Decisión nº 013-2011 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 22 de Febrero de 2011

En fecha 23 de mayo de 2007, la recurrente a través de sus apoderados judiciales interpuso ante la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), sendos Recursos Jerárquicos, a tenor de lo dispuesto en el artículo 242 del Código Orgánico Tributario, contra las Providencias Administrativas Nros. SNAT / GAPAMAI / DR / 2007 / E / 002094; SNAT / GAPAMAI / DR / 2007 / E/001743; SNAT / GAPAMAI / DR / 2007 / E / 002098; SNAT / GAPAMAI / DR / 2007 / E / 001933; SNAT / GAPAMAI / DR / 2007 / E / 002096; y SNAT / GAPAMAI / DR / 2007 / E / 002097; los cuales fueron resueltos mediante Resoluciones Nros. GSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2925; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2922; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2921; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2924; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2923 y; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2920; todas de fecha 13 de diciembre de 2007, notificadas a la contribuyente en fecha 25 de enero de 2008; que declararon sin lugar los mismos ejercidos con ocasión a las ordenes de ejecución de la garantías que constituyere la recurrente a favor de la Tesorería Nacional como respaldo al pago del Impuesto al Valor Agregado (IVA), por cuanto BAYER S.A. realizó importaciones de productos relativos a medicamentos (fármacos) del tipo Ciproxina XR 500 MG., Adalat Oros 30 MG Comprimidos X 30 MG., Adalat Oros 30 MG Comprimidos X 30 MG. y Ciproxina P.I. 400mg/200 ML SI, Adalat Oros 60 MG Comprimidos X 60 MG., Ciproxina XR 500 MG. (comprimidos recubiertos) y Ciproxina XR 500 MG, siendo el valor de las diversas fianzas constituidas los equivalentes a las sumas de bolívares noventa y dos mil ochocientos cuarenta y nueve con noventa y un céntimos (BsF. 92.849,91); bolívares dieciséis mil doscientos ocho con cincuenta y tres céntimos (BsF. 16.208,53); bolívares treinta y un mil cuatrocientos setenta y uno con setenta céntimos (BsF. 31.471,70); bolívares treinta y siete mil cuatrocientos tres con cinco céntimos (BsF. 37.403,05); bolívares setenta y un mil quinientos doce con cuarenta céntimos (BsF. 71.512,40) y; bolívares once mil ciento quince con nueve céntimos (BsF. 11.115,09); por encontrarse dichos productos dentro del supuesto de exención, de dicho tributo, previsto en el artículo 17 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA).

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1) De la recurrente:

Sostiene la contribuyente, en el escrito del recurso que, al momento de efectuar la declaración en la Aduana Principal Aérea de Maiquetía, relativa al valor de la mercancía para proceder a su nacionalización, no le había sido posible obtener el certificado de “No Producción Nacional” para gozar del beneficio de exención del pago del Impuesto al Valor Agregado (IVA); sin embargo sí presentó pruebas suficientes al funcionario aduanal respecto al estado en el cual se encontraban los trámites para la obtención de dichos certificados. Indicando además, en base a tales pruebas, que fue autorizado para constituir fianzas a favor de la Administración Tributaria con el objeto de garantizar los montos de dicho impuesto.

Invoca la parte quejosa, el error excusable manifestado en la conducta desarrollada por su agente aduanal al momento de presentar las declaraciones, por cuanto al solicitar la devolución de los depósitos dados en garantía, y el consecuencial reembolso de dichas cantidades a la Administración Tributaria, anexó los escritos presentados ante la División de Recaudación de esa oficina aduanal, los certificados de “No Producción Nacional” fechados septiembre 2005, vigentes en la oportunidad de solicitar tales reintegros, en lugar de agregar (a los efectos de justificar la exención) los certificados emitidos por el Ministerio del Poder Popular para las Industrias Ligeras y Comercio (MILCO) fechados julio 2004 con vigencia de un año; período en el cual se constituyeron las fianzas ejecutadas.

