Decisión nº 1265 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 19 de Septiembre de 2007

En fecha dieciséis (16) de Junio de 1.987, mediante autorización Nro 24695 otorgada por la Directora de Ingresos del INCE ciudadana N.R.D.R., a la ciudadana C.E., titular de la C.I. V-8.547.364, actuando en su carácter de Fiscal de Recaudaciones del Instituto Nacional de Cooperación Educativa –INCE-, procedió a efectuar fiscalización, levantando posteriormente en fecha veinte (20) de Noviembre de 1.987, acta de Reparo Nro 116181, debidamente notificada a la contribuyente, en fecha primero (01) de Noviembre de 1988, todo esto conllevando, a la decisión de fecha quince (15) de Agosto de 1990, emanada de la Dirección General del Estado M.d.I.N.d.C.E. (INCE), en base al artículo 139 del Código Orgánico Tributario1.983, aplicable rationae temporis al caso de autos, por medio de la cual, al analizar el período comprendido desde el 3er trimestre del año 1983 hasta el 2do trimestre del año 1987, ambos inclusive, se determinó sobre base cierta conforme al Artículo 114 del Código Orgánico Tributario, los resultados de la verificación, según la Representación del Fisco fue por los siguientes conceptos: 1.-Por concepto de aporte del 2% señalado en el Ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley sobre INCE. 2.-Por concepto de intereses moratorios. Calculados de conformidad con el Artículo que le fuere aplicable (56 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional o 60 del Código Orgánico Tributario), condenándola a cancelar la cantidad de BOLIVARES DOS MILLONES TRESCIENTOS TREINTA Y SEIS MIL CIENTO NOVENTA Y SIETE CON SESENTA (Bs. 2.336.197,60), que posteriormente, en fecha quince (15) de Agosto de 1990, la Dirección de Ingresos del Estado M.d.I. emitió la Resolución No D121, que fue notificada en fecha quince (15) de Septiembre de 1990.

No estando conforme con esta decisión administrativa, la recurrente ejercio en fecha ocho (08) de Noviembre de 1990, ejerció la Contribuyente CARTON DE VENEZUELA, S.A., ejercio el Recurso Contencioso Tributario, contra de la Resolución Nro D-121 de fecha quince (15) de Agosto de 1.990, confirmatoria del Acta de Reparo No 116181 de fecha veinte (20) de Noviembre de 1987, por un monto de DOS MILLONES TRESCIENTOS TREINTA Y SEIS MIL CIENTO NOVENTA Y SIETE CON SESENTA (Bs. 2.336.197,60), en dicho Recurso Contencioso Tributario la representación del contribuyente, invocó los siguientes alegatos :

En primer lugar como punto previo alegó la nulidad del acta de reparo No.116181 de fecha veinte (20) de Noviembre de 1987, debido a que según la representación de la Contribuyente adolece de los siguientes vicios:

1. Incompetencia de la Directora de Ingresos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), para ordenar y autorizar fiscalizaciones y como consecuencia de ello, la incompetencia del funcionario que levantó el acta de reparo quien realizó dicha auditoria, solicitando que se declarara la incompetencia, todo esto en base a los artículos 4, 14, 34 numeral 3 de la Ley del INCE, así como también, el artículo 11, y 34 del Reglamento de la ley del INCE, argumentando como conclusión del análisis de esa normativa que la Dirección de Ingresos no era el órgano competente para ordenar la fiscalización a los contribuyentes, ya que la normativa según la Representación de la Contribuyente, y en consecuencia instruir el Sumario Administrativo, y en consecuencia tampoco era competente la ciudadana C.E., titular de la C.I. V-8.547.364, Fiscal de Recaudaciones para levantar el Acta de Reparo, incurriendo inclusive en falso supuesto al afirmar en la Resolución Nro D-121 que la funcionaria era competente, y según la Representación de la Contribuyente, hasta incurriendo en el Vicio de Abuso de poder , ya que la simple afirmación de que la ciudadana Fiscal de Recaudaciones es competente, no le inviste de tal competencia y no convalida el vicio, alegando para concluir la total y absoluta carencia de competencia para levantar dicha acta de Reparo, ya que ésta facultad es propia de los respectivos Directores Regionales.

   Por otra parte, argumenta además con respecto a la Resolución impugnada N°D-121, que se ordenó la imposición de una multa de conformidad con el artículo 98 del Código Orgánico Tributario, la Representación de la Contribuyente CARTON DE VENEZUELA, S.A. reitera el alegato de incompetencia de la Directora del Estado Miranda para ordenar dicha multa, debido a que la facultad está reservada a los Inspectores o a los Funcionarios Especiales designados por el Instituto, de acuerdo al artículo 28 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y el artículo 85 del Reglamento.

