Decisión nº 0997 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 3 de Mayo de 2011

El 10 de septiembre de 2.008, el SENIAT dictó la Resolución Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/1327/2008-00024, por cuanto constató que la contribuyente para el período comprendido desde 1 de enero hasta 31 de julio de 2.008: 1.- no llevó la relación de compras y ventas, 2.- llevó los libros y registros de contabilidad con atraso superior a un (01) mes, 3.- presentó extemporáneamente la declaración informativa y, 4.- no dejó constancia del numero de inscripción del Registro de Información Fiscal (RIF). Sanción en mil noventa y un (1.033.50) unidades tributarias.

El 10 de diciembre de 2.008, la administración tributaria notificó a la contribuyente del acto administrativo supra identificado.

El 15 de enero de 2.009, el apoderado judicial de la contribuyente interpuso por ante la Gerencia Regional del SENIAT, recurso jerárquico contra la Resolución Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/1327/2008-00024 del 10 de septiembre de 2.008.

El 11 de mayo de 2.009, el SENIAT dictó la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2009-000008-79, en la que declaró “inamisible” el recurso jerárquico, por cuanto el ciudadano R.A.S. en su condición de presidente de la contribuyente, debería haber actuando de manera conjunta con el vicepresidente o con algún integrante de la Junta Directiva.

El 5 de octubre de 2.009, se recibió oficio N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ASRJD/2009/147, por medio del cual el SENIAT remitió el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente por ante la Gerencia Regional del SENIAT.

El 22 de octubre de 2.009, se le dio entrada al presente recurso, le fue asignado el N° 2150 y se libraron las notificaciones de ley.

El 18 de octubre de 2.010, el alguacil de este juzgado consignó la última de las notificaciones de ley, que en esa oportunidad correspondió al SENIAT.

El 25 de octubre de 2.010, se dictó sentencia interlocutoria N° 2183, mediante la cual se admitió el presente recurso, el juicio quedó abierto a pruebas.

El 8 de noviembre de 2.010, se venció el lapso de promoción de pruebas, se agregaron las promovidas por el apoderado de la República y se dejo constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 16 de noviembre de 2.010, se venció el lapso para la admisión de las pruebas, se admitieron las promovidas por el apoderado de la República, por no ser estas manifiestamente ilegales o impertinentes, salvo su apreciación el la sentencia definitiva.

El 14 de diciembre de 2.010, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijo el término para la presentación de los informes.

El 25 de enero de 2.011, se venció el termino para la presentación de los informes, el apoderado de la República presentó su respectivo escrito conjuntamente con los antecedentes administrativos y se dejo constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 28 de marzo de 2.011, el Tribunal difirió el pronunciamiento de la sentencia por 30 días continuos.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Aduce la recurrente que las sanciones fueron aplicadas con falsa interpretación de la concurrencia dispuesta en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

La administración no dejó constancia en las actas levantadas del atraso contable superior a un mes pues señala que el período comprende desde el 16 de julio de 2008 hasta el 16 de junio de 2008, lo cual evidencia que ambas fechas son idénticas y no indica que lapso es el del atraso de un mes.

Acerca de la sanción por no indicar en las facturas emitidas desde enero a julio de 2008 la frase “contribuyente formal”, considera que se aplicó en forma drástica, desproporcionada e injusta, puesto que tal omisión no es tan perjudicial ya que al cumplir cabalmente todos los demás requisitos, están garantizadas todas y cada una de las obligaciones tributarias y asume que se trata de formalidades no esenciales de conformidad con el artículo 257 constitucional.

La contribuyente rechaza la aplicación el artículo 81 del Código Orgánico Tributario sobre concurrencia de infracciones pues afirma que se trata de un solo delito o la figura del delito continuado pues su ejercicio económico es de 12 meses.

La contribuyente aduce que el acto administrativo impugnado adolece de nulidad absoluta por cuanto el SENIAT no abrió un expediente administrativo que finalizaría con la resolución culminatoria del sumario.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

La contribuyente emitió documentos que amparan las ventas en los periodos comprendidos entre el 01 de julio de 2007 y el 31 de enero de 2008, sin cumplir con los requisitos a los cuales está obligada como contribuyente formal del IVA en contravención a lo establecido en los artículos 8 de la Ley de impuesto al Valor Agregado y 3 de la Providencia N° SNAT/2001/1677 del 14 de marzo de 2003, por lo cual le aplicó la sanción establecida en el artículo 101, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario. Sanción: 976 unidades tributarias.

