Decisión nº PJ0662006000005 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 2 de Junio de 2006

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales

de los estados Amazonas, Bolívar y D.A.

Ciudad Bolívar, 2 de junio de 2006.

195º y 147º

ASUNTO: FF01-X-2006-000003

ASUNTO PRINCIPAL: FP02-U-2005-000039

Con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto por los Abogados J.A.S.G., R.R. y Lojana Martínez, todos venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nº 6.968.330, 11.225.603 y 13.029.658, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo los Nº 45.169, 74.935 y 80.471, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil C.V.G. FERROMINERA ORINOCO, C.A., inscrita por ante el Registro de Comercio anteriormente llevado por el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y del Tránsito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, bajo el Nº 1.188, Tomo 12, folios vueltos del 160 al 171, en fecha 10 de diciembre de 1.975 y modificado su Documento Constitutivo Estatuario según participación efectuada por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, con sede en Puerto Ordaz, anotado bajo el Nº 75, Tomo 32-A-Pro, en fecha 09 de octubre de 2003, identificada con el Registro de Información Fiscal Nº J-00100542-0, domiciliada en Ciudad Guayana Estado Bolívar, contra la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/47 fechada 10 de mayo de 2.005, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Guayana.

En fecha 27 de junio de 2.005, el presente recurso fue presentado ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), asignándole la nomenclatura correspondiente Nº FP02-U-2005-000039, posteriormente, en fecha 28 de junio de 2.005, este Tribunal ordenó darle entrada de conformidad con los artículos 267 del Código Orgánico Tributario (folio 132).

En fecha 30 de junio de 2.005, este Tribunal libró comisión al Juzgado Distribuidor de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, para que practique las notificaciones correspondientes a los Ciudadanos Procuradora, Contralor y Fiscal General de la República Bolivariana de Venezuela (folios 133 al 139).

En fecha 04 de agosto de 2.005, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia de no haber podido notificar al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Guayana (folio141, 142).

En fecha 05 de agosto de 2.005, el Alguacil de este Tribunal procedió a enviar las notificaciones correspondientes a los Ciudadanos Procuradora, Contralor y Fiscal General de la República Bolivariana de Venezuela (folios 144, 146, 148, 150).

En fecha 28 de noviembre de 2.005, la Abogada Keylis S.C.E., venezolana, mayor de edad, titular de la cedula de identidad Nº 10.656.050, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo el Nº 81.611, actuando en su carácter de sustituta de la Procuradora General de la República por órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Guayana, consignó instrumento poder que lo acredita actuar en autos y asimismo, solicitó se designe a la ciudadana D.M.O., como correo especial de conformidad con el articulo 345 del Código de Procedimiento Civil (folios 153 al 156).

En fecha 06 de diciembre de 2.005, el Abogado J.S.A., en su condición del Juez Temporal Superior, se avocó al conocimiento y decisión de la presente causa (folio 157).

En la misma fecha, este Tribunal agregó la comisión Nº 0599, practicada por el Juzgado Primero de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, y asimismo, este Tribunal negó la petición de la Administración Tributaria, indicada supra, por resultar inoficioso (folios 158 al 177).

En fecha 17 de enero de 2.006, la Abogada R.C., actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente CVG FERROMINERA, C.A., solicitó a este Tribunal mediante diligencia instar al Tribunal de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los efectos de informar en que estado se encuentra dicha comisión (folio 179).

En la misma fecha, la Abogada R.C., actuando en su carácter de autos, supra identificada, expuso mediante diligencia su propósito de dejar sin efecto la diligencia antes aludida, asimismo, peticiona a este Tribunal se libre notificación nuevamente al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Guayana (folio 181).

Asimismo, en la misma fecha, la Abogada Keylis Cedeño, en su carácter de apoderada judicial de la Republica, consigno nuevamente el instrumento poder de representación, a los efectos de evidenciar el carácter con el cual actúa, y consecuencialmente solicitó la expedición de copias certificadas de los folios 03 al 67 que rielan en el presente expediente (folio 183).

En fecha 18 de enero de 2.006, este Tribunal acuerda la solicitud de la recurrente, y a tal efecto, ordena librar la notificación a la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Guayana (folio 187).

En la misma fecha, este Tribunal acordó la expedición de copias certificadas por secretaria de conformidad con el artículo 111 y 112 del Código de Procedimiento Civil (folio 189).

En fecha 15 de febrero de 2.006, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia de la notificación al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Guayana (folio 190, 191).

En fecha 01 de marzo de 2.006, este Tribunal admite la presente causa de conformidad con el artículo 267 y 268 del Titulo VI, Capitulo del Código Orgánico Tributario del año 2001. Y asimismo, se acordó abrir cuaderno separado a los efectos de tramitar y decidir la solicitud de suspensión de efectos formulada por la recurrente conjuntamente con el recurso contencioso tributario (folios 213 y 214).

Reseñados como han sido los actos procedimentales existentes en la presente causa y, sin ánimo de emitir un pronunciamiento anticipado sobre el fondo, este Tribunal pasa a examinar previamente el eje de de la medida cautelar peticionada:

I

EL EJE DE LA MEDIDA CAUTELAR DE SUSPENSION DE EFECTOS:

El eje de la presente incidencia versa sobre la solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/47 de fecha 10 de mayo de 2.005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región de Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

FUNDAMENTOS DE LA MEDIDA CAUTELAR POR PARTE DE LA RECURRENTE

Alega textualmente el recurrente en su escrito recursorio, que:

..En atención a lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, el cual establece el carácter no suspensivo de los efectos de los actos impugnados mediante la interposición del Recurso Contencioso Tributario, solicitamos en nombre de nuestra la suspensión de efectos de la Resolución Culminatoria del Sumario objeto del presente Recurso identificado GRTI/RG/DSA/47, en virtud de estar este recurso fundamentado en la apariencia de buen derecho y por cuanto es evidente por la cuantía del reparo y accesorios que la ejecución del acto impugnado causaría un perjuicio grave a nuestra Representada y además por la inexistencia de fundamento legal que constituya asidero de la pretensión de esa Administración Tributaria.

Cabe mencionar que de conformidad con lo previsto en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela…

En este sentido, a los fines de obtener una protección temporal de los derechos de nuestra representada, -pues recurre el acto administrativo subjudice porque se le lesionan sus derechos-, razón por lo que en el presente recurso no puede ser interpretado como una acción temeraria que busca eludir responsabilidades, sino que por verse su situación jurídica, derechos y garantías afectados por la ejecución del acto administrativo impugnado, en virtud de la improcedencia de la pretensión del ente con potestad tributaria,…

Los fundamentos de hecho y de derecho que sustentan los alegatos de defensa esgrimidos en el presente Recurso Contencioso, constituye una refutable presunción de buen derecho a favor de su representada, toda vez que el recurso tiene asidero en normas constitucionales y legales, además de considerar que tanto la doctrina como la jurisprudencia patria, ha sido reiterativa respecto de la improcedencia de la pretensión de esa Administración Tributaria de rechazar la deducibilidad de los gastos de enteramiento extemporáneo o por falta de retención, esto, en virtud de que se ha sostenido en innumerables decisiones y hasta el propio texto del Código Orgánico Tributario, así lo sostiene, que basta con que el contribuyente pruebe que se ha efectuado la erogación para que la deducción proceda, razón por lo demás suficiente para insistir en la presunción de buen derecho que alega y ampara la actuación de su representada.

En cuanto al reparo en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, en donde imputan a su representada de no haber enterado el impuesto por provenir del servicio de una empresa no domiciliada, cuando en realidad fue enterado al incluirse en la columna de los debitos fiscales, obvia la fiscalización y luego la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional del SENIAT de donde emano el acto recurrido, que el articulo 3 del Reglamento establece que el impuesto enterado como responsable constituye a su vez un crédito fiscal que al momento en que la Administración efectuó la determinación no tomó en consideración, por que ejecutar el acto administrativo conllevaría no solo el perjuicio grave de erogar la cantidad dineraria, sino también, que impediría a su representada aprovechar el crédito fiscal que niega la fiscalización.

Adicionalmente, es importante destacar que para el caso que nos ocupa se ve vulnerado el Principio de la Capacidad Contributiva, de Justicia y de Equidad Tributaria de su representada, al verse sobrecargada económicamente por la errática pretensión de esa Administración Tributaria de considerar que por el hecho de que su representada, por un error involuntario no hubiere expresado en el item 23, en su condición de responsable y enterado de forma directa la Tesorería Nacional el Impuesto de Terceros causado y recaudado por receptoría de servicios proporcionados por empresas extranjeras no domiciliadas en el país, sino que incorporó directamente en los debitos fiscales de cada uno de los periodos que van desde enero hasta diciembre de 1999, los correspondientes debitos fiscales causados por la importación de tales servicios, sin que diera diferencia alguna de impuesto, esto al decir de la Administración Tributaria, ocasionó una disminución ilegítima en los ingresos del Fisco Nacional, posición que por mas que se intente es de difícil entendimiento, en virtud de que al no existir diferencia de impuesto entre los debitos declarados por su representada como contribuyente y como agente de retención, mal podría configurarse un perjuicio a la Tesorería Nacional, siendo que el efecto entre los debitos in comento arrojan

0”. Lo anterior, como hemos dicho, no solo atenta contra las disposiciones contenidas en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en su artículo 316 que establece la justa distribución de las cargas según la capacidad económica del contribuyente, sino que además atenta contra la justicia y la equidad tributaria que debe caracterizar las relaciones jurídico-tributarias entre administrados y administración, pues el impuesto fue debidamente enterado.

