Decisión nº 284-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 29 de Abril de 2009

considera que la administración incurrió en un vicio de falso supuesto de derecho, al aplicar erradamente la norma sobre el delito continuado, haciendo caso omiso a la Jurisprudencias reiteradas de la Sala Político Administrativa y de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, en la cual deben aplicarse la multa en forma continuada por una sola vez y no por cada ilícito.

En razón de la sanción por emitir facturas sin cumplir con las especificaciones señaladas para el periodo junio del 2006, considera que si su ejercicio económico está comprendido del 1° de enero hasta el 31 de diciembre de cada año, entonces porque se sanciona por 150 unidades Tributarias, por cada mes, es decir para el mes de junio del 2006, siendo que dicho periodo corresponde a un mismo ejercicio económico anual, siendo esta situación violatoria en el artículo 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 19 ejusdem y artículo 240 del Código Orgánico Tributario, de la misma forma hace referencia a la sentencia N° 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso acumuladores Titán, C.A.

de igual manera considera que la administración incurrió en un vicio de falso supuesto de derecho, al sancionar por llevar los libros que no cumple con los requisitos, y cuyo resumen no coincide con la declaración, aplicando con una multa por cada incumplimiento de conformidad con el artículo 102 numeral 2 y artículo 107 del Código Orgánico Tributario, debiendo ser aplicada sólo una multa, violándose el principio de la unidad del libro.

Con relación a las multas por presentar las declaraciones del Impuesto Sobre la Renta, de forma incompleta para los ejercicios fiscales 01/01/2005 al 31/12/2005 y 01/01/2006 al 31/12/2006,manteniendo el mismo criterio anterior en cuanto a la aplicación de la norma.

Inconstitucionalidad del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario en su parágrafo primero, alude el recurrente que la administración tributaria tomo erradamente, la unidad tributaria que estaba vigente para el momento en que liquidó las multas ya que no eran las vigentes para el momento de la comisión de la infracción.

Por las razones y fundamentos expuestos, solicita se declare la nulidad por ilegalidad e inconstitucionalidad de la resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/4443/2008-01030 de fecha 10/03/2008, y las planillas de liquidación por competo de multa para pagar, notificadas el 22/04/2008.

III

RESOLUCION RECURRIDA

Resolución de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF/4443/2008-01030:

1. - QUE EL CONTRIBUYENTE EMITE COMPROBANTES QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS EXIGIDOS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, A TRAVÉS DE MÁQUINA FISCAL en contravención a los artículos 1, 21 y 22 NUMERAL 7 de la RESOLUCIÓN N° 320 de fecha 29/12/1999, correspondiente al periodo 01/06/2006 y 30/06/2006, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 4 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa por la cantidad de una (1) unidad tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 150 unidades tributarias equivalentes a seis mil novecientos bolívares.

2. - QUE EL CONTRIBUYENTE PRESENTO EL LIBRO DE VENTAS DEL IVA, QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, en contravención en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76, 77, y 78 de su Reglamento, correspondiente al periodo entre 01/05/2007 y 31/05/2007, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa por la cantidad de 25 unidades tributarias equivalentes a mil ciento cincuenta bolívares (Bs. 1.150,oo), por cuanto se trata de la primera infracción de está índole cometida por la contribuyente.

3. - QUE EL CONTRIBUYENTE PRESENTO EL LIBRO DE COMPRAS DEL IVA, QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, en contravención en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76, 77, y 78 de su Reglamento, correspondiente al periodo entre 01/05/2007 y 31/05/2007, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa por la cantidad de 25 unidades tributarias equivalentes a mil ciento cincuenta bolívares (Bs. 1.150,oo), por cuanto se trata de la primera infracción de está índole cometida por la contribuyente.

4. - QUE EL CONTRIBUYENTE PRESENTÓ LA DECLARACIÓN DEFINITIVA DEL I.S.L.R DE FORMA INCOMPLETA, en contravención a los artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, del 2001, correspondiente al periodo entre 01/01/2006 y 31/12/2006, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 unidades tributarias equivalentes a doscientos treinta bolívares ( Bs. 230,oo), por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por la contribuyente.

5. - QUE EL CONTRIBUYENTE PRESENTÓ LA DECLARACIÓN DEFINITIVA DEL I.S.L.R DE FORMA INCOMPLETA, en contravención a los artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, del 2001, correspondiente al periodo entre 01/01/2005 y 31/12/2005, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 unidades tributarias equivalentes a doscientos treinta bolívares ( Bs. 230,oo), por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por la contribuyente.

