Decisión nº SentenciaInter.No.84-08 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 16 de Julio de 2008

Sentencia N° 84 / 08

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, dieciséis (16) de julio de dos mil ocho (2008)

198º y 149º

ASUNTO PRINCIPAL: AP41-U-2008-000163

ASUNTO DERIVADO: AF46-X-2008-000016

La contribuyente “BAR RESTAURANT LA QUINTANA N, C.A.”, sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha diecinueve (19) de noviembre de mil novecientos noventa y tres (1993), bajo el N° 6, Tomo 72-A, interpuso en fecha diecisiete (17) de marzo de dos mil ocho (2008), Recurso Contencioso Tributario conjuntamente con A.C. y solicitud subsidiaria de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, de conformidad con lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, por intermedio de sus apoderados judiciales, ciudadanos A.L.V., A.A.C., R.R.V., DEWEL A.M.B., J.G.G. y V.C.S., venezolanos, mayores de edad, de este domicilio, titulares de las cédulas de identidad N° 3.158.818, 2.914.293, 4.767.133, 15.838.045, 11.735.738 y 15.457.296, inscritos en el INPREABOGADO bajo los N° 16.030, 14.555, 17.172, 123.674, 81.914 y 118.231, respectivamente, contra la Resolución Unica de Sanción N° 20228 y las Planillas de Liquidación N° 10 01 2 28 003124, 10 01 2 28 003126, 10 01 2 28 003132, 10 01 2 28 003131, 10 01 2 28 003130, 10 01 2 28 003129, 10 01 2 28 003128, 10 01 2 28 003127, 10 01 2 28 003117, 10 01 2 28 003125, 10 01 2 28 003133, 10 01 2 28 003123, 10 01 2 28 003122, 10 01 2 28 003121, 10 01 2 28 003120, 10 01 2 28 003119, 10 01 2 28 003118, todas de fecha catorce (14) de febrero de dos mil siete (2007), notificadas a la recurrente en fecha trece (13) de septiembre de dos mil siete (2007), cada una de ellas por la cantidad de DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLIVARES FUERTES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs F. 282,24) (Bs. 282.240,00) por concepto de multa, por presentar en forma extemporánea la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículo 60 de su Reglamento. Igualmente contra las Planillas de Liquidación N° 10 01 2 26 012216, 10 01 2 26 012224, 10 01 2 26 012223, 10 01 2 26 012222, 10 01 2 26 012221, 10 01 2 26 012220, 10 01 2 26 012219, 10 01 2 26 012218, 10 01 2 26 012208, 10 01 2 26 012217, 10 01 2 26 012225, 10 01 2 26 012215, 10 01 2 26 012214, 10 01 2 26 012213, 10 01 2 26 012212, 10 01 2 26 012211, 10 01 2 26 012210, 10 01 2 26 012209, todas de fecha catorce (14) de febrero de dos mil siete (2007), notificadas al recurrente en fecha trece (13) de septiembre de dos mil siete (2007), cada una de ellas por la cantidad de DOS MIL OCHOCIENTOS VEINTIDOS BOLIVARES FUERTES CON CUARENTA CENTIMOS (Bs F. 2.822,40) (Bs. 2.822.400,00); por cuanto se determinó que la recurrente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento, los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha veintiocho (28) de diciembre de 1999 y artículo 101 del Código Orgánico Tributario; y contra la Planilla de Liquidación N° 10 01 2 25 001566, de la misma fecha por la cantidad de MIL CUATROCIENTOS ONCE BOLIVARES FUERTES CON VEINTE CENTIMOS (Bs F. 1.411,20) (Bs. 1.411.200,00), por cuanto la fiscalización determinó que la recurrente no mantiene en su establecimiento los Libros de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículos 72, 76 y 77 de su Reglamento, en concordancia con el artículo 102 del Código Orgánico Tributario., siendo el monto total a pagar por concepto de multa la cantidad de CINCUENTA Y CINCO MIL TREINTA Y SEIS BOLIVARES FUERTES CON OCHENTA CENTIMOS (Bs F. 55.036.80) (Bs. 55.036.800,00).

I

ALEGATOS DE LA RECURRENTE CON RELACIÓN A LA SOLICITUD DE A.C.