Por otra parte, cabe destacar que su representada, es una empresa de la Corporación Venezolana de Guayana, es decir, propiedad de la República Bolivariana de Venezuela, por lo que la ejecución del acto administrativo de contenido tributario, sin que medie una sentencia definitiva que lo confirme, afectaría al mismo Estado, por cuanto la compañía tendía que solicitar un crédito adicional presupuestario para obtener la magnitud de la cantidad reclamada, lo que ocasionaría un daño irreparable a la empresa y al mismo Estado.

En atención a lo anterior, es menester indicar en que medida estos principios se han visto vulnerados por la pretensión de la Administración Tributaria, y al efecto nos permitimos indicar ciertos preceptos que hemos copilado tanto de las alegaciones de la Administración Tributaria como de las que sostiene la reclamación de su representada, las cuales nos permitimos traer a colación (…)

La Administración Tributaria alega que su representada en su calidad de agente de retención no enteró de manera directa a la Tesorería Nacional las cantidades de Bs. 414.744.294,00 (I.C.S.V.M.) y 355.579.208,79 (I.V.A.) para los periodos que van desde enero a diciembre de 1999: en este sentido, la Administración Tributaria sostiene que su representada al momento de que calculaba su cuota tributaria, (debitos – créditos = cuota tributaria) debió haber agregado al pago de dicha cuota, el monto de impuesto de terceros recaudados como agente de retención e insiste en que de manera errada interpreta el procedimiento que como agente de retención debe seguir cuando por la recepción de servicios de persona jurídicas del exterior, debe emitir la factura y declarar de manera directa los debitos fiscales al Fisco Nacional, todo lo cual, arrojó como consecuencia que la División de Sumario Administrativo, alegando su facultad de corregir errores materiales, reconociera que si bien es cierto que su representada no reflejo en el item 23 los impuestos recaudados de terceros en su condición de responsable, no es menos cierto que el fiscal actuante debió haber indicado en el Acta Fiscal que debía excluirse tal impuesto de los debitos fiscales declarados por su representada en el item 15 ventas a no contribuyentes alícuota general, por lo que, en ejercicio de su facultad de autotutela para corregir errores materiales o de calculo, procedió a excluir de los debitos fiscales la cantidad de Bs. 414.744.294,00 y Bs. 355.579.208, para los periodos de 1999, lo cual arrojó como resultado un aumento en los excedentes de créditos fiscales trasladables a los próximos periodos, pero omitiendo de forma evidente establecer que así como procedió a excluir los debitos fiscales igualmente debería reconocer los créditos fiscales existentes a favor de su representada, todo lo cual nos conduce a alegar la violación del principio de equidad y de justicia tributaria, pues esa facultad alegada de corregir de errores de materiales no sólo debe operar en beneficio de la Administración, sino también del contribuyente, razón por la cual insistimos en que en aras de propender la equidad en la relación administración-administrado, la nueva determinación efectuada en la Resolución Culminatoria debía abarcar los créditos a favor de su representada…

Abundando en lo antes expuesto, la Administración Tributaria alega que su representada “disfrutó los créditos y debitos originados en las operaciones, infringiéndose la norma ut supra, en tal sentido, se considera forzoso concluir que efectivamente se le causó un perjuicio a la Tesorería Nacional, al no ser declarados y enterados en forma directa el impuesto de terceros, sin que ello afecte sus debitos fiscales, ello por cuanto la contribuyente registra en su libro de compras los créditos originados por la factura de compra emitida, registrando paralelamente dicha cantidad como debitos fiscales en su libro de ventas, compensando el uno con el otro, lo que origina en su criterio (errado por supuesto) un impuesto a pagar cero (Bs.0,00), lo que implica que no existe un reporte directo recaudado a la Tesorería Nacional, causándosele un perjuicio, tal y como se dejo anteriormente asentado”

De la anterior trascripción es fácil colegir que la controversia que plantea esa Administración Tributaria más allá de reconocer tácitamente, que no hubo impuesto a pagar, (al discernir únicamente sobre el procedimiento y luego reconocer que el fiscal debió excluir los debitos fiscales declarados por su representada en el item 15, pues para ella luego al ser trasladado se reputan como créditos fiscales) esta solamente dirigida al procedimiento del enteramiento y no a que si hubo diferencia entre los debitos producto de la retención y los propios de su representada al momento de imputación de los debitos versus los créditos, lo cual nos asiste para insistir en que lo preponderante de la controversia no debe estar basado en que si se cumplió o no el procedimiento de enteramiento al Fisco Nacional, sino que si es cierto que la posición de su representada verdaderamente causó un perjuicio al ente administrativo.

En vista de lo anterior, se hace necesario indicar que si bien es cierto que el articulo 5 y 9 de las Leyes de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y la Ley de Impuesto al Valor Agregado establece la obligatoriedad por parte de los adquirentes de los bienes muebles o los receptores de servicios, de actuar como responsable del impuesto respectivo cuando el vendedor o prestador del servicio no tenga domicilio en el país, no se puede ignorar lo contemplado en el artículo 3 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y del Reglamento de la ley de Impuesto al Valor Agregado, que establece lo siguiente:

Articulo 3 R.L.I.C.S.V.M. “Los compradores o receptores que adquieran bienes o servicios en el país de personas no domiciliadas o de no residentes, aunque estas últimas se encuentren transitoriamente en él, estarán obligados, en carácter de responsables, a declarar y pagar el impuesto por las operaciones que realicen en tales condiciones.

Para este efecto, dichos responsables deberán emitir facturas propias a los vendedores y prestadores de servicios, no domiciliados, por las operaciones de que se trate.

En todo caso, debe constar en las facturas separadamente del precio o remuneración, el impuesto que se haya generado como debito fiscal en la operación, el cual deberá ser recargado o trasladado a los propios compradores y receptores de servicios, que sean contribuyentes del impuesto, para quienes constituirá un crédito fiscal.

En las facturas deberá expresarse que se emiten en virtud del artículo 5 de la Ley y hacer referencia en ellas, de las que se hubieren recibido por parte de sus vendedores o prestadores de servicios, no domiciliados. Estas deben registrarse en los Libros de Compras y de Ventas, en cuentas independientes de las otras facturas de ventas y prestaciones de servicios propias que emitan como contribuyentes.

Los responsables del impuesto, deberán incluir los debitos y créditos fiscales facturados en sus declaraciones correspondientes al periodo de imposición en que incurrió el hecho imponible (subrayado de Ferrominera).

Articulo 3 R.L.I.V.A.:

Los compradores o receptores que adquieran bienes o servicios en el país de personas no domiciliadas o de no residentes, aunque estas últimas se encuentran transitoriamente en él, estarán obligados, en carácter de responsables, a declarar y pagar el impuesto por las operaciones que realicen en tales condiciones.

Para este efecto, dichos responsables deberán emitir facturas propias a los vendedores y prestadores de servicios, no domiciliados, por las operaciones de que se trate.

La responsabilidad del comprador o receptor de los bienes y servicios subsistirá en todo caso, con independencia de la condición de contribuyente del vendedor del bien o del prestador de servicio no domiciliado o no residente en el país.

En todo caso, debe constar en las facturas separadamente del precio o remuneración, el impuesto que se haya generado como debito fiscal en la operación, el cual deberá serán recargado o trasladado a los propios compradores y receptores de servicios, que sean contribuyentes del impuesto, para quienes constituirá un crédito fiscal.

En las facturas deberá expresarse que se emiten en virtud del artículo 9 de la Ley y hacer referencia en ellas, de las que hubieren recibido de parte de sus vendedores o prestadores de servicios, no domiciliados. Estas deben registrarse en los Libros de Compras y de Ventas, en cuentas independientes de las otras facturas de ventas y prestaciones de servicios propias que emitan como contribuyentes....

Como se puede observar, de conformidad con lo establecido en las normas antes citadas, el responsable, que en el caso subjudice es su representada, es quien tiene la obligación de declarar y pagar el impuesto que se genere por la adquisición de bienes o recepción de servicios por parte de personas que no se encuentren domiciliadas en el país, lo cual califica como un debito fiscal y a su vez constituye un crédito fiscal para ésta en su calidad de receptora del servicio, y esto es debido, a las características propias de los impuestos al consumo tipo valor agregado, lo cual ha desconocido la Administración Tributaria al pretender cobrar doblemente un impuesto, que fue declarado, -como bien lo afirma el Fiscal Actuante y lo ratifica la División de Sumario Administrativo-, como un débito fiscal en el item 15 ventas a no contribuyentes alícuota general, que tal como se evidencia de la pagina 13 de la Resolución Culminatoria, la propia Administración le reconoce el error en que incurrió la fiscalización, lo cual en interpretación en contrario, deja entrever que la posición que mantiene su representada no es contraria a la ley…

De lo anterior se evidencia que la posición que mantiene esa Administración es atentativa de la justicia y equidad tributaria que debe imperar en las relaciones entre la Administración y el administrado, y al efecto, este principio se ve vulnerado en mayor medida cuando se pretende que su representada pague doblemente un impuesto que ya ha sido declarado y pagado mediante la imputación débitos-créditos efectuada y que no arrojó diferencia alguna a favor de la Administración.

