Decisión nº 1283 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Junio de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR TERCERO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS

Caracas, quince (15) de junio de dos mil siete (2007)

197º y 148º

ASUNTO: AF43-U-1998-000052

ASUNTO ANTIGUO: 1.194

SENTENCIA DEFINITIVA No. 1.283

Visto con informe

Se inicia esta controversia mediante escrito y anexos presentado en fecha 29 de octubre de 1998 (folios 01 al 44), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), a través del cual la ciudadana abogada M.G.C., venezolana, mayor de edad, de este domicilio, inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 59.316, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente BIOTECH LABORATORIOS, C.A., domiciliada en la Urbanización la Trinidad, Caracas, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 07 de marzo de 1986, bajo el No. 54, Tomo 39-A Sgdo., cuya Acta Constitutiva Estatutaria fue modificada según consta de Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionistas, celebrada el 12 de enero de 1998 y registrada del 26-03-1998 por ante el mencionado Registro bajo el No. 3, Tomo 99-A-Sgdo.; interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de las actas de reparo Nos. 010256 y 010257, ambas de fecha 31 de octubre de 1997 (folios 41 y 42), así como también contra la Resolución No. 699 de fecha 31 de julio de 1998 (folios 27 al 39), emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, en lo adelante INCE, en cuyo texto se le determina conceptos por aportes del 2%, sanción del diez por ciento (10%) sobre el tributo omitido, actualización monetaria, intereses compensatorios y multa, por un monto total de CATORCE MILLONES QUINIENTOS SESENTA Y OCHO MIL QUINIENTOS NOVENTA Y TRES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 14.568.593,oo).

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha 02 de noviembre de 1998 (folio 45), donde se recibió el 03-11-1998.

El día 04 de noviembre de 1998 (folio 46), el ciudadano J.A.L.M., Juez Suplente, convocado conforme a las disposiciones de la Ley Orgánica del Poder Judicial en su artículo 57, letra c, y artículos 59 y 63 ejusdem, convocatoria efectuada por la falta temporal de la Juez Titular, se aboco al conocimiento de la causa.

El 04-11-1998 (folio 47) se le dio entrada la recurso contencioso tributario, por el que se ordenó librar boleta al ciudadano Presidente del INCE requiriendo el correspondiente expediente administrativo de conformidad con el artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual dicha boleta fue consignada el día 13-01-1999 (folio 49).

Con fecha 03 de febrero de 1999, comparece el ciudadano F.P.L., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 3.255.905, inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 11.440, actuando en su carácter de apoderado judicial del INCE, quien mediante diligencia presentada por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, consignó copia simple del poder otorgado ante la Notaría Pública Décima Séptima del Municipio Libertador del Distrito Federal, de fecha 17 de febrero de 1997, quedando anotado bajo el Nº 08, Tomo 11 del Libro de Autenticaciones respectivo (folios 50 al 54).

Mediante Oficio No. 210.100-12 de fecha 02 de febrero de 1999 (folios 55 al 72), la Consultoría Jurídica del INCE remite copias certificada del expediente administrativo relacionado con la contribuyente, el cual fue recibida el 03-02-1999 y, agregada a los autos el 04-02-1999 (folio 73), por lo que se ordenó notificar a los ciudadanos Contralor General de la República, Procuradora General de la República y al Presidente del INCE, que en el décimo (10°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario rationae temporis, respecto de la admisión o no del recurso.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor y Procuradora General de la República y Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron debidamente practicadas por el Alguacil adscrito a este órgano jurisdiccional, e incorporadas al asunto como consta a los folios 75, 76 y 77, respectivamente.

Por auto de fecha 07 de junio de 1999 (folios 78 y 79), se admitió el recurso contencioso tributario en cuanto ha lugar en derecho.

Con fecha 30 de junio de 1999 (folio 80), se realizó computó por Secretaría, declarándose la causa abierta a pruebas de conformidad con el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994 (folio 81).

