Decisión nº 2112 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Junio de 2015

En fecha 11 de octubre de 2011, fue notificada la contribuyente CENTRO MÈDICO ESTETICO ARKHE MED, C.A., del acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nº 200 dictado en fecha 06 de octubre de 2011, por el Jefe del Sector de Tributos Internos Baruta del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual surgió con ocasión a la verificación de deberes formales realizado por el funcionario D.R., titular de la cédula de identidad Nº 11.232.996, funcionario adscrito a la División de Fiscalización del Sector de Tributos Internos Baruta adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, de conformidad a los establecido en los artículos 93, 121, 123, 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, mediante la cual se procedió a sancionar a la contribuyente según lo previsto en los artículos 101 numeral 3 aparte 2, 102 numeral 2 aparte 2 y 107, por un monto total de QUINIENTOS VEINTE (520 U.T.).

Motivo por el cual, la contribuyente CENTRO MÉDICO ESTÉTICO ARKHE MED, C.A., interpuso recurso contencioso tributario en fecha 3 de noviembre de 2011, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución, a este órgano jurisdiccional.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - De la recurrente:

   Los apoderados de Centro Médico Estético ArkheMed, C.A. (PAICA), en su escrito recursorio, contra la Resolución de Imposición de Sanción Nº 200, de fecha 06 de octubre de 2011, argumentaron lo siguiente:

   FALSO SUPUESTO.

   Al respecto indican que la Administración Tributaria pretende sostener que su representada no posee los libros de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado en el establecimiento, que no exhibe la declaración de rentas el año inmediato anterior, que emite facturas sin cumplir las especificaciones señaladas, correspondiente a los meses enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto 2011, y por último que su representada no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal.

   En tal sentido señalan que la Administración Tributaria incurre en un primer error y aclaran que su representada solo ejerce una actividad económica, la cual es de acuerdo al objeto de la compañía la aplicación de tratamientos en el área de medicina estética y medicina anti-envejecimiento, desarrollo de técnicas que prolongan la juventud y retardan el envejecimiento dentro del campo de la salud integral, es decir que presta un servicio que es un intangible.

   Sostienen que los libros solicitados si se encontraban en el establecimiento en acatamiento a lo que dispone el Código de Comercio y el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que es evidente la configuración del falso supuesto denunciado en el recurso contencioso tributario.

   Igualmente señala que es totalmente falso que su representada comercie o venda mercancías, ya que la Administración Tributaria erróneamente clasifica la actividad comercial, cuando la realidad de los hechos es que su representada presta un servicio como lo expone en el objeto de la compañía.

   CONVERSIÓN ILEGÍTIMA HECHA POR LA ADMINISTRACIÒN TRIBUTARIA.

   Con respecto a este punto señalan que la Administración Tributaria en virtud del supuesto resultado de su requerimiento procedió indebidamente a establecer falsamente que su representada se dedica a la venta o comercio de mercancías, asimismo indica que es falso que no estaba a la vista la declaración del Impuesto Sobre La Renta del año inmediato anterior, y que las facturas manuales emitidas efectivamente se corresponden con los meses de enero, febrero y marzo, a saber 146 facturas, por lo que no puede configurarse una supuesta inconsistencia referente a los ingresos y a lo enterado al fisco con ocasión del Impuesto al Valor Agregado.

   Que la ausencia de la máquina fiscal no se debió a una actitud negligente de su representada, sino a que las tiendas destinadas para la venta de las mismas, no tenían equipos para la fecha de la fiscalización, a pesar de haberse solicitado.

   Que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria generó confusión al emitir varios comunicados sobre prórrogas para la adquisición de las maquinas fiscales, configurándose una violación a la confianza legítima de los contribuyentes.

   En tal sentido continúan señalando que es irrita la sanción de 25 U.T., establecida de conformidad con el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que se observa que dicha sanción fue en relación al período comprendido del 01/01/2011 al 31/12/2011 y el fiscal actuante sólo estaba autorizado para fiscalizar los deberes formales derivados del Impuesto Sobre la Renta, desde enero de 2011 hasta agosto de 2011.

   Que en relación a lo anterior existe improcedencia de los criterios de la Administración Tributaria para el cálculo de las sanciones impuestas ya que aplicó el concurso de acuerdo a la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito y que las sanciones impuestas contradicen los principios sancionatorios al momento de la graduación y de la aplicación de la sanción, por cuanto las multas debieron ser calculadas como un todo y no de una manera individual.

   ERROR DE DERECHO COMO CIRCUNSTANCIA EXIMENTE DE RSPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA.

   Consideran que la Administración Tributaria a través del acto administrativo impugnado, ha incurrido en un falso supuesto de derecho por falta de aplicación de la norma contenida en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001 y artículo 1 segundo aparte eiusdem.

   Que en el supuesto negado que de este Tribunal considerase procedente la sanción formulada por la Administración Tributaria, la actuación de la empresa en cualquier caso, habría estado movida por una errónea interpretación de las normas que rigen la patente de Industria y Comercio.

   FALTA DE CONSIDERACIÓN DE CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA.

   En este punto alegan que la existencia de atenuantes a favor de su representada, para el supuesto negado que se desestimen los alegatos expuestos anteriormente, haría factible la rebaja de la multa que le ha sido impuesta, ya que en el presente caso hubo ausencia de intención dolosa o de defraudación, no comisión por parte de su representada de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación y colaboración prestada a la fiscalización, todo ello de conformidad con el artículo 85, numerales 2 y 4 del Código Orgánico Tributario de 1997 y el artículo 96, numeral 6, del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Concluyen señalando además que consideran vulnerados los derechos al debido proceso y el derecho a la defensa prevista en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 49 a mayor abundamiento.

