Decisión nº 1269 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 25 de Noviembre de 2010

Fecha de Resolución25 de Noviembre de 2010
EmisorJuzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario
PonenteLilia María Casado
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, veinticinco (25) de noviembre de 2010

200º y 150°

SENTENCIA N° 1269

Asunto Antiguo: 1591

Asunto Nuevo: AF47-U-2000-000065

Vistos

con Informes de la parte accionante y de la representación del Fisco Nacional.

En fecha 08 de diciembre del 2000, el abogado F.H.R., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 5.544.003 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 23.809, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente COCA-COLA SERVICIOS DE VENEZUELA, C.A. (COCA-COLA), R.I.F. N° J-0036403-6, originalmente constituida bajo la denominación social de CCDV Servicios, C.A., según consta de documento inscrito en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 12 de agosto de 1996, bajo el N° 34, Tomo 415-A Sgdo. y posteriormente modificada su denominación social a la actual, según se evidencia de documento inscrito por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 10 de septiembre de 1996, bajo el N° 25, Tomo 484-A-Sgdo., sociedad mercantil que absorbió por fusión en fecha 31 de diciembre de 1999 a la sociedad mercantil COCA-COLA DE VENEZUELA, C.A. , que estaba inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 12 de enero de 1987, bajo el N° 13, Tomo 4-A Sgdo., interpuso recurso contencioso tributario contra el Acta de Fiscalización N° MH-SENIAT-GCE-DF-0655/99-07 de fecha 25/02/2000 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital; contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GCE-DF-SA-R-2000-123 de fecha 29/09/2000 y sus correlativas Planillas de Liquidación de impuesto y multa las cuales se describen a continuación:

PLANILLA N° EJERCICIO CONCEPTO FECHA MONTO BS.

0110010428001253 ABRIL 96 MULTA 29/09/2000 106.250,00

0110010428001254 OCTUBRE 96 MULTA 29/09/2000 168.750,00

0110010428001255 ENERO 97 MULTA 29/09/2000 168.750,00

0110010428001256 MAYO 97 IMPUESTO 29/09/2000 3.802.838,00

0110010428001256 MAYO 97 MULTA 29/09/2000 3.992.980,00

0110010428001256 MAYO 97 INTERESES MORATORIOS 29/09/2000 4.507.703,00

0110010428001257 JULIO 97 IMPUESTO 29/09/2000 3.366.895,00

0110010428001257 JULIO 97 MULTA 29/09/2000 3.703.990,00

0110010428001257 JULIO 97 INTERESES MORATORIOS 29/09/2000 3.884.181,00

TOTAL MONTO A PAGAR 23.703.337,00

En fecha 13 de diciembre del 2000, se recibió el presente recurso del Tribunal distribuidor Superior Primero de lo Contencioso Tributario.

En fecha 18 de diciembre del 2000, se dictó auto dándole entrada al recurso, formándose expediente bajo el Asunto Antiguo N° 1591, ahora Asunto Nuevo AF47-U-2000-000065. En ese mismo auto se ordenó la notificación del Procurador y Contralor General de la República, y a la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de la admisión o inadmisión del recurso, conforme lo dispuesto en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, no se ordenó la notificación de la contribuyente COCA-COLA SERVICIOS DE VENEZUELA, C.A. (COCA.COLA), en vista que la misma se encontraba a derecho.

Así, la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) fue notificada en fecha 29/01/2001, la ciudadana Procuradora General de la República en fecha 08/02/2001 y el ciudadano Contralor General de la República en fecha 12/02/2001, siendo las correspondientes boletas de notificaciones consignadas en el expediente judicial en fecha 21/02/2001.

Mediante Sentencia Interlocutoria N° 44/2001 de fecha 14 de marzo de 2001, se admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y se ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.

Mediante auto de fecha 10 de abril de 2001, este Tribunal declaró la presente causa abierta a pruebas.

En fecha 04 de mayo de 2001, el abogado O.Á.E., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 76.528, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente de autos COCA-COLA SERVICISO DE VENEZUELA, C.A. (COCA-COLA), presentó escrito de promoción de pruebas, constante de dieciocho (18) folios útiles y siete (07) anexos. Este Tribunal por auto de fecha 07 de mayo de 2001, ordenó agregar a los autos el respectivo escrito y sus anexos.

