Decisión nº 0648 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 2 de Junio de 2009

El 23 de julio de 2001, el apoderado judicial de la contribuyente interpuso ante la Administración Tributaria escrito de solicitud de reintegro de impuestos de patente de industria y comercio cancelado en exceso (folio 58 de la quinta pieza).

El 11 de noviembre de 2005, la Administración Tributaria Municipal, emitió Acta Fiscal Nº AF/2005-462, en la cual constató que la contribuyente pagó de manera incompleta los impuestos correspondientes al periodo comprendido entre el 01 de noviembre de 1999 al 30 al 30 de junio de 2003, determinando un reparo fiscal de Bs. 949.213.604,35 por impuestos causados y no liquidados, recargos e intereses moratorios (folio 239 de la quinta pieza).

El 18 de noviembre de 2005, la contribuyente es notificada de la resolución antes mencionada.

El 08 de diciembre de 2005, el apoderado judicial de la contribuyente interpuso escrito de descargos contra el Acta Fiscal Nº AF/2005-462 ante la Administración Tributaria (folio 299 de la quinta pieza).

El 17 de marzo de 2006, el Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia, ciudadano P.L.S.N. dictó la Resolución N° RL/2006-03-142, determinando un reparo fiscal, intereses moratorios y multa por Bs.F 1.341.390.504,85 (folio 264 de la quinta pieza).

El 28 de marzo de 2006, la contribuyente es notificada de la resolución antes mencionada.

El 20 de abril de 2006, el apoderado judicial de la contribuyente interpuso escrito de reconsideración administrativa contra la Resolución N° RL/2006-03-142 ante la Administración Tributaria (folio 176 de la cuarta pieza).

El 21 de noviembre de 2006, el Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia, ciudadano P.L.S.N. dictó la Resolución N° RRc/2006-11-052, en la cual declaró sin lugar el Recurso Administrativo de Reconsideración y ratifico el contenido de la Resolución N° RL/2006-03-142(folio 149 de la cuarta pieza).

El 01 de diciembre de 2006, la contribuyente es notificada de la resolución antes mencionada.

El 18 de diciembre de 2006, la contribuyente interpuso formal recurso jerárquico ante la Alcaldía del Municipio Valencia contra la Resolución N° RRc/2006-11-052 (folio 70 de la cuarta pieza).

El 28 de marzo de 2008, el Alcalde del Municipio Valencia, ciudadano F.C.S. dictó la Resolución N° DA/00172/08, en la cual declaró sin lugar el Recurso Jerárquico y confirma el reparo fiscal formulado a la contribuyente (folio 59 de la cuarta pieza).

El 03 de abril de 2008, contribuyente es notificada de la resolución antes mencionada.

El 09 de mayo de 2008, el apoderado judicial de la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este Tribunal.

El 26 de mayo de 2008, el Tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario.

El 26 de junio de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Fiscal General de la República.

El 03 de julio de 2008, se admitió el recurso contencioso tributario.

El 16 de septiembre de 2008, se aboco la jueza temporal al conocimiento de la presente causa. En esta misma fecha, se venció el término para la presentación de los informes, se dejó constancia que el representante judicial de la contribuyente presentó su escrito mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 22 de septiembre de 2008, se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 26 de septiembre de 2008, la apoderada judicial de la Alcaldía consignó escrito en el cual solicita reposición de la causa.

El 26 de septiembre de 2008, la apoderada judicial de la Alcaldía consignó mediante escrito el correspondiente expediente administrativo.

El 02 de octubre de 2008, se aboco el juez titular al conocimiento de la presente causa. En esta misma fecha, el Tribunal dicto auto ordenando agregar el expediente administrativo.

El 21 de noviembre de 2008, el Tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta (30) días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Inmotivación e incongruencia negativa

El representante judicial de la contribuyente solicita la nulidad del acto administrativo impugnado por vicios no subsanables de acuerdo con lo previsto en los artículos 9, 18 numeral 5 y 19 numerales 1 y 3 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por no haber tomado en cuenta la Administración Tributaria todas las defensas y alegatos formulados en el recurso de reconsideración interpuesto.

Estos alegatos los detalla el representante judicial de la contribuyente en un extenso escrito recursorio (69 páginas) y cuyos aspectos resaltantes son los siguientes y sobre los cuales no hubo respuesta por parte de la Administración Tributaria:

1) Su capital no es la cantidad de Bs. 5.253.520.000,00 como erradamente se indica en el acta de reparo, sino Bs. 19.966.004.597,00 según consta en el documento constitutivo (página 2 del recurso de reconsideración).

2) La contribuyente adjuntó copias de las declaraciones presentadas al municipio, Estado de ganancias y pérdidas de octubre, noviembre y diciembre de 2000 y enero, febrero, marzo y abril de 2001 y Balance de comprobación al mes de septiembre de 2000 de su Planta en Valencia, de los cuales se desprenden las cifras que conforman los ingresos obtenidos.

3) No fueron apreciadas las pruebas y defensas formuladas en el escrito del recurso de reconsideración (páginas 3 a 9 de dicho recurso), lo cual constituye un vicio de nulidad absoluta no subsanable.

4) Hubo violación del debido procedimiento por cuanto no se analizaron y consideraron todas las pruebas y defensas alegadas en el escrito de descargos contenidos en las páginas 3 a 9 de dicho recurso.

5) Se lesionó su derecho a la defensa por cuanto no se analizaron los alegatos contenidos en las páginas 12 a 15 del recurso de reconsideración.

6) En cuanto a la prescripción supuestamente interrumpida por el Acta N° AF/2003-216 del 29 de octubre de 2006, esa fue declarada invalidada y sin efecto legal alguno en la Resolución N° RRc/2005-09-084 del 23 de septiembre de 2005, por lo cual no interrumpió la prescripción.

7) Alegó incompetencia del funcionario F.P., puesto que la contribuyente no tuvo acceso a la documentación que probara que este funcionario trabajase efectivamente para la Dirección de Hacienda.

8) Aduce inconsistencias en el cálculo de los ingresos brutos y la relación costo de producción-bolívares; un supuesto estado de resultados de la región central cuando la empresa es una sola entidad jurídica; no indica que es lo que denomina región central y en general contiene una manifiesta inmotivación del acto administrativo. Rechazó el procedimiento para obtener la base imponible.

9) Violación al derecho a la defensa por inmotivación del acto administrativo.

10) La Administración Tributaria Municipal desaplicó el artículo 4 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio en cuanto a la división geográfica de las actividades de la contribuyente y su actividad comercial e industrial.

11) La Administración Tributaria no se pronunció por la solicitud de recuperación del pago de lo indebido por Bs. 197.275.037,24.

12) La norma del recargo en las sanciones no esta actualmente vigente de conformidad con la Ley Orgánica del Poder Público Municipal

13) Rechazan la multa pues al no ser los ingresos atribuibles al Municipio Valencia, esta no es procedente.

Del total de 69 páginas del escrito del recurso contencioso tributario, el representante judicial de la contribuyente utilizó 44 para explanar en forma insistente y repetitiva los hechos y para promover sus alegatos en cuanto a incongruencia negativa de la Administración Tributaria Municipal en aspectos como motivación, base imponible, incompetencia de funcionario, prescripción, procedimiento, derecho a la defensa y otros enunciados arriba.