Denuncia la nulidad de los actos administrativos recurridos por cuanto los mismos se encuentran viciados de falso supuesto de derecho, por una errónea interpretación de la norma que consagra la exención del Impuesto al Valor Agregado (IVA) para la importación de medicamentos no producidos en el país, al no precisar la naturaleza y alcance del mencionado certificado de “No Producción Nacional”, patentizado en la oportunidad que la Administración declara la improcedencia de la exoneración invocada, justificando su decisión en el criterio explanado en una opinión administrativa no aplicable al caso concreto, pues los requisitos de procedencia para la obtención de tal beneficio, previstos en los artículos 17 y 18 Ley de Impuesto al Valor Agregado, no pueden estar sujetos a apreciaciones discrecionales, más aun cuando dicho corpus normativo omite pronunciamiento alguno sobre la oportunidad de la solicitud de ese certificado, toda vez que el mismo se refiere al hecho cierto de la inexistencia de producción del bien importado en el territorio nacional, o en caso de producción nacional insuficiente para satisfacer la demanda .

Alega la parte actora, haber subsanado el error cometido por su agente aduanal mediante la interposición de los Recursos Jerárquicos resueltos mediante las Resoluciones objetos de impugnación en el presente litigio, pues con la presentación de cada uno de dichos recursos, anexó el certificado correspondiente y vigente para el momento de las solicitudes de reintegro, con el objeto que la recurrida constatara y apreciare los hechos demostrados con tales certificados, pues, a su decir, con dichos instrumentos se evidencia con tales instrumentos la procedencia de la exención invocada, y lo procedente hubiere sido corregir su actuación derivando en el reintegro de las cantidades dinerarias.

En corolario a lo anterior, arguye dicha representación judicial que, pese a haber subsanado el error cometido, la recurrida no se pronunció de modo alguno respecto a tal punto, por lo cual considera afectados del vicio de falso supuesto los actos administrativos objeto de impugnación, pues la Administración se basó para dictar las Resoluciones en hechos falsos o, por lo menos, existió una errónea apreciación de los mismos, al ratificar el contenido de las providencias administrativas recurridas, obviando la presentación de los ya mencionados certificados de “No Producción Nacional”, y sostener, en el extenso de éstas, que la contribuyente fue negligente al no solicitar los referidos certificados sino hasta tiempo después de la declaración de la mercancía en la aduana, sin tomar en consideración para emitir su pronunciamiento los hechos probados a lo largo del procedimiento en sede administrativa, los cuales demostraban el cumplimiento de los requisitos previstos por la normativa aplicable para la declaratoria de exención de Impuesto al Valor Agregado (IVA) de los medicamentos importados.

Asimismo señala que, la Aduana aceptó el afianzamiento de las cantidades a las que por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA) estaban sometidos los productos importados; y con ello generó una expectativa de derecho nacida en cabeza de su representada, pues la Administración Tributaria estaba al tanto de los trámites en desarrollo para la obtención de los certificados de “No Producción Nacional”, pues la recurrente solicitó los mismos con antelación al arribo de los fármacos importados ; sin embargo dada la demora por parte del ministerio del ramo correspondiente, debió formular una nueva solicitud al momento de presentar la declaración para proceder a la nacionalización, garantizando mediante las fianzas constituidas el desaduanamiento de los fármacos, debiendo, una vez conseguido el certificado de “No Producción Nacional”, consignarlo para demostrar la procedencia de la exención y la consecuencial devolución de las garantías.

Por otra parte, alega que las Resoluciones impugnadas contrarían los derechos constitucionales relativos al debido proceso, a la confianza legítima y el de seguridad jurídica, por cuanto le fue aplicada una opinión administrativa de forma retroactiva emitida con posterioridad a los hechos que originaron el presente litigio, aunado al hecho que tal opinión recae sobre supuestos distintos a los del caso de marras, pues el funcionario aduanal aceptó las fianzas constituidas por la empresa para garantizar las respectivas sumas por concepto de Impuesto al Valor Agregado, en virtud que se encontraba tramitando lo conducente para la obtención del Certificado de “No Producción Nacional”.

Finalmente, indica la parte recurrente que, los errores fueron corregidos de manera oportuna y estando su representada habilitada para solicitar la exoneración del tributo, pues el mismo había sido pagado y la acción para reclamar tal derecho no se encontraba prescrita, la Administración Tributaria debió apreciar los elementos traídos al expediente administrativo en la oportunidad de interposición de los Recursos Jerárquicos, y aplicar el principio de autotutela administrativa, corrigiendo con ello el error incurrido al negar la devolución de las garantías por considerar, erróneamente, que a su representada no podía concedérsele el beneficio de exención.