El día 06-10-1999 (folio 82), el Tribunal ordenó notificar a los ciudadanos Contralor y Procuradora General de la República, así como al Presidente del INCE y a la contribuyente, que en el décimo quinto (15°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, tendrá lugar la oportunidad para la presentación de los Informes de las partes.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor y Procuradora General de la República y Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron debidamente practicadas por el Alguacil adscrito a este órgano jurisdiccional, e incorporadas al asunto como consta a los folios 85, 86 y 88, respectivamente.

Por diligencia del 30-06-2000 (folio 87), la ciudadana M.G.C., actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente, se da por notificada.

Con fecha 20 de octubre de 2000, la mencionada ciudadana M.G.C., consignó el respectivo escrito de informes (folios 89 al 132).

El día 01 de noviembre de 2000, el ciudadano abogado F.P.L., actuando en su carácter de apoderado judicial del INCE, consigna escrito de observaciones (folios 133 al 143).

En fecha 06 de noviembre de 2000 (folio 144), este Tribunal dijo VISTOS.

Los días 08-08-2001, 17-06-2002, 28-10-2002, 07-07-2003 y 13-04-2004 (folios 146, 147, 148 y 149), se ha solicitado que se dicte sentencia definitiva.

En fecha 15 de abril de 2004 (folio 150), el ciudadano I.V.T., Juez Suplente Especial de este Despacho debidamente convocado mediante oficio No. TPE-04-0263 de fecha 02 de marzo de 2004 y juramentado el día 05 de febrero de 2004, por el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena y posesionado del cargo según consta en el Acta No. 340 del Libro correspondiente, se aboca al conocimiento de la presente causa mediante auto dictado en la misma fecha y concedió un lapso de tres días de despacho, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, para que las partes pudieran recusarlo por algún motivo legal.

El 30 de noviembre de 2006 (folio 152) la ciudadana Jueza Provisoria B.G., se abocan a la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzaría el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor General de la República, Fiscal General de la República, Procuradora General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y la contribuyente, fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 158, 159, 160, 161 y 162, respectivamente.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La representación de la contribuyente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

   Señala que el Comité Ejecutivo del INCE a través de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 699 de fecha 31 de julio de 1998, confirmó parcialmente los reparos formulados a la contribuyente, en razón de la fiscalización practicada por el mencionado Instituto para los períodos fiscales comprendidos entre el 4to. trimestre de 1991 y el 3er. Trimestre de 1997, cuyos resultados constan en las Actas de Reparo Nos. 010256 y 010257, ambas de fecha 31 de octubre de 1997.

   Indica que en dicha Resolución impugnada declara procedente la prescripción opuesta por la empresa, de las obligaciones tributarias supuestamente dejadas de cancelar para los períodos fiscales comprendidos entre el 4to. trimestre de 1991 y el 4to. trimestre de 1992. Asimismo, confirma los reparos formulados a la contribuyente para los períodos fiscales comprendidos entre el 1er. Trimestre de 1993 y el 3er. Trimestre de 1997, por concepto de diferencia no cancelada del aporte patronal del 2% previsto en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, como consecuencia de la no inclusión de la partida correspondiente a las utilidades en la base imponible para el cálculo de esta contribución.

   Manifiesta que la Resolución le impone por concepto de aportes del 2% la cantidad de Bs. 4.571.754,00; por actualización monetaria de la deuda según lo dispuesto en el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario rationae temporis, la cantidad de Bs. 5.115.334,00; por pago de intereses compensatorios al 12% determinados en la cantidad de 949.797,00; y multa equivalente al 86% del monto del tributo omitido por la cantidad de Bs. 3.931.708,00, para una suma total de Bs. 10.636.885,00.

   Luego de transcribir el artículo 10 de la Ley del INCE, señala que para la determinación de sueldos, salarios, jornales y remuneraciones que servirán de base para el cálculo del aporte patronal, el artículo 62 del Reglamento de la Ley del INCE remite a las disposiciones pertinentes a la Ley Orgánica del Trabajo, la del año 1990 y 1997, aplicables a los períodos reparados que definen el salario.