Defensa de fondo

En relación la defensa de fondo expresa el representante judicial de la contribuyente, a partir de la página 44 hasta la página 51 del escrito del recurso, lo siguiente:

La contribuyente reclama el reintegro de Bs. 197.275.037,24 pagados indebidamente porque fueron cancelados no obstante haber efectuado la venta de parte de su producción fuera de la Jurisdicción del Municipio V.d.E.C.. Fundamenta su defensa en el artículo 4, numeral 2 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio vigente rationae temporis. La contribuyente entiende que los productos producidos en Valencia y vendidos en otros municipios deben excluirse de la base imponible para evitar la doble tributación. Sólo puede ser contribuyente a los fines del impuesto municipal quien tiene presencia permanente en el territorio del municipio correspondiente en el cual o desde el cual realiza su actividad lucrativa.

La Administración Tributaria Municipal está partiendo de una premisa falsa cuando afirma que el artículo 4 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio sólo aplica a quines ejercen actividades comerciales.

Interpreta el recurrente que: “…la correcta interpretación del precepto contenido en el artículo 7 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Patente de Industria y Comercio, conforme al cual para las actividades industriales la base imponible son los ingresos brutos, independientemente donde se efectúen las ventas que generen esos ingresos, supone tener presente que la norma se refiere únicamente a esos casos de contribuyentes industriales que teniendo su Planta productora en Valencia, distribuyen sus producto en forma domiciliaria o puerta por puerta, siempre dentro de la jurisdicción del Municipio Valencia, considerándose que en estos casos las ventas son atribuibles al establecimiento donde se encuentra la industria, pero siempre se gravarían ventas efectuadas en la jurisdicción del Municipio Valencia…”.

La referencia que hace la Administración Tributaria a la Sentencia N° 0183 del 20 de diciembre de 2005, emanada de este Tribunal, si bien tiene algunas semejanzas con este caso, obviamente no consideró todos los planteamientos de fondo aquí contenido, especialmente la no consideración del principio de la capacidad contributiva, la pretendida doble tributación y la discriminación que están presentes en este caso. Asimismo, dicha sentencia no ponderó muchos aspectos que de haber sido planteados en aquél caso, seguramente habrían arrojado otro resultado.

El representante judicial de la contribuyente dedica algunos párrafos a criticar algunos aspectos no decisivos y periféricos de dicha sentencia como lo es el uso de las grandes empresas de las facilidades municipales de la ciudad y rechaza que se haga referencia al artículo 221 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal que la Administración Tributaria Municipal utilizó como su argumento para confirmar el reparo. Esta norma entró en vigencia el 1° de enero de 2006.

A pesar de rechazar la aplicación del artículo 221 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, el representante judicial de la contribuyente invoca el artículo 163 de la misma Ley para rechazar la pretendida doble tributación (folio 61 de la primera página).

Al tomar en cuenta la Administración Tributaria Municipal el precio de venta de producción para determinar un presunto impuesto por sólo haber producido, se está violando lo dispuesto por el artículo 316 de la Constitución, que establece que el sistema tributario procurará buscar la justa distribución de las cargas públicas, atendiendo al principio de la capacidad contributiva.

En el supuesto negado que el Tribunal declare improcedentes las defensas esgrimidas, la recurrente insiste en que los recargos han sido derogados por el artículo 165 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal que entró en vigencia el 1° de enero de 2006.

Rechaza los intereses moratorios al ser improcedentes los impuestos determinado en el acta de reparo por cuanto el Código Orgánico Tributario de 1994 establece que solo serán procedentes desde cuando la obligación tributaria sea exigible hasta la extinción total de la deuda.

Por último solicita en el caso de que el reparo sea declarado procedente se le aplique el error de derecho perfectamente excusable por todas y cada una de las defensas propuestas en su escrito recursorio.

III

ALEGATOS DE LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA

La diferencia de ingresos se originaron por el hecho de que la contribuyente declaró los ingresos brutos por la fabricación de sus productos en la Planta de Valencia, sólo para los períodos comprendido entre el 01 de noviembre de 1998 y el 30 de abril de 2001 sin incluir la fabricación de maltas que realiza en esas mismas instalaciones.

A partir del 30 de abril de 2001, la contribuyente cambió el procedimiento de tomar los valores de sus ventas totales por la producción en el Municipio Valencia excluyendo las ventas en otros municipios.

Determinado la relación costo de producción vs bolívares de venta indicados en las declaraciones de impuesto sobre la renta, la Alcaldía procedió a determinar el precio de venta de la producción.

Al respecto expresa textualmente la Alcaldía: En el caso bajo análisis, la Resolución N° RRc/2006-11-052 de fecha 21 de noviembre de 2008, emanada de la Dirección de Hacienda Pública Municipal, objeto de controversia, contiene los elementos de hecho que generaron la obligación tributaria , referido a la omisión de ingresos brutos por la venta de sus productos elaborados por su planta de Valencia y realizados en otros Municipios, lo cual trajo como consecuencia, el incumplimiento de un deber, con el fundamento legal que indica la infracción cometida. Es suficientemente explícito, el hecho de que la contribuyente no incluye dentro de sus ingresos brutos las ventas efectuadas en otros Municipios y, por otra parte, la contribuyente ha tenido conocimiento del contenido de la Resolución de Imposición del Reparo Fiscal y, como se evidencia en la notificación hecha en la última parte de la resolución, hecho este que le permitió la utilización de los recursos administrativos…”.

En cuanto a la supuesta falta de análisis y consideración de todas las pruebas y defensas presentadas, la Alcaldía rechaza tal afirmación ya que entiende que si analizó y valoró la totalidad de las mismas a lo largo del procedimiento administrativo.

En relación a la incompetencia del funcionario actuante en la Resolución N° 616/2005 del 22 de septiembre de 2005, la Dirección de Hacienda pública Municipal en ejercicio de sus atribuciones conferidas en las resoluciones números 1226/04 y 1229/04 del 15 de julio de 2004, emanadas de la Alcaldía y publicadas en la Gaceta Municipal N° 436 Extraordinario de esa misma fecha, y el Reglamento N° 2 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal publicado el 02 de junio de 1992, dictó la Resolución N° 616/2005 el 22 de septiembre de 2005 mediante la cual designa expresamente al funcionario F.P., titular de la cédula N° 3.623.727 a los efectos de que realice la auditoria fiscal a Coca Cola Femsa de Venezuela, S. A. El fiscal actuante está adscrito al Departamento de Auditoria Tributaria de la Dirección de Hacienda Pública de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. con el Código de Control N° 3.623.727.

Sobre la prescripción de las obligaciones tributarias entre el 01 de noviembre de 1998 y octubre de 2001, el Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable rationae temporis en su artículo 54 numeral 5 expresa: “…El curso de la prescripción (…) 5. Por acta levantada por funcionario fiscal competente…”. La notificación del Acta Fiscal N° AF/2003-216 del 29 de octubre de 2003, efectuada el 31 de octubre de 2003, originó que la prescripción debe contarse nuevamente a partir de esa fecha y prescribiría el 31 de octubre de 2007.