2. En cuanto a los vicios formales argumentados por la Representación de la contribuyente, considera ésta, que la hoja de trabajo emitida por el INCE en base a la cual se levantó el acta de Reparo constituye una flagrante violación del derecho de defensa de los contribuyentes, en dicha hoja de trabajo se desprende todos los datos y resúmenes de los aportes causados, pagados y por pagar, más sin embargo incomprensibles a la hora de que el contribuyente sepa el por qué del Reparo y de dónde la fiscalización obtuvo las cantidades que el acta indica, generando así según la Representación del Contribuyente el vicio de inmotivación del acta de Reparo, así mismo alega que tampoco, se encuentra motivada la Resolución D121, solicitando la Nulidad de ambas, en base al artículo 9 y 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 139 numeral 5 del Código Orgánico Tributario; así como también, la Representación de la Contribuyente fundamenta su argumentación sobre que los actos deben ser motivados en la Sentencia de la extinta Corte Federal de fecha nueve de Agosto de 1957, en la cual se declaró lo siguiente: ”Todo acto administrativo ha de ser motivado o mejor dicho, fundamentado con los razonamientos en que se apoya”. Así mismo, ésta sentencia establece lo siguiente: “La motivación del acto administrativo consiste pues, en la exposición de los motivos que indujeron a la Administración Fiscal a la emisión del acto,…con el fin de dejar constancia de antecedentes de los hechos y del derecho, para determinar si se está ajustado a derecho, facilitando su interpretación y evitando el estado de indefensión”. Por todo lo antes alegado por la Representación de la Contribuyente, esta solicitó que fuese declarada la nulidad del acta de Reparo Nro 116181 y la Resolución N° D-121, por estar inmersas en el vicio de inmotivación.

3. En cuanto a la improcedencia de los reparos, argumenta la Representación de la Contribuyente que en el acta de Reparo se pretendió incluir una serie de partidas que no corresponden tomarse en cuenta a los fines de calcular el aporte del 2% de la Contribución especial del INCE, tales como lo son: Asignación del Vehiculo, Bono Ejecutivo, Bono Personal Extranjero, Junta Directiva, Honorarios Profesionales y Utilidades Convencionales, por cuanto el Reglamento ordena que la determinación de los sueldos y salarios se realice conforme a las disposiciones respectivas de la Ley del Trabajo, todo ello en base a los artículos 73 de la Ley del Trabajo y 106 del Reglamento de la Ley del Trabajo. Es pues, alegado por la Representación de la Contribuyente en el caso de marras, que la asignación de vehículo es un arrendamiento que la empresa CARTON DE VENEZUELA, S.A., realiza con alguno de sus empleados, específicamente los vendedores, cancelándole como contraprestación cánones de arrendamiento, solicitando en definitiva la improcedencia de esta asignación al cálculo del 2% de la Contribución Especial del INCE.

   De igual forma, la Representación de la Contribuyente argumenta que en el Reparo la asignación que se denomina Junta Directiva, según ésta es absolutamente improcedente por cuanto a los montos a que se refiere son pagados a Directores de CARTON DE VENEZUELA, S.A., y que en muchos casos no son integrantes del personal de la compañía, basándose en la Sentencia de fecha 17 de Enero de 1985 del Tribunal Superior Segundo del Trabajo en la cual se establece que los Directores y altos empleados han sido tratados por la doctrina Venezolana, tal y como lo resalta el Dr. R.C., estableciendo que para determinar la condición de trabajador se tendrá que realizar un estudio de cada caso en particular con el fin de saber certeramente si existe o no una relación laboral.

   Ahora bien, en cuanto al Reparo de las partidas de Honorarios Profesionales, advierte la Representación de la Contribuyente que tampoco deben tomarse en cuenta a los fines de efectuar los aportes de la Contribución especial del INCE, debido a que no revisten la naturaleza propia del salario o las demás remuneraciones de carácter laboral, ni existe relación de dependencia económica entre las partes, además según ésta, éstos honorarios profesionales tampoco se pagan al personal de la empresa, porque no serían ya Honorarios Profesionales sino salario, apoyándose en las decisiones de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, tal y como se establece en Sentencia de fecha 22 de Enero de 1990, emanada del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en la cual se establece que lo Honorarios Profesionales no son gravables a los efectos de los aportes debidos al INCE.

   Por último en cuanto a las Utilidades Convencionales, la Representación de la Contribuyente realiza un análisis de lo que pagó como utilidades eran legales y no convencionales. Así como también, menciona dicha Representación en sus alegatos que la Utilidades Convencionales no forman parte del Salario, y por lo tanto según la reiterada Jurisprudencia, no se pueden utilizar como parte de la base de cálculo para la Contribución Especial del INCE, solicitando sean declarados improcedentes.

