Decisión nº 1040 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 13 de Marzo de 2006

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, trece de marzo de dos mil seis

195º y 147º

Asunto: AF45-U-1994-000015 Sentencia No. 1040

Asunto Antiguo: 1994-784

Vistos los informes de las partes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recuso Contencioso Tributario interpuesto por las profesionales del derecho M.C. y A.A.L., venezolanas, mayores de edad, abogadas en ejercicios e inscritas en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 21.164 y 42.055, respectivamente, procediendo en este acto en sus carácter de Apoderados Judiciales del BANCO INTERNACIONAL C.A., Aportante INCE Nro. 081963, de conformidad con lo establecido en el numeral 3 del artículo 185 del Código Orgánico Tributario, contra: el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Nro. 00025, de fecha 18 de enero de 1994, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada en fecha 28 de enero de 1994, la Resolución Nro. 010, de fecha 02 de junio de 1993, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y el Acta de Reparo Nro. 121367, de fecha 01 de septiembre de 1988, que determina la existencia de un crédito a favor de dicho Instituto, por la cantidad de UN MILLON DOSCIENTOS ONCE MIL SETENTA Y SIETE BOLIVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs. 1.211.077,50), por presuntas diferencias en aportes durante el período comprendido desde el segundo trimestre de 1986 hasta el segundo trimestre de 1988, ambos inclusive.

Se hace la salvedad por parte de este Tribunal que en el presente Recurso Contencioso Tributario no actúo ningún Representante Judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ya que de los autos se observó que ni en el lapso de promoción de pruebas ni en el acto de informes, se halla realizado alguna actuación por parte del Ente Parafiscal.

Capitulo I

Parte Narrativa

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto ante el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 10 de marzo de 1994, quien lo remitiera a este Despacho Judicial, siendo recibido por el mismo en fecha 11 de marzo del mismo año.

En fecha 14 de marzo de 1994, este Tribunal dictó auto mediante el cual recibidas las actuaciones provenientes del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, le dio entrada correspondiéndole el número 784 correlativo de la nomenclatura de este Despacho Judicial. En tal sentido se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 7 de junio de 1994, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, este Tribunal procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición del Representante de Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente de conformidad con lo pautado en los artículos 268 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

En fecha 14 de junio de 1994, se dictó auto abriendo la causa a pruebas de conformidad con lo dispuesto en el artículo 193 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994 –aplicable rationae temporis-.

En la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, no comparecieron ni el apoderado judicial del Ente Parafiscal ni el representante judicial del recurrente de marras.

En fecha 9 de agosto de 1994, el Tribunal dictó proveimiento a los fines de dejar constancia en autos del vencimiento del lapso probatorio en el presente juicio y del término de quince días de Despacho para la presentación de los informes de conformidad con lo establecido en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994 –aplicable rationae temporis-.

En fecha de 13 de octubre de 1994, de conformidad con el artículo 194 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 521 del Código de Procedimiento Civil, el Tribunal dijo vistos y entró la causa en estado de dictar sentencia.

Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

La Representación Judicial de la Recurrente en su escrito recursorio, presentó el resumen los siguientes alegatos:

En la Primera Parte, referente a los hechos, correspondiente a el procedimiento Sumario Administrativo, alega que en fecha 01 de septiembre de 1988, el Fiscal de Recaudaciones adscrito al INCE, procedió a levantar Acta de Reparo Nº 121367, el cual se formuló un reparo por la cantidad de UN MILLON DOSCIENTOS ONCE MIL SETENTA Y SIETE BOLIVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs.1.211.077,50), por presuntas diferencias en aportes durante el período comprendido desde el segundo trimestre de 1986 hasta el segundo trimestre de 1988, ambos inclusive.

Que el Acta de Reparo antes mencionada, fue notificada en fecha 08 de septiembre de 1988, así como también se le informó de la apertura del Sumario Administrativo previsto en el artículo 145 del COT. Una vez enterado el recurrente de la apertura de dicho acto, procedió a formular escrito de descargos en fecha 16 de noviembre de 1988.