Considerando el A.C. como una medida cautelar, tal como lo ha expresado la reciente jurisprudencia y la doctrina, este Tribunal observa que es necesario el cumplimiento concurrente de dos requisitos, a saber, el fumus boni iuris o apariencia de que al solicitante le asiste un buen derecho; y el periculum in damni que consiste en el fundado temor de que los efectos de la ejecución del acto administrativo tributario impugnado sean irreparables o de difícil reparación por la sentencia definitiva que se dicte, y, en este sentido, el Tribunal observa que en el escrito recursorio, el representante legal de la recurrente solicita a este Tribunal se dicte Amparo, con fundamento en las circunstancias que a continuación se transcriben:

(omissis)…La jurisprudencia ha interpretado que en los supuestos en los cuales la acción de amparo se ejerce de manera conjunta con un conjunto (sic) contencioso tributario de nulidad contra actos administrativos de efectos particulares, el juez debería obviar asimismo los supuestos de admisibilidad previstos en la propia Ley de Amparos (sic) sobre Derechos y Garantías Constitucionales

…omissis…

En este orden de ideas, y vistas las consideraciones jurisprudenciales precedentes, podemos afirmar que los actos lesivos identificados en el presente escritos violan normas de carácter Constitucional y evidentemente de orden público, a saber, la consagrada en el numeral 7 del artículo 49 de nuestra carta magna como garantía (Non Bis In Idem) del derecho al debido proceso; que dicha resolución deriva del ejercicio de potestades públicas de órganos de la Administración Tributaria y que la tutela de aquella garantía debe ser salvaguardada por el Estado, por cuanto aun cuando es un particular (BAR RESTAURANT LA QUINTANA N, C.A.) el que ha sufrido en su ámbito individual la lesión de esa garantía constitucional, es de presumirse el caos social que se produciría de aceptarse a nivel judicial situaciones como las creadas por los actos lesivos (planillas de liquidación, sanción y multa, en reiteradas oportunidades, mas de una vez por un mismo hecho o incumplimiento), y permitirse un precedente como el verificado.

Piénsese como resultaría seriamente afectado el principio de la seguridad jurídica (y el de la cosa juzgada) de admitirse la imposición ilimitada de sanciones de una misma naturaleza (entiéndase, penales, civiles, administrativas) por un mismo incumplimiento. Ello se traduciría en que todas las personas, tanto naturales como jurídicas, estaríamos expuestos indefinidamente a la posibilidad de ser sancionado (sic) en múltiples e ilimitadas oportunidades ocasiones por el Estado con multas de la misma naturaleza, por haber incurrido en un único incumplimiento, y lo que es peor, independientemente de haberse o no satisfecho la sanción impuesta.

De tal manera, que la acción de amparo constitucional cautelar que hoy ejercemos conjuntamente con el Recurso Contencioso Tributario (por permitirlo así la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales) luce como el medio procesal mas idóneo para restablecer a favor de BAR RESTAURANT LA QUINTANA N, C.A., la plena vigencia de la garantía consagrada por el numeral 7 del artículo 49 de nuestra Constitución, y para evitar el cobro de las cantidades que por concepto antes explicados fueron inconstitucional e ilegalmente determinadas y liquidadas a su cargo en los actos lesivos ya identificados, en virtud de que la Administración tributaria (sic) no ha dejado de ejercer las acciones necesarias para obtener el cobro de aquellas sumas. Existiendo por demás la posibilidad del cobro judicial mediante el respectivo juicio ejecutivo.…(omissis)

Respecto a la violación de la garantía constitucional sobre el Non Bis In Idem, la representación judicial de la recurrente alegó que vista la violación flagrante, no una, sino más de quince veces por cada ilícito, de dicha garantía constitucional, prevista en el numeral 7 del artículo 49 constitucional y solicita para su representada el amparo en el disfrute de tal garantía, por la imposibilidad de ser juzgada o sancionada mas de una vez por un mismo incumplimiento y, en consecuencia, se suspendan los efectos de los actos recurridos, ordenándose a la Administración Tributaria abstenerse de ejercer acciones administrativas y judiciales tendentes al cobro de las cantidades determinadas y liquidadas en las planillas impugnadas.