2. - De la Administración Tributaria:

   Por su parte la abogada Blanca Ledezma, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 42.678, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República, mediante el escrito de informes, presentado en fecha 9 de abril de 2012, expuso los siguientes alegatos:

   FALSO SUPUESTO.

   Al respecto del alegato de la recurrente en relación a que los libros solicitados (libros de compra y venta del Impuesto al Valor Agregado), si se encontraban en el establecimiento en acatamiento a lo que dispone el Código de Comercio y el Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; que es totalmente falso que la contribuyente realiza una actividad económica referente a la venta de productos y mercancías, la realidad de los hechos es que la empresa recurrente presta un servicio como lo expone en el objeto de la compañía; que es falso que no estaba a la vista la declaración del Impuesto Sobre La Renta del año inmediato anterior, y que la realidad de los hechos es que si estaba a la vista, señala que el incumplimiento de los deberes formales representa una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, cuya materialización no admite ningún elemento de valorización subjetiva cuando tales ilícitos se configuran y son constatados por la Administración Tributaria, surgiendo por efecto del acto omisivo, la inmediata consecuencia desfavorable para el contribuyente, cual es la sanción de carácter patrimonial.

   Continúan señalando que en el procedimiento de verificación se levantan actas de requerimiento de información y documentación que compelen al sujeto pasivo de la obligación tributaria a probar el cumplimiento de un conjunto de deberes formales que le imponen las normas tributarias.

   Que cuando se aplica la sanción en un procedimiento de verificación, se hace con la demostración previa de que el sujeto pasivo infringió la norma, desvirtuándose con ello su presunción de inocencia, todo con los propios documentos por él aportados o con los no aportados.

   Continúa exponiendo que en el expediente administrativo instruido con ocasión a la visita fiscal efectuada en fecha 27 de septiembre de 2011, se evidencia que el funcionario fiscal actuante, al momento de levantar el Acta de Recepción identificada bajo el Nº RCA/STIB/AF/VDF/2011-200-1, de fecha 27 de septiembre de 2011, señaló que la contribuyente no emitía facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas, no entregó relación de compra venta y no exhibía en lugar visible de su establecimiento el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior, por lo que además dicha acta de recepción está suscrita conjuntamente por el representante del contribuyente y el representante del Fisco Nacional, quedando con ello demostrado para el momento de la visita fiscal, las omisiones anteriormente señaladas.

   En tal sentido indica que dichas omisiones no se pueden desvirtuar con documentos presentados con posterioridad a la visita fiscal y emisión de la correspondiente Resolución de Imposición de Sanción, en virtud de que la constatación de deberes formales es inmediata y se circunscribe al momento en que las mismas con requeridas y hasta el plazo concedido para ser presentadas.

   Que las relaciones cronológicas de compras y ventas presentadas con posterioridad a la verificación fiscal, específicamente al momento de su requerimiento y recepción, no prueban que la recurrente las poseía en el domicilio para esa fecha, que es lo sancionado como incumplimiento de un deber formal por el Código Orgánico Tributario, tal y como lo valoró y decidió la Administración Tributaria en la Resolución Nº 200 de fecha 06 de octubre de 2011 y por ende aplicable la sanción por este concepto.

   En relación al alegato de falso supuesto de la contribuyente relacionado a que en el momento de la visita fiscal no estaba a la vista la declaración del Impuesto Sobre La Renta del año inmediato anterior, arguye que tampoco el recurrente o algún representante de aquel aportó prueba alguna que evidenciará, no que ‘mantiene’ (ahora) en lugar visible la declaración del Impuesto Sobre La Renta del año inmediato anterior, ‘a la vista de su establecimiento’, sino que lo ‘mantenía’ en lugar visible para el momento de la visita fiscal, debiendo declararse además que el punto debatido no se circunscribe a qué lugar de su oficina o establecimiento puede considerársele subjetivamente ‘visible’, sino simplemente a qué no estaba exhibido para el momento de la visita fiscal, tal y como se deja constancia tanto en las actas de recepción como en la Resolución impugnada.

   Consideran que en el alegato de la recurrente relacionado con las facturas manuales emitidas correspondientes a los períodos enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio y agosto de 2011, las copias simples de las facturas emitidas por la empresa, insertas al expediente administrativo, para el momento de la visita fiscal la contribuyente no cumplía con el requisito exigido para la emisión de facturas y/o documentos equivalentes.

   En tal sentido indican que puede observarse en las facturas agregadas al expediente administrativo, que fueron elaboradas sobre formatos sin cumplir con las especificaciones señaladas, todo lo cual representa un incumplimiento de deberes formales, que son imprescindibles a los fines de llevar a cabo las tareas de fiscalización y control por parte de la Administración Tributaria, de modo que la omisión de un deber previsto en forma genérica en la normativa legal constituye la configuración de un ilícito tributario tipificado en el mismo Código.

   Que la verificación se realizó sobre un número a saber de 146 facturas identificadas cada una de ellas, en las cuales se advierte con meridiana claridad que no cumplen con los requisitos establecidos en las normas referentes a la materia.

   Que la recurrente al no poder obtener la máquina fiscal, debió participar a la Administración Tributaria el motivo por cual aún no había obtenido la misma antes de la visita fiscal, asimismo, queda claro en especial la circunstancia cierta e indiscutible de que la recurrente se encontraba en pleno y específico conocimiento de los hechos correlativos a la emisión de las facturas que no reúnen los requisitos.

   CONVERSIÓN ILEGÍTIMA HECHA POR LA ADMINISTRACIÒN TRIBUTARIA.

   Al respecto señala que se le aplicó a la contribuyente la sanción prevista del artículo 101 numeral 3, aparte 2, establecida en el Código Orgánico Tributario de 2001, por concepto de multa en la cantidad de cuatrocientos sesenta y cinco unidades tributarias (465,00 U.T.), por cuanto al tratarse de un mismo ilícito cometido en distintos períodos fiscales, pero verificados una misma acción fiscalizadora, se debe considerar como incumplimiento del deber formal y aplicar la sanción correspondiente por cada período fiscal infringido.