4. En cuanto a la multa impuesta, solicita la Representación de la Contribuyente, sea declarada improcedentes, ya que en el caso de marras, las partidas objetadas no son gravable, no existiendo una acción u omisión que determine una disminución ilegitima de los presuntos ingresos tributarios.

5. En cuanto a los intereses moratorios alega la Representación de la Contribuyente que no existiendo retardo en el cumplimiento de las obligaciones tributarias no pueden existir los intereses moratorios, solicitando sean declarados improcedentes.

   - II-

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Planteada la litis en los términos anteriormente expuestos, este Tribunal una vez analizadas las razones esgrimidas por el recurrente, y estudiado el acto administrativo que se impugna ha considerado lo siguiente:

   Como punto previo, este Tribunal en razón del alegato de Incompetencia de la Directora de Ingresos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), para ordenar y autorizar fiscalizaciones y como consecuencia de ello, la incompetencia del funcionario que levantó el acta de reparo quien realizó dicha auditoria, se estima necesario hacer las siguientes consideraciones:

   En cuanto a la Incompetencia del funcionario:

   Sobre este aspecto señala, que no se encuentra demostrado en autos que la ciudadana Directora de Ingresos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), N.R.D.R. para ordenar y autorizar fiscalizaciones y como consecuencia de ello, la incompetencia del funcionario que levantó el acta de reparo N°116181 de fecha: veinte (20) de Noviembre de 1987 y realizó dicha auditoria, C.E.F., y que posteriormente, en fecha quince (15) de Agosto de 1990, dicha Directora emitiera la Resolución No D121, que fue notificada en fecha quince (15) de Septiembre de 1990, pues en los documentos señalados por la Representación del INCE, en el escrito de prueba consignado, no acredita que dichas ciudadanas pudieren ejercer tales funciones.

   En tal sentido la sentencia de fecha treinta (30) de Julio de 2007, emanada de este mismo Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, caso “GOODYEAR DE VENEZUELA, C.A”, desarrolla el siguiente criterio:

   …El profesor Duque Corredor ha expresado: “La incompetencia manifiesta que es otro de los vicios de nulidad absoluta contemplado en el numeral 4 del artículo 19 antes mencionado (LOPA), basta con alegarla, correspondiéndole a la Administración acreditar que quien dictó el acto sí era funcionario, o que actuó dentro de sus atribuciones. En otras palabras, la Administración debe probar su propia competencia. En efecto, cuando se alega la incompetencia de determinado funcionario se trata de una negación indefinida y por ello quien así lo sostiene está liberado de probar tal negación, correspondiendo a la Administración de la cual depende dicho funcionario, demostrar que éste sí tiene competencia”. (La admisibilidad de las pruebas y la carga de la prueba en el proceso contencioso administrativo. Revista de Derecho Probatorio, 1995. p.130-131. Ob. Cit. L.F.P. “La incompetencia en el Derecho Administrativo”. p.103.

   En cuanto a las actas fiscales la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 00040 de fecha 15 de enero de 2003, caso: Consolidada de Ferrys, C.A., estableció lo siguiente:

   …Así, la doctrina ha definido las actas de reparo fiscal como documentos administrativos, emitidas por funcionario público, ya que son el resultado de la actividad de fiscalización e investigación de la Administración Tributaria, cuya base es el principio general de documentación de los actos administrativos. Son documentos administrativos de trámite, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras que no se pruebe lo contrario.

   En este sentido se advierte que, la ley no le otorga al funcionario que emite el documento administrativo, expresamente, la facultad para transmitir “fe pública” de su contenido, como sí lo hace en el documento público, en los términos del artículo 1357 del Código Civil; sino que goza sólo de autenticidad como antes se afirmó, en razón de lo cual la presunción de plena fe ‛erga omnes’ está sujeta a la posibilidad de ser desvirtuada a través de los medios probatorios idóneos a tal fin.

   En efecto, el valor probatorio de las actas de reparo fiscal, por su autenticidad, gozan de plena fuerza probatoria, y por la presunción de veracidad que las rodea dan certeza respecto a las afirmaciones materiales sobre los hechos en ellas contenidos, hasta prueba en contrario…

   .

   Ahora bien, en el caso de marras, este Tribunal observa que la ciudadana Directora de Ingresos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), N.R.D.R., quien ordenó y autorizó las fiscalizaciones y como consecuencia de ello, y el funcionario que levantó el acta de reparo N°116181 de fecha: veinte (20) de Noviembre de 1987 y que realizó dicha auditoria, C.E.F., según la autorización de fecha dieciséis (16) de Junio de 1987, siendo que para la Representación de la Contribuyente, desconoce la identificación de ambas funcionarias y en consecuencia solicitaron que se declarara la incompetencia, todo esto en base los artículos 4, 14, 34 numeral 3 de la Ley del INCE, así como también, el artículo 11, y 34 del Reglamento de la ley del INCE.

