Decisión nº 0383 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 13 de Junio de 2007

El 31 de mayo de 2004, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución Nº GJT-DRAJ-2004-3288 a la contribuyente mediante la cual declaró sin lugar la solicitud de nulidad interpuesta. En esa misma fecha la administración tributaria emitió oficio N° GTJ-DRAJ-2004-4849.

El 22 de junio de 2004, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución Nº GJT-DRAJ-2004-3613 mediante la cual declaró inadmisible la acción de nulidad presentada por la contribuyente. En esa misma fecha la administración tributaria emitió oficio N° GTJ-DRAJ-A-2004-5522.

El 22 de septiembre de 2005, la recurrente fue notificada de las resoluciones números GJT-DRAJ-2004-3288 y GJT-DRAJ-2004-3613.

El 27 de octubre de 2005, la contribuyente ejerció el correspondiente recurso contencioso tributario ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

El 19 de enero de 2006, el representante judicial de la Administración Tributaria según oficio N° GGSJ-GR-DRJAT-2005-1059 de 17-01-2006, remitió el recurso contencioso tributario por ante la U.R.D.D. de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (distribuidor) contra los actos administrativos contenidos en las resoluciones números GJT-DRAJ-2004-3288 del 31 de mayo de 2004 y GJT-DRAJ-2004-3613 del 22 de junio de 2004

El 01 de febrero de 2006, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario dio entrada al recurso contencioso tributario. En esta misma fecha el Juzgado Séptimo se declaró incompetente en razón del territorio para conocer el recurso y ordenó enviar el expediente al Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Central.

El 20 de febrero de 2006, el apoderado judicial de la contribuyente diligenció y solicitó al tribunal habilitar la remisión de los autos por correo especial. En esta misma fecha el tribunal dictó comprobante de recepción de documento.

El 21 de febrero de 2006, el tribunal dictó auto acordando la remisión del expediente en original al Juzgado de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a través de la empresa de encomiendas M.R.W.

El 03 de marzo de 2006, se le dió entrada el recurso contencioso tributario y le fue asignado el N° 0747 al respectivo expediente, ordenándose las correspondientes notificaciones de ley.

El 26 de mayo de 2006, el apoderado judicial de la contribuyente consignó original del instrumento poder que acredita su representación.

El 09 de junio de 2006, la representante judicial del fisco nacional consignó copia simple fotostática del poder previa vista y devolución de su original.

El 20 de julio de 2006, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT consignó ante este tribunal un recurso contencioso tributario de nulidad en representación de C. A. Tenería Primero de Octubre, contra la Resolución N° GJT-DRAJ-2004-3288 del 31 de mayo de 2004, resolución que también había sido recurrida en el recurso interpuesto ante la Gerencia Jurídico Tributaria (Hoy Gerencia General de Servicios del SENIAT).

El 27 de julio de 2006, se le dio entrada a este nuevo recurso contencioso tributario y le fue asignado el N° 0923 al respectivo expediente, ordenándose las correspondientes notificaciones de ley.

El 09 de agosto de 2006, el apoderado judicial de la contribuyente suscribió diligencia dándose por notificado en el expediente N° 0923.

El 06 de noviembre de 2006, el apoderado judicial de la recurrente presentó diligencia en la cual solicitó la acumulación de los expedientes números 0923 y 0747.

El 05 de diciembre de 2006, el tribunal acordó la acumulación de los expedientes números 0747 y 0923 por existir conexión entre las causas por identidad de los sujetos (activos- pasivos) y del objeto, de conformidad con el artículo 52 del Código de Procedimiento Civil.

El 25 de enero de 2007, se admitió el recurso contencioso tributario.

El 01 de febrero de 2007, se dictó sentencia interlocutoria N° 0782 mediante la cual se declaró sin lugar la solicitud de desaplicación del artículo 263 de Código Orgánico Tributario.