En relación con la ausencia de base legal, el acta fiscal del 11 de noviembre de 2005 claramente expresa en el alcance y resultado de la revisión, la obligación de la recurrente de declarar la totalidad de los ingresos brutos, la cual constituye la base imponible, que esta compuesta por la totalidad de los ingresos brutos de las ventas a nivel nacional y no únicamente las ventas efectuadas en jurisdicción del Municipio Valencia, como interpreta la contribuyente.

Los intereses de mora fueron calculados de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario a partir de la entrada en vigencia en el mes de octubre de 2001, por lo cual descarta la pretensión de la contribuyente.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y procede a dictar sentencia en los siguientes términos:

En primer lugar, el Tribunal procede a analizar los vicios denunciados por la parte actora en cuanto vicios no subsanables por diferencias en el capital identificado, análisis de las declaraciones presentadas, valoración de pruebas, motivación, base imponible, pago de lo indebido, desaplicación artículo 4 de la Ordenanza aplicable, incompetencia de funcionario, inconsistencias, prescripción, procedimiento, derecho a la defensa y recargos y multas, profusamente detallados en las primeras 40 páginas del escrito recursorio.

Al respecto el Tribunal observa que en el Acta Fiscal N° AF/2005-462 emitida por el auditor tributario ciudadano F.P., cédula de identidad N° 3.623.727, que corre inserta en los folios 61 y siguientes de la quinta pieza, en 25 páginas con profusión de detalles, este determina que la contribuyente omitió ingresos brutos por Bs. 247.769.133.145,00 en el período comprendido entre el 01 de noviembre de 1999 y el 30 de junio de 2003. Expresa que la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000 grava toda actividad industrial y no solamente los productos vendidos en el Municipio Valencia. Indica las alícuota y los códigos, los períodos, números de planillas, fechas de cancelación y cantidades canceladas. Explica como se hizo la determinación de oficio en un detalle numérico de 13 páginas al igual que los intereses moratorios.

Expresa la Administración Tributaria que la contribuyente venía cancelando los impuestos sobre el total de la producción en su Planta de Valencia sólo con la exclusión de la producción de maltas, desde el 01 de noviembre de 1998 hasta el 30 de abril de 2001. Explica el fiscal actuante que a partir de esa fecha la contribuyente cambió la declaración excluyendo la producción vendida en otras municipalidades. Expresa que el procedimiento utilizado para determinar la base imponible fue incluir la producción de maltas, excluir las ventas en Valencia de producciones de otras municipalidades e inclusión de la producción de Valencia vendida en otras jurisdicciones, tomando los valores del costo de producción según reporte de “informe cantidades unitarias producidas y vendidas detalle por material”, utilizando la relación costo de producción y bolívares de ventas indicados en las declaraciones de impuesto sobre la renta, los márgenes de comercialización. El fiscal actuante utilizó el método existente ante la negativa de la empresa de suministrar un estado de resultado de la región central.

Sobre este particular, el representante judicial explica que la contribuyente no tiene estados de resultados para la región central, lo cual es un indicativo de que el fiscal tenía que utilizar otros procedimientos, independiente de si la empresa en una sola entidad jurídica y sólo tiene un estado financiero, lo cual desde el punto de vista técnico no es impedimento para que provea a la Alcaldía de otro tipo de informe que indique las ventas producidas en Valencia y totalmente vendidas. Un sistema de estimación basado en costos de producción y márgenes de comercialización es perfectamente factible para determinar una estimación de las ventas y la contribuyente no demostró en ninguna oportunidad en el proceso cuales fueron las ventas reales con la base que quiere la Alcaldía, de conformidad con la Ordenanza Municipal y se limitó sólo a expresar que la base tomada por la Alcaldía estaba errada sin demostrar el porqué o que la cifra correcta era otra.

Del escrito de descargos consignado por la contribuyente se deduce que esta tiene pleno conocimiento de todo el procedimiento utilizado por el fiscal que inclusive le permitió hacer una amplia exposición de sus razones para no incluir en los ingresos brutos las producción de la planta de Valencia, vendida en otras jurisdicciones municipales, por lo cual no considera el juez que el acto administrativo no está suficientemente motivado.

En la Resolución Culminatoria del sumario N° RL/2006-03-142 (35 páginas), que corre inserta en los folios 264 y siguientes de la quinta pieza, el Director de Hacienda amplía la motivación de la Alcaldía para confirmar el reparo impuesto a la contribuyente, con amplia referencia a la normativa y a los procedimientos utilizados.

No entiende el Juez que la diferencia en el monto del capital tenga importancia en la determinación y motivación del acto administrativo por lo cual descarta esta observación del representante judicial de la contribuyente por impertinente e insustancial. Tampoco observa el Juez que la Alcaldía no haya valorado las pruebas o haya desaplicado el artículo 4 de la Ordenanza.

Sobre la supuesta inmotivación del acto alegado por la recurrente. Considera necesario el juez transcribir el contenido parcial del artículo 18 numeral cinco (5) de la Ley de Procedimientos Administrativos:

Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

(....)

5. - Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;

   (....)

   Respecto al aludido vicio, el contenido del numeral 5 establece los elementos que debe contener todo acto administrativo, exigiendo la expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y los fundamentos legales pertinentes.

   El artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular.

   Por otra parte, y en el mismo orden de ideas, referente al vicio de inmotivación, el juez estima pertinente traer a colación la interpretación del contenido del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la establece, en su numeral 4 los motivos de hecho y de derecho que toda sentencia debe contener; respecto al mencionado vicio, la doctrina y jurisprudencia han interpretado que la motivación consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el sujeto administrativo ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la dispositiva de la decisión dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación del acto, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos.

   En el caso bajo análisis, la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2007-000359-82 y la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2006-05-DF-PEC-1197-03 expresan en detalle las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta el acto impugnado

   Ha sido reiterada la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia, entre las que podemos indicar una de las más recientes, la N° 05891 del 13 de octubre de 2005, caso Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A., y en la cual se expresa que los actos administrativos que la administración emita deberán ser debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

   El objetivo de la motivación es en primer lugar permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a su defensa.

   El artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en forma expresa exige que los “actos administrativos de carácter particular” deben estar suficientemente motivados, exceptuando a los de simple trámite o aquellos a los cuales una disposición legal exima de ella, entendiéndose por estas razones la explanación de los presupuestos de hecho y de derecho que tiene la administración para dictar el acto administrativo.

   De acuerdo con el artículo 149, numerales 3 y 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable con carácter supletorio a la presente causa por tratarse de un tributo municipal, todo acto administrativo deberá contener “...3. Indicación del tributo que corresponda y, si fuera el caso, el período fiscal correspondiente; (…) 5. Fundamentos de la decisión; (…) 7. Discriminación de los montos exigibles por tributos, actualización monetaria, recargos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos...”.

   De la normativa transcrita, se observa la voluntad del legislador de instituir la motivación como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, la cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste en que los actos que la Administración emita deberán estar debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa, según reiteradamente a confirmado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

   La nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión; pero no, cuando a pesar de la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

   Ha confirmado nuestro M.T. que la motivación que supone toda resolución administrativa, no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto puede considerarse motivado cuando ha sido expedido con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente. También el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Vid. sentencia Nº 01815, de fecha 3 de agosto de 2000, reiterado entre otras en decisión N° 00387 del 16 de febrero de 2006).