Igualmente alegan que los actos impugnados están viciados de inconstitucionalidad y de ilegalidad ya que violan el derecho a la propiedad de la recurrente, por no aplicar el artículo 99 del Código Penal, que prevé la figura del delito continuado y proceden a aplicar una sanción por cada mes y por cada infracción, apartándose además de lo establecido en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

II

PUNTO PREVIO

Antes de realizar cualquier consideración, es necesario dejar sentado que por sentencia de fecha veinte (20) de marzo de dos mil uno (2001), en el caso M.E.S., la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, consideró obligatoria la revisión del trámite que se le ha venido dando a la acción de amparo ejercida en forma conjunta con el Recurso Contencioso de Nulidad, pues si bien con ella se persigue la protección de derechos fundamentales, ocurre que el procedimiento seguido al efecto, se ha mostrado incompatible con la intención del constituyente de 1999, la cual se encuentra orientada hacia la idea de lograr el restablecimiento de derechos de rango constitucional en la forma más expedita posible.

Por esta razón se estableció el carácter accesorio e instrumental propio del amparo ejercido de manera conjunta, que hace posible asumirlo en idénticos términos que una medida cautelar, con la diferencia de que el primero alude exclusivamente a la violación de derechos y garantías constitucionales, circunstancia esta que, por su trascendencia, hace aún más apremiante el pronunciamiento sobre la medida solicitada.

Establecido esto así, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 670, de fecha dieciséis (16) de junio de dos mil cuatro (2004), dejó sentado que:

(omissis)…Atendiendo a tales consideraciones y al poder cautelar del juez contencioso-administrativo, vista la celeridad e inmediatez necesarias para atacar la trasgresión de un derecho de naturaleza constitucional, estimó la Sala que en tanto se sancione una nueva ley que regule lo relacionado con la interposición y tramitación de esta específica figura, es necesaria la inaplicación del trámite previsto en los artículos 23, 24 y 26 de la Ley Orgánica de Amparo sobre derechos y Garantías Constitucionales, por considerar que el mismo (sic) es contrario a los principios que informan la institución del amparo, lo cual no es óbice para que continúen aplicándose las reglas de procedimiento contenidas en dicha ley, en todo aquello que no resulte incongruente a la inmediatez y celeridad requerida en todo decreto de amparo.

En su lugar acordó una tramitación similar a la seguida en los casos de otras medidas cautelares, por lo que, una vez admitida la causa principal por la Sala, debe emitirse al mismo tiempo un pronunciamiento sobre la providencia cautelar de amparo solicitada, con prescindencia de cualquier otro aspecto, cumpliéndose así con el propósito previsto en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Afirmó la Sala en el fallo citado que la tramitación así seguida no reviste en modo alguno, violación del derecho a la defensa de la parte contra quien obra la medida, pues ésta podrá hacer la correspondiente oposición una vez ejecutada la misma, siguiendo a tal efecto el procedimiento pautado en los artículos 602 y siguientes del Código de Procedimiento Civil; ello ante la ausencia de un iter indicado expresamente por la Ley, conforme a la previsión contenida en el artículo 102 de la derogada Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, actualmente en el primer aparte del artículo 19 de la recién promulgada Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, procediendo entonces este M.T., previo el examen de los alegatos y pruebas correspondientes, a la revocación o confirmación de la medida acordada como consecuencia del a.c.…(omissis)

III

DE LA ACCIÓN DE A.C.

La Jurisprudencia de la materia Contencioso Administrativa, ha establecido lo siguiente con respecto a la Acción de A.C., cuando se ejerce conjuntamente con el Recurso Contencioso Administrativo de Anulación en sentencia de fecha 23-02-2001 emanada de la Corte Primera en lo Contencioso Administrativo con ponencia de la Magistrada Ana María Ruggeri Cova, tomada del Libro de Jurisprudencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, Tomo II del año 2002, en los siguientes términos:

(omissis)…Ahora bien, según lo ha establecido esta Corte en numerosas decisiones, cuando se ejerce la acción de amparo contra actos administrativos conjuntamente con el recurso contencioso administrativo de anulación, la acción de amparo es una medida cautelar y, por ende, debe cumplir con los requisitos de procedencia de las medidas cautelares.