2) De la Administración Tributaria:

Por su parte, los abogados C.C.B. y J.P., profesionales del derecho inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado (IPSA) bajo las matrículas Nros. 29.322 y 33.487, respectivamente, actuando con el carácter de sustitutos de la ciudadana Procuradora General de la República, aducen, en su escrito de informes, que el alegato de la recurrente respecto al vicio de falso supuesto de hecho y derecho del que, en juicio de la contribuyente, adolecen las Resoluciones impugnadas, carece de asidero jurídico por cuanto los referidos actos administrativos fueron dictados apegados al principio de legalidad, fundamentando su actuar, entre otros, en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Aduanas (LOA), cuerpo normativo este que, junto a su reglamento, regula todo lo concerniente al procedimiento aplicable en materia de aduanas.

En ese orden de ideas sostiene, además, que para el momento de declarar las mercancías importadas deben presentarse ante la Aduana respectiva, toda la documentación correspondiente, tomando en cuenta el régimen jurídico vigente para la fecha de su ingreso en el territorio nacional, siendo para el caso de marras que la contribuyente no presentó el certificado de “No Producción Nacional” dentro del plazo legalmente establecido por la Administración Aduanera; previendo para aquellos casos en que el contribuyente no presente la totalidad de los documentos por razones no imputables a él, un procedimiento especial para permitir el retiro de la mercancía importada de la zona primaria de la aduana, previa constitución de fianza.

Tal procedimiento especial tiene su fundamento en el escenario de indefensión en que se encontraría el sujeto importador, pues la Administración Pública le exigiría un documento que ella misma no ha emitido dentro del plazo correspondiente, considerando el hecho que dicho lapso no está expresamente previsto, debiendo acudir al contenido del artículo 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA), el cual prevé un período de veinte (20) días para que la Administración resuelvan las peticiones formuladas por los administrados.

En corolario a lo anterior, señala que siendo la exención al Impuesto al Valor Agregado (IVA) un sacrificio de tipo fiscal para el Estado, mal podrían pretender los administrados tramitar dicho Certificado sin ninguna limitante de tiempo, o incluso con posterioridad al arribo de la mercancía tal y como hizo la recurrente, pues la propia normativa establece el deber de presentar el certificado de “No Producción Nacional” conjuntamente con la declaración. Momento este de la materialización del hecho imponible en la operación de importación. Respecto a este punto señalar, conforme al expediente administrativo que no en todos los procedimientos de importación realizados por la recurrente, la misma solicitó los respectivos certificados de “No Producción Nacional” con menos de veinte (20) días.

En cuanto a que las Resoluciones impugnadas se encuentran viciadas de falso supuesto de derecho por presuntamente errar en la apreciación del alcance y naturaleza de la normativa prevista en el artículo 17 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), que consagra la exención del tributo para aquellas importaciones de bienes no producidos en el país o de producción nacional suficiente para satisfacer la demanda, no debe someterse a interpretaciones discrecionales por cuanto dicho artículo nada establece en cuanto a la temporalidad de la solicitud de ese certificado; la representación judicial de la parte recurrida sostiene que el certificado es un requisito esencial, y el mismo no fue presentado en la oportunidad legal correspondiente, siendo ésta la interpretación dada a la norma citada.

En lo que concierne a la defensa de error excusable invocada, señala la representación judicial de la recurrida que, los argumentos con los cuales la accionante fundamentó dicho alegato fueron insuficientes para demostrar que había actuado con la prudencia debida, pues la obligación de consignar los certificados de “No Producción Nacional” vigentes no puede ser obviada y después excusarse en un presunto error, menos cuando los agentes aduanales son expertos conocedores de la materia y que por tanto han realizado el procedimiento respectivo en innumerables oportunidades.

Finalmente, en lo concerniente a la violación al debido proceso, confianza legítima y seguridad jurídica, la recurrida aduce que, no le fue violado de forma alguna el derecho al debido proceso de la recurrente, por cuanto la Administración Aduanera no actuó apartada del principio de legalidad administrativa y de hecho el haber ejecutado las fianzas por la no consignación de los certificados a los que hace mención la normativa aplicable conjuntamente con las respectivas declaraciones de aduana, es parte del proceso que se estaba llevando a cabo; pues la autorización para moverlas de la zona primaria de la sede (previa constitución de las garantías) fue otorgada por cuanto existía una expectativa de derecho a favor de la misma, por la presunta solicitud de los Certificados para la exoneración del Impuesto al Valor Agregado (IVA), pero la contribuyente no cumplió con tal expectativa.