El sujeto pasivo, contribuyente formal del IVA no llevó la relación de compras y ventas en el mes de enero de 2008, en contravención a lo establecido en los artículos 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 5 y 6 de la Providencia N° SNAT/2003/1677 del 14 de marzo de 2003, por lo cual le aplicó la sanción establecida en el artículo 102, numeral 1, primer aparte del Código Orgánico Tributario: Sanción concurrida: 25 unidades tributarias.

El sujeto pasivo llevaba los libros y registros de contabilidad con atraso superior a un mes en julio de 2008, en contravención a lo dispuesto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por lo cual le aplicó la sanción establecida en el artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario: Sanción concurrida: 12,5 unidades tributarias.

El sujeto pasivo presentó extemporáneamente la declaración informativa en el período comprendido entre el 1 de enero y el 30 de junio de 2008, en contravención a lo establecido en los artículos 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 9 y 10 de la Providencia N° SNAT/2003/1677 del 14 de marzo de 2003, por lo cual le aplicó la sanción establecida en el artículo 103, numeral 4, segundo aparte del Código Orgánico Tributario: Sanción concurrida: 5 unidades tributarias.

La contribuyente no dejó constancia del numero de inscripción en el Registro de Información Fiscal en los avisos impresos de publicidad, en contravención a lo establecido en los artículos 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el 190, numeral 4, de su reglamento, por lo cual le aplicó la sanción establecida en el artículo 1073 del Código Orgánico Tributario: Sanción concurrida: 15 unidades tributarias.

El SENIAT, de conformidad con los artículos 242, 243 y 250 del Código Orgánico Tributario declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/1327/2008-00024 del 10 de septiembre de 2008, por cuanto en la asamblea extraordinaria de socios del Centro Clínico del Caribe, C. A. celebrada el 24 de noviembre de 1996 se dispuso que el presidente y el vicepresidente de actuar en forma conjunta o con cualquiera de los otros integrantes de la junta directiva para representar a la compañía, y el ciudadano R.A.S. actuó solo en la interposición del recurso jerárquico.

El representante judicial de la República afirma que la Resolución N° GRTI-DFB-2007-05-DF-PEC-806 del 12 de marzo de 2007 expedida por el SENIAT el 23 de marzo de 2007 es lo suficientemente amplia para la verificación de los hechos imputados y que surte plenamente los efectos legales para emitir las dos resoluciones a que hace referencia la contribuyente.

El SENIAT afirma que la figura del delito continuado no es aplicable en materia tributaria puesto que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario la concurrencia de infracciones ya está prevista en el artículo 81 eiusdem.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de analizar los argumentos de la recurrente y de la representación del SENIAT, leído los fundamentos de la resolución recurrida, apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor jurídico que de los mismos se desprende, este tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

En primer lugar debe el Juez decidir sobre la decisión de la administración tributaria de declarar inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente.

El SENIAT, de conformidad con los artículos 242, 243 y 250 del Código Orgánico Tributario, declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/1327/2008-00024 del 10 de septiembre de 2008, por cuanto en la asamblea extraordinaria de socios del Centro Clínico del Caribe, C. A., celebrada el 24 de noviembre de 1996 se dispuso que el presidente y el vicepresidente de actuar en forma conjunta o con cualquiera de los otros integrantes de la junta directiva para representar a la compañía, y el ciudadano R.A.S. actuó solo en la interposición del recurso jerárquico.

Verifica el Juez que efectivamente, en el folio 81 del expediente se lee el contenido del artículo 15 de los estatutos modificados que requiere la firma del presidente o vicepresidente en forma conjunta o cada uno de ellos con otro director para representar a la compañía judicial o extrajudicialmente.

Verifica también el Juez en los folios 83 y 84 que el ciudadano R.S. es accionista de la compañía y suscribió 173.720 acciones de un total de 500.000, es decir, que posee el 34% del capital social.