   Sin embargo, no está demostrado en autos el carácter y facultades que indican dichas resoluciones administrativas, así como por no exhibir el documento administrativo idóneo que demuestre la condición de funcionarias públicas.

   Cabe destacar que de acuerdo a los argumentos esgrimidos por la Representación Judicial del INCE, ésta nada refuta al respecto de la incompetencia alegada por la Contribuyente solo se rechaza y contradice en todas y cada una de sus partes, solicitando que sea desechados los argumentos sobre dicha incompetencia.

   Así, observa el Tribunal que, aún cuando fue remitido por el INCE copia certificada del Expediente Administrativo, correspondiente a la empresa CARTON DE VENEZUELA, S.A., luego de una revisión acuciosa del mismo, se observa que no consta en autos las resoluciones que acreditan las facultades de dichas ciudadanas N.R.D.R.D.d.I.d.I.N.d.C.E. (INCE), quien ordenó y autorizó fiscalizar y de la ciudadana C.E.F. quien realizó dicha auditoria y levantó el acta de reparo Nº 116181 de fecha: veinte (20) de Noviembre de 1987, quien tampoco aparece consignada en autos su identificación.

   Así mismo, durante la etapa probatoria, la representación Judicial del INCE, no aportó la mencionada resolución administrativa que permita apreciar el carácter para actuar de estas ciudadanas, ni sus respectivos nombramientos en sus cargos, por tales razones, este Tribunal considera que habiendo sido alegada la incompetencia de dichas ciudadanas por parte del Recurrente, le correspondía al INCE la carga de demostrar la competencia de las mismas.

   En virtud de la manifiesta comprobación de la incompetencia de ambas funcionarias N.R.D.R.D.d.I.d.I.N.d.C.E. (INCE), quien ordenó y autorizó fiscalizar y de la ciudadana C.E.F. quien realizó dicha auditoria y levantó el acta de reparo Nº 116181 de fecha veinte (20) de Noviembre de 1987, para determinar la base imponible correspondiente a los aportes del 2% y ½%, exigidos en el Artículo 10 de la Ley del INCE, debe tenerse el Acta de Reparo Nro 116181, de fecha veinte (20) de Noviembre de 1987 y la Resolución D121, de fecha quince (15) de Agosto de 1990, como afectada del vicio de nulidad absoluta, a tenor de lo establecido en el numeral 4º del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.

   III

   DECISIÓN

   Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por los ciudadanos: E.D.M. Y S.A.M., titulares de las Cédulas de Identidad Nros. V-5.532.569 y V-6.557.466, respectivamente, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 21.057 y 30.514, respectivamente actuando en este acto con el carácter de apoderados de la contribuyente “CARTON DE VENEZUELA, S.A.”, interpuso formal Recurso Contencioso Tributario, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1.983, aplicable rationae temporis al caso de autos, en contra de la Resolución Nro D-121, de fecha quince (15) de Agosto de 1.990, emanado del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, Dirección del Estado Miranda, por un monto de dos millones Trescientos treinta y seis mil ciento noventa y siete bolívares con sesenta céntimos confirmatoria ( Bs. 2.336.197,60), actos administrativos estos que se declaran nulos y sin efecto.

   IV

   COSTAS

   Visto que para la fecha de emisión de la Resolución impugnada, la Representación del INCE tenía, motivos racionales y suficientes para litigar el caso de marras, así como también, la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia (antes de la Corte Suprema de Justicia) y de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, no había sido constante al respecto de la no gravabilidad de las utilidades con la alícuota del 2% prevista en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, y el total vencimiento en juicio del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, (INCE), este Tribunal, de conformidad se abstiene de condenar en costas al INCE.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes de conformidad con lo previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario; y a los ciudadanos Procurador General de la República y Contralor General de la República según lo dispuesto en los artículos 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, respectivamente.

   Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los diecinueve (19) días del mes de Septiembre de Dos Mil Siete (2.007). Año 197º de la Independencia y 148º de la Federación.-

   El Juez Provisorio,

   Dr. A.P.L..- El Secretario,

   Abg. G.F.R..-

   La anterior decisión se publicó en su fecha, a la dos de la tarde (2:00 p.m.).----------------------------El Secretario,

   Abg. G.F.R..-

   ASUNTO: AF41-U-1990-000007.

   ASUNTO ANTIGUO: 647.

   APL/MSF.-