Con lo anterior queda demostrado, para la recurrida, que su actuación no fue de mala fe ni se pretendió jamás violar la confianza legitima de la recurrente, pues la carga de la consignación de los referidos certificados dentro del lapso establecido es exclusiva de los importadores, quedando igualmente demostrado que no fue diligente en su actuar, no logrando cumplir con los requisitos necesarios para ser acreedora del beneficio.

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vistos los alegatos expuestos por las partes, a favor y en contra de los actos administrativos recurridos, observa este Tribunal que la litis de la presente causa se concentra en determinar la temporalidad de la consignación de los Certificados de “No Producción Nacional” de los medicamentos (fármacos) importados por la recurrente, a los efectos de disfrutar, la mercancía importada, del beneficio de exención del impuesto al valor agregado.

Ahora bien, de la lectura de los argumentos, alegatos y defensas de las partes a lo largo del expediente judicial, es posible apreciar que el disfrute de ese beneficio no es discutido por ambas, solo la temporalidad de su presentación y la recurrida invoca para supuestos como éste que debe seguirse el procedimiento previsto en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Aduanas (LOA).

Al ser ello así, debe indicar esta Juzgadora, que para casos como el de marras, ciertamente existe un vacío por parte del ordenamiento jurídico en cuanto al lapso para efectuar la solicitud del referido certificado, así como también la inexistencia de un lapso para que la Administración Pública a través del ministerio del ramo correspondiente lo emita.

Por cuanto el presente recurso se trata de la impugnación de actuaciones de la administración tributaria aduanera en atención al supuesto previsto en el parágrafo único del artículo 17 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), es preciso analizar el contenido de la precitada norma, la cual es del tenor siguiente:

Artículo 17. Estarán exentos del impuesto establecido en esta Ley.

(…) omissis (…)

Parágrafo Único: La exención prevista en los numerales 1 y 9 de este artículo, sólo procederá en caso que no haya producción nacional de los bienes objeto del respectivo beneficio, o cuando dicha producción sea insuficiente, debiendo tales circunstancias ser certificadas por el Ministerio correspondiente. (…)

Así pues, al confrontar la normativa ut supra transcrita con el supuesto fáctico de autos, podemos obtener como resultado que, efectivamente, los productos importados por la recurrente pueden encuadrarse en la misma, por cuanto esa aseveración fue expedida por el ministerio correspondiente mediante la emisión de un acto administrativo denominado “Certificado de No Producción Nacional”; siendo, entonces, dicho instrumento esencial para gozar del beneficio de exención del Impuesto al Valor Agregado (IVA).

Bajo este contexto, atendiendo al razonamiento de la recurrente, el artículo 51 de la Carta Magna establece el derecho constitucional de la oportuna y adecuada respuesta a las peticiones que los administrados formulen a los funcionarios sobre asuntos que le sean de su competencia; no obstante, el Texto Constitución no es un instrumento procesal y por ende ésta tampoco prevé lapsos o términos para el resguardo de tal derecho, por lo tanto resulta imperioso acudir a normas de carácter general que efectivamente desarrollen tales preceptos y en ese sentido encontramos el artículo 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA), norma base para las actuaciones de la Administración Pública, la cual puede ser usada en supuestos como el de marras, tal y como acertadamente hizo la recurrida, toda vez que las demás normas relacionadas tampoco prevén tiempos para supuestos como el que nos atañe.

Sobre este punto, ya se ha pronunciado la Sala Político Administrativa del M.T. de la República, entre otros, en el fallo No. 01086 del 18 de agosto de 2004, caso Distribuidora Glascow, C.A., en el cual dejó sentado lo que se transcribe de seguidas:

(…) debe esta Sala destacar que si bien los procedimientos regulados por la Ley Orgánica de Aduanas, sus Reglamentos o por el propio Código Orgánico Tributario, en los casos en que sean aplicables las disposiciones de éste a la materia aduanera, pueden insertarse dentro del ámbito general del derecho administrativo, los mismos constituyen una disciplina especial y, como tal, perfectamente regulada por su respectiva normativa, en la que sólo tendrán cabida las previsiones generales del derecho administrativo en aquellos casos no regulados por la señalada Ley Orgánica de Aduanas y sus Reglamentos, siempre y cuando dichas normas resulten afines y no contradigan el espíritu, propósito y razón del texto aduanero.