6. - QUE EL CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EL LIBRO DE COMPRAS DE I.V.A CUYO RESUMEN NO COINCIDE CON LOS DATOS QUE SE INDICAN EN EL FORMULARIO DE LA DECLARACIÓN DE PAGO, en contravención a lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, y 72 de su reglamento, correspondiente al periodo comprendido entre 01/05/2007 y 31/05/2007, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 107 Numeral 1 primer aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 30 unidades tributarias equivalentes a un mil trescientos ochenta bolívares (Bs. 1.380,oo), calculada en su término medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de que no existe circunstancias atenuantes y/0 agravantes que considera el presente caso.

7. - QUE EL CONTRIBUYENTE NO EXHIBE EN UN LUGAR VISIBLE DE SU OFICINA O ESTABLECIMIENTO, CONSULTORIO O CLINICA EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMNETE ANTERIOR AL EJERCICIO EN CURSO, en contravención al artículo 98 de la LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención al artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta del 28/12/2001 del 28/12/2001, correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/01/2006 y 31/12/2006,en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 107 Numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 30 unidades tributarias equivalentes a un mil trescientos ochenta bolívares (Bs. 1.380,oo), calculada en su término medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de que no existe circunstancias atenuantes y/0 agravantes que considera el presente caso.

   IV

   VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

   A los folios 26 al 53, se encuentra documentos probatorios presentados por el contribuyente en la interposición del recurso:

   -Notificación N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/N/2008 de fecha 22/04/2008, del acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-4443-2008-01030, de fecha 10/03/2008, junto con las respectivas planillas de liquidación.

   -Copia simple del acta constitutiva del Fondo de comercio “Carnicería Abastos Yurubi” encontrándose inscrito ante el Mercantil tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, en fecha 13 de enero de 1995, anotado bajo el Nro 1, tomo 2-B, en la cual se muestra la cualidad del ciudadano Á.J.P.M..

   -Copia de la cédula de identidad del contribuyente, y comprobante de identificación de la abogada.

   A los folios 83 al 85, se encuentra copia certificada del Instrumento Poder otorgado al abogado A.J.M.R., titular de la cédula de identidad N° V-9.248.591, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 52.836, en su carácter de representante de la República Bolivariana de Venezuela, Autenticado en la Notaría Vigésimo Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 08/04/2008, anotada bajo el Nro. 51, Tomo 18, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela por sustitución de la Dra. F.M.C., Gerente Jurídico del SENIAT quien ha su vez la ciudadana Procuradora General de la República le sustituyó la representación que constitucional y legalmente el corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República.

   A los folios 122 al 211, constan en autos copia certificada del expediente administrativo proveniente de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, a saber:

   - P.A. N° GRTI/RLA/4443, de fecha 02/07/2007.

   - Acta de requerimiento N° RLA/DFPF/2007/4443/01, de fecha 11/07/2007.

   - Acta de recepción y verificación N° RLA/DFPF/2007/4443/02, de fecha 11/07/2007.

   - Copia de la cédula de identidad del ciudadano Á.J.P.M..

   - Registro de Información Fiscal (RIF).

   - Los folios 134 al 140, se encuentran previamente valorados a los folios 5 al 6.

   - Planillas de declaración definitiva de renta correspondiente a los ejercicios económicos 2005 y 2006, así como del ajuste por inflación correspondiente a la fecha de cierre del ejercicio gravable 31/12/1996.

   - Tickets de venta, máquina fiscal varios.

   - Facturas de ventas Nros. 04701, 04704, 04706, 04708, 04707, 04711, 04709, 04713, 04712, 04716, 04715, 04719, 04718, 04723, 04722, 04725, 04724, 04727, 04726, 04728, 04727, 04732, 04731, 04734, 04733, 04736, 04735, 04739, 04738, 04741, 04740, 04743, 04742, 04745, 04744, 04747, 04746, 04749, 04748, 04750, emitidas por el contribuyente Á.J.P. (Carnicería abasto Yurubi).

   - Solicitud de fecha 12/09/2006, realizada por la recurrente a la Tipografía Ostos 2000, para la elaboración de talonarios de facturas desde la Nro. 004501 hasta 005000.