   Que cuando concurren dos o más ilícitos tributarios, de distinto género, sancionados con penas pecuniarias, aun cuando se trate de tributos distintos y determinadas en un solo procedimiento fiscal (artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001), se aplicarán la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones.

   Que el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, establece un concurso material o real de delitos, de modo que en el caso de la repetida o reiterada comisión de varias infracciones autónomas y distintas por género, se debe proceder a hacer una sumatoria por tipos legales idénticos entre sí y de la comparación cuantitativa que se haga de las mismas resultará la más grave, a la cual se deberá adicionar el cincuenta por ciento (50%) de las que resultaron menos graves como consecuencia de la operación anterior, y es así como se aplicó en el presente caso.

   ERROR DE DERECHO COMO CIRCUNSTANCIA EXIMENTE DE RSPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA.

   En este particular indica que para que opere el error de hecho o de derecho excusable como una circunstancia eximente de responsabilidad penal, es preciso que se cumplan tres condiciones a saber: i) la existencia de una cláusula legal de justificación, ii) la configuración fáctica del error y por último, iii) la demostración de su inevitabilidad.

   Que la contribuyente pretende eximirse de responsabilidad aduciendo que ‘la actuación de la empresa, en cualquier caso, había estado movida por una errónea interpretación de las normas que rigen la Patente (Impuesto) de Industria y Comercio)’, en tal virtud consideran que tal argumento no es válido para invocarlo, debido que no se excusa del cumplimiento de la ley tributaria el no conocerla, por el contrario, se presume que a mayor o mejor cultura debe corresponder una mayor responsabilidad en el cumplimiento de las mismas.

   Que en el caso de autos la ausencia de diligencia en la conducta del contribuyente, traducida en el hecho de emitir facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos que rigen la materia y mantiene los libros de compra y venta del Impuesto al Valor Agregado pero que no cumple con los requisitos exigidos en la mencionada normal, lo coloca en una situación culposa que acarrea la consecuencia legal que contravino las normas antes referidas, las cuales contemplan el deber formal de obligatorio cumplimiento.

   FALTA DE CONSIDERACIÓN DE CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA.

   Continúa exponiendo que los apoderados de la recurrente no explicaron de qué manera se configuran las atenuantes invocadas, pues solo se limitó a enunciarlas pero sin fundamento de hecho.

   Con respecto a la atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, señala que la materialización de dicho ilícito, no admite ningún elemento de valorización subjetiva cuando tales ilícitos se configuran y son constatados por la Administración, surgiendo por efecto el acto omisivo, la inmediata consecuencia desfavorable para el contribuyente, cual es la sanción de carácter patrimonial.

   Que carece de trascendencia jurídica el hecho de que ciertamente no haya existido por parte de la recurrente la intención de incurrir en las infracciones de ‘contravención’ que se le imputan, pues se desprende de la norma que establece tales ilícitos, que el elemento subjetivo (intencionalidad) no tiene cabida en su configuración.

   Concluyendo que la materialización del ilícito de contravención tampoco requiere un comportamiento doloso por parte del infractor, puesto que el elemento configurativo de esta infracción tributaria, sin lugar a dudas, es la culpa, en consecuencia señalan que el alegato de ‘no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad’ es improcedente.

   III

   MOTIVACIÓNES PARA DECIDIR

   Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado, de los argumentos expuestos por el representante de la recurrente, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos: i) falso supuesto; ii) la improcedencia de los criterios para el cálculo de las multas y iii) error de derecho excusable y existencia de circunstancias atenuantes.

   Como punto previo, en lo que respecta a la medida de suspensión de efectos del acto administrativo solicitada, estima este Tribunal que carece de objeto pronunciarse al respecto, por lo que se abstiene de a.l.r.d. procedencia, pues, las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio y siendo esta la oportunidad, en que este Órgano Jurisdiccional entrará a analizar el fondo del asunto, esta Juzgadora considera inoficioso pronunciarse sobre dicha solicitud, pues, ha decaído su objeto. Así se declara.

   Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Juzgadora a decidir y al respecto observa:

   Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

   En cuanto al cuarto requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

   (…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

   . (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

   Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

   El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

   La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

   Al respecto, este Tribunal trae a colación la definición del vicio de falso supuesto, establecida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01117, de fecha 19 de septiembre de 2002, en los términos siguientes:

   (…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

   Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.

   Ahora bien, en conocimiento de lo que debe entenderse por vicio de falso supuesto de derecho, pasa esta Juzgadora a revisar el caso concreto y a tal efecto considera oportuno observar que la Administración Tributaria determinó sanciones por incumplimiento de deberes formales, establecidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 71 y 63 de su Reglamento; 97 y 90 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta del 16 de febrero de 2007 y 177 de su Reglamento, en concordancia con el artículo 13 de la Providencia Nº SNAT/2008-0257, al emitir facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas, no se encontraban los libros de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado en el establecimiento de la contribuyente, no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, y porque no exhibe en lugar visible de su establecimiento, oficina, escritorio, consultorio o clínica el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año anterior.

   A los fines de emitir pronunciamiento esta Juzgadora observa el contenido del artículo 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en relación al caso concreto, que señalan:

   Artículo 54. Los contribuyentes a que se refiere el artículo 5 de esta Ley están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las operaciones gravadas. En ellas deberá indicarse en partida separada el impuesto que autoriza esta Ley.

   Las facturas podrán ser sustituidas por otros documentos en los casos en que así autorice la Administración Tributaria.