El 12 de febrero de 2007, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 27 de febrero de 2007, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 09 de abril de 2007, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 08 de mayo de 2007, el representante judicial de la contribuyente presentó escrito de informes. La contraparte no hizo uso de este derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

El 1° de marzo de 1999, la contribuyente presentó la Planilla de Declaración y Pago del Impuesto a los Activos Empresariales identificada con el N° 200056501-5, sustituida el 15 de marzo de 1999 mediante Planilla N° 2000058714-3, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre l 1 de diciembre de 1997 y el 30 de noviembre de 1998, lo cual dio como resultado pagar la cantidad de Bs. 72.373.747,54, originando el pago de dozavos del Impuesto a los Activos Empresariales para el siguiente ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de diciembre de 1998 y el 30 de noviembre de 1999 por la cantidad de Bs. 6.031.145,62. La contribuyente procedió a hacer un pago parcial de Bs. 1.801.261,80 sobre la base que estimó una baja sustancial tanto en sus inventarios como en sus cuentas a cobrar, por lo cual calculaba que al final del ejercicio fiscal el monto de los activos empresariales definitivo sería muy inferior al total de los dozavos causados. Como quiera que la Administración Tributaria procedió a liquidar la diferencia de los dozavos no pagados para el ejercicio 01 de diciembre al 30 de noviembre de 1999, la contribuyente solicitó la nulidad de las mismas de conformidad con el artículo 162 del Código Orgánico Tributario de 1994 (vigente rationae temporis), solicitud declarada sin lugar mediante la Resolución N° GJT-DRAJ-2004-3288 del 31 de mayo de 2004, notificada el 22 de septiembre de 2005 e impugnada en el presente recurso contencioso.

La contribuyente confirma que de igual forma, el impuesto del ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de diciembre de 1998 y el 30 de noviembre de 1999, dio como resultado un impuesto a pagar de Bs. 79.031.633,65, según Declaración y Pago de Impuesto a los Activos Empresariales N° 20000080447-0, sustituida el 10 de marzo de 2000 mediante Planilla N° 2000081999-0, correspondientes a dozavos de Bs. 6.585.969,47 correspondientes al ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de diciembre de 1999 y el 30 de noviembre de 2000, de los cuales la contribuyente pagó parcialmente Bs. 3.292.990,90 originando una planilla no pagada para dicho ejercicio identificada con el N° 1010301000092 y sobre la cual también procedió a solicitar su nulidad, solicitud declarada sin lugar por la Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT mediante Resolución N° GJT-DRAJ-2004-3288 del 31 de mayo de 2004, notificada el 22 de septiembre de 2005 resolución recurrida en el presente recurso.

Igualmente, la contribuyente el 28 de febrero de 2001 presentó la Declaración y Pago del Impuesto a los Activos Empresariales N° 2000000106545-5, sustituida el 21 de marzo de 2001 por Planilla N° 2000000108344-5 y el 05 de abril de 2001 mediante Planilla N° 2000000109668-7, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de diciembre de 1999 y al 30 de noviembre de 2000, que dio como resultado un impuesto a pagar de Bs. 62.526.497,73, originando el pago de dozavos de impuesto a los activos empresariales para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de diciembre de 1999 y el 30 de noviembre de 2000, a razón de Bs. 5.210.541,18 cada dozavos correspondientes al ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de diciembre de 2000 y el 30 de noviembre de 2001. La contribuyente procedió al pago parcial por la cantidad de Bs. 3.318.940,00, por las mismas razones expuestas en los casos anteriores. La Administración Tributaria procedió a liquidar la diferencia por la cantidad de Bs. 1.895.570,18 y ante la solicitud de nulidad interpuesta contra la misma , la declaró inadmisible en la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2004-3613 del 22 de junio de 2004, notificada el 22 de septiembre de 2005, también impugnada en el presente recurso contencioso tributario.

Aducen los representantes judiciales de la contribuyente que el rechazo a las solicitudes de nulidad por parte de la Gerencia Jurídico Tributaria se encuentran viciadas de un falso supuesto de derecho. La Administración Tributaria incurrió en falso supuesto por la errónea apreciación de la facultad jurídica de la contribuyente de no pagar los dozavos del impuesto a los activos empresariales cuando proyecte que tales anticipos excederán el impuesto definitivo causado al cierre del ejercicio.

