Decisión nº 0236 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 8 de Mayo de 2005
| Fecha de Resolución | 8 de Mayo de 2005 |
| Emisor | Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central |
| Ponente | Jose Alberto Yanes Garcia |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Exp. N° 0435
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0236
Valencia, 08 de mayo de 2006
196º y 147º
El 20 de diciembre de 2000, el ciudadano B.P.M., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº V-4.091.114, interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), actuando en su carácter de director-gerente de la contribuyente LA BÓVEDA DE MARACAY C.A., domiciliada en la Avenida Intercomunal S.M., vía Turmero, Urb. Caprotana, Edificio Don Augusto, planta baja, local A, Maracay Estado Aragua, inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua el 20 de mayo de 1.994, bajo el Nº 68, Tomo 619-A, y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bajo el Nº J-30794876-9, debidamente asistido por el ciudadano Edagar A. Travacillo C., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 30.084, admitido por este tribunal el 05 de diciembre de 2005, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-M-226-75 del 23 de diciembre de 1.999, emanada de ese órgano administrativo, por presentar fuera del lapso reglamentario la declaración y pago del impuesto al valor agregado del período desde junio hasta septiembre de 1999, por un monto de bolívares un millón doscientos treinta y ocho mil cuatrocientos sin céntimos (Bs. 1.238.400,00).
I
El 23 de diciembre de 1999, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-M-226-75, porque la contribuyente presentó fuera del lapso reglamentario la declaración y pago del impuesto al valor agregado del período desde junio hasta septiembre de 1999.
El 16 de noviembre de 2000, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.
El 20 de diciembre de 2000, la representante legal de la contribuyente interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario ante la administración tributaria.
El 02 de agosto de 2005, la administración tributaria remitió a este tribunal el recurso contencioso tributario.
El 04 de agosto de 2005, se le dió entrada al recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.
El 05 de diciembre de 2005, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario mediante sentencia interlocutoria N° 0531.
El 10 de enero de 2006, venció el lapso de promoción de pruebas se dejó constancia que las partes no hicieron uso de su derecho. Se fijó el término para los respectivos informes.
El 03 de febrero de 2006, el representante judicial del SENIAT presentó escrito de informes. La contraparte no hizo uso de este derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.
El 05 de abril de 2006, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fija un lapso adicional de treinta (30) días calendarios consecutivos.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
Sucintamente la contribuyente alega que “…la aplicación de una misma sanción a varios períodos de un mismo ejercicio fiscal contraviene la Decisión del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana en Sentencia Nro. 443 dictada el 22-07-1998 (recurrente: CLUB DEPORTIVO INCA C. A.) y reiterada en Sentencia Nro. 544 dictada el 22-07-1998(recurrente. Booz, Allen & H.d.V., C. A.) según la cual la sanción en materia de Impuesto(sic) al consumo suntuario y Ventas al Mayor no se impondrá por períodos de un (1) mes calendario sino que se aplicará una sola sanción por la infracción cometida durante el ejercicio fiscal de la contribuyente, determinado en los Estatutos de la sociedad entre el 1ero. De (sic) Junio de 1999 y 31 de mayo de 2000…”.
III
ALEGATOS DEL SENIAT
En la Resolución Imposición de Multa N° GRTI-RCE-DFD-M-226-75 del 23 de diciembre de 1999, la administración tributaria expresó: “…Presentó fuera del plazo legal y reglamentario las declaraciones del impuesto al valor agregado, correspondientes a los períodos de junio, julio, agosto, septiembre (sic) de1999 en virtud que fueron presentados en fechas 25/11/99, teniendo como fechas de vencimiento los días, 15/07/99, 15/08/99, 15/09/99, 15/10/99 (sic) respectivamente…”.
…De lo anteriormente expuesto se evidencia que el sujeto pasivo contravino las disposiciones contenidas en el artículo 126 numeral 1 literal “2” del Código Orgánico Tributario, Artículo 47 de la Ley de Impuesto al valor agregado y artículos 59 y 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado…”.