   En los casos de operaciones asimiladas a ventas que, por su naturaleza no dan lugar a la emisión de facturas, el vendedor deberá entregar al adquirente un comprobante en el que conste el impuesto causado en la operación.

   La Administración Tributaria podrá sustituir la utilización de las facturas en los términos previstos en esta Ley, por el uso de sistemas, máquinas o equipos que garanticen la inviolabilidad de los registros fiscales, así como establecer las características, requisitos y especificaciones que los mismos deberán cumplir.

   Asimismo, la Administración Tributaria podrá establecer regímenes simplificados de facturación para aquellos casos en que la emisión de facturas en los términos de esta Ley, pueda dificultar el desarrollo eficiente de la actividad, en virtud del volumen de las operaciones del contribuyente.

   En toda venta de bienes o prestaciones a no contribuyentes del impuesto, incluyendo aquellas no sujetas o exentas, se deberán emitir facturas, documentos equivalentes o comprobantes, los cuales no originan derecho a crédito fiscal. Las características de dichos documentos serán establecidas por la Administración Tributaria, tomando en consideración la naturaleza de la operación respectiva.

   Artículo 57. La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generan conforme a lo previsto en esta Ley.

   En todo caso, la factura o documento de que se trate, deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:

   1. Numeración consecutiva y única de la factura o documento de que se trate. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Los agentes de retención a que se refiere el artículo 11 de esta Ley, emplearán una numeración distinta a la utilizada para emitir documentos propios de sus actividades.

   2. Número de Control consecutivo y único por cada documento impreso, que se inicie con la frase “Nº de Control…”. Este número no estará relacionado con el número de facturación previsto en el numeral anterior, salvo que el contribuyente así lo disponga. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Si el contribuyente solicita la impresión de documentos en original y copias, tanto el original como sus respectivas copias deberán contener el mismo Número de Control 01, pudiendo el contribuyente repetir la numeración cuando ésta supere los ocho (8) dígitos.

   3. Nombre completo y domicilio fiscal del emisor, si se trata de una persona natural; o denominación o razón social y domicilio fiscal, si el emisor es una persona jurídica, comunidad, sociedad de hecho irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico.

   4. Número de inscripción del emisor en el Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseer este último.

   5. Nombre completo del adquirente del bien o receptor del servicio, Número de Inscripción Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseer este último.

   6. Especificación del monto del impuesto según a la alícuota aplicable, en forma separada del precio o remuneración de la operación.

   El incumplimiento de cualquiera de los requisitos procedentes ocasionará que el impuesto incluido en el documento no genere crédito fiscal. Tampoco se generará crédito fiscal cuando la factura o documento no esté elaborado por una imprenta autorizada, si ello es exigido por las normas sublegales que desarrollan esta Ley; o cuando el formato preimpreso no contenga los requisitos previstos en los numerales 1, 2, 3 y 4 de este artículo. El Reglamento podrá exigir el cumplimiento de otros requisitos para la generación del crédito fiscal. En todo caso, el incumplimiento de cualquier otro requisito distinto a los aquí previstos, no impedirá la generación de crédito fiscal, sin perjuicio de las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario por el incumplimiento de deberes formales.

   La Administración Tributaria dictará las normas para asegurar el cumplimiento de la emisión y entrega de las facturas y demás documentos por parte de los sujetos pasivos de este impuesto, tales como la obligación de los adquirentes de los bienes y receptores de los servicios de exigir las facturas y demás documentos, en los supuestos previstos en esta Ley, en el Reglamento y en la demás disposiciones sublegales que la desarrollen. A los fines del control fiscal, la Administración Tributaria podrá igualmente establecer mecanismos de incentivos para que los no contribuyentes exijan la entrega de las facturas y demás documentos por parte de los sujetos pasivos.

   Parágrafo Primero: La Administración Tributaria podrá establecer normas tendentes a regular la corrección de los errores materiales en que hubiesen podido recurrir los contribuyentes al momento de emitir las facturas y cualquier otro documento equivalente que las sustituyan.

   Parágrafo Segundo: En los casos de ventas de bienes muebles o prestaciones de servicios cuyo pago por parte del adquirente sea efectuado mediante cheque, éste deberá emitirlo a nombre del contribuyente, según el nombre o razón social reflejado en el comprobante del Registro de Información Fiscal (RIF) del contribuyente. A los efectos de esta norma, los contribuyentes están obligados a exhibir en un lugar visible del establecimiento la copia del comprobante de inscripción del Registro de Información Fiscal (RIF).

   Parágrafo Tercero: En las operaciones de ventas de exportación de bienes muebles corporales y de exportación de servicios, no se exigirá a los contribuyentes el cumplimiento de los requisitos, formalidades y especificaciones, a que se contrae el encabezamiento de este artículo para la impresión y emisión de las facturas y de los documentos equivalentes que las sustituyan.

   Ahora bien, así se desprende de los autos (Vid. Folio 36) , a través de la Resolución de Imposición de Sanción Nº 200 de fecha 6 de octubre de 2011, aprecia este Órgano Jurisdiccional que la actividad fiscalizadora verificó y determinó que la contribuyente no tiene los libros de compra y venta del Impuesto al Valor Agregado en el establecimiento, que no exhibe en lugar visible de su establecimiento el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, que emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir y que no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, incumpliendo el contribuyente con lo previsto en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 71 y 63 de su Reglamento; 97 y 90 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta del 16 de febrero de 2007 y 177 de su Reglamento, en concordancia con el artículo 13 de la Providencia Nº SNAT/2008-0257.

   Por tanto, no se trata de una investigación de fondo, sólo se pretende constatar el cumplimiento de ciertas normas, que si bien no determinan el deber sustancial, son esenciales para que se perfeccione el cumplimiento de la obligación tributaria.