En fecha 09 de mayo de 2001, la abogada I.J.G.G., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 47.673, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, presentó escrito de impugnación parcial a las pruebas promovidas por el apoderado judicial de la recurrente de autos, en el Capítulo II del escrito de pruebas, mascadas en los anexos: 1-2; 1-4; 1-7; 2-4; 3-1; 4-1; 5-5; 5-6; 5-7 y 5-8.

Por auto de fecha 14 de mayo de 2001, este Juzgado ordenó la apertura de una segunda pieza en el presente juicio.

Este Tribunal, por auto de fecha 14 de mayo de 2001, declaró procedente la impugnación presentada por la representación del Fisco Nacional en fecha 09 de mayo de 2001, en relación con los anexos 1-2; 1-4; 1-7; 2-4; 3-1; 4-1; 5-5; 5-6; 5-7 y 5-8 del Capítulo II del escrito de pruebas presentado por la accionante en fecha 04 de mayo de 2001, por lo que la misma se sustanciará y decidirá conforme a los previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil. En relación a las pruebas promovidas en los Capítulos I, II, III, IV, V y VI, este Tribunal admitió las mismas cuanto ha lugar en derecho salvo su apreciación en la definitiva, excepto las documentales supra señaladas del Capítulo II. Asimismo, se ordenó oficiar a las sociedades BAEZ DASILVA & ASOCIADOS y COMPAÑÍA RAMREY INTERNACIONAL S.A., con el fin de que informaran a este Juzgado sobre lo solicitado en el Capítulo IV del escrito de promoción de pruebas por el apoderado de la recurrente, para lo cual se les concedió un plazo de diez (10) días.

Mediante diligencia de fecha 21 de mayo de 2001, el apoderado judicial de la recurrente de autos solicitó el traslado del alguacil a la dirección indicada en el escrito de promoción de pruebas para la entrega del oficio requiriendo informes de la Compañía Ramrey Internacional, S.A. Este Tribunal, en consecuencia, acordó lo solicitado por la contribuyente de autos, mediante auto de fecha 25 de mayo de 2001.

En fecha 25 de mayo de 2001, el apoderado judicial de la recurrente COCA-COLA SERVICIOS DE VENEZUELA, C.A. consignó, constante de cuatro (04) folios útiles, escrito en relación a la impugnación de las documentales por parte del Fisco Nacional.

En fecha 30 de mayo de 2001, el ciudadano M.B.P., titular de la cédula de identidad N° 4.770.251, actuando en su carácter de representante legal de la sociedad civil BAEZ, DASILVA & ASOCIADOS, presentó informe sobre los aspectos solicitados por la contribuyente COCA-COLA SERVICIOS DE VENEZUELA, C.A. a través del escrito de promoción de pruebas presentado en fecha 04 de mayo de 2001.

En fecha 30 de mayo de 2001, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital remitió el expediente administrativo correspondiente a la contribuyente de autos COCA-COLA SERVICIOS DE VENEZUELA, C.A.

En fecha 08 de agosto de 2001, la abogada I.J.G.G., anteriormente identificada, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional y el abogado F.H.R., anteriormente identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente de autos, presentaron escritos de informes, constantes de cuarenta y dos (42) y veintidós (22) folios útiles, respectivamente. Este Tribunal ordenó agregar a los autos los respectivos escritos de informes y sus anexos mediante auto de fecha 10 de agosto de 2001.

Mediante diligencia de fecha 05 de octubre de 2001, el abogado F.H.R., anteriormente identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente de autos, presentó escrito de observación a los informes del representante del Fisco Nacional, constante de veinticinco (25) folios útiles. Este Tribunal ordenó agregar el respectivo escrito a los autos en fecha 10 de octubre de 2001.

Mediante diligencias de fecha 14 de agosto de 2002 y 31 de julio de 2003, el abogado F.H.R., anteriormente identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la parte recurrente, solicitó de este Tribunal se sirva dictar sentencia en la presente causa.

Por auto de fecha 08 de octubre de 2003, este Tribunal ordenó la apertura de una tercera pieza en el presente juicio.