   En definitiva, el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

   Igualmente, se constata en el referido acto administrativo que el fundamento del reparo fiscal se circunscribió a lo siguiente:

   … Se desprende de las actuaciones administrativas, que la recurrente tiene por objeto económico, la elaboración, fabricación y comercio de bebidas refrescantes de cualquier naturaleza, vale decir, desarrolla una actividad eminentemente industrial. Ahora bien, para este tipo de actividades, la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio vigente para los ejercicios investigados, establece en el antepenúltimo párrafo del artículo 7, los ingreso que deben tomarse en cuenta para determina la base imponible, disponiendo lo siguiente: …Para las actividades industriales la base imponible estará representada por todos los ingresos brutos, independientemente de donde se efectúen las ventas que generen esos ingresos…Así pues, la base imponible para las actividades industriales, a los efectos del cálculo del impuesto sobre Actividades Económicas, está constituido por la totalidad de los ingresos brutos percibidos por la empresa, originados por la venta de los productos fabricados por la misma, independientemente del lugar donde se haya efectuado dicha venta… (Folio 65 de la cuarta pieza del expediente).

   Asimismo, el Tribunal verifica que en el acta fiscal impugnada junto con el acto administrativo, se acompaña una relación de los ingresos cuya omisión fue considerada por la Administración Municipal, así como los montos, los períodos fiscales respectivos y los códigos sobre los cuales deben tributar.

   Aunado a lo anterior, se constata que en el acta fiscal el funcionario actuante dejó plasmados los montos de impuesto sobre patente de industria y comercio pagado por la contribuyente durante los períodos fiscalizados, los ingresos brutos declarados, así como las diferencias resultantes de la investigación.

   En consecuencia se desestima el vicio de inmotivación denunciado por el apoderado judicial de la contribuyente y se confirma el pronunciamiento que sobre el particular esgrimió el Alcalde del Municipio Valencia. Así se decide.

   En cuanto a la incompetencia de funcionario, verifica el Juez que la Resolución N° 616/2005 del 22 de septiembre de 2005 (folio 157 de la sexta pieza), la Dirección de Hacienda pública Municipal en ejercicio de sus atribuciones conferidas en las resoluciones números 1226/04 y 1229/04 del 15 de julio de 2004, emanadas de la Alcaldía y publicadas en la Gaceta Municipal N° 436 Extraordinario de esa misma fecha, y el Reglamento N° 2 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal publicado el 02 de junio de 1992, dictó la Resolución N° 616/2005 el 22 de septiembre de 2005 designó expresamente al funcionario F.P., titular de la cédula N° 3.623.727 a los efectos de que realice la auditoria fiscal a Coca Cola Femsa de Venezuela, S. A. El fiscal actuante está adscrito al Departamento de Auditoria Tributaria de la Dirección de Hacienda Pública de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. con el Código de Control N° 3.623.727. Por tales motivos, el Juez declara la competencia del funcionario actuante. Así se decide.

   En cuanto a la prescripción alegada por la recurrente, supuestamente interrumpida por el Acta N° AF/2003-216 del 29 de octubre de 2006, que fue declarada invalidada y sin efecto legal alguno en la Resolución N° RRc/2005-09-084 del 23 de septiembre de 2005, y que la contribuyente asume que interrumpió las prescripción, la Alcaldía expresa que sobre la prescripción solicitada sobre las obligaciones tributarias entre el 01 de noviembre de 1998 y octubre de 2001, el Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable rationae temporis en su artículo 54 numeral 5 expresa: “…El curso de la prescripción (…) 5. Por acta levantada por funcionario fiscal competente…”. La notificación del Acta Fiscal N° AF/2003-216 del 29 de octubre de 2003, efectuada el 31 de octubre de 2003, originó que la prescripción debe contarse nuevamente a partir de esa fecha y prescribiría el 31 de octubre de 2007.

   La Resolución N° RRc/2005-09-084 del 23 de septiembre de 2005 la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia anuló el Acta Fiscal N° AF/2003-216 del 29 de octubre de 2003 y el Auto de Apertura N° AP/2003-216 de la misma fecha, como consecuencia de haber emitido la Alcaldía la Resolución Culminatoria del Sumario N° RL/2005-02-057 el 28 de febrero de 2005 en forma extemporánea, situación ésta que asume la contribuyente que no interrumpió la prescripción alegada.

   Observa el Juez que el Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable rationae temporis en su artículo 54 numeral 5 expresa: “…El curso de la prescripción (…) 5. Por acta levantada por funcionario fiscal competente…”. La notificación del Acta Fiscal N° AF/2003-216 del 29 de octubre de 2003, notificada el 31 de octubre de 2003, originó que la prescripción debe contarse nuevamente a partir de esa fecha y prescribiría el 31 de octubre de 2007. En este caso se trata de una discrepancia de mero derecho, puesto que las partes reconocen la existencia del acta fiscal anulada y la contribuyente aduce la prescripción del el 01 de noviembre de 1998 y octubre de 2001.

   De conformidad con el artículo 54 numeral 5 del Código Orgánico Tributario, una vez levantada el acta por funcionario competente se interrumpe la prescripción independiente de si después de un año, por emisión extemporánea de la Resolución Culminatoria del Sumario, una resolución posterior anula el acta fiscal. No tiene lógica jurídica procesal que la prescripción se interrumpa con la emisión del acta y después de un año si esta se anula se compute el lapso de prescripción nuevamente con efecto retroactivo. Es decir interrumpe la prescripción con condicionamiento a que pueda ocurrir con el contenido del acta fiscal. En criterio del Juez el Acta Fiscal N° AF/2003-216 del 29 de octubre de 2003, notificada el 31 de octubre de 2003, originó que la prescripción y el nuevo lapso debe contarse nuevamente a partir de esa fecha. Así se decide.

   En cuanto al fondo de la controversia todo se centra en definir si Coca Cola Femsa de Venezuela, S. A., debió incluir en sus ingresos brutos toda la producción de su planta de Valencia independientemente del municipio en que vendió dicha producción. El Tribunal en múltiples decisiones ha establecido su criterio confirmado por la Sala Político Administrativa en el sentido de que la actividad industrial de una planta ubicada en un determinado municipio debe tributar de conformidad con toda la producción aunque sea vendida en otro municipio.

   En primer lugar Para ello debemos referirnos necesariamente a la sentencia de la extinta Corte Suprema de Justicia en pleno, del 14 de diciembre de 1983, caso Becoblohm Puerto Cabello, C. A., con ponencia de la Dra. J.C.d.T., la cual estableció: “… La sucesión de operaciones, ingresos o ventas que constituyen la base imponible, en lo que se refiere a la Patente de Industria y Comercio) no son las que causan el impuesto; ellos sólo sirven de referencia para el cálculo del mismo…”.

   Reafirma su criterio la Sala cuando expresa: “… establecido lo anterior debe advertirse entonces que el ´hecho imponible´ en la ´patente´ es la realización de actividades comerciales o industriales durante determinado año y la ´base imponible´ es el monto de las ventas, operaciones o ingresos obtenidos por el contribuyente durante el ejercicio que abarca la declaración correspondiente…”.