Que en fecha 26 de julio de 1989, se notifica a la recurrente mediante la comunicación Nº 341.000.120-02097, que el ciudadano J.M., funcionario adscrito al INCE, realizará una nueva Auditoria Fiscal en atención al escrito de descargo anteriormente señalado.

Que en fecha 15 de junio de 1993, fue notificado de la Resolución Nro. 010, de fecha 02 de junio del mismo año, dictada por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante el cual se pone fin al procedimiento del Sumario Administrativo.

Que el recurrente interpuso Recurso Jerárquico por ante el Comité Ejecutivo del INCE, en fecha 15 de julio de 1993, contra la Resolución Nº 010, de fecha 02 de junio de 1993. Que en fecha 28 de enero de 1994, se le notificó al recurrente de la Resolución Nº 00025, de fecha 18 de enero de 1994, emanada de la Presidencia de dicho Instituto, a través de la cual se notifica lo acordado por el Comité Ejecutivo del mismo, en reunión de fecha 13 de diciembre de 1993, según Orden Nº 1.527-93-12, mediante el cual declaran Sin Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto.

En la segunda parte, correspondiente a las decisiones contenida en los Actos Administrativos Impugnados, señala que la Resolución Nº 00025, de fecha 18 de enero de 1994, declara Sin Lugar, el Recurso Jerárquico interpuesto y que en consecuencia ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido de la Resolución Nº 010, de fecha 02 de junio de 1993, la cual contiene las siguientes decisiones:

1. Se modificaron sustancialmente los reparos formulados en el Acta Fiscal Nº 121367, y se ordenó la liquidación de supuestos aportes no liquidados, de acuerdo a los nuevos reparos formulados por los conceptos y montos que seguidamente se señalan:

• Por concepto del aporte del 2% (ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE) Bs. 416.959,50.

• Por aportes del ½ % de las utilidades canceladas a los trabajadores (ordinal 2º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE) Bs. 99.688,30.

El monto total de los Reparos formulados ascienden entonces a la suma de Bs. 516.647,80.

• Intereses Moratorios causados por las sumas antes señaladas, la cantidad de Bs. 83.502,95.

• Y adicionalmente una Multa equivalente al 105% del monto del tributo omitido por la cantidad de Bs. 437.807,47.

En la tercera parte, correspondiente a las razones de hecho y de derecho que fundamentan el presente Recurso, invoca que el Comité Ejecutivo del INCE, en reunión sostenida en fecha 13 de diciembre de 1993, desestima en todas y cada una de sus partes los fundamentos del Recurso Jerárquico, razón por la cual fundamentan dicho rechazo en la Resolución Nº 00025, de fecha 18 de enero de 1994, por lo que la recurrente considera inválidos los argumentos allí expuestos.

En la sección primera, referente a la Resolución Nº 010 de 02/06/93, alega el Representante Judicial del Recurrente que la misma esta viciada de nulidad absoluta, por lo que éste, señala la parte II del contenido de la presente Resolución.

Que en fecha 27 de julio de 1989, se le entregó a la recurrente la Autorización emitida por la Dirección de la Administración Tributaria, donde se autorizaba la practica de una nueva Auditoria Fiscal, y que es en fecha 15 de junio de 1993, después de casi cuatro (04) años, que la recurrente a través de la Resolución Nº 010 de 02/06/93, se entera de los resultados de esa ulterior inspección y del supuesto contenido del informe fiscal levantado al efecto.

Que el segundo informe fiscal modifica sustancialmente en todos sus conceptos al Acta Fiscal Nº 121367, determinando la existencia y cuantía de un crédito tributario a favor de ese Instituto, totalmente diferente al anteriormente determinado en el Acta Fiscal original.

Que en la Resolución Nº 010, se observó en su parte decisiva que la Administración Tributaria fundamento su decisión en la nueva actuación fiscal, el cual hace señalamiento del contenido de la referida acta y que mediante ésta es que el recurrente conoce el resultado de la nueva actuación fiscal.