Así, la procedencia de la protección constitucional cautelar debe estar precedida de dos requisitos, a saber, la verosimilitud o apariencia de buen derecho reclamado de rango constitucional; y un daño o amenaza inminente de lesión a situaciones constitucionales jurídicamente tuteladas, que en modo alguno podrían ser reparadas por la sentencia que se dicte en vía principal, esto es, un “periculum in damni” constitucional.

De igual forma, toda declaración realizada sobre la procedencia de la medida cautelar (a.c.), tiene naturaleza instrumental y de homogeneidad, en relación con la decisión de fondo. En este sentido, cuando se intenta la acción de amparo conjuntamente con el recurso contencioso administrativo de nulidad, los motivos de la pretensión de amparo pueden coincidir con algunos de los fundamentos del recurso contencioso administrativo de anulación, lo cual no implica que la decisión de la acción de amparo, si ésta es declarada con lugar, se configuraría como un adelanto de opinión de los jueces sobre la pretensión principal del juicio contencioso administrativo que es precisamente la anulación o no del acto administrativo que se impugna.

No obstante, cuando existe plena identidad entre la pretensión de amparo y el fondo del recurso de nulidad, el a.c. resulta improcedente por cuanto se estaría revisando el fondo del asunto objeto del recurso de nulidad…(omissis)

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Así mismo se evidencia que la acción de a.c., ejercida de manera conjunta con el Recurso Contencioso Tributario de Nulidad, debe cumplir con los requisitos que exige el legislador a los fines de acordar o no una medida cautelar innominada especial como lo es la Suspensión de Efectos del Acto Recurrido, lo que se traduce en el periculum in damni y el fumus boni iuris que deben ser uno derivativo del otro en virtud de la Jurisprudencia emanada del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa de fecha 03-06-2004, caso Deportes El Marquéz, C.A., en la cual exige que los requisitos de procedencia de la medida cautelar innominada de suspensión de efectos sean concurrentes.

Para poder acordar la presente Acción de A.C., debemos entonces, revisar lo que consagra el Código Orgánico Tributario en específico el artículo 263, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 263.- La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado; sin embargo, a instancia de parte, el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho. Contra la decisión que acuerde o niegue la suspensión total o parcial de los efectos del acto, procederá recurso de apelación, el cual será oído en el solo efecto devolutivo.

La suspensión parcial de los efectos del acto recurrido no impide a la Administración Tributaria exigir el pago de la porción no suspendida ni objetada.

Parágrafo Primero.- En los casos en que no se hubiere solicitado la suspensión de los efectos en vía judicial, estuviere pendiente de decisión por parte del Tribunal o la misma hubiere sido negada, la Administración Tributaria exigirá el pago de las cantidades determinadas, siguiendo el procedimiento previsto en el Capítulo II del Título VI de este Código; pero el remate de los bienes que se hubieren embargado se suspenderá si el acto no estuviere definitivamente firme. Si entre los bienes embargados hubieren cosas corruptibles o perecederas, se procederá conforme a lo previsto en el artículo 538 del Código de Procedimiento Civil.

No obstante, en casos excepcionales, la Administración Tributaria o el recurrente podrán solicitar al Tribunal la sustitución del embargo por otras medidas o garantías.

Parágrafo Segundo.- La decisión del Tribunal que acuerde o niegue la suspensión de los efectos en vía judicial no prejuzga el fondo de la controversia.

Parágrafo Tercero.- A los efectos de lo previsto en este artículo, no se aplicará lo dispuesto en el artículo 547 del Código de Procedimiento Civil

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En cuanto al trámite que se le puede dar a la precitada figura del a.c. será el de una medida cautelar normal, pero con la salvedad de que la misma tendrá lugar cuando una norma de rango sublegal o legal colide de manera flagrante con las normas constitucionales, es decir, que violan o vulneran preceptos de rango constitucional.

IV

MOTIVACION PARA DECIDIR

Establecido que la naturaleza del A.C. se asemeja a la naturaleza que tiene la medida de suspensión de efectos de los actos administrativos tributarios con relación a la exigencia de comprobación del requisito sobre el fumus boni iuris o apariencia de buen derecho, es decir, la probable existencia de un derecho, del cálculo o verosimilitud de que la pretensión principal será favorable al accionante, y este requisito no puede derivar únicamente de la sola afirmación del recurrente, sino que debe ser acreditado en el expediente, no solo con argumentos sino con elementos de prueba que lleven a la convicción del juez, prima facie y sin que signifique pronunciamiento sobre el fondo de la controversia, que asiste al recurrente la apariencia de un buen derecho en su pretensión, esto es así, porque los actos administrativos tributarios dictados por órganos o por entes públicos que poseen competencias o atribuciones en la ley para el ejercicio de la actividad administrativa tributaria gozan de una presunción de legalidad y legitimidad.