   Considera oportuno el Juez transcribir extractos de la reciente decisión de la Sala Político Administrativa del 20 de mayo de 2009, caso Corporación Inlaca, C. A., la cual confirmó el criterio de este Tribunal en cuanto a los ingresos brutos de las empresas industriales, expresados en la sentencia No. 0370 de fecha 12 de abril de 2007, dictada por el este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central.

   “…apoderado judicial de la sociedad mercantil Corporación Inlaca, C.A., denunció que el Juez de instancia incurrió en el “vicio de falso supuesto”, así como en violación del principio de legalidad tributaria, al aceptar la inclusión dentro de la base imponible del impuesto sobre patente de industria y comercio, los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente por la totalidad de las ventas efectuadas durante los períodos impositivos investigados, sin discriminar entre las actividades comerciales realizadas en o desde la jurisdicción del Municipio V.d.E.C. y las efectuadas fuera de aquél.

   Frente a tal alegato y con la finalidad de resolver la presente controversia, esta Sala estima pertinente hacer ciertas consideraciones en torno a la autonomía y potestad tributaria de los Municipios, y al respecto observa:

   La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, dispone en su artículo 168 (así como lo establecía el artículo 29 de la Constitución de 1961), que la autonomía del Municipio comprende no sólo la elección de sus autoridades y la gestión de las materias de su competencia, sino la creación, recaudación e inversión de sus ingresos.

   Respecto a esta autonomía de los Municipios, se ha establecido que los entes político-territoriales pueden establecer sus propios tributos previstos en el artículo 179 del Texto Constitucional de 1999, con las limitaciones y prohibiciones dispuestas en el artículo 183 eiusdem, a fin de garantizar la autosuficiencia económica de los entes locales. Así las cosas, se desprende que los Municipios, tienen una potestad tributaria originaria más no ilimitada, que deben ejercer dentro de los parámetros constitucionales.

   Ahora bien, los ingresos tributarios que pueden percibir estos entes político-territoriales, según lo dispone la norma constitucional antes referida, son los siguientes:

   Artículo 179: Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:

   (...)

   2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidos en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística.

   3. El impuesto territorial rural o sobre predios rurales, la participación en la contribución por mejoras y otros ramos tributarios nacionales o estadales, conforme a las leyes de creación de dichos tributos.

   (...)

   6. Los demás que determine la Ley

   (Destacado de la Sala).

   En este orden de ideas, resulta de relevancia señalar que respecto al alcance de la autonomía municipal, la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno, por sentencia de fecha 13 de noviembre de 1989 (caso: H.C.C.), ratificada por la Sala Constitucional de este M.T. mediante el fallo No. 670 del 6 de julio de 2000, y por esta Sala Político-Administrativa en sentencia N° 01565 del 20 de septiembre de 2007, señaló lo siguiente:

   (…) La Constitución confiere autonomía normativa limitada a las Municipalidades, entendida ella no como el poder soberano de darse su propia ley y disponer de su existencia, que sólo le corresponde a la República de Venezuela, sino como el poder derivado de las disposiciones constitucionales de dictar normas destinadas a integrar el ordenamiento jurídico general, en las materias de su competencia local, incluso con respecto a aquéllas que son de la reserva legal; circunstancia ésta (sic) que ha dado lugar a que la jurisprudencia de este Supremo Tribunal haya otorgado carácter de `leyes locales´ a las ordenanzas municipales (sic). En cuanto al valor normativo de esas fuentes de derecho emanadas de los Municipios, en algunos casos se equiparan a la Ley Nacional, supuestos en los cuales se da una relación de competencia, mientras que en otros deben subordinase a las leyes nacionales y estadales, supuestos en los cuales se da una relación de jerarquía normativa, todo ello según lo predispuesto en el texto constitucional.

   La Constitución atribuye autonomía financiera y tributaria a los Municipios dentro de los parámetros estrictamente señalados en su artículo 31, con las limitaciones y prohibiciones prescritas en los artículos 18, 34 y 136 del mismo texto constitucional, derivadas de las competencias del Poder Nacional, a fin de garantizar la autosuficiencia económica de las entidades locales. No obstante, la Constitución sujeta a la Ley nacional y a las leyes estadales, el aporte que reciben las Municipalidades, por intermedio de los Estados, del Poder Nacional, al cual se denomina Situado Constitucional. Por lo que respecta a los límites de la autonomía tributaria municipal, su ejercicio debe supeditarse a los principios de la legislación reglamentaria de las garantías constitucionales, que corresponden al Poder Nacional, ya que la legalidad tributaria es una garantía ligada al surgimiento mismo del Estado de Derecho.

   (Subrayado de la cita).

   Atendiendo a las consideraciones antes expuestas, se impone a esta Sala verificar si el Sentenciador de la causa al confirmar la pretensión del Municipio V.d.E.C., de gravar con el impuesto sobre patente de industria y comercio la totalidad de los ingresos brutos obtenidos por la actividad de comercialización de bienes propiedad de la sociedad mercantil Corporación Inlaca, C.A., se mantuvo dentro de las limitaciones y parámetros establecidos en la Constitución.

   En razón de ello, esta Alzada considera necesario analizar las características del impuesto sobre patente de industria y comercio (ahora impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar), y al respecto observa:

   El impuesto sobre patente de industria y comercio (hoy impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar), es un tributo que grava el ejercicio habitual de las actividades industriales, comerciales o de servicios que realice una persona natural o jurídica, susceptibles de ser vinculadas con el territorio del Municipio por aplicación de los factores de conexión pertinentes, que en el caso de las actividades industriales y comerciales se reconducen a la existencia de un establecimiento permanente.

   La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del referido impuesto, está conformada por los ingresos brutos obtenidos por el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de naturaleza similar que se desarrollen en el ámbito territorial del Municipio, o que por su índole se consideren ejercidas en dicha jurisdicción. A tales efectos, se entiende por ingresos brutos, todas las cantidades y proventos que de manera regular reciba el sujeto pasivo por el ejercicio de la actividad económica que explota en la jurisdicción del ente local.

   En tal sentido, la doctrina en general caracteriza este tributo como un impuesto real, periódico y territorial, entendiendo por real, la circunstancia que para su cuantificación se toma en cuenta sólo la actividad que los sujetos pasivos ejercen habitualmente, sin atender a las condiciones subjetivas de los contribuyentes para la fijación de la base imponible ni de la alícuota.

   Asimismo, es un tributo periódico por existir una alícuota constante relacionada con la actividad cumplida durante el tiempo señalado en la ordenanza respectiva, proyectada sobre el monto de ingresos de un período determinado, por lo que se le considera un impuesto anual, sin que ello obste que las ordenanzas de los diferentes municipios prevean períodos de pagos menores a ese lapso.

   Finalmente, es un impuesto territorial en virtud de recaer, exclusivamente, sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone. De tal manera, para que un contribuyente sea sujeto pasivo del aludido tributo, debe existir una conexión entre el territorio del municipio exactor y los elementos objetivos condicionantes del impuesto, esto es, el lugar de la fuente productora y la capacidad contributiva sobre la que recaerá el tributo. (Vid. Sentencia No. 00473 de fecha 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L.).