Afirman los representantes judiciales de la contribuyente que ni el artículo 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales ni el artículo 12 de su Reglamento establecen qué ocurre en aquellos supuestos en los cuales los anticipos a ser pagados exceden del monto del impuesto definitivo que se estima será definitivamente causado en un ejercicio fiscal determinado, por lo cual, a falta de una disposición que regule la situación planteada, la mencionada ley en su artículo 17 remite con carácter supletorio a la Ley de Impuesto sobre La Renta, que en su artículo 21 expresa que el monto de los enriquecimientos netos objeto de la declaración estimada no podrá ser inferior al 80% del enriquecimiento global neto obtenido en el ejercicio inmediatamente anterior. Adicionalmente, el artículo 29 del Reglamento establece que si durante el transcurso del ejercicio objeto de las declaraciones estimadas, se presentaren evidencias o fundados indicios de que el enriquecimiento gravable excederá o disminuirá del monto del enriquecimiento estimando, el Ministerio de Hacienda podrá exigir la presentación de las declaraciones complementarias, dentro de los plazos que al efecto fije. En caso de que el enriquecimiento fuese menor del estimado, el contribuyente o responsable podrá presentar declaración sustitutiva.

Los recurrentes hacen una serie de consideraciones relativas al pago de los dozavos y su modificación, sobre la cual no debe exigirse declaración sustitutiva por cuanto esta no existe para este tributo. De allí que la modificación del anticipo (esto es, de los dozavos calculados) se produce únicamente con la constatación de la circunstancia específica (la estimación de que los dozavos a ser pagados excederán el impuesto definitivo) y la cesación en los pagos respectivos. (Subrayado palabras textuales de los recurrentes).

Con la fundamentación expuesta, la contribuyente procedió al pago parcial de los dozavos. Sin embargo, insisten los representantes judiciales de la contribuyente que:

…el pago diferencial del dozavo de Impuesto a los Activos Empresariales para cada uno de los ejercicios fiscales en cuestión, no es jurídicamente exigible a nuestra representada, en virtud de que al causarse el impuesto definitivo, cesa la exigibilidad de los anticipos, quedando estos últimos subsumidos en el primero, el cual es el único cuyo cumplimiento puede a futuro ser exigido por la Administración Tributaria…

… En efecto, legalmente no es posible exigir de un contribuyente el pago de anticipos de impuesto respecto de un ejercicio fiscal ya concluido y en el cual se ha presentado al respectiva declaración donde consta la determinación definitiva efectuada por el contribuyente, tal como lo ha sostenido la propia Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT, en la Resolución de Recurso Jerárquico N° HGJT-A-242 de fecha 04 de septiembre de 1995…

.

Con base en tales fundamentos, los representantes judiciales de la contribuyente solicitaron la nulidad absoluta de los indicados actos administrativos, de conformidad con lo establecido en el artículo 162 del Código Orgánico Tributario de 1994.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

El SENIAT plantea sus alegatos para rechazar la solicitud de la contribuyente del 07 de abril de 1999, de solo pagar el 30% del monto de los dozavos calculados por la Administración Tributaria Regional, ya que estimaba una baja en sus inventarios y cuentas a cobrar y de la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados.

Aduce el SENIAT que la declaración de nulidad a solicitud de parte interesada, con arreglo al artículo 162 del Código Orgánico Tributario de 1994 sólo era procedente cuando se trataba de un vicio que aparejara la nulidad absoluta del acto por disposición expresa de la Ley, conforme a lo previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Expresa que ninguno de los actos impugnados se identifica con los supuestos establecidos en el artículo in comento, y que la contribuyente se limitó a indicar, con fundamento en el artículo 17 del Reglamento la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, su solicitud del pago del 30% del monto de los dozavos.

Estableció el SENIAT que la contribuyente incumplió con lo establecido en el artículo 1 de la Resolución N° 1382 del 03 de diciembre de 1998, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.599 del 09 de diciembre de 1998 para los períodos impositivos de marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1999 y del artículo 1 de la Resolución N° 306 del 20 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.858 del 28 de diciembre de 1999 para el período de marzo de 2000.

Por tales razonamientos, la Administración Tributaria negó la solicitud formulada.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, el tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

La controversia se limita al rechazo del SENIAT del pago parcial de los dozavos de impuesto a los activos empresariales hecho por la contribuyente alegando disminución en sus inventarios y cuentas a cobrar, utilizando para ello en forma supletoria disposiciones de la Ley de Impuesto sobre la Renta, de conformidad con lo indicado en el artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales.