Es necesario entonces, a juicio de este Tribunal que, haciendo un análisis prima facie, sin que ello constituya pronunciamiento sobre el fondo, el accionante haya dejado constancia fehaciente en su escrito y los anexos presentados, de las razones por las que considera que lo asiste una presunción de buen derecho en lo alegado. Con respecto al periculum in damni, es necesario también, que se desprenda de los elementos producidos en los autos que la ejecución del acto impugnado cause un daño ilegítimo al patrimonio del accionante, y que esa ilegitimidad pueda ser observable haciendo un análisis preliminar de los alegatos que constan en autos, sin que pueda constituir en modo alguno un pronunciamiento sobre el fondo, ya que la suspensión de efectos del acto que se impugne, no pueden tener por objeto la reparación o la solución reclamada por el impugnante.

La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 01281, de fecha dos (02) de septiembre de 2004, estableció:

(omissis)…La emisión de cualquier medida cautelar tal como lo disponen los artículos 585 y 588 del Código de Procedimiento Civil, esta condicionada al cumplimiento concurrente de dos requisitos: que se presuma la existencia del derecho que se busca proteger con la cautelar como del riesgo manifiesto de que pueda quedar o hacerse ilusoria la ejecución del fallo que en definitiva dicte el Tribunal, estableciendo la norma que el solicitante de la medida tiene la carga de acreditar ante el juez, haciendo uso de los medios de prueba que confiere el ordenamiento, la señalada presunción…(omissis)

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Respecto a los amparos cautelares, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 00146, de fecha veinticinco (25) de febrero de 2004, dejó sentado que los mismos son solicitados:

(omissis)…Con el propósito de evitar una lesión irreparable o de difícil reparación en el orden constitucional al ejecutarse una eventual decisión anulatoria del acto recurrido, pudiendo ello constituir un atentado al derecho fundamental a la tutela judicial efectiva; pasa esta Sala a revisar los requisitos de procedencia de la medida cautelar de amparo constitucional solicitada.

En tal sentido, debe analizarse el fumus boni iuris, con el objeto de concretar la presunción grave de violación o amenazas de violación del derecho o derechos constitucionales alegados por la parte quejosa, para lo cual es necesario no un simple alegato de perjuicio, sino la argumentación y la acreditación de hechos concretos de los cuales nazca la convicción de violación a los derechos constitucionales del accionante. En cuanto al periculum in mora, se reitera que en estos casos es determinable por la sola verificación del extremo anterior, pues la circunstancia de que exista una presunción grave de violación de un derecho de orden constitucional o su limitación fuera de los parámetros permitidos en el Texto Fundamental, conduce a la convicción de que por la naturaleza de los intereses debatidos debe preservarse in limine su ejercicio pleno, ante el riesgo inminente de causar un perjuicio irreparable en la definitiva a la parte que alega la violación…(omissis)

En virtud de los fundamentos explanados por la representación de la recurrente, la controversia en el caso sub júdice queda circunscrita a decidir sobre la procedencia o no del a.c. con la finalidad de suspender los efectos de los actos impugnados, observándose que la parte recurrente denuncia como violados los principios y garantías constitucionales de Non Bis In Idem y de la Propiedad.

Así los artículos 49, numeral 7, y 115 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, disponen:

Artículo 49.- El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

…omissis…

7.- Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente.

…omissis…

Artículo 115.- se garantiza el derecho de propiedad. Toda persona tiene derecho al uso, goce, disfrute y disposición de sus bienes. La propiedad estará sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con fines de utilidad pública o de interés general. Sólo por causa de utilidad pública o interés social, mediante sentencia firme y pago oportuno de justa indemnización, podrá ser declarada la expropiación de cualquier clase de bienes.