   Aplicando las consideraciones antes expresadas, esta Sala entra a pronunciarse sobre las denuncias efectuadas por el apoderado judicial de la empresa Corporación Inlaca, C.A., al indicar que el Juez de la causa incurrió en un falso supuesto y violación del principio de legalidad tributaria, al confirmar la pretensión del Municipio V.d.E.C. de incluir dentro de la base imponible del impuesto sobre patente de industria y comercio el total de ingresos brutos generados por las ventas de los productos comercializados por la contribuyente, no sólo en la jurisdicción del aludido Municipio sino fuera de ésta.

   En este contexto, el conflicto se plantea cuando la sociedad mercantil Corporación Inlaca, C.A., fabrica sus productos en el Municipio V.d.E.C. y los comercializa no sólo en éste sino en el Municipio M.d.E.N.E..

   Al respecto, se estima necesario citar el contenido de una sentencia dictada por la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 17 de febrero de 1987 (caso: D.C.d.V., C.A.), en la que se estableció lo siguiente:

   (…) 3. La posibilidad de que una empresa sea gravada poro la patente de industria y comercio en el Distrito donde desarrolla su actividad industrial y asimismo sea gravada en jurisdicción desde donde vende sus productos ha sido objeto de repetidas decisiones de la Sala en las cuales se ha sostenido el criterio que se transcribe a continuación: (…) Así, pues, se puede ser contribuyente de este impuesto, bien porque se explote una industria, o bien porque se ejerza el comercio, sin que obste legalmente a ello, la circunstancia eventual, jurídicamente intrascendente, aun cuando técnicamente pueda ser criticable, de que en uno u otro caso la base de cálculo del impuesto sea la misma, vrg. Las ventas (…).

   En este orden de ideas, la Corte considera que, si, como expresamente lo afirma el representante de la recurrente, `ésta se dedica a la fabricación de telas en distintas variedades´, y , a este fin, tiene instalada su fábrica de productos en la ciudad de Maracay, con sus distintos husos, hilanderías, telares, tipo de acabado y estampado y maquinaria inherente, utilizando alrededor de mi l quinientos trabajadores, es obvio que allí explota o ejerce su industria y por tanto, que a tal título, -de industrial-, es contribuyente del Distrito Girardot del Estado Aragua: entre sus rentas municipales, el ordinal primero del artículo séptimo de su respectiva ordenanza señal, `el impuesto sobre el ejercicio en el Distrito de las diferentes industrias´.

   Luego, si conforme al numeral 65 del artículo 8° ejusdem, cuya infracción precisamente se denuncia, la base de cálculo del impuesto que grava aquellas industrias entre las cuales está la que el recurrente ejerce, son las ventas, es intrascendente, a los fines fiscales, cuál o cuáles sean los lugares en que se efectúen tales ventas.

   Y, a la inversa, si como también lo afirma la recurrente y lo habían determinado ya las autoridades fiscales municipales del Distrito Federal, `la empresa tiene además en Caracas, sus Oficinas Principales de Administración y Ventas, así como un depósito desde donde se efectúa la distribución de las mercancías vendidas en esta jurisdicción, y no lógicamente las efectuadas en otras jurisdicciones. En síntesis, la recurrente es contribuyente en Maracay por la industria que allí ejerce y la base de cálculo de impuesto que lo grava son las ventas, independientemente de donde se efectúe. En cambio, es contribuyente en caracas, por el comercio que ejerce acá y la base del impuesto que lo grava son también las ventas, pero sólo las efectuadas también acá (ver sentencia del 15 de marzo de 1967 en Gaceta Forense N° 55, página 165 al 1668).

   (…) Si una misma persona tiene una fábrica de cualquier clase de artículos en algunos de los Estados o Territorios Federales y un negocio donde vende los mismos en el Distrito Sucre, no puede obtener aquí una patente como industrial sino como comerciante, atendiendo al carácter de las actividades a que se dedica (…).

   Pero si, como lo expresa su apoderado judicial, WYANDOTTE DE VENEZUELA, C.A., es una industria nacional dedicada a la fabricación y manufactura y venta de detergentes industriales, que tiene en Tejerías sus sede industrial, y posee en el Distrito Sucre un establecimiento dedicado a la venta de productos nacionales, es lógico que las autoridades del Distrito Sucre del Estado Miranda, no le reconozcan en su jurisdicción otra condición que la de comerciante y se niegue a aplicar la tarifa que pretende la empresa alegando su condición de industria nacional.

   (…) En base a las consideraciones que anteceden, considera la Sala que cuando una empresa industrial vende en jurisdicción distinta a aquella en la que realiza su actividad industria, a través de establecimientos, agencias o sucursales ubicadas en esas otras jurisdicciones, la tarifa que deben aplicarle los Concejos Municipales en la patente de industria y comercio es la misma que corresponda a las industrias que produzcan bienes semejantes en jurisdicción de ese municipio, ya que si bien es verdad que, desde el punto de vista económico, la actividad que se desarrolla en ese distrito no es industrial sino comercial, no es menos cierto que la uniformidad en la tarifa aplicable a las industrias se impone por mandato de lo establecido en el artículo 18 -ordinal 3°- de la Constitución, aplicable a los municipio por efecto de lo establecido en el artículo 34 de la misma (…)

   . (Destacados de la Sala).

   En atención al precitado criterio jurisprudencial, esta Sala podría en principio concluir que en aquellos casos en que los contribuyentes ejerzan dos actividades distintas, como son la industria y el comercio en diferentes municipios, ambas actividades deberían recibir el mismo tratamiento fiscal, es decir, ser gravadas en cada ente local bajo la calificación de actividad industrial, tomando la misma base imponible, por así disponerlo el artículo 18, numeral 3 de la derogada Constitución de la República de Venezuela, previsto en similares términos en el artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Sin embargo, a los fines debatidos resulta necesario efectuar un análisis de la naturaleza de las actividades que conforman el hecho imponible del impuesto sobre patente de industria y comercio, esto es, la industria y el comercio.

   Al respecto, se observa que la actividad industrial constituye la obtención y/o transformación de elementos primarios o de productos prefabricados, y actividad comercial atiende a la intermediación en el tráfico de mercaderías (bienes y servicios).

   En este orden de ideas, conviene citar el contenido del artículo 2 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C. de fecha 30 de septiembre de 1993, reproducida en términos similares en el artículo 2 de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000 y el cual establece:

   "Artículo 2: El hecho imponible del impuesto de patente de industria y comercio es el ejercicio, en o desde la jurisdicción de este Municipio, de una actividad industrial, comercial o económica de índole similar, con fines de lucro o remuneración.

   PARÁGRAFO ÚNICO: A los efectos de esta Ordenanza se considera:

1. -ACTIVIDAD COMERCIAL: Toda actividad que tenga por objeto la circulación v distribución de productos, bienes y servicios entre productores y consumidores, para la obtención de lucro o remuneración, y los derivados de los actos de comercio considerados, objetiva o subjetivamente, como tales por la legislación mercantil, salvo prueba en contrario.

2. - ACTIVIDAD INDUSTRIAL: Toda actividad dirigida a producir, obtener, transformar o perfeccionar uno o varios productos naturales o sometidos ya a otro proceso industrial preparatorio (...)”. (Destacado de la Sala).

