Educación.

   Así, de conformidad con la citada norma, en concordancia con los artículos 9, 13 y 64 del Reglamento (General) de la mencionada Ley, el C.N.A.d.I.N.d.C.E. dictó en fecha 13 de abril de 1993, la Orden Administrativa No. 768-93-08, denominada Reglamento de Calificación de Cursos de Formación Profesional para las deducciones que acuerda la Ley (publicado en la Gaceta Oficial No. 4.617 Extraordinario, de fecha 18 de agosto de 1993), vigente para los períodos comprendidos desde el 4to. trimestre del año 1993 hasta el 3er. trimestre del año 1997, en el cual se establece las políticas y lineamientos en materia de deducciones para el cumplimiento del proceso deductivo de los aportes del INCE, describe el método a seguir para el otorgamiento de las credenciales para que las entidades didácticas realicen los cursos, así como el procedimiento para que las sociedades aportantes del INCE obtengan la autorización del Instituto para los cursos de formación profesional y sus respectivas deducciones.

   Conforme a lo anterior, el artículo 36 del Reglamento de Calificación de Cursos de Formación Profesional para las deducciones que acuerda la Ley de 1993, establece lo siguiente:

   Artículo 36: Las empresas que hubieren obtenido autorización para deducir costos, deberán enviar a las Asociaciones Civiles por duplicado, dentro de los treinta (30) días subsiguientes al vencimiento de cada trimestre, una relación detallada de los cursos aprobados, de la ejecución de los presupuestos correspondientes a estos cursos, así como el pago efectuado de los aportes que corresponden al trimestre vencido, según formularios preparados por el INCE para tal fin.

   PARÁGRAFO ÚNICO: Transcurrido un año, contado a partir de la fecha de notificación, sin que se haya dado cumplimiento al contenido del presente artículo, la aprobación impartida quedará sin efecto.

   .

   De la norma parcialmente transcrita se infiere que los aportantes del INCE que hayan tramitado la admisión, evaluación y aprobación previa del curso a impartir, debieron enviar a las oficinas respectivas, en un lapso de 30 días subsiguientes al vencimiento de cada trimestre, la relación de los cursos aprobados, la ejecución de los presupuestos correspondientes, la declaración de aportes y deducciones, la relación detallada de los cursos ejecutados, así como el comprobante de cancelación de aportes, correspondiente al trimestre vencido; siendo estos requisitos indispensables para que proceda la autorización de la deducción solicitada conforme al Parágrafo Único del artículo 36 del Reglamento de Calificación de Cursos de Formación Profesional para las deducciones que acuerda la Ley (1993).

   En virtud de lo anterior, esta sentenciadora determina que el reparo realizado a la sociedad mercantil aportante con respecto a la deducción de los cursos de capacitación impartidos a los empleados se debió a que no fue consignada en las oficinas respectivas, dentro de los lapsos previstos en el referido reglamento la documentación exigida, trayendo como consecuencia, que dichos aportes se consideren como aportes no cancelados, por lo que estos deberán ser reintegrados al Instituto con los respectivos intereses moratorios.

   No obstante a lo alegado por la aportante, lo determinante en este caso, no es si los cursos fueron efectivamente impartidos, ya que éste no es el punto controvertido en el presente caso, sino que se cumplieran las condiciones que establecen las normas supra transcritas para que procedan la deducciones solicitadas, es decir, la remisión que debe hacer la empresa aportante a las Asociaciones Civiles para ese momento de la declaración de aportes y deducciones, la relación de los cursos ejecutados y comprobantes de cancelación de aportes, condiciones éstas cuyo cumplimiento no fue probado por la parte recurrente en el presente caso.

   En consecuencia, este Tribunal declara procedente el reparo realizado por el INCE en la Resolución No. 731 de fecha 31 de julio de 1998, referente al rechazo de la deducibilidad de los costos de los cursos. Así se declara.