Observa el Juez en los folios 14 y 23 que el ciudadano R.A.S., cédula de identidad V-1142.169, suscribió individualmente el recurso jerárquico con la asistencia del abogado J.E.C.T..

En primer lugar debe decidir el Juez lo relativo a la declaración del SENIAT de “inadmisibilidad” del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción Resolución Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/1327/2008-00024 del 10 de septiembre de 2.008.

El SENIAT, de conformidad con los artículos 242, 243 y 250 del Código Orgánico Tributario declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/1327/2008-00024 del 10 de septiembre de 2008, por cuanto en la asamblea extraordinaria de socios del Centro Clínico del Caribe, C. A. celebrada el 24 de noviembre de 1996 se dispuso que el presidente y el vicepresidente deben actuar en forma conjunta o con cualquiera de los otros integrantes de la junta directiva para representar a la compañía, y el ciudadano R.A.S. actuó solo en la interposición del recurso jerárquico.

Como consecuencia de la condición de accionista del ciudadano R.A.S., cédula de identidad V-1142.169, el Juez considera oportuno transcribir el artículo 324 del Código de Comercio:

Artículo 324° Los administradores son responsables solidariamente tanto para con la compañía como para con los terceros, por infracción de las disposiciones de la Ley y del contrato social, así como por cualquier otra falta cometida en su gestión. Sin embargo, la responsabilidad de los administradores por actos u omisiones no se extiende a aquellos que estando exentos de culpa, hayan hecho constar en el acta respectiva su inconformidad, dando noticia inmediata a los Comisarios si los hubiere.

La acción de responsabilidad en interés de la compañía puede ser ejercida por éstos o por los socios, individualmente, siempre que éstos representen, por lo menos, la décima parte del capital social. A los socios que ejerzan la acción, individualmente no podrán oponerse renuncias o transacciones entre la compañía y los administradores responsables.

(Subrayado por el Juez).

El artículo supra transcrito está en la sección de compañías de responsabilidad limitada, sin embargo, entiende el tribunal que también puede ser aplicable por extensión a las compañías anónimas. Es evidente que el ciudadano R.A.S., es propietario de más del 10% de las acciones y que es responsable solidario por las infracciones a las disposiciones de la ley, por lo cual también, en criterio de este juzgador tiene cualidad para representar a la compañía y defender sus derechos antes los organismos competentes, especialmente en una causa para defender los intereses de la compañía.

Por todo lo expuesto el tribunal declara “admisible” el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente. Así se decide.

Una vez decidida la incidencia anterior y de conformidad con el criterio establecido por la Sala Constitucional en la Sentencia N° 164 del 23 de marzo de 2010, caso: Policlínica Metropolitana, donde estableció lo que a continuación se transcribe:

… la sentencia objeto de revisión obvió alegatos que formaron parte del thema decidendum, que debieron ser resueltos para la estimación o desestimación del recurso contencioso tributario; sin embargo, el fallo cuestionado sólo procedió a analizar el referido aspecto objetivo del acto con respecto a uno solo de los aspectos expuestos por la sociedad mercantil recurrente, como fue, la solicitud de aplicación de control difuso sobre las causales de admisibilidad del recurso contencioso tributario, sin considerar los otros argumentos indicados al inicio del presente fallo y que se relacionan con la vulneración de la supuesta condición de no ser contribuyente frente a esta modalidad de tributo, la indebida aplicación de las normas de derecho para la exigencia de las contribuciones especiales, y la impugnación de la multa, la cual, también debió ser objeto de pronunciamiento por parte de la decisión por cuanto comprende un acto administrativo que también fue objeto de impugnación.

El fallo objeto de revisión, a pesar de declarar sin lugar el recurso contencioso tributario, equiparó la falta de asistencia de abogado en vía administrativa como una especie de causal de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario, asimilable a la falta de agotamiento de la vía administrativa no prevista en la ley, sin adentrarse a considerar los demás alegatos de fondo presentados por el recurrente en sede jurisdiccional y obviando todos los fundamentos por los cuales se solicitó la nulidad de los actos que conformaron el procedimiento de determinación tributaria, incluyendo la multa impuesta al recurrente.