Para decidir, este Tribunal observa que no corresponde al Juez Contencioso Tributario, al conocer de un a.c., examinar o analizar la infracción de los derechos denunciados por el presunto agraviado como vulnerados, sino determinar si existe un medio de prueba que constituya presunción grave de la violación o de la amenaza de violación a un derecho o garantía constitucional alegada, a objeto de pronunciarse sobre la procedencia del a.c. entre tanto transcurre y se decide el juicio principal, en consecuencia, basta para esta juzgadora la comprobación de que existe la amenaza a ese derecho o garantía constitucional para que se verifique el presupuesto de procedencia del a.c..

Sobre la posible violación de la Garantía Constitucional del que nadie puede ser juzgado dos veces por los mismos hechos, prevista en el numeral 7° del artículo 49 de la Constitución Nacional, este Tribunal observa que la mencionada garantía tiene por finalidad proteger a los particulares de acciones arbitrarias por parte de la Administración, que pretendan imponer de manera simultanea y sucesiva varias sanciones por un mismo hecho y en este sentido, la Administración Tributaria en general, debe fundamentar su actividad en normas que les concedan la competencia y la potestad para limitar el ejercicio de la actividad económica por parte de los contribuyentes, particularmente en el caso del ejercicio de su potestad sancionadora.

Observa este Tribunal que en el caso sub judice, la Administración Tributaria emitió TREINTA Y SEIS (36) Planillas de Liquidación de Multa, DIECISIETE (17) de ellas por el incumplimiento del mismo deber de presentar dentro del lapso establecido por la Ley la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos comprendidos entre marzo de 2004 y agosto de 2005; DIECIOCHO (18) se refieren a que las facturas que emite la recurrente no cumplen los requisitos exigidos, para el mismo período investigado; y UNA (01) se refiere al incumplimiento del deber de mantener en su establecimiento los Libros de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado, todas ellas producto de una misma fiscalización, imponiéndose multas por la cantidad total de CINCUENTA Y CINCO MIL TREINTA Y SEIS BOLIVARES FUERTES CON OCHENTA CENTIMOS (Bs F. 55.036.80) (Bs. 55.036.800,00).

Esta actuación de la Administración Tributaria también podría estar concatenada con la violación de la Garantía Constitucional prevista en el artículo 115 sobre la Propiedad Privada, en la cual la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 462, de fecha 06 de abril de 2001, estableció:

(omissis)…la Constitución reconoce un derecho de propiedad privada que se configura y protege, ciertamente, como un haz de facultades individuales sobre las cosas, pero también, y al mismo tiempo, como un conjunto de deberes y obligaciones establecidos, de acuerdo con las leyes, en atención a valores e intereses de la colectividad, es decir, a la finalidad o utilidad social que cada categoría de bienes objeto de dominio esté llamada a cumplir. Esta noción integral del derecho de propiedad es la que está recogida en nuestra Constitución, por lo que los actos, actuaciones u omisiones denunciados como lesivos del mismo, serían aquellos que comporten un desconocimiento de la propiedad como hecho social, a lo que se puede asimilar situaciones que anulen el derecho, sin que preexista ley alguna que lo autorice…(omissis)

De lo que se colige que, para que exista violación de la Garantía Constitucional del Derecho a la Propiedad, el pretendido acto violatorio debe consistir en un desconocimiento del derecho que asiste al titular de la propiedad sobre una cosa mueble, inmueble o incorporal o, tal como lo establece la jurisprudencia antes transcrita, que anulen el ejercicio de ese derecho, entendido como hecho social, y en el caso bajo estudio, el Tribunal advierte que la Administración Tributaria está facultada para determinar impuestos, tasas, contribuciones y multas a las actividades comerciales realizadas por los contribuyentes, con la finalidad de formar el Fisco Nacional cuya conformación es necesaria para que el Estado pueda cumplir con las funciones y atribuciones que le son propias, y es necesario que la actividad este apegada estrictamente al principio de la legalidad.