Mediante diligencias de fecha 14 de diciembre de 2005 y 29 de octubre de 2007, la abogada R.A.P.P.d.P., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 610, actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente de autos, solicitó de este Tribunal se sirva dictar sentencia en el presente juicio, asimismo consignó documento poder que acredita su representación, constante de cinco (05) folios útiles.

En fecha xx de octubre de 2010, se dictó auto de avocamiento de la Jueza Suplente, abogada L.M.C.B., y en esa misma fecha se ordenó librar el respectivo cartel a las puertas del Tribunal.

II

ANTECEDENTES

La Fiscal Nacional de Hacienda, adscrita al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), M.D.V.S.H., titular de la cédula de identidad N° 11.106.632, emitió en fecha 25 de febrero del 2000, el Acta de Fiscalización N° MH-SENIAT-GCE-DF-0655/99-07, a través de la cual formularon reparos por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos de imposición abril y diciembre de 1996 y enero y julio de 1997.

El apoderado judicial de la recurrente presentó en fecha 26 de abril del 2000, escrito de descargos contra el Acta de Fiscalización supra identificada.

Así, en fecha 29 de septiembre del 2000, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital emitió Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con las siglas y números GCE-DF-SA-R-2000-123 y sus correlativas Planillas de Liquidación de impuesto, multa e intereses moratorios, las cuales se describen a continuación:

PLANILLA N° EJERCICIO CONCEPTO FECHA MONTO BS.

0110010428001253 ABRIL 96 MULTA 29/09/2000 106.250,00

0110010428001254 OCTUBRE 96 MULTA 29/09/2000 168.750,00

0110010428001255 ENERO 97 MULTA 29/09/2000 168.750,00

0110010428001256 MAYO 97 IMPUESTO 29/09/2000 3.802.838,00

0110010428001256 MAYO 97 MULTA 29/09/2000 3.992.980,00

0110010428001256 MAYO 97 INTERESES MORATORIOS 29/09/2000 4.507.703,00

0110010428001257 JULIO 97 IMPUESTO 29/09/2000 3.366.895,00

0110010428001257 JULIO 97 MULTA 29/09/2000 3.703.990,00

0110010428001257 JULIO 97 INTERESES MORATORIOS 29/09/2000 3.884.181,00

TOTAL MONTO A PAGAR 23.703.337,00

En consecuencia, en fecha 08 de diciembre del 2000, la representación judicial de la recurrente de autos presentó recurso contencioso tributario contra los actos administrativos identificados anteriormente.

Este Tribunal, en fecha 14 de marzo de 2001, admitió el presente recurso contencioso tributario, cuanto ha lugar a derecho y ordenó proceder en consecuencia a la tramitación y sustanciación correspondiente.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

  1. INCOMPETENCIA DE LOS FUNCIONARIOS QUE SUSCRIBEN LA RESOLUCION

    En primer término, la representación judicial de la recurrente alega que “La Resolución fue suscrita por el Gerente Regional de Tributos Internos y por el Jefe de la División de Sumario Administrativo, ambos adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT”.

    Continúa alegando al respecto que “(…) dichos funcionarios carecen de competencia para suscribir la Resolución de conformidad con el COT, la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA) y la Ley Orgánica de Administración Central (LOAC), por lo que dicho acto está viciado de incompetencia manifiesta y en consecuencia debe declararse nulo.”

    Transcribe así el contenido de los artículos 16 y 17 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y al respecto señala que “Estas normas establecen, sin lugar a dudas, que las Resoluciones como actos administrativos de mayor jerarquía, son de la exclusiva responsabilidad y competencia del Ministro”.

    Advierte así que “No puede, por lo tanto, ningún otro funcionario de la Administración Pública Nacional (distinto del Ministro) a quienes le son aplicables las normas de la LOPA, dictar una resolución, ya que ellos constituye una competencia reservada al Ministro.”

    Asevera en este sentido que “(…) cuando el legislador sancionó el COT, estaba consciente de que el término resolución se refiere a una categoría específica de actos administrativos, como lo son los de determinación tributaria, por lo que el funcionario del cual emane debe ser siempre el Ministro respectivo, es decir, el de Finanzas en este caso. (…)”.