Esta Sala observa que la decisión administrativa que versó sobre el recurso jerárquico no se pronunció sobre el fondo del asunto, por lo que en este caso el contribuyente disponía, dada la negativa de la Administración, de una mayor amplitud de la pretensión para la tutela de sus derechos subjetivos en vía judicial como sujeto pasivo de la relación tributaria; medio judicial que puede interponerse sin que se agote la vía administrativa y sin sujetarse a lo decidido por ésta, dadas las disposiciones del Código Orgánico Tributario y de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia que eliminaron el agotamiento de la vía gubernativa como un presupuesto necesario para la admisión de la pretensión contencioso administrativa de nulidad contra actos administrativos de efectos particulares, normas expresamente invocadas por la jurisprudencia de esa Sala Político Administrativa (S.P.A. núms. 786/2004; 944/2004 y 1609/2004). De forma tal, el jurisdicente puede acudir a cualquier vía, sin que los alegatos presentados en los recursos administrativos constriñan la amplitud de control por parte de la jurisdicción (vid. s.S.C. núm. 957 del 9 de mayo de 2006; caso: L.E.M.I.) (…)

. (Destacado de la Sala Político-Administrativa).

De acuerdo con los parámetros fijados en la sentencia parcialmente transcrita, surge la necesidad de cumplir con las exigencias impuestas por la legislación adjetiva en cuanto al deber del sentenciador de decidir cada alegación realizada en el recurso contencioso tributario hasta resolver la pretensión procesal deducida en juicio; con el objeto de dar cabida al principio de exhaustividad exigido por el ordinal 5 del artículo 243 Código de Procedimiento Civil.

Al ser así, en el caso concreto, concluye este Tribunal que debe resolver el resto de los alegatos argüidos por la recurrente, para garantizar el derecho constitucional a una tutela judicial efectiva y a la defensa, conforme a lo establecido en los artículos 26 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se declara.

La contribuyente aduce que el acto administrativo impugnado adolece de nulidad absoluta por cuanto el SENIAT no abrió un expediente administrativo que finalizaría con la resolución culminatoria del sumario, es decir, procedimiento de fiscalización y determinación establecido en el Código Orgánico Tributario en sus artículos 188, 189, 191 y 192.

La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha sostenido reiteradamente que cuando el reparo fiscal proviene de la verificación del cumplimiento de los deberes formales previstos en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario puede efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento de la contribuyente; lo que la fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente y no parece necesario que siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización y se le exija al mismo contribuyente un rito de descargos, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Esto no obsta a que la Administración Tributaria, mediante resolución expresa, suficientemente motivada haga conocer al sujeto pasivo las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta la sanción para que este pueda ejercer los recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Sobre la Resolución de Imposición de Sanción Resolución Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/1327/2008-00024 del 10 de septiembre de 2.008 la contribuyente ejerció el correspondiente recurso jerárquico, resuelto por la Administración Tributaria en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2009-000008-79 del 11 de mayo de 2009 y la recurrente ejerció el correspondiente recurso contencioso tributario en el cual por cierto no aportó pruebas ni consignó el escrito de informes en las oportunidades que tuvo para hacerlo.

El Juez considera que la contribuyente ha ejercido a plenitud su derecho a la defensa, por lo tanto descarta la pretensión de la recurrente en cuanto al procedimiento de verificación utilizado por el SENIAT de conformidad con los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario y confirma que el procedimiento utilizado por el SENIAT está ajustado a derecho. Así se decide.

Aduce la recurrente que la administración no dejó constancia en las actas levantadas del atraso contable superior a un mes pues señala que el período comprende desde el 16 de julio de 2008 hasta el 16 de julio de 2008, lo cual evidencia que ambas fechas son idénticas y no indica que lapso es el del atraso de un mes.

Observa el Juez que si bien es cierto que la resolución culminatoria del sumario expresa como periodo desde el “…16 de julio de 2008 hasta el 16 de junio de 2008…”. Consta en el folio 113 en el Acta de Recepció0n N° GRTI-

RCE-DFB-2008-1327-03 del 16 de julio de 2008 (punto 2) que la contribuyente entregó el libro diario hasta el 31 de diciembre de 2007, el libro mayor hasta el 31 de diciembre de 2006 y el de inventarios hasta el 31 de diciembre de 2.004, por lo cual es evidente que en esa fecha 16 de julio de 2007 el SENIAT constató el atraso superior a un mes y la contribuyente no aportó prueba alguna que demostrase lo contrario en las oportunidades procesales que tuvo para hacerlo, por lo cual el juez confirma la sanción. Así se decide.