La Administración Tributaria alega que su representada respecto del Impuesto Sobre la renta para el ejercicio de 1999, dejó de retener las cantidades debidas y aquellas que fueron retenidas las enteró al ente administrativo de manera extemporánea y adicionalmente le rechaza las rebajas por nuevas inversiones declaradas bajo el argumento de que la entrada de vigencia de la reforma de la Ley de Impuesto Sobre la Renta que reducía de 20% a 10% el monto total de las nuevas inversiones, todo lo cual arrojó supuestas diferencias para cada uno de los rubros por las cantidades de Bs. 63.441.189,53, Bs. 694.250.067,00, Bs. 905.397.911,31, Bs. 27.046.771.526,32 y Bs. 11.246.3267,74 y que su representada rechaza de forma categórica por violación del principio de la capacidad contributiva: Al respecto, es menester indicar que la Administración Tributaria con su pretensión esta recargando injustamente a su representada y por ende afectando su capacidad contributiva como su enriquecimiento neto, al rechazar deducciones de gastos efectivamente erogados, situación ésta que la coloca en especial desventaja y que atenta contra el principio de igualdad y justicia contributiva, al verse frente a la posibilidad de que sea compelida al pago de las supuestas diferencias por la ejecución del acto administrativo, sin tener derecho a demostrar como lo pretende mediante el presente proceso contencioso tributario de que sus alegaciones son validas son validas y ajustadas a la ley y que sus gastos fueron efectivamente erogados, pues como bastamente lo ha expresado tanto la doctrina como la jurisprudencia patria e incluso las reformas legales a los textos normativos en materia tributaria, entre ellos, el Código Orgánico Tributario y la propia Ley de Impuesto Sobre la Renta al haberse derogado el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley que rige ese tributo, la falta de retención o el enteramiento extemporáneo no origina la perdida de la deducción y al efecto, sino que por el contrario el contribuyente debe demostrar la erogación para que no se configure el rechazo de la deducción y es así, al punto de que el Código Orgánico Tributario en su artículo 27, Parágrafo Primero, es claro al establecer que se consideraran como no efectuados los egresos y gastos objeto de retención, cuando el pagador de los mismos no haya retenido ni enterado el impuesto correspondiente conforme a los plazos que establezca la ley y el reglamento, a menos que demuestre haber efectuado efectivamente dicho egreso o gasto. Visto lo anterior, queda evidenciado que par el caso de su representada, si se le rechaza la deducción de los gastos bajo la premisa de que no efectuó la retención o que la que efectuó la enteró extemporáneamente, efectivamente se le estaría sobrecargando ilegítimamente unas cantidades dinerarias (deducciones) que puede demostrar que si efectuó y adicionalmente es la Administración la que estaría incurriendo en la violación del Principio de la Capacidad Contributiva porque al rechazar dichas deducciones estaría incrementando su enriquecimiento neto y base imponible de manera injusta, respecto de unos pagos que si efectuó y en virtud de los cuales le surgió el derecho a deducirlo y cuya consecuencia negativa al no admitirlos, convergería en que su representada deba pagar impuestos por montos mayores a la ganancia real que obtuvo, lo cual convierte al impuesto en una exacción confiscatoria y por tanto inconstitucional…

…en relación al fumus bonis iuris, nos hayamos ante el hecho cierto de que la controversia planteada se derive de la errada interpretación o interpretación limita por parte de la Administración Tributaria, del contenido de las normas contempladas en la Ley de Impuesto Sobre la Renta por las siguientes razones: (i) dicho ente insiste en que su representada respecto al Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado ha causado una disminución ilegitima en los ingresos del Fisco Nacional, por no haber declarado separadamente en el Reglón 23 los debitos fiscales retenidos por servicios prestados por empresas no domiciliadas , sino que los comprendió en el total del impuesto a pagar para cada uno de los periodos. Tal apreciación por parte del Fisco Nacional, por demás temeraria, ha sido tomada sin tomar en consideración que si bien es cierto que su representada incorporó directamente los debitos en su calidad de responsable por los servicios prestados con los propios en su calidad de contribuyente ordinaria de impuesto, no menos cierto, es que tal incorporación al ser imputada con los debitos propios de su representada no arrojo diferencia de impuesto a pagar alguno, pues al incorporarlo en el reglón de Impuesto de Tercero, se excluye de los debitos, ya que el Estado no puede exigir doblemente el impuesto, y a nuestro parecer debería ser el pivote de la reclamación del ente administrativo si hubiese resultado contrario. El no haber arrojado diferencia de impuesto a pagar, no es más que el resultado aritmético que se produce cuando el responsable, que a su vez es el receptor del servicio y por ende responsable de emitir la factura y de declarar los debitos generados, es en la misma medida contribuyente ordinario del impuesto, lo cual repercute en el monto soportado por concepto de debitos en su calidad de responsables, constituye a su vez un crédito fiscal (artículo 3 del Reglamento de la LIVA) y esto es en razón de que por la estructura propia del impuesto al valor agregado, su representada debe trasladar el impuesto soportado (debitos) para no romper con el carácter no acumulativo de dicho impuesto.

Todo lo anterior, al no ser considerado por esa Administración Tributaria, sino limitarse a insistir en que ha habido un perjuicio al Fisco Nacional por no haber enterado directamente el impuesto, conlleva a que su representada deba versa doblemente obligada a pagar exacciones que ya han sido soportados oportunamente e imputados mediante procedimiento de débitos menos créditos. Tales pretensiones nos permiten predicar que por estar la defensa de su representada fundamentada en la apariencia de buen derecho, procede la suspensión de los efectos del acto aquí recurrido. (ii) Por otro lado, respecto de las imputaciones por parte de la Administración Tributaria en materia de Impuesto Sobre la Renta, cuyo alcance por demás errático nos permite indicar que nuestra reclamación se encuentra fundamentada en la apariencia de buen derecho, lo que hace procedente la suspensión de los efectos del acto, creemos que por lo trillado del tema pareciera innecesario explicar que la falta de retención o el enteramiento extemporáneo de las mismas no acarrea el rechazo de la deducibilidad del gastos, no obstante, insistimos en que la posición atentativa contra el principio de capacidad contributiva, pues al no aceptar la deducción del gasto y considerar que ello no es una sanción sino un requisito adicional a la causación, necesidad y normalidad del gasto, de manera directa lo que esta haciendo es afectado la determinación de su enriquecimiento neto gravable, que al verse desprovisto de deducciones por pagos efectivamente realizados, incrementa la renta gravable más allá de lo realmente percibido y se le estaría gravando un enriquecimiento que no es cierto, por cuanto el gasto siempre se habrá producido y se habrá pagado.

Todas estas consideraciones, son de importancia relevante pues la Administración Tributaria insiste en que la deducción del gasto depende del incumplimiento de haber efectuado la retención y de haberla enterado dentro de los plazos reglamentarios, lo cual es absolutamente falso, porque no se debe desconocer lo previsto en el Código Orgánico Tributario que establece en su articulo 27, Pagarlo Primero, de que la prueba de la efectividad del gasto será suficiente para que la deducción sea aceptada. Esta determinación, se ve aún más respaldada, por la propia posición admitida tácitamente por la Administración en el texto de la Resolución cuando en ningún momento objeta la efectividad del gasto, sino que únicamente se limita a rechazarlo por falta de retención o retención enterada extemporáneamente, lo cual nos faculta para decir, que a confesión de parte, relevo de pruebas.

En otras palabras, siendo el Acta Fiscal y la Resolución Culminatoria del Sumario actos que se presumen legales, veraces y legítimos, como así están revestidos los actos administrativos, consecuencialmente debemos entender que la Administración Tributaria al indicar en sus exposiciones que “la contribuyente en su condición de agente de retención efectuó pagos” por concepto de sueldos y salarios, pagos a terceros, honorarios profesionales, intereses, comisiones, arrendamiento de bienes muebles e inmuebles, servicios, obras y otros, que están sujetos a retención, resulta forzoso concluir que la presunción establecida en el articulo 27, Parágrafo Primero del Código Orgánico Tributario, se ve reforzada en tanto y en cuanto la demostración del gasto es suficiente para que la deducibilidad de la erogación proceda. Todo lo anterior nos permite predicar que por estar la defensa de su representada fundamentada en la apariencia de buen derecho, procede la suspensión de los efectos del acto aquí recurrido.

En el entendido de que uno de los requisitos para la obtención de la medida de suspensión de efectos de los actos administrativos, según lo dispuesto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, es demostrar la posibilidad de que la ejecución de éstos pudiera causar graves perjuicios al interesado, procedemos a demostrar a este honorable Tribunal las razones que llevan a su representada a considerar que la ejecución de la Resolución impugnada ocasionaría a graves perjuicios a su esfera jurídico-patrimonial.

En este sentido, nuestra representada consciente de los graves efectos que la ejecución de la Resolución ocasionaría al giro de su actividad, más aún, todavía no hay certeza sobre la legalidad de dicha Resolución, la cual en todo caso gestionamos.

Así, en nuestro criterio, dicha ejecución perjudicaría económica a su representada porque el monto resultante del reparo objetado, sus accesorios y su incidencia en el ejercicio de la actividad económica como obligación tributaria es elevada para cualquier empresa venezolana.

En el caso de su representada, el reparo impuesto asciende a la cantidad global de ochocientos treinta y tres millones setecientos sesenta y cuatro mil seiscientos noventa y dos bolívares con treinta y dos sentimos (Bs. 833.764.692,32) y a cuya cifra debemos agregar el monto de accesorios por concepto de multas del 105% que asciende a la cantidad de novecientos millones setecientos noventa y un mil setecientos setenta y cinco con tres céntimos (Bs. 900.791.775,03) e intereses moratorios por la cantidad de un millón seiscientos veintinueve mil trescientos noventa y nueve bolívares con treinta y un céntimos (Bs.1.629.399,31). Como se puede observar, la suma resulta excesivamente elevada, en el entendido de que su representada no tendría porqué incluir dentro de su base imponible tales cantidades de impuesto, por lo que los supuestos incumplimientos de obligaciones tributarias que aduce la Administración Tributaria no son tales y así se demostrará a lo largo del presente proceso contencioso tributario.