   Planteada la situación en éstos términos, quien ahora preside este Despacho, estima pertinente hacer algunas consideraciones a cerca de la repetición de pago, conforme al artículo 194 y 195 del Código Orgánico Tributario:

   Artículo 195. Los contribuyentes o los responsables podrán solicitar la restitución de lo pagado indebidamente por tributos, intereses, sanciones y recargos, siempre que no estén prescritos.

   Artículo 196. La reclamación se interpondrá por ante la máxima autoridad jerárquica de la Administración Tributaria o a través de cualquier otra oficina de la Administración Tributaria respectiva, y la decisión corresponderá a la máxima autoridad jerárquica. La atribución podrá ser delegada en la unidad o unidades específicas bajo su dependencia.

   Artículo 197. La máxima autoridad jerárquica o la autoridad a quien corresponda resolver, deberá decidir sobre la reclamación, dentro de un plazo que no exceda de dos (2) meses contados a partir de la fecha en que haya sido recibido. Si la reclamación no es resuelta en el mencionado plazo, el contribuyente o responsable podrá optar, en cualquier momento y a su solo criterio por esperar la decisión o por considerar que el transcurso del plazo aludido sin haber recibido contestación es equivalente a denegatoria de la misma.

   Regirá en materia de pruebas y del lapso respectivo lo dispuesto en la Sección Segunda de este Capítulo.”.

   Artículo 199. Vencido el lapso previsto sin que se haya resuelto la reclamación, o cuando la decisión fuere parcial o totalmente desfavorable, el reclamante quedará facultado para interponer el recurso contencioso tributario previsto en este Código.

   El recurso contencioso tributario podrá interponerse en cualquier tiempo siempre que no se haya cumplido la prescripción. La reclamación administrativa interrumpe la prescripción, la cual se mantendrá en suspenso durante el lapso establecido en el artículo 197 de este Código”.

   Por su parte el artículo 329 del citado texto normativo, establece:

   Artículo 329. Son competentes para conocer en primera instancia de los procedimientos judiciales establecidos en este Título, los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, los cuales lo sustanciarán y decidirán con arreglo a las normas de este Código...

   .

   De las normas precedentemente transcritas se infiere: 1) que el procedimiento de repetición de pago debe interponerse ante la máxima autoridad jerárquica de la Administración Tributaria que corresponda, quien deberá decidir en un lapso de dos (2) meses, vencidos éstos se podrá acceder a la vía jurisdiccional a través del ejercicio del recurso contencioso tributario, en caso de que la decisión sea desfavorable o tácita denegatoria y 2) que los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario son los competentes para conocer en primera instancia, de la interposición de dicho recurso.

   Evidentemente, este Tribunal Superior advierte que para que la contribuyente a tenor de lo preceptuado en el artículo 195 del Código Orgánico Tributario, la recurrente debe solicitar la acción de repetición de pago, ante la Administración Tributaria respectiva. Así se declara.

   III

   DECISIÓN

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “BANCO EXTERIOR, C.A.”, contra el acto administrativo denominado Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 731 de fecha 31 de julio de 1998, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades, como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de Bs. 9.570.812,00.

SEGUNDO

Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por un monto total de Bs. 8.230.898,00.

TERCERO

Se declara la NULIDAD por accesoriedad el cobro de los intereses de mora, actualización monetaria y los intereses compensatorios, en relación a la obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo.

CUARTO

Se condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa.

Publíquese, regístrese y comuníquese.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiéndole copia certificada del presente fallo, de conformidad a lo establecido en el artículo 12 de la Ley de la Hacienda Pública Nacional, y al ciudadano Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), así como a los ciudadanos Contralor y Fiscal General de la República; y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de junio de dos mil siete (2007). Año 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA,

B.B.G.L.S.,

YANIBEL L.R.

La sentencia anterior se publicó en su fecha siendo la nueve y cincuenta de la mañana (09:50 am).

LA SECRETARIA,

YANIBEL L.R.

ASUNTO: AP41-U-1998-000075

EXP. 1205

BBG/yag