En cuanto a la figura del delito continuado y específicamente sobre la figura del delito continuado contenida en el artículo 99 del Código Penal, se pronunció recientemente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en varias decisiones sobre apelaciones a sentencias precisamente de este Tribunal, como en el Expediente N° 2008-0244, Sentencia N° 01294 del 09 de diciembre de 2010, en los siguientes términos:

“…Corresponde a esta Sala pronunciarse en esta oportunidad sobre el recurso de apelación incoado por la representante judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva Nro. 0407 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 1° de octubre de 2007, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado por la sociedad mercantil Las Telas de Blas, C.A. el 20 de diciembre de 2006.

De esta forma, en virtud de la declaratoria contenida en la sentencia apelada, así como de las objeciones formuladas en su contra por la apoderada judicial del Fisco Nacional, se observa que la controversia planteada en el caso en estudio se circunscribe a decidir si el Tribunal a quo al dictar el fallo apelado incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la ley, concretamente del artículo 99 del Código Penal.

Con vista a lo señalado, es preciso referir lo que esta Sala Político-Administrativa en reciente sentencia Nro. 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (Fanalpa de Valencia), dejó sentado respecto a la figura del delito continuado, en los términos siguientes:

(...)

En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsideró la solución que sostuvo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto del incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.; posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., en la cual estableció que ‘no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal’.

Esta decisión consideró injusta e improcedente la aplicación del Código Penal, en virtud de que la ley especial es suficientemente clara, solución que pasa a analizar la Sala para verificar su posible aplicación al presente caso.

Al efecto, la Sala procede a estudiar si la determinación de la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, aclarada en la sentencia N° 00103 de fecha 29 de enero de 2009, debe ser aplicada al presente caso y a los similares, para lo cual se transcriben los siguientes párrafos de dicha decisión aclaratoria:

‘(…) A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente). Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en ‘la interpretación que se había venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. (…)’.

... omissis...

Ahora bien, acogiendo la tesis de la Sala Constitucional, esta Sala decidió darle efectos ex nunc a su sentencia del 13 de agosto de 2008 (Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.), en la que revisó la solución que venía sosteniendo desde el 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., según el cual a los casos como el de autos debía aplicárseles la normativa sobre el delito continuado del Código Penal en vez de la regulación del ilícito formal tributario contenida en el Código Orgánico Tributario del año 2001. En efecto, tal como se analizó en el fallo del 13 de agosto de 2008, el mencionado texto especial que regula la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el contribuyente, contiene reglas específicas aplicables para sancionar los ilícitos formales ‘por cada período’, contempladas en el artículo 101, numeral 3. Por lo tanto, siendo clara esta regulación del texto especial de la materia, se debe aplicar tal como está consagrada en dicha ley, en aplicación de la posición sostenida en la sentencia del 13 de agosto de 2008.

Respecto de la vigencia (...). Como el Código Orgánico Tributario del 2001 previó una vacatio hasta el 17 de enero de 2002, para que a partir de esta fecha se aplicase la normativa referida a los ilícitos formales, la Sala considera que en todos los casos cuyos hechos se hubiesen producido desde esa fecha, deben ser juzgados conforme a las normas del texto especial tributario del 2001, tal como fue establecido en el caso Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Así se declara.