Para cualquier empresa es necesario estimar periódicamente sus ingresos y gastos, de manera que pueda honrar los compromisos a adquirir y obtener un margen de ganancia como producto de su actividad mercantil. Por ello, uno de los elementos a considerar en todo presupuesto, es el conjunto de obligaciones tributarias a las cuales estará sometida la empresa, según el tipo de actividad económico que realice. En el caso de su representada, esa previsión presupuestaria siempre se ha cumplido, tanto en materia de Impuesto Indirectos como Directos, entre otros de tipo Municipal, razón por la cual no entendemos, como esa Administración Tributaria pretende, bajo una errada interpretación de normas tributarias desconocer que su representada no le ha causado perjuicio alguno, y en adición compelerla al pago de las cantidades antes descritas por demás infundadas, como así lo hemos demostrado con el derecho que la asiste en la presente reclamación.

Es importante destacar que pretender el cobro de esas supuestas deudas tributarias, infundadas en virtud de las erráticas interpretaciones de las leyes que rigen tanto el Impuesto tipo valor agregado como el Impuesto que grava la renta, ocasiona no solo el fenómeno de cobrar esa Administración Tributaria que de ser ejecutada, iría no sólo en detrimento del giro económico de su representada, sino que además le ocasionaría un grave perjuicio contable y financiero y que la legitima para obtener la medida de la suspensión de efectos solicitada, pues si esa Administración Tributaria, procediere a la ejecución del supuesto crédito tributario, se afectaría el flujo de caja de la empresa, al tener que disponer de tan elevada cantidad infundada y sin asidero legal alguno.

Ese perjuicio económico en el que se vería sumida su representada, no es más que la violación directa al derecho a la libertad económica, cuyo asidero legal se encuentra en nuestro texto constitucional en su artícvulo112, el cual establece que todas las personas pueden dedicarse libremente a la actividad económica de su preferencia sin más limitaciones que las previstas en esta Constitución y las que establezcan las leyes, por razones de desarrollo humano, seguridad, sanidad, protección del ambiente u otras de interés social. Asimismo, establece ese artículo que el Estado promoverá la iniciativa privada, garantizando la creación y la justa distribución de las riquezas, así como la producción de bienes y servicios que satisfagan las necesidades de la población, libertad de trabajo, empresa, comercio, industria, sin perjuicio de su facultad para dictar medidas para planificar, racionalizar y regular la economía e impulsar el desarrollo integral del país.

Es decir, que el derecho a la libertad económica consiste en eso: en la posibilidad de desarrollar la propia actividad económica sin más restricciones que las establecidas legítimamente por el ordenamiento jurídico o las autoridades competentes. Esta disposición nos lleva a establecer que siendo el propio Estado el que deba proporcionar la seguridad jurídica para el libre desarrollo de la libertad económica y de esa manera sustentar el desarrollo del país, y siendo la potestad tributaria uno de los elementos importantes para la distribución de las riquezas, en base al principio de la capacidad contributiva, la imputación planteada en la Resolución que aquí se recurre, distorsiona esos postulados, cercenándolos en forma directa, desde el punto de vista de la extralimitación en que incurrió la Administración Tributaria, al desconocer las deducciones de los gastos efectivamente realizados por su representada, su derecho a aprovechar las rebajas por nuevas inversiones y la imputación de sus debitos contra créditos, sino en la cuantificación total de la supuesta deuda tributaria, que si resultare ejecutada por esa Administración Tributaria, repercutiría en el flujo de caja de su representada, pues para nadie es un secreto que en la actual situación económica que afronta nuestro país, tanto las grandes empresas y como las medianas han visto mermado su flujo de efectivo y su representada no es la excepción…

Es decir, que prácticamente su representada, tendría que declararse deudora de una obligación tributaria que no debe, en menoscabo de su derecho a presumirse y demostrar su inocencia, para poder ejercer su actividad económica. Así lo ha reconocido la doctrina venezolana:

Así, al manifestar su voluntad concreta a través de actos administrativos, la Administración no necesita demostrar a priori el apego de éstos al ordenamiento jurídico para hacerlos efectivos; corresponderá entonces al particular afectado destruir la apariencia legitima del acto, sometiéndolo al control de la jurisdicción y demostrando, dentro del proceso respectivo, los vicios que le impute.

Ahora bien, el que el acto se presume válido no significa que su contenido también lo es. El acto presumido valido despliega toda su fuerza vinculante hasta tanto tal validez no sea puesta en entredicho, pues cuando ello ocurre, precisamente se discute la vigencia de tal presunción. Así, entre la presunción de legitimidad del acto y la validez de su contenido, existe la misma diferencia que hay entre el ser y el deber ser.

En adición a lo expuesto es necesario destacar que la presunción de legitimidad de las actuaciones de la Administración no tiene la misma fuerza en el plano sancionatorio, pues ante la presunción innominada de legitimidad de los actos administrativos, ordinarios o de contenido tributario, se alza el derecho constitucional a la presunción de inocencia, que obliga a la Administración en general y a la tributaria en particular, a demostrar, en los términos arriba expuestos, el delito o la infracción de que se trate.

Sobre la dificultad del reintegro de cantidades de dinero y la procedencia de la suspensión de efectos por dicha razón, la jurisprudencia de la Sala Político-Administrativa de nuestro M.T., de manera constante y reiterada se ha pronunciado positivamente en materia de nulidad de actos administrativos, de la cual nos permitimos citar una importante sentencia emanada en la materia:

En el caso subjudice el mencionado ‛interés‛ y ‛justificación‛ se refieren a la dificultad de la reparación, de ser anulado el acto de cuya realidad se trata, por los perjuicios económicos que supone para la recurrente, el de tener que seguir un tramite administrativo y judicial para lograr el reintegro. Esta situación, a juicio de la Sala, permite en el presente caso suspender la regla de ejecutividad del acto administrativo dentro del contexto del artículo 136 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, por existir un daño irreparable o de difícil reparación, y así se declara. (Sentencia del 8m de marzo de 1990, Sala Político-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, en Jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia, O.P.T., Nº 3, Caracas 1990. Págs. 57 y 58).

Por las razones antes expuestas, es forzoso concluir de periculum in damni, procede en el caso que nos ocupa. En consecuencia, dada la violación directa que la Resolución recurrida puede producir en los derechos y garantías constitucionales de su representada, pedimos con fundamento en lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario vigente, que se proceda a la suspensión de los efectos del acto recurrido en garantía de la protección constitucional de los derechos invocados…

Adicionalmente es importante destacar que reciente sentencia emanada de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 18 de mayo de 2004, se pronunció sobre el artículo 133 de la Ley Orgánica de Aduanas, que contempla el principio solve et repete, al igual que el artículo 263 del Código Orgánico Tributario y que consideramos que sirve de soporte para su solicitud de suspensión de efectos de la Resolución recurrida. La sentencia está redactada en los siguientes términos:

En segundo lugar, la parte recurrente pidió la desaplicación respecto a sus representadas del artículo 133 de la Ley Orgánica de Aduanas y que, por tanto, se ordene a la Administración Aduanera seguir aplicando el principio solve et respete consagrado en dicho articulo.

Al respecto, la Sala observa que de acuerdo al artículo 133 antes indicado “cuando el acto recurrido sea de liquidación, contribución o multa, el interesado deberá pagar la obligación o caucionarla suficientemente, requisito sin el cual no será admisible el recurso. La decisión del funcionario sobre la inadmisibilidad del recurso podrá ser objeto también del recurso jerárquico a que se refiere esta Ley. El Jefe de la oficina aduanera podrá relevar de la obligación de caucionar cuando las mercancías cuya importación, exportación o tránsito haya dado lugar a la liquidación recurrida se encuentra bajo potestad aduanera”

Al respecto, la Sala observa que dicha norma es de las denominadas “autoaplicativas”; es decir, “aquellas cuya eficacia no está supeditada a la aplicación por acto posterior; por tanto, su sola entrada en vigencia puede suponer, respecto de un supuesto de hecho determinado, una violación o amenaza de violación de derechos constitucionales susceptibles de ser objeto de amparo constitucional” (v. sentencia del 21 de abril de 2004, caso: Transporte y Distribución de Hidrocarburos Sulbaran, C.A. TRADHIS C.A.).

De allí que como se desprende de la disposición antes trascrita, se requiere de la parte afectada el pago de la obligación o de que se caucione “suficientemente”, de lo cual la Sala presume una restricción al derecho a la tutela judicial efectiva que comporta el acceso a la justicia, en los términos consagrados en el artículo 26 constitucional, razón por la cual mientras se decide el fondo del presente recurso por inconstitucional, la Sala sin prejuzgar sobre los vicios imputados, suspende la aplicación del artículo 133 de la Ley Orgánica de Aduanas, hasta tanto se decida el recurso interpuesto; suspensión que tienen efectos erga omnes en virtud del carácter normativo del acto contra el cual opera la cautela. Así se decide.”

Este Tribunal pasa a examinar las actas procesales que conforman la presente causa, a los fines de dirimir la procedencia o no de la medida cautelar de suspensión de los efectos solicitada.

II

DE LA CONCURRENCIA DE LOS ELEMENTOS QUE CONFORMAN LA MEDIDA SOLICITADA

Como bien, lo asienta la representación de la parte actora, la legislación tributaria en el contenido del artículo 263 del Código Orgánico Tributario, refleja la voluntad del legislador de considerar apropiado delimitar en forma taxativa los elementos necesarios para la procedencia de la medida de suspensión de efectos de un acto administrativo.

ARTICULO 263:

La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado; sin embargo a instancia de parte, el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejercicio podría causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho. Contra la decisión que acuerde o niegue la suspensión total o parcial de los efectos del acto, procederá recurso de apelación, el cual será oído en solo efecto devolutivo

…omissis…. (Negrillas y cursivas del Tribunal).