   Así, constituye incumplimiento de los deberes formales toda acción u omisión de los sujetos pasivos o terceros que violen las disposiciones que establecen tales deberes, los cuales pueden estar consagrados en el propio Código, en las leyes especiales, en sus reglamentos y en disposiciones generales de los organismos competentes.

   Es válido agregar que la omisión del deber previsto en el Código Orgánico Tributario reviste el incumplimiento de un deber formal y, en consecuencia, la configuración de una infracción tributaria tipificada en el mismo Código.

   En tal sentido, el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, dispone:

   Artículo 145. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán: 1. Cuando lo requieran las leyes o los reglamentos: a) Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, conforme a las normas legales y los principios de contabilidad generalmente aceptados, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente y responsable. (…Omissis….) 2. Emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos. 3. Exhibir y conservar en forma ordenada, mientras el tributo no esté prescrito, los libros de comercio, los libros y registros especiales, los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hecho imponibles (…Omissis…)

   (Resaltado del Tribunal).

   Es bien sabido que la obligación contributiva nacerá cuando se produzca algún hecho que se comprenda en el supuesto general configurado por la norma. Así, se desprende de autos que la Administración Tributaria constató:

   Que NO SE ENCONTRABAN LOS LIBROS DE COMPRAS Y VENTAS DEL I.V.A. EN EL ESTABLECIMIENTO DE LA CONTRIBUYENTE, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo (s) 71 de la (el) REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE DE SU ESTABLECIMIENTO, OFICINA, ESCRITORIO, CONSULTORIO O CLÍNICA EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIOR AL EJERCICIO EN CURSO, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo (s) 97 de la (el) LEY DE IMPUSETO SOBRE LA RENTA DEL 16/02/2007.

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO EMITE FACTURAS DE VENTAS SOBRE FORMATOS SIN CUMPLIR LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS correspondiente a los meses Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto de 2011, contraviniendo lo previsto en la 54 y 57 (sic) de la (el) LEY DE IMPUSTO AL VALOR AGREGADO, 63 Y 64 DE SU RGTO. Y 13 DE LA PROV. ADM. Nº SNAT/2008-0257.

   Que LA (EL) CONTRIBUYENTE NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCÍAS DE LOS INVENTARIOS EN EL DOMICILIO FISCAL O ESTABLECIMIENTO, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo (s) 90 de la (el) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 16/02/2007, Y 177 DE SU REGLAMENTO.

   Se observa que la Administración Tributaria de conformidad con lo dispuesto en el artículo 145 numeral 1 aparte a, numeral 2 y numeral 3, del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, en concordancia con los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA), 71 y 63 de su Reglamento;97 y 90 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta (ISLR), 177 de su Reglamento; y el artículo 13 de la Providencia Nº SNAT/2008-0257 de fecha 19 de agosto de 2008, señaló que tales hechos constituyen ilícitos formales conforme a lo establecido en el numeral 3 aparte 2 del artículo 101, numeral 2 aparte 2 del artículo 102 y artículo 107 del Código eiusdem, con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período; con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.); y multa de diez a cincuenta unidades tributarias (10 a 50 U.T.), por el incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica, respectivamente, la Administración Tributaria procedió a la aplicación de la pena pecuniaria a que se contraen dichas normas, en el mismo orden por las cantidades de 20, 65, 61, 36, 83, 70, 76, 54, 25, 25 y 30 unidades tributarias, para un total de QUIENIENTAS VEINTE UNIDADES TRIBUTARIAS (520 UT).

   Ahora bien, la normativa especial de la materia que nos ocupa, señala específicamente en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 13 de la Providencia Nº SNAT/2008-0257 de fecha 19 de agosto de 2008, lo siguiente:

   Artículo 13. Las facturas emitidas sobre formatos o formas libres, por los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, deben cumplir los siguientes requisitos:

   1. Contener la denominación de “Factura”

2. Numeración consecutiva y única.

3. Número de control preimpreso.

4. Total de los Números de Control asignados, expresado de la siguiente manera “desde el Nº… hasta el Nº…”.

5. Nombre y Apellido o razón social, domicilio fiscal y número de Registro Único de Información Fiscal (RIF) del emisor.

6. Fecha de emisión constituida por ocho (8) dígitos.

7. Nombre y Apellido o razón social y número de Registro Único de Información Fiscal (RIF), del adquirente del bien o receptor del servicio. Podrá prescindirse del número de Registro Único de Información Fiscal (RIF), cuando de trate de personas naturales que no requieran la factura a efectos tributarios, en cuyo caso deberá expresarse, como mínimo, el número de cédula de identidad o pasaporte, del adquirente o receptor.

8. Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio, con indicación de la cantidad y monto. Podrá omitirse la cantidad en aquellas prestaciones de servicio que por sus características ésta no pueda expresarse. Si se trata de un bien o un servicio exento, exonerado o no gravado con el impuesto al valor agregado, deberá aparecer aliado de la descripción o de su precio, el carácter E separado por un espacio en blanco y entre paréntesis según el siguiente formato: (E).

9. En los casos que se carguen o cobren conceptos en adición al precio o remuneración convenidos o se realicen descuentos, bonificaciones, anulaciones y cualquier otro ajuste al precio, deberá indicarse la descripción y valor de los mismos.

10. Especificación del monto total de la base imponible del impuesto al valor agregado, discriminada según la alícuota, indicando el porcentaje aplicable, así como la especificación del monto total exento o exonerado.

11. Especificación del monto total del impuesto al valor agregado, discriminado según la alícuota indicando el porcentaje aplicable.

12. Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio o de la suma de ambos, si corresponde.

13. Contener la frase “sin derecho a crédito fiscal”, cuando se trate de las copias de las facturas.

14. En los casos de operaciones gravadas con el impuesto al valor agregado, cuya contra prestación haya sido impresa en moneda extranjera equivalente a la cantidad correspondiente en moneda nacional, deberán constar ambas cantidades en la factura, con indicación del monto total y del tipo de cambio aplicable.