    Asimismo advierte que “(…) al no estar suscrita la Resolución por el Ministro de Finanzas, que es el funcionario que, de acuerdo con el artículo 42 de la LOAC, tiene a su cargo la recaudación, control y administración de todos los tributos nacionales, es decir, el Ministro respectivo; tales actos están viciados de nulidad absoluta de acuerdo con lo previsto en el numeral 4 del artículo 19 de la LOPA (…).”

  2. LA RESOLUCION CULMINATORIA DEL SUMARIO ES NULA

    (i) Inmotivación

    Respecto a este particular el apoderado judicial de la parte recurrente señala que “En la Resolución se omitieron tanto la descripción de las circunstancias de hecho que fundamentan el cálculo de los intereses moratorios así como la forma en que se calcularon los mismos.”

    Señala asimismo que “Esta ausencia de motivos vicia a la Resolución, no sólo por el incumplimiento de los requisitos formales establecidos tanto en LOPA como en el COT, sino además por cuanto impide el ejercicio cabal del derecho a la defensa de nuestra representada, (…).”

    Advierte así que “(…) la Resolución solo se limitó a mencionar en su decisión, que imponía a mi representada unos intereses moratorios (…).”

    En este sentido alega que “(…) resulta procedente constatar que en ninguna parte de la Resolución se determina el origen de los mismos, es decir, la Resolución no señala el fundamento de tales intereses moratorios y ni siquiera calcula su cuantía.”

    Continua alegando así que “(…) resulta claro que la ausencia de motivación en la Resolución, limitándose a simples enunciaciones, y posterior liquidación de los mismos a través de la Planilla de Liquidación y Planilla de Pago correspondiente, impide el conocimiento exacto de los motivos por los cuales se imponen tales intereses.”

    Asevera en este sentido que “Todas estas circunstancias hacen que mi representada no conozca a ciencia cierta qué hechos se imputan, ni por qué razones se le imputan unos intereses moratorios que ni siquiera se sabe la manera en que fueron calculados, lo que además de constituir una violación de los artículos 9 y 18 (Numeral 5) de la LOPA y numeral 5 del artículo 149 del COT; resulta una violación del derecho a la defensa de nuestra representada.”

    Advierte asimismo que “La inmotivación es hasta tal punto evidente y acentuada, que ni la propia Administración Tributaria pudo determinar la cuantía de los intereses moratorios que pretende imponer. Si la Administración de la que emanó el acto no conoce los motivos en que se basó, entonces, cómo puede pedirse al contribuyente que los conozca?. Esta es, en definitiva, la prueba más contundente de la inmotivación de la Resolución.”

    Concluye así al respecto que “(…) la inmotivación de la Resolución y las Planillas de Liquidación y Pago que impone tales intereses moratorios, las vicia de nulidad, por violar los artículos 9 y 18 (Numeral 5) de la LOPA y 149 (ordinal 5) del COT, así como el artículo 49 de la Constitución de 1999, (…).”

    (ii) Rechazo de créditos fiscales por falta de comprobación

    La representación judicial de la accionante alega al respecto que “En la Resolución se procedió a rechazar créditos fiscales de nuestra representada, porque no habían sido presentadas las facturas originales de compra que los soportan. Este reparo es improcedente, no sólo porque los hechos no son como los establecidos en la Resolución, sino porque además, el rechazo de créditos por esta razón constituye una sanción pecuniaria que viola la reserva legal que en esta materia le está atribuida al COT.”

    Asevera en este sentido que su representada “(…) mantiene en su poder los soportes de sus créditos, bien mediante la certificación de pago de las facturas por parte del emisor, o bien mediante los asientos contables que evidencian claramente el pago de dichas facturas, así como las anotaciones correspondientes a los créditos fiscales por el ICSVM.”

    Por último señala que su patrocinada “(…) se reserva el derecho de presentar dichos soportes durante el lapso probatorio.”

    (iii) El rechazo de las facturas produce una sanción que viola el COT

    En relación a este particular, el apoderado judicial de la recurrente señala que “En cuanto al rechazo de créditos fiscales, debido a que algunas facturas recibidas por mi representada no cumplen con los requisitos formales para su emisión, dicho rechazo constituye una sanción inaplicable, por violar la reserva que en esa materia tiene el COT.”