   - Relación de ventas correspondiente al mes de Mayo 2007.

   - Facturas de ventas Nros. 04619, 04618, 04621, 04620, 04654, 04652, emitidas por el recurrente.

   - Relación de compras correspondiente al mes de Mayo 2007.

   - Facturas de compras varias.

   - Planillas de declaración del Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los periodos de Mayo 2007 y Noviembre 2006.

   - Acta de requerimiento Nro. RLA/DFPF/2007/4443/03, de fecha 11/07/2007.

   - Acta de recepción y verificación Nro. RLA/DFPF/2007/4443/04, de fecha 13/07/2007.

   - Libro Diario, Mayor, Balance e Inventarios.

   - Sistema de Registro de Información Fiscal.

   - Transacciones efectuadas entre el 01/01/2005 y 05/07/2007.

   - Tabla resumen de liquidaciones.

   - Informe fiscal.

   - Auto de cierre de expediente.

   - Auto de inserción de documentos al expediente.

   - Notificación de fecha 22/04/2008.

   - Auto de cierre de expediente.

   Todos los documentales anteriores son valorados de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario y son propios para demostrar los fundamentos de la sanción aplicada por la Administración tributaria en el procedimiento administrativo de verificación iniciado en fecha 11/07/2007, según P.A. N° GRTI/RLA/4443 de fecha 02 de Julio de 2007, donde se autorizó a la funcionaria M.J.Q.S., titular de la cédula de identidad N° V-9220.514, verificar en el domicilio del recurrente el oportuno cumplimiento de los deberes formales, de conformidad con lo establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta y Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, para los ejercicios fiscales 2005 y 2006 y la Ley del Impuesto al Valor Agregado para los períodos de imposición en curso, determinado lo siguiente: 1) Presentó las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de los ejercicios 2005 y 2006 en forma incompleta. 2) No exhibe en un lugar visible del establecimiento el comprobante de la declaración de ISLR, del último ejercicio gravable. 3) Emite facturas por medios manuales y comprobantes los cuales no cumplen con la Resolución 320. 4) Presentó los libros de compras y ventas los cuales no cumplen con la normativa legal. 5) Presentó la declaración del Impuesto al Valor Agregado para el Período de Mayo de 2007, la cual no coincide con los créditos y debitos fiscales con el resumen de los libros de compras y ventas, procediendo a sancionar por cada incumplimiento.

   V

   INFORME FISCAL

   LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA:

   El abogado A.J.M., titular de la cédula de identidad N° V-9.248.591, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo N° 52.836, actuando en su carácter de apoderado judicial de la República; presentó escrito de informes expresando la opinión del Fisco Nacional en los siguientes términos:

   …Omisis...

   Considera esta representación fiscal que los actos administrativos impugnados se encuentran ajustados a derecho toda vez que quedó demostrado en la verificación fiscal que la contribuyente no cumplió con el deber formal establecido en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, así como de lo establecido en los artículos, el artículo 98 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta del 28/12/2001 y el artículo 10 Literal B de la Providencia N° 0073 del 06/02/2006, por incumplir el contribuyente con: No exhibir en lugar visible del establecimiento, oficina, escritorio, consultorio o clínica el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso y No exhibir en un lugar visible de su oficina o establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF), sin cumplir con los requisitos establecidos en la Ley y en virtud de que no trae al proceso alegatos de derecho que demuestren la improcedencia de las sanciones impuestas, así como pruebas que las soporten.

   …Omisis...

   Por todo lo anteriormente expuesto, considera esta representación fiscal que el acto administrativo impugnado se encuentra ajustado a derecho toda vez que quedó demostrado en la verificación fiscal que la contribuyente no cumplió con los deberes formales establecidos en los artículos 145 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con los artículos 93, 121, 123, 172 y 173 del Código Orgánico Tributario vigente por incumplimiento de los deberes formales establecidos en los artículos 145 del mismo Código, en concordancia con los artículos 1, 2, 11 y 14 de la Resolución 320 de fecha 29/12/1999, el artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y los artículos 70, 72, 75, 76 77 y 78 de su reglamento, el artículo 98 de la ley del Impuesto Sobre la Renta del 28/12/2001 y del artículo 10 Literal B de la Providencia N° 0073 del 06/02/2006, por no cumplir la contribuyente con las formalidades supra ampliamente señaladas establecidas en la Ley y en virtud de que no trae al proceso alegatos de derecho que demuestren la improcedencia de las sanciones impuestas, así como pruebas que soporten.