En este mismo orden de ideas, debe esta alzada destacar que esta regulación contenida en la Ley Orgánica de Aduanas y sus Reglamentos, ha sido expresamente establecida en atención a las particularidades propias de la materia aduanera, en resguardo del orden público y de la efectiva tutela de los intereses del colectivo en general; siendo de esta forma prevista la exigencia de ciertos requisitos de índole sanitario, de control de calidad, de libre competencia, entre otros, previos al ingreso de las mercancías importadas al territorio aduanero nacional y enmarcados dentro de un procedimiento especialmente diseñado para la materia aduanera, en atención a la naturaleza de las operaciones propias de esta rama del derecho, y dentro del cual se han dispuesto etapas deslindadas entre sí con finalidad específica cada una de ellas, no susceptibles de ser modificadas por los funcionarios del servicio aduanero ni por los administrados (…)

.(Destacado de este Tribunal)

De esta manera, es forzoso concluir, sin que ello signifique la aplicación de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en el procedimiento aduanero, que, ciertamente, la actividad desplegada por la recurrente con la finalidad de obtener la documentación fehaciente destinada, como en el caso de autos, a respaldar la solicitud de un beneficio fiscal, disponía de los plazos, lapsos y formalidades consagradas en ese texto legal.

Bajo este contexto, de las actas procesales cursantes en el expediente administrativo es posible observar que las importaciones arribaron a territorio nacional en fechas 27 de febrero; 6 -16 y 27 de marzo; 16 de junio de 2004 y 15 de mayo de 2005; realizando la recurrente las respectivas solicitudes de los certificados de “No Producción Nacional” datan del 2 de febrero de 2004 para la primera de las exportaciones; 24 de abril de 2006 para la última de ellas; mientras que las cuatro (4) restantes fueron solicitadas el 16 de junio de 2004.

En ese sentido, esta Juzgadora observa que las solicitudes de certificación de “No Producción Nacional” de los fármacos importados por la recurrente en las últimas cuatro (4) operaciones aduanales, fueron realizadas encontrándose ya la mercancía en territorio nacional, mientras que el caso de las dos (2) restantes las mismas se efectuaron quince (15) y dieciséis (16) días de antelación al arribo de los cargamentos.

Al ser ello así, resulta imperioso traer a colación el supuesto previsto en el artículo 48 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), el cual es del tenor siguiente:

Artículo 48. El impuesto que debe pagarse por las importaciones definitivas de bienes muebles será determinado y pagado por el contribuyente en el momento en que haya nacido la obligación tributaria y se cancelará en una oficina receptora de fondos nacionales o en las instituciones financieras o bancarias que señale el Ministerio de Finanzas.

El impuesto originado por las prestaciones consistentes en servicios provenientes del exterior, será determinado y pagado por el contribuyente adquirente una vez que ocurra o nazca el correspondiente hecho imponible.

La constancia de pago del impuesto constituirá el comprobante del crédito fiscal respectivo para los contribuyentes ordinarios.

El pago de este impuesto en las aduanas se adaptará a las modalidades previstas en el Decreto con Fuerza y Rango de Ley Orgánica de Aduanas.

(Destacado de este Tribunal)

Dicha norma debe ser, para el caso de marras, analizada conjuntamente con lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 13 eiusdem, que reza lo que se transcribe parcialmente a continuación:

Artículo 13. Se entenderán ocurridos o perfeccionados los hechos imponibles y nacida, en consecuencia, la obligación tributaria:

(…) omissis (…)

2. En la importación definitiva de bienes muebles, en el momento que tenga lugar el registro de la correspondiente declaración de aduanas. (…)

(Destacado de este Tribunal)