En el presente caso, el Tribunal observa que la Administración Tributaria procedió a imponer TREINTA Y SEIS (36) MULTAS CONSECUTIVAS, como consecuencia de la investigación fiscal practicada a la recurrente en un solo procedimiento de fiscalización e inspección, fundamentándose en las reglas de concurso de infracciones, mientras que la recurrente alega que lo conducente hubiera sido aplicar las reglas del delito continuado, previstas en el Código Penal, que es aplicable en materia tributaria de forma supletoria, y que con tal proceder la Administración Tributaria violó el derecho de propiedad de la recurrente sobre su patrimonio y la garantía constitucional del principio Non Bis In Idem; al respecto la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 00474, de fecha doce (12) de mayo del año dos mil cuatro (2004), dejó sentado lo siguiente:

(omissis)…La representación fiscal aduce que el a quo incurrió en errónea interpretación de lo que debe entenderse por período de imposición en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, pues equipara el ejercicio fiscal aplicable a los impuestos directos como lo sería el impuesto sobre la renta o a los activos empresariales, con los períodos impositivos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. En este sentido, sostiene que el período de imposición del referido impuesto corre entre las fechas de apertura y cierre de manera mensual, y que cada vez que se configure el incumplimiento, éste debe ser sancionado de manera individual, ya que la ley establece ese período de imposición, sin poder considerarse que la aplicación de las sanciones previstas en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario para cada uno de los períodos de imposición en el que se detectó el incumplimiento de deberes formales relativos al manejo de los libros de compras y libros de ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, constituye violación del principio del Non Bis In Idem.

Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente argumenta que en caso de incumplimiento de deberes formales en diferentes períodos de imposición, deberán agruparse en un solo ejercicio económico desde la apertura hasta el cierre del ejercicio, porque lo contrario implicaría la violación del principio Non Bis In Idem.

Ahora bien, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse la forma y alcance del período de imposición del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario a la contribuyente Tuboacero, C.A.

En este sentido, esta alzada considera oportuno ratificar el criterio adoptado en su sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.), en un caso similar al de autos, en el que se estableció lo siguiente:

...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

`Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

Parágrafo Unico: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

`Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.´.

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara...

(Destacado de la Sala).

En virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta alzada considera que el a quo no erró al establecer que en el caso de incumplimiento de deberes formales por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, las sanciones a que haya lugar debían agruparse dentro del ejercicio fiscal anual de la empresa, como pretende la representación de la contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario, vigente al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los libros de compras y libros de ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente el alegato de la representación fiscal. Así se decide…(omissis)

De acuerdo con el criterio asentado y que esta Juzgadora comparte, cuando las varias infracciones tributarias sean detectadas en un mismo procedimiento de fiscalización, lo correcto es aplicar la normativa establecida en el artículo 99 del Código Penal, por expresa remisión que hace el artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, por tales argumentos, es criterio de este Tribunal que en el caso de autos, existe una amenaza a las garantías constitucionales como lo son el principio de Non Bis In Idem y el de disfrute pacífico del derecho de Propiedad Privada, frente a los cuales los poderes constituidos, en este caso la Administración Tributaria, deben abstenerse de dictar actos que violen las disposiciones que rigen su potestad sancionadora y, en consecuencia, este Tribunal, sin que ello constituya un pronunciamiento previo sobre el fondo del asunto, acuerda conceder el a.c. solicitado, con base en la amenaza de violación de las garantías constitucionales consagradas en los artículos 49, numeral 7° y 115 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por lo tanto, la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGION CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) DEBERA ABSTENERSE DE REALIZAR CUALQUIER ACTO MATERIAL O JURÍDICO DESTINADO AL COBRO DE LAS MULTAS IMPUESTAS EN VIRTUD DE LA RESOLUCION UNICA DE IMPOSICION DE SANCION N° 20228 y LAS PLANILLAS DE LIQUIDACION IMPUGNADAS EN EL PRESENTE RECURSO, todas de fechas catorce (14) de febrero de dos mil siete (2007), notificadas al recurrente en fecha trece (13) de septiembre de dos mil siete (2007), hasta tanto se dicte sentencia definitiva en el presente asunto. Así se declara.