   Posterior a la transcripción del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990 y 1997, aplicables rationae temporis, manifiesta que el salario normal devengado por el trabajador, en el mes anterior a la fecha en que se cause el pago, constituye la base de cálculo o base imponible de las contribuciones, tasas o impuestos que, tanto los trabajadores como los patronos, estén legalmente obligados a satisfacer al organismo público.

   Afirma que la base imponible aplicable, para el cálculo de los denominados impropiamente “impuestos a la nómina”, dentro de los cuales se incluye el aporte patronal del 2% no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal devengado por el trabajador, en el mes inmediatamente anterior a aquel en que cause su pago, y de allí que puede afirmarse como principio general que no todos los conceptos a los cuales la Ley Orgánica del Trabajo reconoce naturaleza salarial, como es el caso de las utilidades, deben ser tomados en cuenta a los fines de la determinación del aporte patronal.

   Arguye que en lo que respecta a la participación de los trabajadores en los beneficios de la empresa, debe señalarse que si bien la Ley Orgánica del Trabajo, reconoce naturaleza salarial a las utilidades, al igual que a muchos otros conceptos que componen el denominado salario integral, aquellas no forman parte del salario normal y por lo tanto no pueden ser incluidas dentro de la base imponible para el cálculo del aporte patronal del 2% previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE.

   Posterior a la transcripción del Parágrafo Segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, manifiesta que si bien la Ley Orgánica del Trabajo reconoce naturaleza salarial a las utilidades, no forman parte integrante del salario normal y por tanto no pueden ser incluidas dentro de la base imponible para el cálculo del aporte patronal del 2% previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE.

   Luego de citas doctrinarias señala que las utilidades no constituyen, en sentido estricto, una remuneración que se deba al trabajador a cambio de la prestación de sus servicios, ya que esa participación del trabajador en los beneficios de la empresa responde más a un ideal de justicia social.

   Después de transcribir extracto de sentencia del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario del 30-10-1998, manifiesta que la utilidades no forman parte integrante del salario normal, por tratarse de una remuneración accesoria y complementaria, de carácter anual y aleatorio, ya que se causa a la terminación del ejercicio económico de la empresa y siempre que se haya obtenido beneficios.

   Deduce que las utilidades no forman parte de la base imponible establecida por el legislador en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1997, para el cálculo de las contribuciones, tasas o impuestos que corresponde pagar a los patronos o trabajadores en ocasión de la relación de trabajo, por tal razón, la pretensión del INCE de incluir a las utilidades en base de cálculo del aporte patronal previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, resulta absolutamente ilegal.

   Afirma que las utilidades son gravadas con una contribución específica, que es el ½ % establecida en el ordinal 2° del artículo 10 de la mencionada Ley, por lo que resulta ilegal su gravamen con el aporte del 2%, ya que existen hechos imponibles distintos, los sujetos de la relación son distinto, así como la base de cálculo establecida para determinar el aporte correspondiente y la alícuota fijada para la determinación de la alícuota.

   Expresa que el sistema tributario tiene sólidas bases de orden constitucional, tales como el principio de legalidad, el principio de igualdad o justicia (vinculado a la capacidad contributiva y proporcionalidad), el principio de generalidad y el principio de no confiscatoriedad, relacionado éste último con la garantía del derecho de propiedad.

   Expone que el INCE dio por configurada la infracción de contravención, por el simple hecho de haber resultado una supuesta diferencia de tributo para los ejercicios fiscalizados, sin detenerse a examinar si existió o no una actuación culpable, violando de esta forma el principio constitucional de culpabilidad que rige el ejercicio del ius puniendo por parte del Estado, como el derecho fundamental a la presunción de inocencia consagrado en el artículo 49, numeral 2 de la Constitución.