15. Razón social y el número de Registro Único de Información Fiscal (RIF), de la imprenta autorizada, así como la nomenclatura y fecha de la P.A. de autorización.

16. Fecha de elaboración por la imprenta autorizada, constituida por ocho (8) dígitos.

    El artículo 101 numeral 3º del Código Orgánico Tributario, establece:

    Artículo 101. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias. (...Omissis)... Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U. T.) por cada período, si fuere el caso....

    Las disposiciones transcritas imponen el deber formal que tiene todo contribuyente formal del Impuesto al Valor Agregado (IVA), de emitir y cumplir con los requisitos legales en cuanto a la emisión de documentos.

    El numeral 3º del artículo 101 y el numeral 2º del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, establecen la obligación de emitir facturas u otros documentos con los requisitos y características exigidos por las normas así como la obligación de llevar los libros y registros contables:

    Artículo 101. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes: ...3) Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias...

    Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables: …2) Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes…

    Del dispositivo legal transcrito se infiere la obligación que tienen los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado de emitir documentos con los requisitos establecidos en las normas y llevar los Libros y registros especiales con las formalidades establecidas en las leyes y además de ello, tales libros deben ser bien llevados, vale decir, realizando los asientos en las respectivas columnas y en orden cronológico, por cuanto su inobservancia deriva en la ocurrencia de ilícitos formales tipificados en el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis.

    Esta Juzgadora debe aclarar que la recurrente se limitó a contradecir los hechos constatados por la Administración Tributaria, argumentando:

    Qué “.... (....) los libros solicitados si se encontraban en el establecimiento en acatamiento a lo que dispone el Código de Comercio y el Reglamento de la Ley del Impuesto Al Valor Agregado, por lo que es evidente la configuración del FALSO SUPUESTO DENUNCIADO...”(Negrita y subrayado de la cita)

    Observa este Tribunal que la recurrente promovió pruebas documentales consistentes de la impresión del registro automatizado del libro de ventas correspondientes a los períodos de enero hasta junio del año 2011 y del libro de compras, correspondientes a los períodos enero hasta junio del año 2011.

    Ahora bien, de las probanzas traídas a los autos, así como del análisis de los alegatos y pretensiones de las partes intervinientes en el proceso, puedo esta Juzgadora observar lo siguiente: (i) que la contribuyente alega que el libro de compras y ventas si se encontraba en el establecimiento, siendo estos consignados en autos en la oportunidad correspondiente al lapso de promoción de pruebas, (ii) que la Administración Tributaria a través de la Resolución de Imposición de Sanción Nº 200, dejó constancia expresa de que en la verificación de deberes formales realizada por el funcionario D.R., adscrito al área de Fiscalización del Sector de Tributos Internos Baruta adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, la contribuyente no poseía los libros de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado, en el establecimiento.

    En este sentido, resulta pertinente destacar que el Código Orgánico Tributario, estatuye entre las formas de actuar de la Administración Tributaria, el procedimiento de verificación, el cual permite al ente tributario revisar de oficio la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, determinando la existencia o no de la obligación tributaria y constatando los deberes formales de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, pudiendo imponer en caso de comprobarse irregularidades o incumplimientos que constituyan ilícitos tributarios, las respectivas sanciones.

    Dicho procedimiento de verificación, se encuentra establecido entre los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario; y, de la lectura de los mismos se desprende la no necesidad, en caso de revisión del cumplimiento de deberes formales, de dar apertura a sumario alguno, sólo basta la constatación por parte de la Administración Tributaria de alguna infracción, para proceder a la imposición o no de la sanción correspondiente.

    Dicha facultad de verificación ha sido en múltiples oportunidades confirmada por nuestro M.T., concluyendo que el ente tributario, en algunas oportunidades, puede realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos, bien en poder del órgano administrativo o se encuentren en el establecimiento del contribuyente, pero que no requiere de la apertura, investigaciones, así mismo justificó tal actuación en la necesidad imperiosa de la Administración de hacer expedita sus actuaciones en situaciones donde no se requiera un análisis profundo.

    Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de revisión y control que posee la Administración Tributaria, y que para el caso del procedimiento de verificación sólo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que posee la administración, sin abrir investigaciones adicionales, que requieran la participación activa del contribuyente, se trata, atendiéndose al significado mismo del término, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó.

    A partir de las precisiones que anteceden, juzga este Tribunal la insuficiencia de las pruebas promovidas por el apoderado judicial de la contribuyente para demostrar: (i)que los libros de compras y ventas requeridos por la Administración Tributaria en fecha 27 de septiembre de 2011 se encontraban en el establecimiento al momento de la verificación de los deberes formales, (ii) que el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior si se exhibía en un lugar visible, (iii) que la emisión de las facturas de ventas se realizaron con los formatos cumpliendo las especificaciones señaladas y (iv) que su representada no se dedica a la venta o comercio de mercancías.

    Por todo ello, al no apreciarse en el expediente pruebas suficientes que desvirtúe lo dicho de la Administración Tributaria este Tribunal debe declarar que el acto administrativo cuestionado no adolece del vicio de falso supuesto alegado, en consecuencia, deben confirmarse las sanciones impuestas. Así se decide.

    En cuanto a la improcedencia de las sanciones por error de hecho y de derecho excusable eximentes de responsabilidad, falta de consideración de circunstancias atenuantes y la improcedencia de las sanciones impuestas, pasa este Tribunal a analizar:

    Que la contribuyente manifiesta el error de hecho y de derecho excusable en virtud de que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al constatar unos hechos que en verdad ocurrieron, verificándose el incumplimiento de un deber formal .