Que el informe fiscal de la última auditoria practicada, constituye un nuevo acto administrativo distinto a la anterior Acta Fiscal Nº 121367, y que constituye este nuevo Acto Administrativo el fundamento decisivo de la Resolución Nº 010, dictada por la Administración Tributaria, es por lo que el Comité Ejecutivo de dicho Instituto, en su última decisión de fecha 18 de enero de 1994, prescindió total y absolutamente de los procedimientos preestablecidos, por lo que se encuadra tal violación, dentro de los supuestos de Nulidad Absoluta, pautados en el artículo 19 ordinal 4° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En la sección segunda, relacionado con la ausencia de la motivación de la Resolución Nº 010 de fecha 02/06/93, alega que la Administración fundamento su decisión en el informe fiscal producto de la última auditoria practicada en el año 1989, el cual se determinó que el Acta de Reparo Nº 121367, fue sobrevaluada en la base imponible del 2% en Bs. 19.458.425,52, ya que se tomaron gravables las partidas que no lo eran. Razón por la cual, el representante Judicial de la recurrente se preguntó entonces ¿Cuáles fueron las partidas que la Administración consideró gravables y no lo eran?; así como también ¿Cuáles son las partidas que siguen siendo gravables a criterio de la Administración y en base a que se fundamentos legales tomó su decisión?.

Asimismo, hace mención a la Sentencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, de fecha 21/03/1984, el cual el Representante Judicial del contribuyente concluye que la Resolución Nº 010, carece de la motivación adecuada exigida por las normas legales, y que la Administración en su última decisión, es decir, la Resolución Nº 025, de fecha 18 de enero de 1994, no despejó las dudas que se suscitaron por la falta de motivación de la Resolución Nº 010, por lo que el Recurrente solicita declaren la inmotivación en las anteriores Resoluciones ya mencionadas.

En la sección tercera, referente a que las utilidades convencionales no forman parte del salario, sostiene que las utilidades es una bonificación graciosa y que por eso no forman parte del salario, ya que tiene una naturaleza distinta a la denominada “Participación de las Utilidades”. Que en efecto, la Ley sobre el INCE, a los efectos de la determinación de lo que debe entenderse como sueldos, jornales y remuneraciones, remite a la normativa de la Ley del Trabajo, vigente y aplicable para los períodos reparados por la Administración Tributaria, y aplicables a razón del tiempo, el cual hace mención del artículo 73 de la Ley antes citada y del artículo 106 del Reglamento de la Ley del Trabajo.

En la cuarta parte, sección primera, correspondiente a la Multa, alega con respecto de ésta que en la Resolución Nº 010 de fecha 02/06/93, ratificada por la Resolución Nº 00025 de fecha 18/01/94, se impone una multa equivalente al 105% del monto del supuesto tributo omitido por la contribuyente, todo ello de conformidad con lo dispuesto en el artículo 98 del Código Orgánico Tributario aplicable a razón del tiempo y concatenado con el artículo 85 ejusdem.

Que la recurrente en cuanto a lo arriba expuesto indica que la multa no puede ser aplicada, por cuanto la misma se calcula sobre la base de un reparo por diferencias de tributos que la contribuyente no adeuda, y que en el supuesto de los casos que llegare a considerarse procedente la multa la misma resultaría improcedente, en virtud, de que en la Resolución Nº 010 de fecha 02/06/93, se impone esta multa de conformidad a los fundamentos establecidos en el artículo 98 del COT.

En la sección segunda, relacionado a los Intereses Moratorios, alega el recurrente que no adeuda los intereses de mora que se pretenden cobrar de acuerdo a la Resolución antes mencionada, ya que resulta evidente que al no existir la obligación de pagar el importe tributario se concluye que no existe la obligación de pagar intereses que son accesorios a la obligación principal.

Por último, solicita se declare la Nulidad Absoluta de la Resolución Nº 010 de fecha 02 de junio de 1993, de la decisión que la ratifica en la Resolución Nº 00025 de fecha 18 de enero de 1994, así como también del conjunto de actos que conllevan la supuesta determinación del tributo por parte de la administración.

Antecedentes y Actos Administrativos

• Resolución Nro. 00025, de fecha 18 de enero de 1994, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada en fecha 28 de enero de 1994.