Según la administración tributaria, los hechos señalados anteriormente constituyen incumplimiento de un debe formal, de conformidad con lo establecido en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario. La multa impuesta fue de 30 unidades tributarias.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:
La contribuyente reconoce en su escrito recursorio la infracción cometida, pero rechaza la reiteración aplicada por el SENIAT, por lo cual la controversia se circunscribe a determinar si procede o no la reiteración en la aplicación de la sanción.
Ante tal reconocimiento es forzoso para el juez declarar que efectivamente la contribuyente presentó fuera del plazo legal las declaraciones del impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos de imposición de junio, julio, agosto y septiembre de 1999, infringiendo las disposiciones contenidas en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 59 y 60 de su Reglamento y corresponde la sanción de conformidad con el artículo 103 del Código Orgánico Tributario. Así se decide.
En cuanto a la reiteración, aplicada como ha sido por la administración tributaria según la Resolución de Imposición de Multa N° GRTI-RCE-DFD-M-226-75 del 23 de diciembre de 1999, el juez se concretará a analizar si está o no ajustada a derecho.
El Tribunal considera oportuno referir el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 del 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.), en los cuales se estableció lo siguiente:
...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..
Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.
Estos fundamentos son aplicables igualmente a las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente y en razón de los anteriores preceptos, debe el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el juez que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, aplicar la norma prevista en el Código Penal, a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:
Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.
Ha sostenido reiteradamente nuestro M.T. que “…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta se considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…
.
En el caso de autos, observa el juez que la administración tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 por omisión de las declaraciones del impuesto al valor agregado en los meses identificados en esta causa.
Pues bien, se advierte, en el caso de autos del análisis de las actas procésales que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el artículo 104 del Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato de la norma, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción y una sola sanción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo interpreta la administración tributaria.
Es jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que “…en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…”.
Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 103 numeral 1, y con relación a la presentación de las declaraciones, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.
El argumento de fondo aplicado por la administración tributaria consiste en reconocer que no hay incremento agravado pero si sucesivas sanciones, lo cual es contradictorio en si mismo. Si se trata de una sola infracción, no debe aplicarse diversas sanciones sin incremento agravado como hizo el SENIAT, pues se estaría configurando un procedimiento no previsto en el Código Orgánico Tributario y menos en el Código Penal. En consecuencia, resulta forzoso para este tribunal declarar procedente el alegato de fondo planteado por la contribuyente y ordenar a la administración tributaria que aplique una sola sanción. Así se decide…”.
Con base en los argumentos expresados en la sentencia citada y reconocido por el juez que se trata de una causa similar a la presente, forzosamente debe declarar no ajustada a derecho la aplicación de la sanción mes a mes por reiteración, sino que debe aplicarse y darle el tratamiento como una sola infracción y una sola sanción. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano B.P.M., actuando en su carácter de director-gerente de la contribuyente LA BÓVEDA DE MARACAY C.A., debidamente asistido por el ciudadano Edagar A. Travacillo C. admitido por este tribunal el 05 de diciembre de 2005, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-M-226-75 del 23 de diciembre de 1.999 dictada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), por presentar fuera del lapso reglamentario la declaración y pago del impuesto al valor agregado del período desde junio hasta septiembre de 1999, por un monto de bolívares un millón doscientos treinta y ocho mil cuatrocientos sin céntimos (Bs. 1.238.400,00).
2) ANULA la Resolución de Imposición de Multa N° GRTI-RCE-DFD-M-226-75 del 23 de diciembre de 1.999 dictada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), por presentar fuera del lapso reglamentario la declaración y pago del impuesto al valor agregado del período desde junio hasta septiembre de 1999, por un monto de bolívares un millón doscientos treinta y ocho mil cuatrocientos sin céntimos (Bs. 1.238.400,00).
3) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nueva resolución y planillas de liquidación ajustándose a los términos expuestos en la presente decisión.
4) EXIME del pago de costas procesales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los ocho (08) días del mes de mayo de dos mil seis (2006). Año 196° de la Independencia y 147° de la Federación.
El Juez
Abg. José Alberto Yanes García
La Secretaria
Abg. Mitzy Sánchez
En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria
Abg. Mitzy Sánchez
Exp. Nº 0435
JAYG/dhtm/yg