Al respecto, la Sala Constitucional ha precisado los criterios jurisprudenciales, sus cambios y la relación entre los mismos y algunos principios preconizados por dicha Sala, tales como el de seguridad jurídica en el ámbito jurisdiccional y el de confianza legítima (este último acogido de la jurisprudencia y doctrina europeas) (sentencia N° 3057 de 14 de diciembre de 2004, caso: Seguros Altamira), en los siguientes términos:

‘(…) De tal forma, que en la actividad jurisdiccional el principio de expectativa plausible, en cuanto a la aplicación de los precedentes en la conformación de reglas del proceso, obliga a la interdicción de la aplicación retroactiva de los virajes de la jurisprudencia. En tal sentido, el nuevo criterio no debe ser aplicado a situaciones que se originaron o que produjeron sus efectos en el pasado, sino a las situaciones que se originen tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para el momento en que se produjeron los hechos. No se trata de que los criterios jurisprudenciales previamente adoptados no sean revisados, ya que tal posibilidad constituye una exigencia ineludible de la propia función jurisdiccional, por cuanto ello forma parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, sino que esa revisión no sea aplicada de manera indiscriminada, ni con efectos retroactivos, vale decir, que los requerimientos que nazcan del nuevo criterio, sean exigidos para los casos futuros y que se respeten, en consecuencia, las circunstancias fácticas e incluso de derecho, que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate que se decida en el presente (…)’ (Subrayado de esta Sala [Político-Administrativa]).

...omissis...

Como se ve, el fundamento de la aplicación de la solución establecida en la sentencia que resolvió el asunto planteado por la sociedad mercantil Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., proviene de la vigencia de dicha norma, con lo cual se preservan los principios de seguridad jurídica y la llamada confianza legítima o expectativa plausible, cuyo acatamiento impone la Sala Constitucional en su jurisprudencia pacífica, obligante para todos los tribunales de la República. Precisamente, para que el cambio jurisprudencial fuese suficiente y oportunamente conocido por la comunidad tributaria del país, esta Sala ordenó publicar dicha sentencia en la Gaceta Oficial, determinación que se cumplió en la Nº 38.999 de fecha 21 de agosto de 2008.

La Sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. En consecuencia, se subsumen dichos ilícitos en esa normativa, y por lo tanto, debe aplicársele la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos investigados por la Administración Tributaria; porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde octubre 2003 hasta mayo 2005, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable. Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide

. (Resaltado de esta Sala Político-Administrativa).

La sentencia parcialmente transcrita explica el devenir del criterio jurisprudencial referente a la aplicación del delito continuado en materia tributaria y la forma de imponer la sanción por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto al valor agregado, a la luz de lo contemplado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 y reitera lo establecido en la decisión Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., para causas como la de autos.

Del mismo modo, el precedente criterio jurisprudencial señala que el mencionado Código prevé las sanciones aplicables por la Administración Tributaria a los contribuyentes en los casos de incumplir con sus deberes formales, razón por la cual no corresponde aplicar supletoriamente la disposición contenida en el artículo 99 del Código Penal, toda vez que no existe vacío legal alguno habida cuenta que conforme al Parágrafo Segundo del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales debe realizarse por cada período o ejercicio fiscal.

Así, examinadas las actas procesales que conforman el expediente, se advierte que la Administración Tributaria impuso a cargo de la contribuyente sanciones de multa por la cantidad total de Cuarenta y Dos Millones Novecientos Treinta y Siete Mil Doscientos Bolívares (Bs. 42.937.200,00) actualmente Cuarenta y Dos Mil Novecientos Treinta y Siete Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 42.937,20), a tenor de lo establecido en los artículos 101, 102 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos comprendidos desde el mes de mayo de 2005 hasta el mes de mayo de 2006.

Bajo la óptica de todo lo expresado, resulta aplicable al caso concreto, el criterio jurisprudencial asumido por esta Sala Político-Administrativa en el fallo Nro. 01187 del 24 de noviembre de 2010, que ratificó lo establecido en su sentencia Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A; decisiones estas que coinciden con la posición asumida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al momento de aplicar las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001 y calcular las sanciones de multa impuestas a la sociedad mercantil recurrente, por los ilícitos tributarios cometidos en los períodos investigados.

Al ser así, se concluye que debe aplicársele a la sociedad mercantil Las Telas de Blas, C.A. la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos objetados por la Administración Tributaria, pues se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos comprendidos desde el mes de mayo de 2005 hasta el mes de mayo de 2006, todos posteriores a la entrada en vigencia de la normativa aplicable (Código Orgánico Tributario de 2001). Así se decide.