• Resolución Nro. 010, de fecha 02 de junio de 1993, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

• Acta de Reparo Nro. 121367, de fecha 01 de septiembre de 1988, que determina la existencia de un crédito a favor de dicho Instituto, por la cantidad de UN MILLON DOSCIENTOS ONCE MIL SETENTA Y SIETE BOLIVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs.1.211.077,50), por presuntas diferencias en aportes durante el período comprendido desde el segundo trimestre de 1986 hasta el segundo trimestre de 1988, ambos inclusive.

Promoción de Pruebas de Parte de la Recurrente

El Apoderado Judicial de la Recurrente en la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, no consignó escrito alguno.

Pruebas promovidas por la Representación del Ente Parafiscal

El Representante Judicial del Ente Parafiscal en la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, no consignó escrito alguno.

Informes de la parte Recurrente

Este Tribunal deja constancia, que en la oportunidad procesal correspondiente al Acto de los informes las Representantes Judiciales del BANCO INTERNACIONAL C.A., no comparecieron para dicho acto.

Informes del Ente Parafiscal

En la oportunidad fijada por este Tribunal para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, no compareció para dicho acto ningún Representante Judicial del Ente Parafiscal.

Capitulo II

Parte Motiva

PUNTO PREVIO. En cuanto a la Ausencia de la Motivación:

A los fines de resolver el presente asunto sometido a la consideración de este Tribunal advierte que uno de los fundamentos tratados en el recurso, versa sobre la ausencia de la motivación del acto recurrido, siendo este en síntesis uno de los puntos tratados en los alegatos del Apoderado Judicial en su escrito recursivo, así como de otras consideraciones que refuerzan dicho planteamiento, es por lo que una vez efectuada la lectura del expediente y examinados dichos alegatos expuestos por la recurrente; este Tribunal advierte que, con prioridad a la revisión de la legalidad del acto, resulta de obligado examen el punto previo atinente a el posible vicio de inmotivación, el cual es objeto de análisis.

De lo arriba señalado, considera conveniente este Juzgador destacar en principio, el criterio que sobre la motivación de los actos administrativos ha sostenido nuestro M.T. de la República, por lo que a tal efecto, y a titulo ilustrativo, se transcribe el contenido de la siguiente sentencia referidas al punto tratado en cuestión:

…la motivación en tal sentido, debe referirse a los hechos involucrados en el acto, y a los fundamentos legales de éste, de donde se desprende que en lo que respecta a los hechos, y a los fundamentos legales de los mismos, el órgano administrativo está en el deber de a.d.a.c. lo que resulte de la integridad del expediente, sin que le sea dable aportar soluciones subjetivas, por justas que parezcan, por lo que la motivación es esencial para la validez del acto administrativo de carácter particular, aunque no necesaria para los actos de simple trámite.

Al no conocerse los motivos o razones de hecho y de derecho que tuvo la administración tributaria para sustentar esta comentada objeción, es forzoso concluir que carece de motivación el rechazo de esta partida contenido en el acto recurrido…

(Sentencia de la Corte Suprema de Justicia, en sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 14 de noviembre del 1996, con ponencia de la magistrada conjuez Dra. I.V.D.V., sentencia número 734).

Asimismo, en otra Jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia, señalo lo siguiente:

…La expresión de los motivos que fundamentan la decisión es un requisito formal que se convierte en garantía para el administrado de la posibilidad de recurrir certeramente, lo que redunda en un adecuado control jurisdiccional de la legalidad de la actuación administrativa, provechoso también en última instancia para la propia Administración ya que, a su vez se constituye en garantía para ésta de acierto de sus decisiones, finalidad de intereses general o colectivo que el juez debe ayudar a que se cumpla.

Se extrema el rigor en el análisis de los motivos expresados, porque debe existir la debida proporcionalidad y congruencia en las razones de hecho y de derecho explicitadas en la motivación, así como la m.c. en la exposición de las mismas. En consecuencia, por inmotivación ha de entenderse aún la precaria, insuficiente, incongruente o inadecuada motivación (sentencia de la Corte Suprema de Justicia, en Sala Político Administrativa, del 3 de agosto de 1982, con ponencia del DR. L.H.F.M.).