    En tal sentido, este Tribunal considera pertinente traer a colación lo previsto en el numeral 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, el cual dispone:

    Artículo 85: Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:...(Omissis)...

    4. El error de hecho y de derecho excusable....

    Ahora bien, si bien es cierto que la norma trascrita alude como eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios el error de hecho y derecho excusable, es preciso saber su significado para determinar si tales errores están presentes en el caso de autos.

    En este orden de ideas, la doctrina penal ha señalado: “El error...es el falso conocimiento de algo, una noción falsa sobre algo… En relación al error propio que afecta o tiene influencia en el conocimiento o voluntad, tradicionalmente se ha hecho referencia a la distinción entre el error de hecho y el error de derecho.” (“Derecho Penal Venezolano”, Parte General, 3ra edición, Dr. A.A.S., Pág.1295.)

    La doctrina penal define el error de hecho como: “…la equivocada noción que se puede tener con relación a los acontecimientos que ocurren en la vida real, y éste constituye causa de inculpabilidad sólo en aquellos casos en que sean invencibles y esenciales.” (Mendoza Troconis, J.R.. “Curso de Derecho Penal Venezolano”. Tomo II, Pág. 251. Caracas, 1987.)

    De lo anterior se infiere que la recurrente está reconociendo de sus propios dichos que“...al no haber obtenido ingresos brutos superiores a 1500 UT, el uso de la (sic) maquina fiscal aunque resulta obligatorio, también es cierto que, al hacerlo a través de formatos y/o formas libres estando obligado a utilizar exclusivamente (sic) maquina fiscal para los periodos fiscalizados...”

    En cuanto al error de derecho excusable, la doctrina lo ha definido de la siguiente manera: “Hay error de derecho cuando se conocen bien las condiciones de hecho, pero se yerra con respecto a la ley prohibitiva de ese hecho…” (Mendoza Troconis, J.R.. “Curso de Derecho Penal Venezolano”. Tomo II, Pág. 251. Caracas, 1987.)

    Así las cosas, este Tribunal considera que en el presente caso no existe error de hecho, ya que la recurrente tuvo noción del acontecimiento, ni tampoco error de derecho, por cuanto la misma tenía conocimiento sobre la aplicación de las normas legales, y sobre la obligación de cumplir con los deberes formales que estipula la Ley. Además, para ello se requiere que exista la causa de inculpabilidad así como que tal circunstancia esté debidamente probada.

    En este sentido, si se alega como eximente de responsabilidad el error de hecho y de derecho excusable, es preciso probarlo, tal como ya se explicó, pues recordemos que la carga de la prueba tendiente a demostrar el error recae sobre el afectado. La Jurisprudencia de nuestro m.T. lo expresa así:

    Tratándose de un error de hecho alegado por la contribuyente, correspondía a ella demostrar no sólo los hechos que comprobaran la verdad de su dicho para así desvirtuar el reparo fiscal, sino que incurrió en el mismo de buena fe. En este sentido la Jurisprudencia ha sostenido de manera reiterada que cuando el error de hecho que pueda alegar un contribuyente para destruir la fuerza probatoria de su declaración jurada (..) corresponde a dicho contribuyente no solo demostrar por medios idóneos la existencia de su error sino que incurrió en el mismo de buena fe, es decir que los elementos de que disponía lo introdujeron a dicho error ya que de lo contrario no se trataría de un error sino, de una falsedad consistente cometida que ni el legislador ni los jueces pueden amparar.

    (Sentencia N° 254, de fecha 17-04-96, Caso: Administradora los Sauces.)

    Visto de esta forma, no cabe duda que en el presente caso no existe ni error de hecho ni de derecho excusable que exima de responsabilidad a la recurrente, pues de las actas procesales no se desprende prueba alguna que sustente lo esgrimido por la recurrente, sólo se observa el incumplimiento de los deberes formales en virtud de la Resolución de Imposición de Sanción Nº 200 de fecha 6 de octubre de 2011, en relación a que la contribuyente no tiene los libros de compra y venta del Impuesto al Valor Agregado en el establecimiento, que no exhibe en lugar visible de su establecimiento el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, que emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir y que no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, incumpliendo el contribuyente con lo previsto en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 71 y 63 de su Reglamento; 97 y 90 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta del 16 de febrero de 2007 y 177 de su Reglamento, en concordancia con el artículo 13 de la Providencia Nº SNAT/2008-0257; lo que justifica la sanción impuesta por la Administración Tributaria y forzosamente la consecuencia de rechazar tal alegato de la recurrente. Así se declara.

    Por otra parte, manifestó la sociedad mercantil su disconformidad con las sanciones de multa impuesta por la Administración Tributaria con relación al cálculo de las sanciones impuestas ya que aplicó el concurso de acuerdo a la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito y que las sanciones impuestas contradicen los principios sancionatorios al momento de la graduación y de la aplicación de la sanción, por cuanto las multas debieron ser calculadas como un todo y no de manera individual.

    Al respecto, esta Juzgadora observa que la Administración Tributaria incurrió en una imprecisión al expresar el ilícito cometido e imponer las sanciones de multa a la contribuyente, toda vez que la misma emitía indistintamente para los ejercicios impositivos comprendidos desde enero de 2011 a hasta agosto de 2011, facturas de ventas sobre formato sin cumplir las especificaciones señaladas, de modo que si bien se verifica del expediente judicial la sociedad mercantil no trajo a los autos los tickets emitidos a través de las máquinas fiscales (o rollos de auditoría), y que sólo consta la impresión digital de los libros de ventas y compras concernientes a los meses de enero hasta junio, que fueron objeto de investigación faltando los meses de julio y agosto, de allí que resulta procedente la sanción de multa por incurrir en ilícito formal aplicada desde una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, documento o comprobante hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T). En consecuencia, resulta forzoso desechar el alegato expuesto. Así se declara.