Es un hecho que se desprende de las declaraciones de impuesto a los activos empresariales definitivas que corren insertas en el expediente, que la contribuyente dedujo los dozavos pagados en forma parcial y que canceló el total del impuesto a los activos empresariales en la oportunidad de la declaración definitiva.

La Administración Tributaria negó la solicitud de la contribuyente de anular las planillas emitidas por dicho organismo por la diferencia no pagada de los dozavos.

La situación que se presenta es que la contribuyente realizó un pago parcial de los dozavos y esas fueron las cifras que dedujo en las declaraciones definitivas, por lo cual es evidente que al tratarse los dozavos de un anticipo de impuesto, al ser cancelado este en la declaración definitiva no origina ninguna deuda de la contribuyente por dicho impuesto a partir de dicha cancelación.

Sin embargo, no escapa a la observación del juez, que aun cuando la contribuyente no adeuda impuesto s los activos empresariales para el período objeto de fiscalización, incumplió con los anticipos a que tenía el deber de pagar, ocasionando a la Administración Tributaria un perjuicio económico entre la fecha en que esta debía haber recibido el anticipo y pago final según la declaración definitiva, puesto que no dispuso de esos fondos para cumplir con los fines que dicha ley le otorgaba.

Por tal motivo, es necesario que el juez analice si el procedimiento seguido por la contribuyente de hacer un pago parcial de los dozavos con fundamento en una disminución del inventario y de las cuentas a cobrar, estaba ajustado a derecho y si procede la nulidad absoluta de las planillas emitidas por la administración tributaria por la diferencia en dichos pagos.

De conformidad con el artículo 162 del Código Orgánico Tributario de 1994, la Administración Tributaria podrá:

Artículo 162. La Administración Tributaria podrá en cualquier momento, de oficio o a solicitud de particulares, reconocer la nulidad absoluta de los actos dictados por ella. (Subrayado por el juez).

En el mismo orden de ideas, el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos establece:

Artículo 19. Los actos de la administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

1. Cuando así este expresamente determinado por una norma constitucional o legal.

2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo y que haya creado derechos particulares, salvo autorización expresa de la ley.

3. Cuando su contenido sea de imposible o ilegal ejecución.

4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento lealmente establecido

No encuentra el juez en ninguna de las causales de nulidad absoluta establecidas en el artículo 19 transcrito, el fundamento utilizado por la contribuyente para solicitar el pago parcial de los dozavos del impuesto a los activos empresariales a los cuales estaba obligado, por todo lo cual resulta improcedente la solicitud de nulidad absoluta hecha por la contribuyente. Así se decide.

No comparte el juez la fundamentación de la contribuyente con base al artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales que expresa:

Artículo 17. Para los casos no previstos en este Reglamento, se aplicarán supletoriamente las disposiciones pertinentes de la Ley de Impuesto sobre la Renta y Su Reglamento.

Los artículos del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta utilizados por la contribuyente para efectuar el pago parcial se refieren a los número 21 y el 29 en la sección II del Capítulo I del Título I – De la Declaración Estimada, los cuales determinan la exigencia de que la declaración estimada del impuesto sobre la renta se haga con base al 80% de los ingresos del año anterior, artículo que no puede ser en ninguna circunstancia aplicado en el presente caso, pues se trata de una estimación diferente a los dozavos de impuesto a los activos empresariales y tampoco se hizo con base al 80% sino al 30%. Por otra parte, el artículo 29 claramente expresa:

Artículo 29. Si durante el transcurso del ejercicio objeto de las declaraciones estimadas a que se contrae esta Sección, se presentaren evidencias o fundados indicios de que el enriquecimiento gravable excederá o disminuirá del monto del enriquecimiento estimado, el Ministerio de Hacienda podrá exigir la presentación de declaraciones complementarias, dentro de los plazos que al efecto fije. En caso de que el enriquecimiento fuere menor del estimado, el contribuyente o responsable podrá presentar declaración sustitutiva. (Subrayado por el juez).

En forma muy simple, los apoderados judiciales de la contribuyente aluden a dichos artículos, especialmente el 29, que se refiere a declaraciones sustitutivas, argumentando que como en el impuesto a los activos empresariales no hay declaraciones, la reducción la hace directamente la contribuyente según su criterio.