Establecido como ha sido el criterio jurisprudencial sobre la necesidad de la motivación de los actos administrativos, como pilar fundamental del derecho a la defensa del contribuyente, y como medio de control tanto de los órganos administrativos de sus propios actos en ejercicio de la autotutela administrativa, así como de los Órganos Judiciales, este Tribunal comparte plenamente el criterio sustentado por nuestro M.T., en sentido que todo Acto Administrativo, debe como requisito sine qua non contener las razones de hecho y de derecho en los cuales se basa la Administración a los fines de producir el mismo.

En efecto, la inmotivación entendida como un vicio de forma de los actos administrativos, supone la inexistencia o ausencia absoluta de motivación, específicamente de aquella que contiene los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión administrativa; ello obviamente, no implica una gran extensión en cuanto a la motivación del asunto debatido, por cuanto a pesar que dicha motivación sea suscita, si permite al administrado conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario para la emisión del acto, la motivación debe reputarse como suficiente.

Siguiendo el anterior orden de ideas, hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración Tributaria, en señalar las razones tanto de hecho como de derecho que tomó en consideración para resolver el asunto sujeto a su competencia legal, por el contrario, si el interesado, los órganos administrativos o jurisdiccionales según sea el caso, al revisar la decisión, pueden deducir cuáles son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión no hay tal inmotivación.

En virtud de lo anterior, todo Acto Administrativo comporta una serie de elementos de tipos estructurales, entre ellos sujeto, forma, objeto, causa, etc. En cuanto al elemento causa, cabe mencionarse que el mismo, está constituido por las razones de hecho y de derecho en los cuales se apoya el Órgano a los fines de sustentar su decisión.

Tal es así, que conviene precisar que alegar inmotivación supone el desconocimiento de las razones de hecho y de derecho en los cuales basó la Administración su decisión, tal y como fue alegado en el presente caso por la recurrente.

En el caso que nos ocupa y objeto del presente estudio, advierte esta sentenciadora, que la Resolución N° 010 de fecha 02 de junio de 1993, se pone de manifiesto que la determinación realizada por la Administración Tributaria, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 2º trimestre del año 1986 hasta el 2º trimestre del año 1988, fue determinada sobre base cierta, por lo que, en dicha Resolución objeto del presente Recurso se explicó suficientemente las razones hecho y de derecho en las cuales el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) fundamentó su actuación. Por lo que este Tribunal, considera que la Actuación Fiscal estuvo ajustada a derecho y cumplió con todos los requisitos de Ley para ser considerado como un Acto Administrativo perfectamente válido, y en este sentido, se desestiman los alegatos de la recurrente en razón de que la Resolución en cuestión no se encuentra viciada por inmotivación. Así se declara.

Retomando las consideraciones antes expuestas, concluye este Tribunal que la motivación constituye fundamento de la existencia del Acto Administrativo, por lo que en vista de las consideraciones anteriores, este Juzgado desestima lo esgrimido por la Recurrente de marras relativo a la inmotivación del Acto Administrativo impugnado, y en consecuencia ratifica la posición de la Representación del Ente Parafiscal. Así se declara.

Conforme a lo antes expuesto, este Tribunal en vista de todas las consideraciones anteriores se pronuncia sobre el fondo de la presente causa, conforme al principio inquisitivo señalado en la Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Político Administrativa, del 11 de mayo de 2004, con ponencia del Magistrado Ponente LEVIS IGNACIO ZERPA, sentencia número 00429, el cual el fallo señala:

(…)En cuanto a la presunta violación del principio de exhaustividad, estima que la representación fiscal incurre en un error al pretender aplicar a la actuación del juez de la causa, lo previsto en el artículo 12 del señalado Código de Procedimiento Civil, toda vez que en materia contencioso administrativa-tributaria, posee el juez plenos poderes de decisión que lo apartan del principio dispositivo consagrado en el referido artículo y lo acercan más a un principio inquisitivo de la constitucionalidad y legalidad de los actos administrativos sometidos a su consideración; es por ello que cuando el juzgador de instancia se pronunció respecto de los alegatos hechos valer por esa representación en el escrito de fecha 22 de junio de 2001, así como sobre la colisión de normas entre la Resolución Nº 505 y el Acuerdo sobre Salvaguardias, estaba actuando conforme al citado principio inquisitivo, todo lo cual deviene en la improcedencia del referido argumento (…).