   …Omisis...

   Por todos los motivos anteriormente expuestos, solicito muy respetuosamente al Tribunal declare SIN LUGAR, con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano P.M.A.J., en su carácter de Propietario del Fondo de Comercio denominado CARNICERIA Y ABASTOS YURUBI y en el supuesto negado de que sea declarado Con Lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenidos motivos racionales para litigar.

   VI

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   Vistos los términos en los que fue emitido el acto administrativo recurrido y los argumentos y defensas expuestos por la recurrente, observa este despacho que lo procedente es resolver:

1. - En primer lugar, si la administración incurrió en un vicio de falso supuesto de derecho, al aplicar erradamente la norma sobre el delito continuado, haciendo caso omiso a la Jurisprudencias reiteradas de la Sala Político Administrativa y de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, en la cual deben aplicarse la multa en forma continuada por una sola vez y no por cada ilícito.

   En razón de la sanción por emitir facturas sin cumplir con las especificaciones señaladas para el periodo junio del 2006, considera que si su ejercicio económico está comprendido del 1° de enero hasta el 31 de diciembre de cada año, entonces porque se sanciona por 150 unidades Tributarias, por cada mes, es decir para el mes de junio del 2006, siendo que dicho periodo corresponde a un mismo ejercicio económico anual, siendo esta situación violatoria en el artículo 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 19 ejusdem y artículo 240 del Código Orgánico Tributario, de la misma forma hace referencia a la sentencia N° 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso acumuladores Titán, C.A.

   Dentro de este marco, es importante señalar que en el caso de autos existen varios hechos por los cuales se sanciona, específicamente en el caso de que los tickets no cumplen los requisitos, por cuanto no indican correctamente el domicilio fiscal, en tal sentido es preciso indicarle al recurrente que la aplicación del delito continuado a que hace referencia no es procedente, por ser una sanción única que corresponde al período del 01/06/2007 al 30/06/2007, no existiendo una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada de la misma índole en cada uno de los períodos investigados, es decir el incumplimiento del mismo ilícito para los siguientes meses, razón por cual se confirma el fundamento de los hechos plasmados por la Administración contenido en el acta de recepción y verificación N° RLA/DFPF/2007/4443- 02, y así se decide.

2. - De igual manera considera que la administración incurrió en un vicio de falso supuesto de derecho, al sancionar por llevar los libros que no cumple con los requisitos, y cuyo resumen no coincide con la declaración, aplicando con una multa por cada incumplimiento de conformidad con el artículo 102 numeral 2 y artículo 107 del Código Orgánico Tributario, debiendo ser aplicada sólo una multa, violándose el principio de la unidad del libro.

   2.1) Con relación a las multas por presentar las declaraciones del Impuesto Sobre la Renta, de forma incompleta para los ejercicios fiscales 01/01/2005 al 31/12/2005 y 01/01/2006 al 31/12/2006,manteniendo el mismo criterio anterior en cuanto a la aplicación de la norma.

   Se procede a resolver el alegato relativo al incumplimiento en los dos ilícitos formales, en cuanto al hecho de que el libro de compras no cumple con los requisitos, así como el libro de ventas. Teniendo en cuenta que los incumplimientos descritos, según consta en el expediente administrativo que corre inserto al folio 129, fueron cometidos por el recurrente, por tal razón, la controversia se circunscribe a determinar la aplicación de las sanciones según lo establecido en la Ley, de ahí que, es preciso traer a colación el artículo 102, numeral 2 del Código Orgánico Tributario:

   Artículo 102

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

   …omissis…

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

   …omissis…

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

   De acuerdo al referido texto legal, constituye ilícito formal una u otra irregularidad de las establecidas en el articulo ut supra, es decir, en el caso de llevar los libros y registros contables y especies sin cumplir los requisitos “o” llevarlos con atraso superior a 1 mes, anomalías éstas que son sancionadas en la cantidad de 25 U.T, que se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.). Así que, como bien puede apreciarse, el Código Orgánico Tributario, establece sanción de 25 U.T, para aquellos contribuyentes que incurran en cualquiera de los ilícitos descritos e inclusive en ambos.