   En atención a lo antes expuesto, esta Sala considera pertinente señalar que a pesar de estar tales actividades diferenciadas entre sí, a efectos económicos concretamente contables, se encuentran relacionadas una a la otra, ya que la actividad industrial debe indefectiblemente valerse de operaciones comerciales, con el objeto de obtener dinero u otros valores de cambio que permitan continuar el giro productivo de la empresa, sin que ello implique la desnaturalización de la labor industrial. En efecto, la base de cálculo del impuesto sobre patente de industria y comercio que debe pagar el contribuyente industrial atiende precisamente a los ingresos brutos obtenidos de la venta de sus productos.

   Siendo ello así, se ha admitido pacíficamente que el contribuyente que fabrica y distribuye sus productos dentro de la misma jurisdicción municipal debe ser gravado con una alícuota industrial, y no ser objeto de imposición por la actividad productiva separadamente de la actividad comercial representada por la venta de los bienes y servicios producidos.

   No obstante, en el presente caso, en el cual un mismo contribuyente industrial realiza su actividad comercial fuera de los límites territoriales de su sede de producción, se genera una concurrencia de dos o más entes municipales al gravamen de estas actividades económicas, lo cual trae como consecuencia que se dividan ambas operaciones a efectos fiscales, para gravar con una tarifa industrial el sólo hecho de fabricar en el municipio donde tenga su sede de producción, y con otra comercial en el municipio de destino de los bienes y servicios fabricados.

   Lo anterior, pudiera conducir a que los municipios implicados causen una situación de doble o múltiple imposición a los sujetos pasivos incididos por el impuesto sobre patente de industria y comercio, por cuanto varios entes locales gravarían una misma base imponible quebrantando la capacidad económica de los contribuyentes.

   Con base en el escenario antes planteado y a los fines de acordar el tratamiento fiscal aplicable en estos casos, la Sala considera que la solución atiende a que el municipio en el cual se comercializan los productos deduzca o impute del gravamen que pretenda exigir conforme a su alícuota comercial, el monto del impuesto que corresponda pagar al contribuyente por razón de la industria en el municipio donde ésta se encuentre ubicada.

   Sobre este orden de ideas, a manera ilustrativa y referencial, a pesar de no ser aplicable al presente asunto en razón de su vigencia temporal, esta Alzada considera oportuno traer a colación el mecanismo empleado en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, publicada en la Gaceta Oficial No. 38.421 de fecha 21 de abril de 2006 (cuya última reforma se encuentra contenida en la Gaceta Oficial No. 39.163, del 22 de abril de 2009), haciendo uso de las facultades de coordinación y armonización tributaria previstas en el artículo 156, numeral 13 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, concretamente en su artículo 218, al disponer lo siguiente:

   Artículo 218.- Cuando las actividades de comercialización se ejecuten a través de varios establecimientos permanentes o bases fijas, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada establecimiento en función de su volumen de ventas.

   Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue.

   Cuando se trate de un contribuyente industrial que venda los bienes producidos en otros municipios distintos al de la ubicación de la industria, el impuesto pagado por el ejercicio de actividades económicas en el Municipio sede de la industria, podrá deducirse del impuesto a pagar en el Municipio en que se realiza la actividad comercial. En caso que la venta se realice en más de un municipio sólo podrá deducirse el impuesto pagado por el ejercicio de la actividad industrial proporcional a los bienes vendidos en cada Municipio. En ningún caso la cantidad a deducir podrá exceder de la cantidad de impuesto que corresponda pagar en la jurisdicción del establecimiento comercial.

   Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue. En el caso de servicios que sean totalmente ejecutados en una jurisdicción diferente a aquéllas, en la cual el prestador tenga el establecimiento permanente destinado a funcionar exclusivamente como sede de administración; al Municipio en el cual se ubique la sede de administración, le corresponderá establecer un mínimo tributario fijado en función de criterios con los servicios prestados por el Municipio a ese establecimiento permanente. En el caso de servicios contratados con personas naturales, se considerarán prestados únicamente en el Municipio donde éstas tengan una base fija para sus negocios.

   (Destacado de la Sala).

   En atención a lo señalado supra y visto que la contribuyente Corporación Inlaca, C.A., tiene su planta de producción en el Municipio V.d.E.C. lo que demuestra una conexión territorial de su actividad industrial con el mencionado ente local, esta Sala considera procedente el cobro del impuesto sobre patente de industria y comercio con la respectiva alícuota industrial, por los ingresos brutos obtenidos por la distribución de sus productos, aun cuando éstos sean distribuidos a través de uno o varios establecimientos permanentes ubicados en otros municipios distintos al Municipio V.d.E.C., debiendo imputarse el importe generado por esta actividad, al monto del impuesto que deba pagar la referida contribuyente en los entes municipales que sirvan de sede a los mencionados establecimientos. Así se declara.

   Con base en lo antes expuesto, esta M.I. desestima el vicio de falso supuesto y la violación del principio de legalidad tributaria denunciados por el apoderado judicial de la contribuyente, y confirma el pronunciamiento emitido por el Juez a quo, respecto a la procedencia del reparo impuesto por comercialización de productos fuera del referido Municipio así como la multa correspondiente. Así se declara…

   .

   Con base a los antes expuesto este Tribunal confirma que la base imponible del impuesto sobre actividades económicas industriales de Coca Cola Femsa de Venezuela, C. A. son los ingresos brutos obtenidos por la distribución de sus productos, aun cuando éstos sean distribuidos a través de uno o varios establecimientos permanentes ubicados en otros municipios distintos al Municipio V.d.E.C.. Así se decide

   Una vez decidida la controversia ampliamente explanada arriba, sobre los ingresos brutos, forzosamente el Juez declara no procedente la solicitud de reintegro del pago de lo indebido por Bs. 197.275.037,24 hecha por Coca Cola Femsa de Venezuela, C. A. que tenía como fundamento la afirmación de dicha empresa de que incluyó indebidamente toda la producción de la planta de Valencia en los Ingresos brutos declarados hasta el cuarto trimestre de 2001. Así se decide.

   En relación con el artículo de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000, que la contribuyente aduce que fue desaplicado por la Alcaldía del Municipio Valencia, considera oportuno el Juez transcribirlo:

   Artículo 4. A los fines de esta Ordenanza se considera que la actividad comercial, industrial, o económica de índole similar, es ejercida en el Municipio Valencia, cuando una de las operaciones o actos fundamentales que la determinan ha ocurrido en la o desde su jurisdicción, en algún establecimiento comercial, industrial o de índole económico similar ubicado en el Municipio V.d.E.C..

   (…)

   Este artículo en sus diferentes numerales establece el procedimiento para dividir la actividad realizada entre los diferentes municipios donde la contribuyente tenga establecimiento permanente, sin embargo el artículo 7 dispone:

   Artículo 7. La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del Impuesto de Patente de Industria y Comercio serán los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de índole similar, que se ejerzan o que se consideren ejercidas en el Municipio Valencia.

   Para cuantificar la base imponible y hacer la declaración de los ingresos brutos, se considerarán como tales los siguientes:

1. Para quienes ejerzan actividades industriales, comerciales o actividades económicas de índole similar, el monto de sus ingresos brutos.

   (…)

   Para las actividades industriales la base imponible estará representada por todos los ingresos brutos independientemente de donde se efectúen las ventas que generan esos ingresos.