Por las razones expuestas, se impone revocar del fallo apelado la declaratoria de procedencia, en el presente caso, de la figura del delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal. Por consiguiente, es procedente el alegato de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la Ley denunciado por el Fisco Nacional y se declaran con lugar la apelación ejercida por la representación fiscal y sin lugar el recurso contencioso tributario de autos. Así se decide.

En consecuencia, quedan firmes el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción signada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2006-01-04-DF-PEC-0200, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-01-2-26-002659, 10-10-01-2-26-002660, 10-10-01-2-26-002661, 10-10-01-2-26-002662, 10-10-01-2-26-002663, 10-10-01-2-26-002664, 10-10-01-2-26-002665, 10-10-01-2-26-002666, 10-10-01-2-26-002667, 10-10-01-2-26-002668, 10-10-01-2-26-002669, 10-10-01-2-26-002670 y 10-10-01-2-26-002671, de fecha 11 de octubre de 2006, mediante las cuales se impusieron a la mencionada empresa sanciones de multa por la cantidad total de Cuarenta y Dos Millones Cuatrocientos Treinta y Tres Mil Doscientos Bolívares (Bs. 42.433.200,00), actualmente Cuarenta y Dos Mil Cuatrocientos Treinta y Tres Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 42.433,20), por incumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos antes referidos. Así se declara.

Asimismo, quedan firmes las sanciones de multa aplicadas por el ente recaudador a la contribuyente conforme a lo dispuesto en los artículos 102 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, contenidas en las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-01-2-26-002673 y 10-10-01-2-26-002672 del 11 de octubre de 2006, por las cantidades de Ochenta y Cuatro Mil Bolívares (Bs. 84.000,00) y Cuatrocientos Veinte Mil Bolívares (Bs. 420.000,00), actualmente Ochenta y Cuatro Bolívares (Bs. 84,00) y Cuatrocientos Veinte Bolívares (Bs. 420,00), respectivamente, cuya sumatoria asciende al monto total de Quinientos Cuatro Mil Bolívares (Bs. 504.000,00), hoy Quinientos Cuatro Bolívares (Bs. 504,00), para los meses de octubre de 2005 y mayo de 2006, por no haber sido objeto de controversia en el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil recurrente, ante el Tribunal de instancia. Así se declara…”. (Subrayado por el Juez).

Con base en el análisis de las actas que componen esta causa y de la jurisprudencia transcrita, este Tribunal declara improcedente la aplicación del artículo 99 del Código Penal en materia de Impuesto al Valor Agregado en las sanciones mes a mes y confirma en su totalidad el reparo formulado por el SENIAT. Así se declara.

Con base en el análisis de las actas que componen esta causa observa el tribunal que el SENIAT aplicó la sanción sin contemplar la concurrencia de infracciones contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, por lo cual este juzgador ordena a dicha institución emitir nuevas planillas de pago reduciendo las sanciones correspondientes a enero a julio de 2008 a la mitad y declara improcedente la aplicación del artículo 99 del Código Penal en materia de impuesto al valor agregado en las sanciones mes a mes. Así se declara.

El Tribunal confirma el resto se sanciones no contradichas ni rechazadas por la contribuyente. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano R.A.S.H., en su carácter de presidente del CENTRO CLÍNICO DEL CARIBE, C.A, debidamente asistido por el abogado J.C., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2009-000008-79 del 11 de mayo de 2009, emitida por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaro “inadmisible” el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra Resolución Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/1327/2008-00024 del 10 de septiembre de 2.008, en la que constató que la contribuyente para el período comprendido desde 1 de enero hasta 31 de julio de 2.008: 1.- no llevó la relación de compras y ventas, 2.- llevó los libros y registros de contabilidad con atraso superior a un mes, 3.- presentó extemporáneamente la declaración informativa y, 4.- no dejó constancia del numero de inscripción del Registro de Información Fiscal (RIF). Sanción: seiscientos veinte con cincuenta (620,50) unidades tributarias.

2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago conforme a los términos de la presente decisión.

Notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente CENTRO CLINICO DEL CARIBE, C.A. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los tres (3) días del mes de abril de dos mil once (2.011). Año 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G..

Secretaria Titular,

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

Secretaria Titular,

Abg. M.S.

Exp. Nº 2150

JAYG/dt/lr.