Del contenido de las normas parcialmente transcritas ut supra, es posible inferir, que la defensa respecto a la inexistencia de un lapso previsto para la solicitud y obtención del certificado de “No Producción Nacional”, carece de base legal, no solo por cuanto existe en el ordenamiento jurídico nacional dispositivos referentes a la tramitación de solicitudes administrativas, sino además por cuanto, tal y como se desprende de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) para gozar del beneficio de exoneración de dicho tributo es necesario presentarlo al momento en que se perfecciona el hecho imponible, oportunidad esta, específicamente para el caso de autos, una vez ingresada al territorio nacional y materializada la obligación con la presentación de los documentos pertinentes, mencionados en el artículo 98 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; razón por la cual, en corolario con el alegato de la representación judicial de la parte recurrida, el cual comparte este Tribunal, la recurrente no actuó diligentemente en la obtención de tan esenciales instrumentos, pues aun cuando sostiene haberlo solicitado con mayor antelación y no haber recibido respuesta, debió actuar como buen padre de familia y efectuar una nueva solicitud vencidos los veinte (20) días previstos en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA); resultando por tanto improcedente la impugnación de nulidad de las Resoluciones por encontrarse supuestamente viciadas de falso supuesto de derecho y, debiendo esta Sentenciadora desecharlo del proceso. Así se declara.

Declarada como ha sido la improcedencia del vicio de falso supuesto de derecho alegado por la representación judicial de la parte actora, esta Juzgadora estima impertinente pronunciarse sobre la presunta incompetencia del funcionario que dictó las Providencias impugnadas, en razón del contenido de las mismas. Así se declara.

Siguiendo con el orden de las defensas opuestas, debe ahora esta Juzgadora referirse al vicio de falso supuesto de hecho también invocado, el cual a criterio de la recurrente, se patentizó al no haber, la Administración Tributaria, emitido pronunciamiento, consideración o valoración alguna sobre las consignaciones de los certificados de “No Producción Nacional” en la oportunidad de interponer los Recursos Jerárquicos, con lo cual considera fue corregido de manera oportuna el error cometido y poder con ello solicitar la exoneración del tributo, siendo el caso que, a su decir, la recurrida omitió los elementos traídos en esa ocasión al expediente administrativo, desentendiendo el principio de autotutela administrativa y negar la devolución de las garantías ejecutadas.

Observa entonces quien suscribe, pese al alegato anterior, que las normativas y procedimientos aplicables al caso de marras, tal y como se señalare supra, establecen claramente el momento en el cual se materializa el hecho imponible e igualmente la oportunidad para la consignación de la documentación necesaria, previendo por vía de excepción la posibilidad de consignar el certificado de “No Producción Nacional” con posterioridad a la presentación de la declaración. Lo cierto es para el caso actual, que los referidos certificados no fueron consignados en las oportunidades legales correspondientes; y, para el momento en que la administración tributaria tuvo conocimiento de los mismos, éstos resultaron ser expedidos con fechas posteriores a las del arribo de la mercancía, es decir tiempo después de la causación del tributo, razón por la cual resulta impertinente el vicio denunciado por la recurrente. Así se decide.

Por otra parte, en lo atinente a la presunta violación al debido proceso, confianza legítima y seguridad jurídica, alegada por la recurrente esta Juzgadora, al haber aceptado el funcionario fiscal la fianza otorgada, esta Juzgadora observa:

De la mano con los razonamientos antes explanados y las actas procesales cursantes en el presente expediente judicial se puede observar, en primer lugar, que no existe requerimiento alguno por parte del ente aduanero de dicha garantía y, segundo, que la misma refleja la intención del importador de desaduanar dicha mercancía, cumpliendo con el ordenamiento jurídico; así pues en criterio de quien suscribe, no existe transgresión a la confianza legítima, pues tanto la aceptación de las fianzas constituidas como la posterior ejecución de las mismas, obedecieron a actuaciones previstas en la Ley, no habiendo tampoco infracción alguna al principio de seguridad jurídica. Así de declara.

Finalmente, en lo concerniente a la defensa del presunto error excusable cometido por el agente aduanal de la recurrida como eximente a la ejecución de las garantías conforme lo previsto en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario; es imperioso señalar que la Ley la Ley Orgánica de Aduanas (LOA), su Reglamento y la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), establecieron específicamente la oportunidad en la cual debe presentarse la documentación exigida para gozar del beneficio de exoneración del referido tributo, momento este que se contrae al de la presentación de la declaración, previéndose en la precitada normativa aduanal una excepción para obtener autorización que permita el retiro de la mercancía importada sin que haya sido cancelada la totalidad de la planilla de liquidación.