VII

DECISION

Por todo lo anteriormente expuesto en cuanto a los hechos y al derecho, éste Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital Administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por Autoridad de la Ley DECLARA PROCEDENTE LA ACCIÓN DE A.C. INTERPUESTA CONJUNTAMENTE CON LA ACCIÓN DE NULIDAD, por la contribuyente “BAR RESTAURANT LA QUINTANA N, C.A.”, sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha diecinueve (19) de noviembre de mil novecientos noventa y tres (1993), bajo el N° 6, Tomo 72-A, por intermedio de sus apoderados judiciales, ciudadanos A.L.V., A.A.C., R.R.V., DEWEL A.M.B., J.G.G. y V.C.S., venezolanos, mayores de edad, de este domicilio, titulares de las cédulas de identidad N° 3.158.818, 2.914.293, 4.767.133, 15.838.045, 11.735.738 y 15.457.296, inscritos en el INPREABOGADO bajo los N° 16.030, 14.555, 17.172, 123.674, 81.914 y 118.231, respectivamente, contra la Resolución Unica de Imposición de Sanción N° 20228 y las Planillas de Liquidación N° 10 01 2 28 003124, 10 01 2 28 003126, 10 01 2 28 003132, 10 01 2 28 003131, 10 01 2 28 003130, 10 01 2 28 003129, 10 01 2 28 003128, 10 01 2 28 003127, 10 01 2 28 003117, 10 01 2 28 003125, 10 01 2 28 003133, 10 01 2 28 003123, 10 01 2 28 003122, 10 01 2 28 003121, 10 01 2 28 003120, 10 01 2 28 003119, 10 01 2 28 003118, todas de fecha catorce (14) de febrero de dos mil siete (2007), notificadas a la recurrente en fecha trece (13) de septiembre de dos mil siete (2007), cada una de ellas por la cantidad de DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLIVARES FUERTES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs F. 282,24) (Bs. 282.240,00) por concepto de multa, por presentar en forma extemporánea la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículo 60 de su Reglamento. Igualmente contra las Planillas de Liquidación N° 10 01 2 26 012216, 10 01 2 26 012224, 10 01 2 26 012223, 10 01 2 26 012222, 10 01 2 26 012221, 10 01 2 26 012220, 10 01 2 26 012219, 10 01 2 26 012218, 10 01 2 26 012208, 10 01 2 26 012217, 10 01 2 26 012225, 10 01 2 26 012215, 10 01 2 26 012214, 10 01 2 26 012213, 10 01 2 26 012212, 10 01 2 26 012211, 10 01 2 26 012210, 10 01 2 26 012209, todas de fecha catorce (14) de febrero de dos mil siete (2007), notificadas al recurrente en fecha trece (13) de septiembre de dos mil siete (2007), cada una de ellas por la cantidad de DOS MIL OCHOCIENTOS VEINTIDOS BOLIVARES FUERTES CON CUARENTA CENTIMOS (Bs F. 2.822,40) (Bs. 2.822.400,00); por cuanto se determinó que la recurrente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento, los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha veintiocho (28) de diciembre de 1999 y artículo 101 del Código Orgánico Tributario; y contra la Planilla de Liquidación N° 10 01 2 25 001566, de la misma fecha por la cantidad de MIL CUATROCIENTOS ONCE BOLIVARES FUERTES CON VEINTE CENTIMOS (Bs F. 1.411,20) (Bs. 1.411.200,00), por cuanto la fiscalización determinó que la recurrente no mantiene en su establecimiento los Libros de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículos 72, 76 y 77 de su Reglamento, en concordancia con el artículo 102 del Código Orgánico Tributario., siendo el monto total a pagar por concepto de multa la cantidad de CINCUENTA Y CINCO MIL TREINTA Y SEIS BOLIVARES FUERTES CON OCHENTA CENTIMOS (Bs F. 55.036.80) (Bs. 55.036.800,00).

En consecuencia:

1.- Se ORDENA SUSPENDER LOS EFECTOS DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS RECURRIDOS,

2.- Se ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), ABSTENERSE DE REALIZAR CUALQUIER ACTO MATERIAL O JURÍDICO DESTINADO AL COBRO DE LAS MULTA RELACIONADAS CON LOS ACTOS IMPUGNADOS, ASÍ COMO ABSTENERSE DE ESTABLECER SANCIONES CON RELACIÓN A LOS MISMOS, hasta tanto se dicte sentencia definitiva en el presente asunto.

PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de julio de dos mil ocho (2008). Años 149° de la Federación y 198° de la Independencia.

LA JUEZ,

Abg. M.Z.A.G.

LA SECRETARIA ,

Abg. ALEJANDRA M, GUERRA L.

En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las doce horas y cincuenta y cinco minutos de la tarde (12:55 p.m.)

LA SECRETARIA,

Abg. ALEJANDRA M, GUERRA L.