El procedimiento utilizado por la contribuyente haría letra muerta el objeto de los anticipos de impuesto definitivos en los dozavos, por lo cual el juez debe descartalo.

Es evidente para el juez que la contribuyente incumplió con el pago completo de los dozavos, a los cuales estaba obligada de conformidad con el artículo 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y las resoluciones dictadas con base a la facultad que la Ley otorga el Ejecutivo Nacional en el mencionado artículo.

Sin embargo, es evidente que a la fecha de la declaración definitiva, el pago sobrevenido del impuesto se completó, no quedando impuesto adeudado con origen en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales por parte de la contribuyente. Así se decide.

No obstante, el SENIAT fue perjudicado económicamente por el hecho de que el anticipo debía haber sido hecho completo bajo las condiciones de la Ley y después deducido íntegramente en la declaración definitiva y no en forma parcial como lo hizo la contribuyente, limitando la disponibilidad de recursos por parte del Estado para cumplir los fines para los cuales fue promulgada dicha ley, por lo cual debe la Administración Tributaria calcular los intereses moratorios desde la fecha del pago parcial en cada uno de los meses hasta la fecha del pago en la declaración definitiva, además de las sanciones ha que haya lugar de conformidad con lo establecido en la ley. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por los ciudadanos E.D. y J.C.F.F., actuando en su carácter de apoderados judiciales de C.A. TENERÍA PRIMERO DE OCTUBRE, contra los actos administrativos contenidos en las resoluciones N° GJT-DRAJ-2004-3288 del 31 de mayo de 2004 que declaró sin lugar la solicitud de nulidad contra los actos administrativos contenidos en las planillas números 101201303000051 del 16 de marzo de 1999 por Bs. 4.235.467.45; 001201303000187 del 15 de abril de 199 por Bs. 4.229.883,20; 001201303000255 del 14 de mayo de 1999 por Bs. 4.229.883,20; 001201303000308 del 15 de junio de 1999 por Bs. 4.229.883,20; 101001303000346 del 15 de julio de 1999 por Bs. 4.229.883,20; 101001303000389 del 17 de agosto de 1999 por Bs. 4.229.883,20; 101001303000441 del 15 de octubre de 1999 por Bs. 4.229.883,20; 101001303000470 del 15 de noviembre de 1999 por Bs. 4.229.883,20; 101001303000529 del 16 de diciembre de 1999 por Bs. 4.229.883,20; y 101001303000092 del 16 de marzo de 2000 por Bs. 3295.983,75; y la N° GJT-DRAJ-2004-3613 del 22 de junio de 2004, Planilla de Liquidación N° 102001303000262 del 20 de abril de 2001 por Bs. 1.895.570,18 que declaró inadmisible la acción de nulidad presentada por la contribuyente, todo para un total de Bs. 43.263.087,18 emitidas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

2) IMPROCEDENTE la nulidad absoluta de las resoluciones números N° GJT-DRAJ-2004-3288 del 31 de mayo de 2004 y GJT-DRAJ-2004-3613 del 22 de junio de 2004 emitidas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

3) IMPROCEDENTE el pago del diferencial de anticipo de impuestos por parte de C.A. TENERÍA PRIMERO DE OCTUBRE, puesto que este se completó en la fecha de la declaración definitiva.

4) PROCEDENTE el pago de los intereses moratorios por parte de C.A. TENERÍA PRIMERO DE OCTUBRE, sobre el monto no pagado de los dozavos del impuesto a los activos empresariales desde la fecha del pago parcial hasta la fecha del pago de la declaración definitiva del impuesto a los activos empresariales.

5) PROCEDENTE el pago por parte de C.A. TENERÍA PRIMERO DE OCTUBRE, de las sanciones por incumplimiento del pago completo de los dozavos de impuesto a los activos empresariales de conformidad con lo establecido en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y el Código Orgánico Tributario.

6) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

7) EXIME del pago de las costas procesales a las partes por haber tenido motivos racionales para litigar, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los trece (13) días del mes de junio de dos mil siete (2007). Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.L.S.T.,

Abg. M.S..

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S..

Exp. N° 0747

JAYG/dhtm/gl