En este sentido, no solo basta la solicitud dentro de los presupuestos fácticos alegados por la recurrente, sino que se requiere que se produzcan en forma concurrente es decir, de manera simultáneamente, al materializarse la verificación de un conjunto de condiciones, claramente señaladas en la norma in comento, y que han sido rotulados por nuestro máximo órgano rector del derecho, Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 3 de junio de 2004, emanada de la Sala Político Administrativa con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa caso: Deportes El Márquez contra el SENIAT, al señalar que en materia Contencioso Tributaria dichos requisitos deben ser concurrentes:

1. Que sea a instancia de parte.

2. Que su ejecución sea para evitar que el acto cause graves perjuicios al interesado. (Periculum in mora.),

3. Si la impugnación se funda en la apariencia de buen derecho (fumus boni iuris).

Ahora bien, la suspensión de efectos del acto impugnado es una medida cautelar que tiene por objeto impedir que a la recurrente de la misma se le cause un perjuicio durante el curso de un proceso judicial, acordando su protección mediante tal suspensión hasta tanto se dicte la sentencia definitiva, siendo necesario para su procedencia que la misma sea indispensable para evitar perjuicios que sean de difícil o imposible reparación por la sentencia que pone fin al proceso, y para ello se requiere ser solicitado y tratado en un capitulo aparte de los motivos de impugnación del recurso principal, de forma tal que el sentenciador no incurra en adelantamiento del fondo de lo planteado.

Bajo tales premisas, al pasar a analizar la condición de procedencia está supeditada al cumplimiento de ciertos requisitos de procedibilidad, en forma concurrente, la apariencia de buen derecho, se tiene que la misma se derivaría para el solicitante de la verificación por parte de este sentenciador, de los elementos que le permitan concluir si hubo o no, un cabal cumplimiento por parte del órgano fiscal del marco general de condiciones y garantías establecidas para el desarrollo normal del procedimiento administrativo, las cuales, al propio tiempo, habrían permitido establecer indubitadamente los resultados arrojados en el acto administrativos que la recurrente pretende sean anulados y en este caso suspendidos, pues no basta la sola afirmación del accionante, sino todo lo cual obviamente implica ahondar en consideraciones que constituyen la materia que debe ser analizada, junto al examen de todo que consta en el expediente.

Por otra parte, la apreciación que del peligro del daño o periculum in damni, que hace el juez, depende ciertamente de su criterio judicial, aunado a las circunstancias que envuelven cada caso específico, todo lo cual instruye su conocimiento facultado para emitir juicio de valor sobre la existencia o no de riesgo de incumplimiento de la sentencia.

Conteste a lo anteriormente descrito, se encuentra la sentencia de fecha 03 de junio de 2004, emanada del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa caso: FISCO NACIONAL vs. DEPORTES EL MARQUEZ C.A., se cita:

Al efecto, debe la Sala pronunciarse previamente respecto a la declaratoria del sentenciador atinente a la no concurrencia de los requisitos de procedencia previstos en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, y en tal sentido se considera pertinente transcribir la novedosa norma del referido Código, que reza:

La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado; sin embargo a instancia de parte, el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

(Omisis) (Resaltado de la Sala).

La suspensión parcial de los efectos del acto recurrido no impide a la Administración Tributaria exigir el pago de la porción no suspendida ni objetada.

Omisis…

Asimismo, se observa de dicha norma que la referida suspensión está supeditada al cumplimiento de ciertos requisitos de procedibilidad de las medidas cautelares.

En cuanto a dichos requisitos, la norma expresamente establece que “…el tribunal podrá suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.”

Así la simple interpretación gramatical del texto trascrito permitiría afirmar, en principio, la posibilidad de que los requisitos para decretar la referida medida cautelar en el contencioso tributario no sean concurrentes. Sin embargo considera esta Sala que en las interpretaciones de los textos normativos, el juez no puede limitarse a solo apreciar el sentido literal que a primera vista el texto ofrece, sino que, además, en ella debe realizar una comprensión integral del mismo; lo cual le impone tomar en consideración los otros elementos o métodos interpretativos, elaborando así una interpretación sistemática de la disposición legal en relación a todo el ordenamiento jurídico.

En el caso sub júdice, tenemos que el citado texto normativo que consagra la procedencia de la suspensión del acto administrativo tributario, consta de dos enunciados: a) que la ejecución del acto pudiera causar graves perjuicios al interesado; b) que la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

En tal sentido debe analizarse si la “o” a la que hace referencia es disyuntiva por interpretación literal o gramatical, para entender que los requisitos de procedencia de la medida cautelar no son concurrentes, o si, por el contrario, la “o” debe ser objeto de una interpretación mas amplia de una mera comprensión gramatical.

De seguirse la interpretación literal, podríamos decir que si la “o”, que separa ambos enunciados es disyuntiva, bastaría con que uno solo de los enunciados se verificase para que se diera la consecuencia jurídica de la norma.

Aplicando la anterior a dicha disposición legal, tendríamos que admitir que podrían decretarse medidas cautelares con la sola verificación del fumus boni iuris o con la sola verificación del periculum in damni.

En este punto del razonamiento, caben hacerse las siguientes preguntas:¿el sólo fumus boni iuris es suficiente para suspender los efectos de un acto administrativo tributario?; y por otra parte ¿la sola verificación del Periculum in damni es capaz de suspender los efectos del acto administrativo tributario?. Omissis…

En cuanto a la exigencia del fumus boni iuris, es decir, de la probable existencia de un derecho, del cálculo o verosimilitud de que la pretensión principal será favorable al accionante, dicho requisito no puede derivar únicamente de la sola afirmación del accionante, sino que debe acreditarse en el expediente.

Así, tomando en consideración dicha circunstancia, la sola apariencia del buen derecho no es suficiente para suspender el acto administrativo tributario; sino que además la ejecución del acto administrativo debe causar perjuicios al interesado, peligro este calificado por el legislador como grave. La apariencia del derecho y el peligro inminente de daño grave en los derechos e intereses del interesado sería lo que, en todo caso, justificaría la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario.

En cuanto a la posibilidad de acordar la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario con la sola verificación del periculum in damni, considera la Sala que tampoco puede aisladamente solicitarse y decretarse, en razón de que carece de sentido que un contribuyente que no tenga la apariencia o credibilidad de la existencia de un buen derecho, pueda alegar que se le está causando un daño grave.

Entonces al haber quedado evidenciado que ambos enunciados constitutivos del texto legal, a saber, periculum in damni y fumus boni iuris, no se dan en forma completa al analizarse por separado, conforme a lo explicado debe concluirse que ambos forman parte de una unidad, por lo cual no puede hablarse, en este caso, de disyunción en la proposición normativa sino de conjunción, ya que dichos enunciados o las partes que la conforman para ser válidos, esto es, verificarse en la realidad, deben verse en forma conjunta, y no sosteniendo que indistintamente la existencia de que cada uno, por separado, es capaz de lograr la consecuencia jurídica del texto legal.

Conforme a todo lo expuesto, esta Sala debe realizar una interpretación correctiva de la norma sobre la base de los razonamientos expresados y, en tal sentido, entender de la referida disposición legal que para que el juez contencioso tributario pueda decretar la suspensión de los efectos del acto administrativo, deben siempre satisfacerse de forma concurrente, los dos requisitos antes señalados, vale decir, periculum in damni y fumus boni iuris; ello con la finalidad de llevar al convencimiento del juzgador la necesidad de que la medida deba decretarse, para garantizar y prevenir el eventual daño grave, el cual pudiera causarse con la ejecución inmediata del acto administrativo tributario.

En tal sentido, el juez contencioso tributario debe tener presente que para dictar el decreto cautelar, no bastan las simples alegaciones sobre la apariencia de un derecho, o sobre la existencia de un peligro grave que lesione los intereses del impugnante; sino que dichos requisitos deben acreditarse en el expediente a través de hechos concretos que permitan verificar la certeza del derecho y que el peligro sea grave, real e inminente. Así se declara.

Considerando la precedente interpretación correctiva de la norma contenida en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, debe por consiguiente la Sala declarar procedente el vicio de interpretación denunciado por la representación fiscal, en cuanto a la concurrencia de los requisitos de procedibilidad de la suspensión de los efectos del acto administrativo, ya que la decisión del a quo se limitó a utilizar el método de interpretación literal de la norma en comento, a los fines de establecer su alcance, cuando necesariamente debió considerar a tales efectos una interpretación sistemática de la citada disposición legal en relación a todo el ordenamiento jurídico aplicable. Así se declara.

Resuelto como ha sido el punto previo que antecede, pasa la Sala a pronunciarse respecto a la solicitud de suspensión de los efectos del acto impugnado y, en este sentido, cabe destacar que en materia de suspensión de efectos de los actos administrativos, la jurisprudencia ha considerado que son medidas cautelares, que consolidan el principio de protección jurisdiccional y el derecho a la tutela judicial efectiva, consagrados en los artículos 259 y 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Asimismo, que por ser una excepción a los principios de ejecutividad y ejecutoriedad que informan al derecho administrativo, así como de la presunción de legalidad y veracidad que goza el acto administrativo emitido como antes se indicó, el juez contencioso administrativo en su función de cautela debe ser cuidadoso al momento de apreciar y ponderar la pertinencia de una medida, como en el presente caso, al decidir la suspensión de los efectos de un acto, sujetándose también a los requisitos y condiciones legalmente previstos. Omissis…

Estamos frente a una medida cautelar consagrada, por primera vez, en el Código Orgánico Tributario, que se fundamenta en el periculum in damni y en el fumus boni iuris. Por ello, el solicitante de la suspensión tiene la carga de aportar elementos probatorios que constituyan, en el caso del fumus boni iuris por lo menos presunción de que su pretensión fundamentada en el recurso contencioso tributario pueda prosperar; y en cuanto al periculum in damni, presunción de que la ejecución del acto administrativo pueda causarles graves perjuicios, es decir que se cumpla con los dos extremos a que se refiere el artículo 263 del citado código respecto a los requisitos o condiciones de procedibilidad, tal y como fue interpretado procedentemente, con la finalidad de que el juez pueda pronunciarse sobre la procedencia o no de dicha medida.