   Es de interpretar pues, que quien incurra en dichos incumplimientos, por encontrarse enmarcados en el mismo texto legal, debe aplicársele una sola sanción de 25 U.T y no como lo hizo la administración tributaria separando los incumplimientos, imponiendo sanción tanto por el libro de compras como por el de ventas.

   Ahora bien; observa este tribunal que la administración tributaria separó los incumplimientos del deber formal, y en el caso bajo estudio el descubrimiento de las faltas se obtuvo en un sólo procedimiento, es decir, se constató en una sola actuación fiscal, tal como se desprende del expediente administrativo resultante de la verificación.

   Asimismo, ha sido criterio de este tribunal en sentencias 508-2008 de fecha 27-10-08, 528-2008 de fecha 14-11-2008, 548-2008, entre otras, y de conformidad a la Consulta Nro. 5-30358-1511 de fecha 18-04-2007 emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos. Que los incumplimientos referente a libros, independientemente de los periodos investigados, se deben de tomar como una unidad, vale decir, siempre serán únicos, por lo que, debe ser aplicada una sola sanción para la primera visita fiscal y si en una próxima visita se verifica de nuevo dicho incumplimiento aumentaría la sanción, y así sucesivamente hasta llegar al limite máximo.

   Por lo tanto, considera quien juzga que la administración interpretó de forma errada la norma que sanciona los incumplimientos de deberes formales referente a libros, razón por la cual se anulan las planillas de liquidación Nros. 051001225000990, 051001225000991, ambas de fecha 26 de Marzo de 2008, y se ordena emitir una planilla conforme a los términos de este fallo. Y así se decide.

   2.2) En lo que respecta al ilícito, “que presentó el libro de compras de I.V.A cuyo resumen no coincide con los datos que se indican en el formulario de la declaración de pago”, según consta al folio 130 lo verificado por la Administración y en el cual determinó: “Presentó la declaración correspondiente al periodo de Mayo 2007, la cual no coincide con los créditos fiscales con el resumen del libro de compras del período Mayo 2007.

   Al hilo de anterior tenemos lo siguiente, la Administración luego de examinar el libro de compras observó irregularidades y determinó que existe diferencia entre la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado, con la relación de los libros de compras tal y como evidencia al folio 130. Como puede observarse, esta configurado el incumplimiento del deber formal, en el artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado a tenor de lo siguiente:

   Artículo 56. Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias. Los contribuyentes deberán conservar en forma ordenada, mientras no esté prescrita la obligación, tanto los libros, facturas y demás documentos contables, como los medios magnéticos, discos, cintas y similares u otros elementos, que se hayan utilizado para efectuar los asientos y registros correspondientes.

   No cabe duda que el contribuyente no cumplió con la declaración correcta según los datos aportados en el formulario y del libro de compras para el mes investigado, lo que trajo como consecuencia que la administración aplicara la sanción prevista en el Artículo 107 del Código Orgánico; a este respeto este despacho evidencia que hubo un error en la norma aplicada, la cual no corresponde; sin embargo aun cuando la norma está mal aplicada se evidencia que el ilícito lo cometió.

   Para el incumplimiento aquí señalado en la narración de los hechos, la administración aplicó la sanción establecida en el Artículo 107 del Código Orgánico Tributario a saber:

   Artículo 107:

   El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica, establecido en las leyes y demás normas de carácter tributario, será penado con multa de diez a cincuenta unidades tributarias (10 a 50 U.T.).

   Ahora bien; en materia de sanciones el principio de legalidad debe ser respetado, pues observa esta juzgadora que para tal ilícito formal no corresponde la norma que aplicó la Administración Tributaria, por cuanto el Artículo 103, numeral 3, segundo aparte, del Código Orgánico Tributario dispone:

   Artículo 103

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

   ...omisis…

3. Presentar otras declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera del plazo. (Subrayado del tribunal).

   …omisis…

   Quien incurra en cualquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4 y 5 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

   Como puede observarse el incumplimiento por la cual se sanciona es por los datos que se indican en el formulario de la declaración de pago no coincide con los que presentó en el libro de compras , el cual, encuadra perfectamente con la sanción descrita en el Artículo ut supra, en tal sentido, no cabe duda que la administración ha incurrido en una errónea aplicación de la norma existiendo otra que es realmente correcta de acuerdo a la situación fáctica ocurrida en el caso concreto, por lo tanto la multa procedente para dicho incumplimiento es de cinco unidades tributarias, (5 U.T), por cada periodo verificado, el cual en el caso de autos corresponde al 01/05/2007 al 31/05/2007, en virtud de la cual, se anula la multa contenida en la planilla de liquidación. Nro. 051001225000989, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes y se ordena emitir nueva planilla de liquidación, por la cantidad de 5 U.T.