   (…)

   Es evidente que el artículo 7 regula taxativamente cual es la base imponible para efectos de las actividades industriales y está en consonancia con las decisiones de la Sala Político Administrativa al respecto, por lo cual el Juez no considera que la Administración Tributaria haya desaplicado el artículo 4 de la Ordenanza. Así se decide.

   La recurrente aduce doble tributación, ha sido criterio de este Tribunal que en el supuesto que se haya pagado indebidamente en otro Municipio, es a esas entidades que la contribuyente debe solicitar el reintegro de lo pagado en el caso de que sea procedente, pero ese argumento no es suficientemente para dejar de pagar en el Municipio Valencia con base a todos los ingresos brutos de conformidad con la Ordenanza del 23 de agosto de 2000. Así se decide.

   No observa el Juez violación a la capacidad contributiva de la contribuyente, puesto que su sucinto argumento es que los ingresos correspondientes a bebidas producidas en Valencia no hayan sido vendidas en dicha ciudad, pues como ha quedado explicado arriba, no existen dudas para el Tribunal de que la base imponible de toda empresa industrial ubicada en el Municipio Valencia, son los ingresos brutos independiente de en que municipio fueron vendidos. Así se decide.

   En relación con los recargos supuestamente derogados por la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, como bien lo ha indicado la recurrente en sus escritos, dicha Ley no estaba vigente para el período fiscalizado, por lo cual debe ser aplicada en su totalidad la Ordenanza del 23 de agosto de 2000, tal cual lo hizo la Administración Tributaria Municipal. Así se decide.

   La recurrente rechaza los interese moratorios por supuestamente tener carácter retroactivo, por cuanto para la fecha de la fiscalización estaba vigente el Código Orgánico Tributario de 1994. Sin embargo la Alcaldía manifiesta que los intereses demora calculados corresponden al Código Orgánico Tributario y a partir del mes de octubre de 2001, cuando esta Código entró en vigencia.

   Sobre este particular considera oportuno el Juez transcribir un extracto de la decisión de la Sala Constitucional en Sentencia N° 192 del 09 de marzo de 2009, Caso Pfizer relacionada con otra sentencia de este Tribunal:

   …Analizando el contenido del fallo transcrito supra y visto que en el caso de autos los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A responden a periodos fiscales (septiembre de 2001 a noviembre de 2003) regidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y de 2001, esta Sala Constitucional estima apropiado analizar la sentencia objeto de revisión a la luz de la normativa aplicable -ratio temporis- al momento de la ocurrencia del hecho imponible, y al respecto observa:

   En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

   Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

   Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.

   Así las cosas, esta Sala estima que la solicitud de revisión debe ser declarada que ha lugar, específicamente en lo concerniente a los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A. durante el ejercicio fiscal comprendido entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, al quedar demostrado que la Sala Político Administrativa, aplicó de manera extensiva a los intereses moratorios surgidos bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario de 2001 (artículo 66) el criterio jurisprudencial que la Sala Constitucional había fijado con relación al artículo 59 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, sin tomar en consideración las indiscutibles diferencias que revelan ambos instrumentos normativos sobre el aspecto de los intereses moratorios, lo que en definitiva atenta contra el principio de seguridad jurídica y confianza legítima que debe existir en todo ordenamiento jurídico, así como en cualquier labor de los órganos jurisdiccionales al momento de impartir justicia.

   Por todos los motivos expuestos precedentemente, esta Sala declara que ha lugar la solicitud de revisión planteada por el apoderado judicial del Municipio V.d.E.C.. En consecuencia, anula la decisión objeto de revisión, dictada el 7 de mayo de 2008 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo, y ordena emitir un nuevo fallo tomando en cuenta para ello que el período comprendido entre el 18 de octubre de 2001 y el mes de noviembre de 2003, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario del 2001, mientras que el período que va desde el mes de septiembre de 2001 hasta el 17 octubre del mismo año, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario de 1994, razón por la cual sólo con respecto a este último no se causan los intereses moratorios hasta que la obligación sea exigible. Así se declara…

   .

   La resolución impugnada data del 28 de marzo de 2008, cuando ya estaba vigente el Código Orgánico Tributario de 2001, por lo cual y de conformidad con la jurisprudencia transcrita, el Juez declara ajustados a derecho los intereses calculados por la Alcaldía del Municipio Valencia, por lo cual el Juez descarta la pretensión de la contribuyente y confirma los intereses moratorios. Así se decide.

   Aseveran los recurrentes que en el supuesto negado que el reparo impugnado fuese declarado procedente, de conformidad con lo establecido en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, se configura el error de derecho excusable. Según los apoderados judiciales las circunstancias eximentes de la responsabilidad penal tributaria, específicamente el error de derecho excusable lo cual se aplicaría en el presente caso.

   Ha sido criterio de nuestro M.T. que la excusabilidad del eventual error en el que habría incurrido la empresa se verificaría por cuanto la actuación de la contribuyente habría obedecido al contenido de las normas de la ordenanza y a múltiples criterios jurisprudenciales y doctrinarios citados en el recurso, que justifican la posición asumida.

   Es evidente, según se deduce del contenido de los fundamentos de las partes, que la contribuyente, conscientemente, tomó la decisión de no incluir en la base imponible, con base en un criterio manifiestamente errado, ante la claridad de las ordenanzas que establecen los requisitos para la eventual exclusión de las exportaciones, requisitos que la contribuyente no cumplió y unilateralmente decidió la exclusión, con graves consecuencias económicas para la administración tributaria, por lo cual, este Tribunal forzosamente declara que no existen las circunstancias atenuantes solicitadas por la contribuyente en el presente caso y tampoco el error de hecho y de derecho excusable. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

   1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano Luis Garcia`s, actuando en su carácter de apoderado judicial de COCA COLA FEMSA DE VENEZUELA, S.A antes PANAMCO DE VENEZUELA, S. A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° DA/00172/08 del 28 de marzo de 2008, emanada del Alcalde del MUNICIPIO VALENCIA, ESTADO CARABOBO, la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución N° RRc/2006-11-052 y confirma el reparo fiscal formulado a la contribuyente, imponiéndole la obligación de pagar bolívares fuertes un millón trescientos cuarenta y un mil trescientos noventa con cincuenta céntimos (BsF. 1.341.390,50) por concepto de reparo, intereses moratorios y multa en materia de impuesto sobre las actividades económicas par a los periodos comprendidos entre el 01 de noviembre de 1998 y el 21 de noviembre de 2006.

   2) CONDENA en las costas procesales a COCA COLA FEMSA DE VENEZUELA, S.A antes PANAMCO DE VENEZUELA, S. A. en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) del monto del reparo, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Notifíquese de la presente decisión al Sindico Procurador de la Alcaldía del Municipio Valencia con copia certificada. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Alcalde del Municipio V.d.E.C. y a la contribuyente C COCA COLA FEMSA DE VENEZUELA, S.A antes PANAMCO DE VENEZUELA, S. A. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los dos (02) días del mes de junio de dos mil nueve (2009). Año 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

   El Juez Titular,

   Abg. J.A.Y.G..

   La Secretaria Suplente

   Abg. Yulimar Gutiérrez

   En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   La Secretaria Suplente

   Abg. Yulimar Gutiérrez

   Exp. Nº 1558

   JAYG/dt/mg