Así, respecto al fumus boni iuris, la jurisprudencia ha señalado que la apreciación de esta condición debe estar basada en criterios objetivos definidos, no pudiendo quedar al libre arbitrio del juzgador, lo que supone una valoración anticipada del fondo del proceso, sin que prejuzgue sobre el mismo, ya que lo que se busca es una apariencia del derecho lesionado, en forma objetiva.

En este mismo orden de ideas, ha destacado la jurisprudencia que si bien es cierto que no puede exigirse certeza del derecho invocado o de la seguridad del triunfo de la demanda, es el examen del caso concreto el que permitirá establecer la existencia o no de la apariencia del buen derecho…….”

Visto de esta forma, este sentenciador acoge el criterio anteriormente transcrito, e igualmente comparte que, no sólo debe ser comprobada la apariencia de buen derecho (fumus boni iuris), pues en tales condiciones, se estaría dejando en manos de una presunción, la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado, aunque el mismo no causare un grave daño al administrado, se estaría frustrando la actividad que compete por norma legal a la Administración Tributaria, pues al exigir el pago de cantidades que fueron determinadas, y de acuerdo con el principio de ejecución y ejecutoriedad, que gozan los actos administrativos, así como de su validez, legitimidad y de veracidad, es necesario que sea desvirtuada por el recurrente, a quien, en apariencia de buen derecho, se le beneficiaría con una medida cautelar, aún cuando no lo logre desvirtuar en la sentencia definitiva, la presunción de legitimidad del acto administrativo, de quién deviene, precisamente, la suspensión de los efectos peticionada. Una contradicción de tal magnitud, en el ámbito del derecho, sería, sencillamente, inaceptable.

Por otra parte, considerar que solamente comprobar que la ejecución del acto administrativo pudiera causar un perjuicio grave o irreparable al administrado (periculum in damni) se pudieran lograr suspender los efectos del acto administrativo, necesariamente requiere llevar al juzgador elementos convincentes que le permitan evaluar no solamente el daño, alegado, sino también su magnitud, tanto en lo material como en el transcurso del tiempo, ya que el perjuicio debe ser demostrado como tal, así como también debe demostrarse, que de haberse producido tal perjuicio, el mismo sea de tal magnitud que resulte ser irreparable o de difícil y onerosa reparación. Siendo de esta manera, tales elementos fácticos, deben ser llevados a conocimiento del Juzgador, a quién como director del proceso y como buen conocedor del derecho, no le está dado sacar elementos de convicción fuera de lo que en autos se encuentre (artículo 10 del Código de Procedimiento Civil) no pudiendo tampoco, el juez, suplir excepciones o argumentos de hecho no alegados ni probados, razones por las cuales, es obligatorio, para el recurrente, traer a los autos las pruebas de los presuntos daños, que le pudieran ser causados, en el caso de que el acto administrativo impugnado se ejecute, de no serlo, se estaría dejando en manos del juez, suplir alegatos o argumentos de hecho, que como se dijo corresponden a la propia recurrente, provocando a todas luces, la violación de la norma antes citada, por parte de este Juzgador. Por lo antes expuesto, es criterio de quien suscribe el presente fallo, que las condiciones de procedencia de la suspensión de los efectos del acto administrativo, fumus boni iuris y periculum in damni, deben ser concurrentes, y así se decide.

Se desprende que en el caso sub júdice, que este sentenciador observa que para dictar el decreto cautelar de suspensión, no basta las alegaciones de presunción de buen derecho por parte de los representantes de la solicitante, o la existencia de un peligro grave que lesiones sus intereses; sino que en autos y específicamente, en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº GRTI-RG-DSA-47 de fecha 22 de abril de 2005, están acreditados los hechos que permiten verificar la certeza del derecho y que el peligro sea grave, real e inminente.

Así las cosas, el impugnante arguye: “…en relación al fumus bonis iuris, nos hayamos ante el hecho cierto de que la controversia planteada se derive de la errada interpretación o interpretación limita por parte de la Administración Tributaria, del contenido de las normas contempladas en la Ley de Impuesto Sobre la Renta por las siguientes razones: (i) dicho ente insiste en que su representada respecto al Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado ha causado una disminución ilegitima en los ingresos del Fisco Nacional, por no haber declarado separadamente en el Reglón 23 los debitos fiscales retenidos por servicios prestados por empresas no domiciliadas, sino que los comprendió en el total del impuesto a pagar para cada uno de los periodos. Tal apreciación por parte del Fisco Nacional, por demás temeraria, ha sido tomada sin tomar en consideración que si bien es cierto que su representada incorporó directamente los debitos en su calidad de responsable por los servicios prestados con los propios en su calidad de contribuyente ordinaria de impuesto, no menos cierto, es que tal incorporación al ser imputada con los debitos propios de su representada no arrojo diferencia de impuesto a pagar alguno, pues al incorporarlo en el reglón de Impuesto de Tercero, se excluye de los debitos, ya que el Estado no puede exigir doblemente el impuesto, y a nuestro parecer debería ser el pivote de la reclamación del ente administrativo si hubiese resultado contrario. El no haber arrojado diferencia de impuesto a pagar, no es más que el resultado aritmético que se produce cuando el responsable, que a su vez es el receptor del servicio y por ende responsable de emitir la factura y de declarar los debitos generados, es en la misma medida contribuyente ordinario del impuesto, lo cual repercute en el monto soportado por concepto de debitos en su calidad de responsables, constituye a su vez un crédito fiscal (artículo 3 del Reglamento de la LIVA) y esto es en razón de que por la estructura propia del impuesto al valor agregado, su representada debe trasladar el impuesto soportado (debitos) para no romper con el carácter no acumulativo de dicho impuesto.

Todo lo anterior, al no ser considerado por esa Administración Tributaria, sino limitarse a insistir en que ha habido un perjuicio al Fisco Nacional por no haber enterado directamente el impuesto, conlleva a que su representada deba versa doblemente obligada a pagar exacciones que ya han sido soportados oportunamente e imputados mediante procedimiento de débitos menos créditos. Tales pretensiones nos permiten predicar que por estar la defensa de su representada fundamentada en la apariencia de buen derecho, procede la suspensión de los efectos del acto aquí recurrido. (ii) Por otro lado, respecto de las imputaciones por parte de la Administración Tributaria en materia de Impuesto Sobre la Renta, cuyo alcance por demás errático nos permite indicar que nuestra reclamación se encuentra fundamentada en la apariencia de buen derecho, lo que hace procedente la suspensión de los efectos del acto, creemos que por lo trillado del tema pareciera innecesario explicar que la falta de retención o el enteramiento extemporáneo de las mismas no acarrea el rechazo de la deducibilidad del gastos, no obstante, insistimos en que la posición atentativa contra el principio de capacidad contributiva, pues al no aceptar la deducción del gasto y considerar que ello no es una sanción sino un requisito adicional a la causación, necesidad y normalidad del gasto, de manera directa lo que esta haciendo es afectado la determinación de su enriquecimiento neto gravable, que al verse desprovisto de deducciones por pagos efectivamente realizados, incrementa la renta gravable más allá de lo realmente percibido y se le estaría gravando un enriquecimiento que no es cierto, por cuanto el gasto siempre se habrá producido y se habrá pagado.

Todas estas consideraciones, son de importancia relevante pues la Administración Tributaria insiste en que la deducción del gasto depende del incumplimiento de haber efectuado la retención y de haberla enterado dentro de los plazos reglamentarios, lo cual es absolutamente falso, porque no se debe desconocer lo previsto en el Código Orgánico Tributario que establece en su articulo 27, Pagarlo Primero, de que la prueba de la efectividad del gasto será suficiente para que la deducción sea aceptada. Esta determinación, se ve aún más respaldada, por la propia posición admitida tácitamente por la Administración en el texto de la Resolución cuando en ningún momento objeta la efectividad del gasto, sino que únicamente se limita a rechazarlo por falta de retención o retención enterada extemporáneamente, lo cual nos faculta para decir, que a confesión de parte, relevo de pruebas.

En otras palabras, siendo el Acta Fiscal y la Resolución Culminatoria del Sumario actos que se presumen legales, veraces y legítimos, como así están revestidos los actos administrativos, consecuencialmente debemos entender que la Administración Tributaria al indicar en sus exposiciones que “la contribuyente en su condición de agente de retención efectuó pagos” por concepto de sueldos y salarios, pagos a terceros, honorarios profesionales, intereses, comisiones, arrendamiento de bienes muebles e inmuebles, servicios, obras y otros, que están sujetos a retención, resulta forzoso concluir que la presunción establecida en el articulo 27, Parágrafo Primero del Código Orgánico Tributario, se ve reforzada en tanto y en cuanto la demostración del gasto es suficiente para que la deducibilidad de la erogación proceda. Todo lo anterior nos permite predicar que por estar la defensa de su representada fundamentada en la apariencia de buen derecho, procede la suspensión de los efectos del acto aquí recurrido.

En el entendido de que uno de los requisitos para la obtención de la medida de suspensión de efectos de los actos administrativos, según lo dispuesto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, es demostrar la posibilidad de que la ejecución de éstos pudiera causar graves perjuicios al interesado, procedemos a demostrar a este honorable Tribunal las razones que llevan a su representada a considerar que la ejecución de la Resolución impugnada ocasionaría a graves perjuicios a su esfera jurídico-patrimonial.

En este sentido, nuestra representada consciente de los graves efectos que la ejecución de la Resolución ocasionaría al giro de su actividad, más aún, todavía no hay certeza sobre la legalidad de dicha Resolución, la cual en todo caso gestionamos.

Así, en nuestro criterio, dicha ejecución perjudicaría económica a su representada porque el monto resultante del reparo objetado, sus accesorios y su incidencia en el ejercicio de la actividad económica como obligación tributaria es elevada para cualquier empresa venezolana.