   Solicita la nulidad de las multas en virtud de la eximente de responsabilidad penal tributaria consagrada en el artículo 80 literal c) del Código Orgánico Tributario de 1992, equivalentes a los literales c) de los artículos 79 de los Códigos de 1982 y 1994, como consecuencia del error de derecho en la interpretación del artículo 62 del Reglamento de la Ley del INCE, en concordancia con los artículos 10 ordinal 1° de la Ley del INCE y 133 de la Ley Orgánica del Trabajo.

   Pide que de no proceder la eximente de la responsabilidad penal tributaria, se declaren improcedentes las agravantes aplicadas por el INCE, contenidas en los ordinales 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y, el artículo 86 del Código de 1992, en ocasión a que los montos reparados, en comparación con los montos que paga la contribuyente, determinan la inmaterialidad del reparo, cuyo monto se incrementa fundamentalmente por la aplicación de la actualización monetaria e intereses compensatorios.

   Alega que en caso de ser sancionada, se aplica la multa en su límite mínimo, aplicando para la graduación de la pena, la atenuante que existe al caso concreto, contenida en el ordinal 2 de los mencionados artículos 85 y 86.

   Manifiesta que la actualización monetaria está regulada en el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario rationae temporis, y es violatorio de la garantía constitucional del derecho de propiedad, y de los principios constitucionales de capacidad contributiva, de certeza jurídica y no confiscatoriedad de los tributos, por lo que se violentan lo más elementales principios constitucionales que rigen a la tributación en Venezuela, al establecer los mismos tan sólo con criterios de índole financiera y económica, olvidando que este tipo de mecanismo deben estar acordes con los principios que rigen a la tributación.

   Asevera que la mencionada n.d.P.Ú. del artículo 59 limita el derecho constitucional a la defensa, por cuanto al no establecer límites de ninguna naturaleza a la actualización monetaria, la misma continúa corriendo durante el tiempo que duren los procesos de impugnación en vía administrativa y/o jurisdiccional, por lo que solicitan su desaplicación por ser violatoria al artículo 68 de la Constitución de 1961.

   Acota que es improcedentes los intereses compensatorios del doce por ciento (12%), por cuanto si el tributo actualizado es inconstitucional, los intereses calculados en base a la misma son también inconstitucionales e ilegales, por violar todos los principios constitucionales, ya que si es cierto que en un sistema de actualización monetaria permite a la Administración Tributaria no verse perjudicada por el incumplimiento de los contribuyentes de sus obligaciones tributarias, es inaceptable que tales incumplimientos devenguen en un enriquecimiento sin causa para la Administración, pues aparte de la protección que le brinda el sistema de actualización monetaria, se pretende el cobro de intereses moratorios y adicionalmente de unos intereses compensatorios que no son tales.

   Afirma que el pago del impuesto actualizado por inflación, conjuntamente con el pago de los intereses moratorios causados desde la fecha de exigibilidad de la obligación tributaria, resulta contraria a lo mas elementales principios de justicia y equidad que rigen a la tributación, pues de aceptarse tal pretensión el INCE se estaría resarciendo doblemente de los perjuicios causados por la depreciación del poder adquisitivo de la moneda, en detrimento del patrimonio de la contribuyente.

   Luego de transcribir el voto salvado de la sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia sostenido por el Doctor Farías Mata el 16 de septiembre de 1993, Caso Ayala y Plaja, S.A., contra el Instituto Autónomo Aeropuerto Internacional de Maiquetía y, de citar doctrinaria del autor J.O.R. en el análisis del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, solicita la desaplicación del encabezamiento del precitado artículo por inconstitucional.

2. La Representación del INCE.

   Por su parte, el representante del INCE en su escrito de observaciones ratificó todos los fundamentos fácticos y jurídicos de la resolución recurrida, confirmando sus términos de la siguiente manera:

   Después de transcribir parcialmente el artículo 10 de la Ley del INCE manifiesta que la norma tiene como fuente de ingreso para el Instituto, el porcentaje sobre las partidas consideradas para el cálculo de la base imponible del 2% y el ½%, pagadas por las empresas a sus empleados y obreros.