3. - La Administración Tributaria emitió las planillas de liquidación Nros.051001227003706 y 051001227003708, ambas de fecha 260/03/2008, de conformidad con lo establecido en el artículo 103 # 3, por cuanto la recurrente presentó las declaraciones del Impuesto Sobre la Renta para los ejercicios económico 2005 y 2006 en forma incompleta ya que no suministro la información del reajuste por inflación, tal como lo dejó asentado la fiscal actuante en el acta de recepción y verificación la riela al folio (125), en tal sentido la Administración aplicó de manera errada una multa por cada por cada ejercicio económico (2005 y 2006), siendo un criterio reiterado por este despacho considerar que la multa debe ser calculada como un todo, es decir una unidad, y no de manera individual como erradamente lo realizó la Administración Tributaria, en tal sentido se anulan las planillas de liquidación Nros. 051001227003706 y 051001227003708, ambas de fecha 26/03/2008, y se ordena a la Administración Tributaria, emitir nueva planilla de liquidación, por la cantidad de 5 U.T. y así se decide.

4. - En cuanto a la sanción aplicada por el incumplimiento del deber formal de exhibir, por cuanto durante el procedimiento administrativo se constató que: “el contribuyente no exhibe en lugar visible de su establecimiento, oficina, escritorio, consultorio o clínica el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso” la sanción se fundamenta por contravención a lo establecido en el Artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por lo que la Administración Tributaria procedió a sancionar conforme al artículo 107, existiendo así un error material o error de tipeo al momento de realizar la trascripción de los ilícitos tributarios antes transcritos, la profesora F.R.C., ha definido el error material como:

   Se incurre en un error de cálculo cuando se realiza equivocadamente una operación matemática, siempre y cuando los sumados o factores que hayan servido de base a dicha operación no adolezcan de error alguno, sino por el contrario, sean exactos.

   Pero por otro lado, es importante destacar que los errores del cálculo en su esencia son considerados errores materiales, lo cual parece indicar que constituyen un ejemplo de aquellos. Así mismo, tales errores por principio son considerados irrelevantes, salvo que, recaigan sobre un aspecto que haya sido base esencial para la manifestación del consentimiento.

   En consecuencia, desde la perspectiva anotada el carácter ofensivo del error de calculo deriva tanto de aquello en lo cual consiste (un computo mal efectuado), como la no esencialidad de la cosa objeto del contrato sobre el cual recae

   . (La Potestad Correctiva de la Administración Pública, Editorial Jurídica Venezolana; F.R.C., Caracas. 2004. Pág. 57)

   En este sentido, un error material no será capaz de producir una infracción y hacer merecedor de la sanción, cuando de la totalidad se desprende que todas las demás sanciones, están bien realizados, caso contrario habría ilícito formal. La línea que divide el ilícito formal en materia tributaria y el error es muy delgada, sin embargo, la lógica, la magnitud del perjuicio fiscal, la gravedad de infracción, y la intencionalidad o negligencia del sujeto infractor son elementos cuya valoración es indispensable para calificar la aplicación o no de la sanción.

   En razón de todo lo antes expuesto, no se trata de vicio de falso supuesto de derecho, pues, es evidente que el contribuyente incurrió en un ilícito tributario al no exhibir en un lugar visible de su oficina la declaración de rentas del año inmediatamente anterior y por cuanto dicha sanción no corresponde con el presupuesto tomado por la Administración, quien sancionó conforme al artículo 107 del Código Orgánico Tributario, a saber:

   Artículo 107

   El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica, establecido en las leyes y demás normas de carácter tributario, será penado con multa de diez a cincuenta unidades tributarias (10 a 50 U.T.).