En el caso de su representada, el reparo impuesto asciende a la cantidad global de ochocientos treinta y tres millones setecientos sesenta y cuatro mil seiscientos noventa y dos bolívares con treinta y dos sentimos (Bs. 833.764.692,32) y a cuya cifra debemos agregar el monto de accesorios por concepto de multas del 105% que asciende a la cantidad de novecientos millones setecientos noventa y un mil setecientos setenta y cinco con tres céntimos (Bs. 900.791.775,03) e intereses moratorios por la cantidad de un millón seiscientos veintinueve mil trescientos noventa y nueve bolívares con treinta y un céntimos (Bs.1.629.399,31). Como se puede observar, la suma resulta excesivamente elevada, en el entendido de que su representada no tendría porqué incluir dentro de su base imponible tales cantidades de impuesto, por lo que los supuestos incumplimientos de obligaciones tributarias que aduce la Administración Tributaria no son tales y así se demostrará a lo largo del presente proceso contencioso tributario.

Para cualquier empresa es necesario estimar periódicamente sus ingresos y gastos, de manera que pueda honrar los compromisos a adquirir y obtener un margen de ganancia como producto de su actividad mercantil. Por ello, uno de los elementos a considerar en todo presupuesto, es el conjunto de obligaciones tributarias a las cuales estará sometida la empresa, según el tipo de actividad económico que realice. En el caso de su representada, esa previsión presupuestaria siempre se ha cumplido, tanto en materia de Impuesto Indirectos como Directos, entre otros de tipo Municipal, razón por la cual no entendemos, como esa Administración Tributaria pretende, bajo una errada interpretación de normas tributarias desconocer que su representada no le ha causado perjuicio alguno, y en adición compelerla al pago de las cantidades antes descritas por demás infundadas, como así lo hemos demostrado con el derecho que la asiste en la presente reclamación.

Es importante destacar que pretender el cobro de esas supuestas deudas tributarias, infundadas en virtud de las erráticas interpretaciones de las leyes que rigen tanto el Impuesto tipo valor agregado como el Impuesto que grava la renta, ocasiona no solo el fenómeno de cobrar esa Administración Tributaria que de ser ejecutada, iría no sólo en detrimento del giro económico de su representada, sino que además le ocasionaría un grave perjuicio contable y financiero y que la legitima para obtener la medida de la suspensión de efectos solicitada, pues si esa Administración Tributaria, procediere a la ejecución del supuesto crédito tributario, se afectaría el flujo de caja de la empresa, al tener que disponer de tan elevada cantidad infundada y sin asidero legal alguno.

Ese perjuicio económico en el que se vería sumida su representada, no es más que la violación directa al derecho a la libertad económica, cuyo asidero legal se encuentra en nuestro texto constitucional en su artículo 112, el cual establece que todas las personas pueden dedicarse libremente a la actividad económica de su preferencia sin más limitaciones que las previstas en esta Constitución y las que establezcan las leyes, por razones de desarrollo humano, seguridad, sanidad, protección del ambiente u otras de interés social. Asimismo, establece ese artículo que el Estado promoverá la iniciativa privada, garantizando la creación y la justa distribución de las riquezas, así como la producción de bienes y servicios que satisfagan las necesidades de la población, libertad de trabajo, empresa, comercio, industria, sin perjuicio de su facultad para dictar medidas para planificar, racionalizar y regular la economía e impulsar el desarrollo integral del país.

Es decir, que el derecho a la libertad económica consiste en eso: en la posibilidad de desarrollar la propia actividad económica sin más restricciones que las establecidas legítimamente por el ordenamiento jurídico o las autoridades competentes. Esta disposición nos lleva a establecer que siendo el propio Estado el que deba proporcionar la seguridad jurídica para el libre desarrollo de la libertad económica y de esa manera sustentar el desarrollo del país, y siendo la potestad tributaria uno de los elementos importantes para la distribución de las riquezas, en base al principio de la capacidad contributiva, la imputación planteada en la Resolución que aquí se recurre, distorsiona esos postulados, cercenándolos en forma directa, desde el punto de vista de la extralimitación en que incurrió la Administración Tributaria, al desconocer las deducciones de los gastos efectivamente realizados por su representada, su derecho a aprovechar las rebajas por nuevas inversiones y la imputación de sus debitos contra créditos, sino en la cuantificación total de la supuesta deuda tributaria, que si resultare ejecutada por esa Administración Tributaria, repercutiría en el flujo de caja de su representada, pues para nadie es un secreto que en la actual situación económica que afronta nuestro país, tanto las grandes empresas y como las medianas han visto mermado su flujo de efectivo y su representada no es la excepción…

Es decir, que prácticamente su representada, tendría que declararse deudora de una obligación tributaria que no debe, en menoscabo de su derecho a presumirse y demostrar su inocencia, para poder ejercer su actividad económica. Así lo ha reconocido la doctrina venezolana:

Así, al manifestar su voluntad concreta a través de actos administrativos, la Administración no necesita demostrar a priori el apego de éstos al ordenamiento jurídico para hacerlos efectivos; corresponderá entonces al particular afectado destruir la apariencia legitima del acto, sometiéndolo al control de la jurisdicción y demostrando, dentro del proceso respectivo, los vicios que le impute.

Ahora bien, el que el acto se presume válido no significa que su contenido también lo es. El acto presumido valido despliega toda su fuerza vinculante hasta tanto tal validez no sea puesta en entredicho, pues cuando ello ocurre, precisamente se discute la vigencia de tal presunción. Así, entre la presunción de legitimidad del acto y la validez de su contenido, existe la misma diferencia que hay entre el ser y el deber ser.

En adición a lo expuesto es necesario destacar que la presunción de legitimidad de las actuaciones de la Administración no tiene la misma fuerza en el plano sancionatorio, pues ante la presunción innominada de legitimidad de los actos administrativos, ordinarios o de contenido tributario, se alza el derecho constitucional a la presunción de inocencia, que obliga a la Administración en general y a la tributaria en particular, a demostrar, en los términos arriba expuestos, el delito o la infracción de que se trate.

Sobre la dificultad del reintegro de cantidades de dinero y la procedencia de la suspensión de efectos por dicha razón, la jurisprudencia de la Sala Político-Administrativa de nuestro M.T., de manera constante y reiterada se ha pronunciado positivamente en materia de nulidad de actos administrativos, de la cual nos permitimos citar una importante sentencia emanada en la materia:

En el caso subjudice el mencionado ‛interés‛ y ‛justificación‛ se refieren a la dificultad de la reparación, de ser anulado el acto de cuya realidad se trata, por los perjuicios económicos que supone para la recurrente, el de tener que seguir un tramite administrativo y judicial para lograr el reintegro. Esta situación, a juicio de la Sala, permite en el presente caso suspender la regla de ejecutividad del acto administrativo dentro del contexto del artículo 136 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, por existir un daño irreparable o de difícil reparación, y así se declara. (Sentencia del 8m de marzo de 1990, Sala Político-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, en Jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia, O.P.T., Nº 3, Caracas 1990. Págs. 57 y 58).

Por las razones antes expuestas, es forzoso concluir de periculum in damni, procede en el caso que nos ocupa. En consecuencia, dada la violación directa que la Resolución recurrida puede producir en los derechos y garantías constitucionales de su representada, pedimos con fundamento en lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario vigente, que se proceda a la suspensión de los efectos del acto recurrido en garantía de la protección constitucional de los derechos invocados…

Adicionalmente es importante destacar que reciente sentencia emanada de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 18 de mayo de 2004, se pronunció sobre el artículo 133 de la Ley Orgánica de Aduanas, que contempla el principio solve et repete, al igual que el artículo 263 del Código Orgánico Tributario y que consideramos que sirve de soporte para su solicitud de suspensión de efectos de la Resolución recurrida. La sentencia está redactada en los siguientes términos:

En segundo lugar, la parte recurrente pidió la desaplicación respecto a sus representadas del artículo 133 de la Ley Orgánica de Aduanas y que, por tanto, se ordene a la Administración Aduanera seguir aplicando el principio solve et respete consagrado en dicho articulo.

Al respecto, la Sala observa que de acuerdo al artículo 133 antes indicado “cuando el acto recurrido sea de liquidación, contribución o multa, el interesado deberá pagar la obligación o caucionarla suficientemente, requisito sin el cual no será admisible el recurso. La decisión del funcionario sobre la inadmisibilidad del recurso podrá ser objeto también del recurso jerárquico a que se refiere esta Ley. El Jefe de la oficina aduanera podrá relevar de la obligación de caucionar cuando las mercancías cuya importación, exportación o tránsito haya dado lugar a la liquidación recurrida se encuentra bajo potestad aduanera”

Al respecto, la Sala observa que dicha norma es de las denominadas “autoaplicativas”; es decir, “aquellas cuya eficacia no está supeditada a la aplicación por acto posterior; por tanto, su sola entrada en vigencia puede suponer, respecto de un supuesto de hecho determinado, una violación o amenaza de violación de derechos constitucionales susceptibles de ser objeto de amparo constitucional” (v. sentencia del 21 de abril de 2004, caso: Transporte y Distribución de Hidrocarburos Sulbaran, C.A. TRADHIS C.A.).

De allí que como se desprende de la disposición antes trascrita, se requiere de la parte afectada el pago de la obligación o de que se caucione “suficientemente”, de lo cual la Sala presume una restricción al derecho a la tutela judicial efectiva que comporta el acceso a la justicia, en los términos consagrados en el artículo 26 constitucional, razón por la cual mientras se decide el fondo del presente recurso por inconstitucional, la Sala sin prejuzgar sobre los vicios imputados, suspende la aplicación del artículo 133 de la Ley Orgánica de Aduanas, hasta tanto se decida el recurso interpuesto; suspensión que tienen efectos erga omnes en virtud del carácter normativo del acto contra el cual opera la cautela. Así se decide.”