En v.d.P.I. contemplado en la Sentencia supra señalada, esta Juzgadora considera conveniente en observar lo preceptuado en el artículo 10 de la ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que establece:

El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1)Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2) El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por lo respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia;…

De la norma supra transcrita, se puede observar que existen dos supuestos normativos previstos en la misma, que establecen supuestos de hecho distintos: uno sobre salarios y otro sobre las utilidades, debemos de señalar que lo que corresponde a la definición de salario y de utilidades, son conceptos totalmente distintos, ya que, en el primer caso existe un elemento de habitualidad y de nexo directo con la actividad objeto del trabajo y el segundo una carga establecida por ley que formará parte del salario sólo para el cálculo de prestaciones sociales.

Por lo que se desprende, que el salario es aquel que se recibe en contraprestación del cumplimiento de las labores del trabajador en un período determinado y que debe ser en forma habitual, por ello lo transcrito viene a aclarar que las utilidades no son una remuneración habitual en ocasión al objeto de trabajo y entender lo contrario a nuestro saber configura un evidente falso supuesto, por cuanto la Resolución recurrida no debe incluir en el ordinal 1° del Artículo 10 las utilidades, ya que, no forman parte del salario. (Sentencia 52. Tribunal Supremo de Justicia, Sala de Casación Social de fecha 15 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Juan Rafael Perdomo. Caso O.E.Z.V.. Lagoven, S.A).

Se desprende entonces de lo anterior, la existencia de dos contribuciones distintas, con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, siendo la primera de ella de carácter periódico a cargo de los patronos y ejercidos por los establecimientos industriales o comerciales y que no pertenezcan ningunos a los diferentes entes políticos territoriales, cuya base imponible es determinada o establecida por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas a los trabajadores, calculada con una aplicación de la alícuota impositiva del dos por ciento (2%); en relación a la segunda los sujetos pasivos son los obreros y los empleados de tales establecimientos, de la cual se calcula la base imponible sobre las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores, de las cuales se le aplicará la alícuota del medio por ciento (½%), debiendo ser los patronos quienes retengan dicha alícuota por mandato expreso de la Ley.

La Jurisprudencia ha sido conteste sobre este particular, situación que llama la atención de este Órgano Jurisdiccional, en el sentido de que el INCE continúe contrariando al Tribunal Supremo de Justicia; así, en sentencia de fecha 5 de abril de 1994, caso Fábrica Nacional de Cementos se estableció:

Con relación al reparo fundamentado en los aportes debidos sobre utilidades, pagados por la recurrente, comparte esta Sala las argumentaciones traídas por la empresa recurrente, referidas al hecho de que aquellas no participan de las características de salario, a los fines de la Ley del Ince, por lo que resulta ilegal gravarlas conforme al 2% contemplado en el numeral 1° del artículo 10 de la referida Ley, por la sencilla razón de que la Ley contempla un gravamen de ½% de las utilidades anuales, pagadas por los obreros y empleados… de conformidad con lo previsto en el numeral 2° del artículo 10 ejusdem.

Como se puede apreciar, la propia Ley del Ince distingue dos contribuciones a pagar, según se trate de salarios o demás remuneraciones, 2% con cargo a los patronos, y si se trata de utilidades, el ½% de las mismas, pagadas a los obreros y empleados, con cargo a ellos, debiendo el patrono retener y depositar estos aportes a la Caja de Instituto…

En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos los funcionarios actuantes han debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando la propia Ley de la materia establece, con toda claridad, dos alícuotas diferentes a saber: 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldo y salario, gravadas con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal y así se declara.

En el caso Vicson S.A. de fecha 18 de noviembre de la Sala Político Administrativa del más alto Tribunal se señala:

En tal virtud tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos para el INCE determinar los tributos previstos en la referida ley, he debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando su propio texto legal establece, con toda claridad al base imponible y las diferentes alícuotas para cada contribuyente, a saber 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldos y salarios, gravados con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal.