   La anterior, constituye una n.g. en la cual debe encuadernarse en todo momento las sanciones aplicables a todos aquellos incumplimientos que no posean sanción específica. No obstante lo anterior, es preciso aclarar que según ha venido sosteniendo reiteradamente este órgano de la administración de justicia, la Administración incurre en una errada aplicación del derecho al tipificar este incumplimiento dentro de la n.g., cuando el mismo se encuentra delineado dentro de los deberes formales de control tributario, previstos en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario, el cual prevé:

   Artículo 104. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

   …Omissis…

4. No exhibir, ocultar o destruir carteles, señales y demás medios utilizados, exigidos o distribuidos por la Administración Tributaria.

   …Omissis…

   Quienes incurran en cualquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 al 8 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.). Además quienes incurran en los ilícitos descritos en los numerales 5, 6, 7 y 8, le será revocada la respectiva autorización. (Subrayado añadido).

   …Omissis…

   Ahora bien, hasta la fecha el criterio imperante para este órgano de la Administración de Justicia era considerar que la no exhibición de las Declaración de Impuesto de Renta, se encuentra subsumida dentro del supuesto previsto en el ordinal 1 del articulo ut supra citado, sin embargo, en sentencia 020-2009 de fecha 23/01/2009, luego de una revisión exhaustiva de los hechos y considerando la naturaleza del deber formal aquí sancionado, dada la inmediatez en la corroboración del incumplimiento, resulta forzoso modificar el criterio anterior y subsumir dichos incumplimientos dentro de lo previsto en el numeral 4 del articulo 104 antes citado, lo cual no modifica la sanción aplicable en términos cuantitativos, simplemente se adecua mejor a los hechos sancionados, por cuanto la no exhibición de la última Declaración de Impuesto Sobre la Renta, debe considerarse no exhibición de los medios exigidos por la Administración Tributaria, de este modo es forzoso modificar las sanciones aplicadas con fundamento en el articulo 107 del Código Orgánico Tributario y aplicar una sola sanción por el incumplimiento del deber formal de exhibir según lo previsto en el articulo 104 numeral 4 del Código, por lo tanto, tal como lo describe el legislador en el primer aparte del Artículo 104 ejusdem, la multa procedente para dicho incumplimiento es de 10 U.T, se anula la multa contenida en las planillas de liquidación Nro. 051001227003707, de fecha 31/10/2007, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes y se ordena emitir a la Administración Tributaria una nueva planilla de liquidación, por la cantidad de 10 U.T, según los fundamentos expresados en este fallo, y así se decide.

5. - Inconstitucionalidad del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario en su parágrafo primero, alude el recurrente que la administración tributaria tomo erradamente, la unidad tributaria que estaba vigente para el momento en que liquidó las multas ya que no eran las vigentes para el momento de la comisión de la infracción.

   Con respecto al alegato expuesto por la parte actora concerniente a la presunta inconstitucionalidad del artículo 94 parágrafo primero del Código Orgánico Tributario, quien juzga encuentra que realmente el legislador introdujo la aplicación de esta norma como un mecanismo de protección de los efectos inflacionarios de la economía sobre las arcas del tesoro público, así como también para evitar la recurrencia injustificada, de forma tal que cuando la República proceda al cobro de los créditos que dejó de percibir en el momento que se cometió el ilícito, lo haga al valor de la moneda actualizada y no tenga que soportar el efecto adverso de la inflación, en este sentido, se persigue que el sancionado no se puede beneficiar del hecho de recurrir, pues además el retraso en el pago estaría injustificado al declararse sin lugar el recurso, por esta razón se hace necesario actualizar la deuda con el valor de la unidad tributaria, vigente al momento del pago, lo que no constituye una aplicación retroactiva sino por el contrario una aplicación actualizada de valor nominal de la moneda para el momento del pago. En este orden de ideas, es de aclarar al contribuyente que con la entrada en vigencia del nuevo Código Orgánico Tributario de 2001, las multas no generan intereses moratorios, sino que se aplica una nueva modalidad establecida en el artículo 94 del Código en comento, que señala:

   Artículo 94

   (…)Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   La norma precedentemente transcrita constituye el fundamento legal utilizado por la Administración para realizar la conversión de la multa porcentual prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario a unidades tributarias, salvaguardando así los intereses de la República a lo cual se le ha originado un perjuicio por el incumplimiento de la obligación tributaria en el plazo establecido, perjuicio éste que se atenúa al aplicar lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario y actualizar la multa a la unidad tributaria vigente, lo cual en ningún momento puede ser calificado como un vicio, y mucho menos una lesión a derechos constitucionales, y así se decide.