Bajo este argumento, resulta necesario tomar en cuenta la premisa legal implícita en artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, que establece lo siguiente: “Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho…”. Surge este comentario, en virtud, de los fallos anteriormente aludidos, y que reflejan claramente, que no solo basta con alegar graves perjuicios y/o apariencia de buen derecho, al momento de interponer el escrito recursivo, sino que el solicitante de la suspensión aportar elementos probatorios, en el caso del fumus boni iuris, presunción de que su pretensión fundamentada en el presente recurso contencioso tributario pueda prosperar; y en cuanto al periculum in damni, presunción de que la ejecución del acto administrativo de contenido tributario pueda causarle graves perjuicios, es decir se debe analizar tal y como lo ha venido reiterando la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de forma concurrente, los dos requisitos antes señalados, con la finalidad de convencer a este juzgador la necesidad de decretarse una medida, para garantizar y prevenir el eventual daño grave, el cual pudiera causarse con la ejecución inmediata del acto administrativo de primer grado de contenido tributario. Así, es necesario una eficaz actividad probatoria, es decir, que los alegatos empleados por la representación judicial de la recurrente, han de cumplir con ciertas consideraciones de procedibilidad, en principio, el impugnante debe plasmarlos en un capitulo aparte, que exprese en forma detalla, tales presupuestos, en donde ambos (fumus boni iuris y periculum in damni ) se presenten de manera concurrente, deben venir de la mano, con una eficaz labor probatoria, que otorguen al Juez, la cognición necesaria para otorgar la procedencia de la petición formulada, al no ser de esta manera, este sentenciador, ve limitada su poder jurisdiccional, pues absurdo e inaceptable seria suplir la ausencia de una debida asistencia jurídica, por falta de elementos probatorios, no traídos a los autos.

En este mismo orden de ideas, ha destacado la jurisprudencia que si bien es cierto que no puede exigirse certeza del derecho invocado o de la seguridad del triunfo de la demanda, es el examen del caso concreto el que permitirá establecer la existencia o no de la apariencia del buen derecho.

Así las cosas, y haciendo un análisis prima facie del caso concreto, sin que ello implique un pronunciamiento sobre el fondo de la controversia, conforme lo establece el último aparte del artículo 263 del Código Orgánico Tributario; este Tribunal observa que los apoderados de la recurrente fundamentan la presunción del derecho que los asiste, en las razones que se transcriben de seguidas: “…respecto al Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado ha causado una disminución ilegitima en los ingresos del Fisco Nacional, por no haber declarado separadamente en el Reglón 23 los debitos fiscales retenidos por servicios prestados por empresas no domiciliadas, sino que los comprendió en el total del impuesto a pagar para cada uno de los periodos. Tal apreciación por parte del Fisco Nacional, por demás temeraria, ha sido tomada sin tomar en consideración que si bien es cierto que su representada incorporó directamente los debitos en su calidad de responsable por los servicios prestados con los propios en su calidad de contribuyente ordinaria de impuesto, no menos cierto, es que tal incorporación al ser imputada con los debitos propios de su representada no arrojo diferencia de impuesto a pagar alguno, pues al incorporarlo en el reglón de Impuesto de Tercero, se excluye de los debitos, ya que el Estado no puede exigir doblemente el impuesto, y a nuestro parecer debería ser el pivote de la reclamación del ente administrativo si hubiese resultado contrario. El no haber arrojado diferencia de impuesto a pagar, no es más que el resultado aritmético que se produce cuando el responsable, que a su vez es el receptor del servicio y por ende responsable de emitir la factura y de declarar los debitos generados, es en la misma medida contribuyente ordinario del impuesto, lo cual repercute en el monto soportado por concepto de debitos en su calidad de responsables, constituye a su vez un crédito fiscal (artículo 3 del Reglamento de la LIVA) y esto es en razón de que por la estructura propia del impuesto al valor agregado, su representada debe trasladar el impuesto soportado (debitos) para no romper con el carácter no acumulativo de dicho impuesto.

Todo lo anterior, al no ser considerado por esa Administración Tributaria, sino limitarse a insistir en que ha habido un perjuicio al Fisco Nacional por no haber enterado directamente el impuesto, conlleva a que su representada deba versa doblemente obligada a pagar exacciones que ya han sido soportados oportunamente e imputados mediante procedimiento de débitos menos créditos. Tales pretensiones nos permiten predicar que por estar la defensa de su representada fundamentada en la apariencia de buen derecho, procede la suspensión de los efectos del acto aquí recurrido. (ii) Por otro lado, respecto de las imputaciones por parte de la Administración Tributaria en materia de Impuesto Sobre la Renta, cuyo alcance por demás errático nos permite indicar que nuestra reclamación se encuentra fundamentada en la apariencia de buen derecho, lo que hace procedente la suspensión de los efectos del acto, creemos que por lo trillado del tema pareciera innecesario explicar que la falta de retención o el enteramiento extemporáneo de las mismas no acarrea el rechazo de la deducibilidad del gastos, no obstante, insistimos en que la posición atentativa contra el principio de capacidad contributiva, pues al no aceptar la deducción del gasto y considerar que ello no es una sanción sino un requisito adicional a la causación, necesidad y normalidad del gasto, de manera directa lo que esta haciendo es afectado la determinación de su enriquecimiento neto gravable, que al verse desprovisto de deducciones por pagos efectivamente realizados, incrementa la renta gravable más allá de lo realmente percibido y se le estaría gravando un enriquecimiento que no es cierto, por cuanto el gasto siempre se habrá producido y se habrá pagado…”

Ahora bien, revisadas las actas que conforman el expediente, la recurrente para demostrar la presunción grave del derecho reclamado que en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto al Valor Agregado, en los cuales la Administración Tributaria señala a través del acta de reparo de que la recurrente no enteró el impuesto por provenir el servicio de una empresa no domiciliada, cuando en realidad fue enterado al incluirse en la columna de los débitos fiscales, obvia la fiscalización y luego la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de la Región de Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por un error involuntario en el Ítem 23, en su condición de responsable y enterado en forma directa a la Tesorería Nacional el Impuesto de Terceros, sino que los incorporó directamente en los débitos fiscales de cada uno de los períodos comprendidos desde enero hasta diciembre de 1999, los correspondientes débitos fiscales causados por la importación de tales servicios.

Así, como se observa de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº GRTI-RG-DSA-47 de fecha 22 de abril de 2005, pues la propia Administración Tributaria a través de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región de Guayana, reconoce en el error que incurrió la actividad fiscalizadora, que los débitos por servicios de una empresa no domiciliada en el país, como un débito fiscal en el Ítem 15 ventas a no contribuyentes alícuota general, cuando la recurrente debió enterado en forma directa a la Tesorería Nacional en el Ítem 23 (Negrillas, cursivas y subrayado del Tribunal).

Finalmente, en el caso sub júdice, este sentenciador en sintonía con el criterio jurisprudencial antes citado, observa que no solamente los representantes judiciales de la solicitante alegaron la presunción de buen derecho, o la existencia de un peligro grave que lesiones sus intereses; sino que en el presente expediente, concretamente en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº GRTI-RG-DSA-47 de fecha 22 de abril de 2005, están acreditados los hechos que permiten verificar la certeza del derecho y que el peligro sea grave, real e inminente. En consecuencia este Tribunal debe forzosamente declarar PROCEDENTE la petición de suspensión de los efectos de los actos administrativos impugnados por la recurrente, en razón de haber sido demostrado la concurrencia de los elementos referidos a la presunción de buen derecho, y el peligro que pudiera causarle a la contribuyente una situación jurídica de difícil reparación, hasta la definitiva, por lo que, se consideran satisfechos los requisitos exigidos para la precedencia de la medida cautelar solicitada, y Así se decide.

DECISIÓN

En virtud de las consideraciones anteriormente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., Administrando Justicia en nombre de la República y por Autoridad de la Ley declara PROCEDENTE la Solicitud de Suspensión de Efectos, efectuada conjuntamente con Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los Abogados J.A.S.G., R.R. y Lojana Martínez, suficientemente identificados supra, acuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil C.V.G. FERROMINERA ORINOCO, C.A., inscrita ante el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y del Tránsito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, bajo el Nº 1.188, Tomo 12, folios vueltos del 160 al 171, en fecha 10 de diciembre de 1.975 y modificado su Documento Constitutivo Estatuario según participación efectuada por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, con sede en Puerto Ordaz, anotado bajo el Nº 75, Tomo 32-A-Pro, en fecha 09 de octubre de 2003, e identificada con el Registro de Información Fiscal Nº J-00100542-0, con domicilio en Ciudad Guayana, Estado Bolívar, contra la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/47 fechada 10 de mayo de 2.005, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Guayana.

En consecuencia, el acto recurrido por la recurrente señalada ut supra, continuará hasta el momento en que se dicte y se publique la sentencia definitiva.

Publíquese, regístrese, déjese copia certificada de la presente decisión en el archivo de este Tribunal, y a tal efecto, sea anexado el presente cuaderno separado al expediente principal.

Dada firmada y sellada en la Sala de Despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, Estado Bolívar, a los dos (02) días del mes de junio del año dos mil seis (2006) Años: 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

EL JUEZ SUPERIOR TEMPORAL

ABG. J.S.A.

EL SECRETARIO

ABG. H.D. ANDARCIA R.

En el día de hoy, dos (02) de junio del año dos mil seis (2006), siendo las tres y treinta de la tarde (3:30 p.m.), se publicó la anterior sentencia.

EL SECRETARIO

ABG. H.D. ANDARCIA R.

JSA/Hdar/yvalero