    Constata este Tribunal que el Órgano Recaudador incurrió en una imprecisión con relación a las reglas de concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, al aplicar “la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras penas” procediendo a determinar las multas resultantes, aplicando el concurso de acuerdo a la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito, a efectos de establecer el ilícito cuya sumatoria arroje la sanción más cuantiosa.

    Al efecto, el aludido artículo 81, establece:

    Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.

    Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

    Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

    PARÁGRAFO ÚNICO: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento

    . (Resaltado de esta Tribunal).

    La norma transcrita contempla la institución de la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.

    Dicha norma precisa que para resolver las supuestas sanciones pecuniarias, la concurrencia en materia tributaria, se atiende a un sistema de “acumulación jurídica” según el cual se toma la sanción más grave, y se aumenta el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.

    Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de sanciones que no sean acumulables, tales como pecuniarias, restrictiva de libertad y/o clausura de establecimiento, la norma establece un método de “acumulación material ”el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto.

    Por último, la disposición transcrita contempla como regla general que la concurrencia se aplicará “aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, con la condición de que las sanciones sean impuestas en el mismo procedimiento.

    En concordancia con lo anterior, respecto a la aplicación de sanciones por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, la Sala Político Administrativa indicó entre otros fallos, específicamente, en los Nos. 00491 y 00635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A., e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente que: “la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en el impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno solo”.

    Ahora bien, el caso de autos trata de incumplimientos de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado por cuanto la contribuyente emitió facturas de ventas sobre formatos con total prescindencia de los requisitos, correspondientes a los períodos comprendidos desde enero de 2011 hasta agosto de 2011, además no presentó los libros de compras y ventas para el período antes identificado, así como el hecho de no exhibir es su establecimiento el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, y no mantenía el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, por consiguiente, debe aplicarse la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones de multa; y si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

    Expuesto lo anterior, deberá aplicarse al caso de autos las sanciones de multa y la concurrencia de infracciones como se detalla a continuación:

    Ilícito Período Código Orgánico Tributario 2001 Art. Sanción U.T. Concurrencia 81 COT 2001

    La contribuyente emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas. Enero 2011 101, numeral 3, segundo aparte 150 U.T. 150 U.T.

    Más Grave

    La contribuyente emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas. Febrero 2011 101, numeral 3, segundo aparte 150 U.T. 75 U.T.

    La contribuyente emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas. Marzo 2011 101, numeral 3, segundo aparte 150 U.T. 75 U.T

    La contribuyente emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas. Abril 2011 101, numeral 3, segundo aparte 150 U.T. 75 U.T

    La contribuyente emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas. Mayo 2011 101, numeral 3, segundo aparte 150 U.T. 75 U.T

    La contribuyente emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas. Junio 2011 101, numeral 3, segundo aparte 150 U.T. 75 U.T

    La contribuyente emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas. Julio 2011 101, numeral 3, segundo aparte 150 U.T. 75 U.T.

    La contribuyente emite facturas de ventas sobre formatos sin cumplir las especificaciones señaladas. Agosto 2011 101, numeral 3, segundo aparte 150 U.T. 75 U.T.

    En consecuencia, corresponde a este Juzgado ordenar a la Administración tributaria el recálculo de las sanciones de multa impuestas conforme a lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

    Derivado de lo expuesto, esta Tribunal declara parcialmente con lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción Nº 200 del 6 de octubre de 2011, dictada por el Sector de Tributos Internos Baruta, adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en consecuencia, quedan firmes las sanciones de multa aplicadas siguiendo lo previsto en el artículo 102 (numeral 2, segundo aparte) y artículo 107 del Código Orgánico Tributario de 2001, de acuerdo a lo expuesto en el presente fallo, y se anula lo atinente al cálculo de las sanciones de multa impuestas por la Autoridad Tributaria. Así se decide.

    Se ordena a la Administración Tributaria emitir Planillas de Liquidación Sustitutivas, conforme a lo decidido.

    IV

    DECISIÓN

    En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente CENTRO MÉDICO ESTÉTICO ARKHE MED, C.A., contra la Resolución de Imposición de Sanción Nº 200 de fecha 6 de octubre de 2011, emanada del Sector de Tributos Internos Baruta, adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).En razón de la presente decisión:

    Se ORDENA a la Administración Tributaria, una vez firme el presente fallo, ajustar las multas impuestas y liquidar nuevas planillas, conforme a las motivaciones del presente fallo.

    No hay condenatoria en costas procesales a las partes, en virtud de no haber sido ninguna de ellas totalmente vencida en esta causa.

    Asimismo, conforme a lo previsto en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario vigente, una vez firme el presente fallo, se fija un lapso de cinco (5) días continuos para que la contribuyente efectúe el cumplimiento voluntario del mismo. Así se establece.

    Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J.S. Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias calculadas al monto vigente para la fecha de interposición del recurso.

    Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Procurador General de la República, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la procuraduría General de la República; y a los ciudadanos Fiscal Décimo Sexto del Ministerio Público a Nivel Nacional con competencia en materia Contencioso Administrativa y Tributaria, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente CENTRO MÉDICO ESTÉTICO ARKHE MED, C.A., efectos procesales previstos en el artículo 284 del vigente Código Orgánico Tributario.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de junio de dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.-

    La Juez Suplente,

    Abg. Y.M.B.A..

    La Secretaria Temporal,

    Abg. M.C.A.V..

    La presente Sentencia se publicó en su fecha, siendo las diez y treinta y ocho de la mañana (10:38 a.m.).

    La Secretaria Temporal,

    Abg. M.C.A.V..-

    Asunto: AP41-U-2011-000489.-

    YMB/MCAV.-