   Concurrencia:

   Cuando en un mismo proceso se determinaran otras infracciones a las normas distintas a las ya sancionadas, debe obligatoriamente aplicarse el artículo 81 del Código Orgánico Tributario es decir, rebajar en un 50% las sanciones menores.

   En conclusión las sanciones aplicables quedarán fijadas de la siguiente manera:

   Ilícito N.P.G.

   El contribuyente emite comprobantes que no cumplen con los requisitos exigidos por las normas tributarias.

   ART. 101 # 4

   C.O.T

   150 U.T.

   150 U.T. Por ser la mayor

   Presentó el libró de compras y ventas del IVA que no cumple con los requisitos.

   Artículo 102 # 2 COT.

   25 UT.

   12,5 UT.

   Concurrencia

   El contribuyente presentó la declaración definitiva de ISLR de forma incompleta

   103 # 3 COT.

   5 UT.

   2,5 U. T. Concurrencia

   El contribuyente presentó la declaración de IVA. de forma incompleta

   103 # 3 COT.

   5 UT.

   2,5 U. T. Concurrencia

   El contribuyente no exhibe en lugar visible de su establecimiento el comprobante de haber presentado la declaración de rentas

   104 # 4 COT.

   10 UT.

   5 U.T.

   concurrencia

   Total 172,50 U.T.

   En lo atinente a las costas procesales, al ser el recurso contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas, si se atiende a que es este el supuesto de hecho que prevé el artículo 327 del Código Orgánico Tributario Vigente.

   VIII

   DECISION

   Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto personalmente por el ciudadano P.M.Á.J., titular de la cédula N° V-21.766.330, quien actúa con el carácter de propietario del fondo de comercio “CARNICERIA Y ABASTOS YURUBI”, con domicilio en la calle principal N° 3-1 Carnicería Abasto Yurubi, San Cristóbal, Estado Táchira, con Registro de Información Fiscal (RIF) N° V-21766330-6, actuando debidamente asistido por la abogada Yaniz Zoraida Ruiz Bayona, titular de la cédula de identidad N° V-13.172.794, e inscrita en Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 89.910, en consecuencia:

2. - Se Anula la Resolución de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF/4443/2008-01030 de fecha 10/03/2008, y las planillas de liquidación Nros. 051001227003707, 051001227003706, 051001225000989, 051001227003708, 051001225000991, 051001225000990, todas de fecha 26/03/2008.

3. - Se confirma la planilla de liquidación Nro. 051001226000368, de fecha 26/03/2008.

3. - SE ORDENA, al Gerente de Tributos Internos de la Región los Andes emitir cuatro (4) planilla de conformidad con el presente fallo, por el siguiente monto y concepto:

   ILICITO PERIODO CONCEPTO UNIDADES

   TRIBUTARIAS

   Presentó el libró de compras y ventas del IVA que no cumple con los requisitos.

   01/05/ al 31/05/2007

   Multa

   12,5 UT.

   El contribuyente presentó la declaración definitiva de ISLR de forma incompleta.

   01/01/ AL 31/12/2006

   Multa

   2,5 U.T.

   El contribuyente presentó la declaración de IVA. de forma incompleta.

   01/05 AL 31/05/2007

   Multa

   2,5 U.T.

   El contribuyente no exhibe en lugar visible de su establecimiento el comprobante de haber presentado la declaración de rentas.

   01/01 AL 31/12/2006

   Multa

   5U.T.

    SE HACE LA ACOTACIÓN, que el monto de las planillas deben ser ajustadas al valor que tenga la unidad tributaria para el momento en que el recurrente realice la cancelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

4. - NO HAY CONDENA EN COSTAS, por cuanto ninguna de las partes resulto totalmente vencida.

5. - NOTIFIQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República. Cúmplase.

6. - SE NOMBRA CORREO ESPECIAL a los fines de practicar las notificaciones al alguacil de este Tribunal, en virtud que las comisiones enviadas a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, están demorando más de lo debido, violentando con esto los principios de eficacia y celeridad con lo que se debe impartir justicia de conformidad con lo establecido en el artículo 257 de la Constitución de la república Bolivariana de Venezuela.

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veintinueve (29) días del mes de abril de 2009. Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   A.M.R.S.

   SECRETARIA SUPLENTE

   Exp N° 1661

   ABCS/jamd