   En respaldo a sus argumentos, se refiere y transcribe parcialmente sentencias de los tribunales superiores de lo contencioso tributario y de la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, y luego señala que es competencia exclusiva de la Ley tributaria, por mandato del Código Orgánico Tributario, crear tributo, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo y la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos, por lo que mal podría pensarse que la actuación fiscal sea violatoria del principio de legalidad.

   Afirma que los reparos efectuados a la contribuyente son procedentes, como bien se fundamenta en las actas de reparo y en la Resolución No. 699 del 31-07-1998.

   Expone en cuanto al alegato de la improcedencia de aplicación de la multa por existir un error de derecho excusable, que tal error no existe puesto que la Ley del INCE, establece en sus ordinales 1 y 2 del artículo 10, que la contribución de los patronos en los porcentajes allí señalados, abarca todo lo que el trabajador recibe en ocasión de la relación laboral, por lo que no puede restringirse los conceptos sobre los cuales debe aplicarse el porcentaje a objeto de establecer el gravamen como pretende la recurrente.

   Finaliza solicitando que se confirme en todas sus partes los reparos formulados, así como la actualización monetaria, intereses compensatorios y demás multas determinadas en la Resolución No. 699 del 31 de julio de 1998, y en caso contrario, que se exima al Instituto de las costas procesales.

   II

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

   De la lectura del escrito contentivo del recurso contencioso tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos que corren insertos en el expediente, se desprenden los siguientes hechos:

   Mediante Autorización de Investigación Fiscal No. 252013-97137 de fecha 09 de julio de 1997, se autorizó al ciudadano J.F.C., funcionario del Instituto Nacional de Cooperación de Educación, a fin de practicar una inspección a la sociedad mercantil BIOTECH LABORATORIOS, C.A., en los libros, documentos, comprobantes y cualquiera otros recaudos que se requieran para determinar la base imponible correspondiente al aporte del 2% y ½%, según lo establecido en el artículo 10 de la Ley del INCE, para los períodos comprendidos desde el 4to. trimestre del año 1991 hasta el 3er. trimestre del año 1997.

   En fecha 31 de octubre de 1997, el ciudadano funcionario J.F.C., levantó las Actas de Reparo Nos. 010256 y 010257, ambas del 31-10-1997, a la sociedad mercantil BIOTECH LABORATORIOS, C.A., notificadas el día 12-11-1997.

   Con fecha 31 de julio de 1998, la Gerencia General del INCE dictó Resolución No. 699, a través de la cual decidió imponer a la sociedad mercantil contribuyente, reparo y multa, determinándose lo siguiente:

1. Por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 del artículo 10 Ley del INCE), la cantidad de Bs. 4.571.754,00.

2. Por actualización monetaria, la cantidad de Bs. 5.115.334,00

3. Por intereses compensatorios al doce por ciento (12%) anual, la cantidad de Bs. 949.797,00.

4. Por multa sobre el tributo omitido (obligación del 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10 Ley del INCE) equivalente al 86% del tributo omitido, la cantidad de Bs. 3.931.708,00

   En fecha 02 de noviembre de 1998, la apoderada judicial de la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario contra las Actas de Reparos Nos. 010256 y 010257, ambas del 31-10-1997, y contra la Resolución No. 699 del 31-07-1998.

   No obstante las argumentaciones del Representante Legal de la contribuyente para cuestionar los actos recurridos, considera este Juzgadora que a la luz de las normas que rigen el punto cuestionado, y según el criterio más reciente de la jurisprudencia de nuestro M.T., respecto al tantas veces mencionado numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), frente al principio constitucional de la legalidad tributaria, es indispensable analizar en primer lugar la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, luego de lo cual se resolverán los demás aspectos inherentes al acto administrativo cuestionado.

   A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior transcribir lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

   Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

   Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

   En cuanto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

   Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

   En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

   De esta manera, la Ley del Trabajo en el parágrafo cuarto del artículo 133, así como en el parágrafo primero del artículo 146, establece lo siguiente:

   Artículo 133: (omissis)...

   Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

   .

   Artículo 146: (omissis)...

   A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

   Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

   Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

   Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. De la simple lectura de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

   Sobre este particular, resulta pertinente destacar que de idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio pacifico y reiterado al respecto.

   Por las razones antes expuestas, este órgano jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúne los elementos integradores de éstos y, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

   En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente, para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de CUATRO MILLONES QUINIENTOS SETENTA Y ÚN MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y CUATRO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 4.571.754,00) correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la Resolución N° 699 del 31-07-1998. Así se decide.

   En cuanto a la multa sobre el tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE), impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en los artículos 98 del Código Orgánico Tributario de 1982, 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1994, y 86 del Código Orgánico Tributario de 1992, por la cantidad de TRES MILLONES NOVECIENTOS TREINTA Y UN MIL SETECIENTOS OCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 3.931.708,oo), este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, se declara la nulidad de la multa impuesta. Así se declara.

   Con respecto a la actualización monetaria impuesta de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de CINCO MILLONES CIENTO QUINCE MIL TRESCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLÍVRES SIN CÉNTIMOS (Bs. 5.115.334,oo), así como los intereses compensatorios sobre tributos omitidos de conformidad con el artículo 145 ejusdem, que fueron liquidados con cargo a la contribuyente por la cantidad de NOVECIENTOS CUARENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS NOVENTA Y SIETE BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 949.797,oo), este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente y, a partir de la accesoriedad de la actualización monetaria y los intereses compensatorios, se declara la nulidad de los mismos. Así se decide.

   Resuelto lo anterior, este Tribunal considera inútil pronunciarse sobre los demás alegatos esgrimidos por la recurrente, toda vez que el pronunciamiento aquí emitido respecto a la improcedencia de la gravabilidad del 2% de la partida de utilidades, para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, así como las multas impuestas a la contribuyente, más los intereses compensatorios y la actualización monetaria, correspondientes a los aportes autoliquidados por la recurrente, incide directamente sobre el fondo de la controversia. Así se decide.

   III

   DECISIÓN

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente BIOTECH LABORATORIOS, C.A., contra las actas de reparo Nos. 010256 y 010257, ambas del 31-10-1997, así como también contra la Resolución No. 699 de fecha 31 de julio de 1998, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, mediante la cual le determina a la contribuyente montos por la obligación tributaria, actualización monetaria, intereses compensatorios y multas, para los períodos comprendidos desde el cuarto (4°) trimestre de 1991 hasta el tercer (3°) trimestre de 1997. En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades, como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe cancelar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, IMPROCEDENTE los reparos por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de CUATRO MILLONES QUINIENTOS SETENTA Y UN MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y CUATRO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 4.571.754,oo).

SEGUNDO

Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por un monto de TRES MILLONES NOVECIENTOS TREINTA Y UN MIL SETECIENTOS OCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 3.931.708,oo) equivalente al 86% del monto del tributo omitido por la empresa.

TERCERO

Se declara la NULIDAD por accesoriedad el cobro de los intereses compensatorios, por la cantidad total de NOVECIENTOS CUARENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS NOVENTA Y SIETE BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 949.797,oo).

CUARTO

Se declara igualmente la NULIDAD por accesoriedad el cobro de la actualización monetaria, por la cantidad total de CINCO MILLONES CIENTO QUINCE MIL TRESCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 5.115.334,oo).

QUINTO

Se condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa.

Publíquese, regístrese, comuníquese y cúmplase.

Notifíquese de esta decisión a los ciudadanos (as) Procuradora General de la República, en copia certificada y al ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, así como también a los ciudadanos Fiscal General de la República; al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y a la contribuyente BIOTECH LABORATORIO, C.A., de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los quince(15) días del mes de junio de dos mil siete (2007). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA,

B.B.G.L.S.,

YANIBEL L.R.

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia a las doce del mediodía (12:00 m.)

LA SECRETARIA,

YANIBEL L.R.

BB/Luis.-