Al respecto se ratifica el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del 2% que corresponde al patrono

(Subrayado añadido)

En otro caso, Citibank Vs. Ince de fecha 1° de diciembre de 1999, con ponencia del Dr. Humberto D´ascoli Centeno, se determinó:

Al respecto, se acoge el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria y ratificado por esta Sala, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del aporte del 2% que corresponde al patrono…

Recientemente en el caso Makro Comercializadora, S.A. Vs. Ince de fecha 05 de junio de 2002, con ponencia del Dr. L.I.Z. se estableció:

“Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.”

Este último fallo fue ratificado en fecha 23 de enero de 2003, en el caso C.A. TABACALERA NACIONAL (CATANA) Vs. INCE con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero y en fecha 13 de marzo de 2003, en el caso ALIMENTOS KELLOGG, S.A. Vs. INCE con ponencia del Magistrado L.I.Z..

Por ello, con base a la pacífica doctrina de la Sala Político Administrativa y de los Tribunales Superiores en lo Contencioso Tributario, debemos tomar en cuenta que la obligación tributaria sólo surge si la situación fáctica o jurídica prevista en la norma tributaria se produce, se subsume en su supuesto de hecho, se particulariza, y como se denota no se puede enmarcar dentro del ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, a las utilidades, lo cual trae como consecuencia la inexistencia de obligación tributaria, al no producirse en la vida real el elemento económico tomado por el legislador y previsto en la Ley Tributaria, razones suficientes para que esta sentenciadora decrete la nulidad de la Resolución en lo que respecta a la exigencia del pago por concepto del 2% sobre las utilidades. Así se declara.

En razón de lo expuesto anteriormente, este Tribunal en relación a las demás obligaciones tributarias accesorias correspondiente al Acto Administrativo emanado de la Gerencia General de Finanzas del INCE de fecha 02 de junio de 1993, concernientes a las multas impuestas y los intereses moratorios, son declaradas nulos, por cuanto el acto administrativo se encuentra viciado de falso supuesto, todo ello en virtud de que las obligaciones accesorias siguen la suerte de la obligación principal. Así se decide.

Por todo lo antes expuesto, se declara la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados y objeto del presente Recurso Contencioso Tributario. Así se declara.

DISPOSITIVA

Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por las profesionales del derecho M.C. y A.A.L., venezolanas, mayores de edad, abogadas en ejercicios e inscritas en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 21.164 y 42.055, respectivamente, procediendo en este acto en sus carácter de Apoderados Judiciales del BANCO INTERNACIONAL C.A., Aportante INCE Nro. 081963, de conformidad con lo establecido en el numeral 3 del artículo 185 del Código Orgánico Tributario, contra: el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Nro. 00025, de fecha 18 de enero de 1994, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada en fecha 28 de enero de 1994, la Resolución Nro. 010, de fecha 02 de junio de 1993, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y el Acta de Reparo Nro. 121367, de fecha 01 de septiembre de 1988, que determina la existencia de un crédito a favor de dicho Instituto, por la cantidad de UN MILLON DOSCIENTOS ONCE MIL SETENTA Y SIETE BOLIVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs. 1.211.077,50), por presuntas diferencias en aportes durante el período comprendido desde el segundo trimestre de 1986 hasta el segundo trimestre de 1988, ambos inclusive.

Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

COSTAS

De conformidad con lo dispuesto en el articulo 327 del Código Orgánico Tributario se exime de costas a la recurrente por considerar que tuvo motivos racionales para litigar.

REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las doce horas y quince minutos de la tarde (12:15 PM ) a los trece (13) días del mes de marzo del año dos mil seis (2006). Años 195º de la Independencia y 146º de la Federación.

LA JUEZ SUPLENTE

ABG. B.E.O.H.

LA SECRETARIA ACC.

J.R.

La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las tres de la tarde (3:00) p.m.

LA SECRETARIA ACC.

J.R.

Asunto: AF45-U-1994-000015

Asunto Antiguo: 1994-784

BEOH/JR/mjvr.-