En ese sentido, y a los fines de dilucidar el punto in comento, resulta necesario definir el término “error excusable”, el cual, conforme la doctrina especializada es entendido como aquella conducta realizada con la prudencia necesaria según el caso particular. Así pues, debemos referirnos también a los conceptos de error de hecho y error de derecho o errores de tipo y prohibición, tal y como son denominados actualmente por la doctrina moderna.

Siguiendo a G.B., podemos afirmar que el error de hecho será excusable, dentro del ámbito tributario en la medida que éste sea: “esencial, no accidental y sobre todo no imputable al contribuyente”. En cuanto al error de derecho penal, es decir, el relacionado con el cabal conocimiento de la norma, no es posible invocar la figura de error excusable, dado el precepto normativo consistente en que “el desconocimiento de la Ley no es excusa de su incumplimiento”. Por su parte, en lo que concierne al error de derecho en si mismo, en lo relacionado con el actuar frente a la determinación del tributo, sí sería aceptable error excusable, siempre que cumpla con los tres (3) requisitos expuestos anteriormente.

Delimitado lo anterior, es oportuno entender las obligaciones propias establecidas a la figura del Agente Aduana, y al respecto el artículo 35 de la Ley Orgánica de Aduanas (LOA) las señala de la forma siguiente:

Artículo 35. El Agente de Aduanas es la persona autorizada por el Ministerio del Poder Popular con competencia en materia de Finanzas para actuar ante los órganos competentes en nombre y por cuenta de aquél que contrata sus servicios, en el trámite de una operación o actividad aduanera.

Sin menoscabo de las responsabilidades, que según esta Ley correspondan al consignatario aceptante, exportador o remitente de las mercancías, el agente de aduanas será responsable ante el T.N. y ante su mandante por las infracciones cometidas a la normativa aduanera derivadas de su acción u omisión, dolosa o culposa en el ejercicio de sus funciones.

Visto, conforme la norma previamente citada, que existe una presunción legal respecto a la responsabilidad del Agente Aduanal, debe esta Sentenciadora determinar si el mismo puede invocar las excepciones respecto a tal compromiso previstas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, con especial atención al cuarto de los supuestos advertidos, vale decir, al “error excusable”.

Ahora bien, por cuanto la persona que ostenta la envestidura de Agente Aduanal, conforme autorización por parte del Ejecutivo, debe ser conocedor de la materia aduanal, tal y como lo disponen los numerales 2 y 7 del artículo 36 de la Ley Orgánica de Aduanas (LOA), mal podría la recurrente alegar, como en efecto lo hizo para fundamentar la eximente invocada, que la misma se produjo con ocasión a la elevada cantidad de trabajo y manejo de documentación diariamente operada por el agente aduanal, pues tal argumento solo permite demostrar que dicho sujeto no actuó con la diligencia debida en el cumplimiento de sus funciones, justificándose en la imposibilidad de alegar a favor su propia torpeza, aunado a que su conducta no cumplió con ninguna de los tres supuestos para que el referido error sea catalogado como excusable, pues su actuar, aunque fue esencial, dada la importancia del documento omitido, la misma de ningún modo fue del tipo “no accidental”, y resulta a todas luces imputable al contribuyente; resultando por tanto impertinente el vicio denunciado por dicha representación legal, debiendo esta Sentenciadora desecharlo del proceso. Así se decide.

III

DECISIÓN.

En virtud de las razones expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la ley, declarar SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil BAYER, S.A.; contra las Resoluciones Nros. GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2922; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2921; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2924; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2923 y; GGSJ / GR / DRAAT / 2007 / 2920, todas de fecha 13 de diciembre de 2007, emanadas de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); y en virtud de la presente decisión válidas y de plenos efectos.

Se condena en costas procesales a la recurrente, equivalentes al 1% del monto controvertido, atendiendo lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Procuradora General de la República, de acuerdo a lo establecido en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, al Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la recurrente, conforme lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintidós (22) días del mes de febrero del 2011. Años 200° de la Independencia y 152° de la Federación.-

La Juez,

M.Y.C.L.

La Secretaria Acc.,

E.C.P..

La anterior decisión se publicó en su fecha a las 12:14 p.m. y se ordenó su impresión en dos (2) ejemplares a un mismo tenor, para ser agregados al expediente y al Copiador de Sentencias Definitivas de este Tribunal.

La Secretaria Acc.,

E.C.P..

ASUNTO: AP41-U-2008-000148.