    Continua señalando al respecto que “(…) la Administración Regional fundamenta el rechazo de los créditos fiscales, en que algunas facturas no cumplen con los requisitos de forma para su emisión, como la indicación de la dirección del emisor, o el número de RIF. Sin embargo, como veremos, el rechazo de los créditos fiscales por estar contenidos en facturas incompletas, es una sanción que viola la reserva legal del COT y el artículo 163 de la Constitución de 1961 y artículo 203 de la vigente.”

    En este sentido alega que “(…) la imposibilidad de recuperación de los créditos fiscales (…), se deriva de la aplicación de normas sancionadoras contenidas en la LICSVM y su Reglamento que, encubiertas bajo el subterfugio de requisitos de las facturas, establecen verdaderas sanciones pecuniarias, que violan la reserva legal que en materia de infracciones y sanciones ha sido conferida exclusivamente al COT. Por ello, los artículos citados por la Administración Regional, sobre los que se pretende rechazar los créditos fiscales de mi representada son inconstitucionales, y en consecuencia nula la Resolución que en ellos se fundamentó, (…).”

    Advierte así que “(…) la posibilidad de rechazar los créditos fiscales por el incumplimiento de ciertos requisitos de las facturas, no ha sido conferida por el COT, por lo que la LICSVM y su Reglamento usurpan la reserva legal sancionadora otorgada por el COT.”

    Asimismo sostiene que en el presente caso “(…) pareciera ignorar la Administración, que el rechazo de los créditos fiscales supone una sanción mucho más severa que la determinada por el incumplimiento de deberes formales. Más grave aún es el hecho de que dicha autoridad, consciente de que en el caso concreto no se trata de facturas falsas o no fidedignas, y de la imposibilidad de aplicar una sanción sin haber determinado los motivos que la sustentan o la culpabilidad del sujeto, haya rechazado los créditos fiscales.”

    Concluye así que “(…) resulta claro que la consecuencia del rechazo de créditos fiscales por estar contenidos en facturas incompletas es una sanción pecuniaria, que viola el artículo 163 de la Constitución de 1961 y artículo 203 de la Constitución de 1999. Por ello, solicito de este Tribunal sea declarada la nulidad de la Resolución todo ello de conformidad con lo establecido en el numeral 1 del artículo 19 de la LOPA.”

  3. IMPROCEDENCIA DE SANCIONES

    En relación a este particular el representante judicial de la contribuyente de autos señala que “En la Resolución se imponen multas por Bs. 3.992.979,85 y por Bs. 3.535.239,97 por supuesta contravención y por Bs. 106.250,00, Bs. 168.750,00, Bs. 168.750,00 y por Bs. 337.500,00 por supuestos incumplimientos de deberes formales. A su vez, en virtud de la supuesta concurrencia de sanciones anteriormente enunciadas, la Administración procede a aplicar lo dispuesto en el artículo 74 del COT, el cual ordena imponer la sanción más grave, con la mitad de las otras.”

    Continua señalando al respecto que “(…) las multas señaladas son improcedentes por cuanto se basan en reparos que están afectados de nulidad absoluta, pero además las multas se pretenden imponer sin haber sido demostrado el dolo o culpa del infractor, que constituye un elemento indispensable para que proceda la sanción. Por otra parte, este Tribunal debe declarar la nulidad de dicho acto, por haberse violado el procedimiento sancionador establecido en el COT, (…)”.

    Por otra parte, aduce que “(…) en el caso de las infracciones por el incumplimiento de formalidades en los libros de compras y de ventas, la Administración pretende aplicar mensualmente las multas, cuando esa manera de calcularlas no está expresamente prevista por el legislador.”

    (i) Ausencia de dolo o culpa

    Alega al respecto que “El dolo y la culpa son requisitos indispensables para poder castigar al contribuyente que incurrió en una infracción. Así lo establece el artículo 73 del COT, que adopta sin lugar a dudas, el carácter subjetivo de la infracción tributaria, según el cual se exige la demostración del dolo o culpa del infractor para configurar y sancionar la infracción.”

    Advierte así que “(…) no existe en la Resolución ningún indicio de que mi representada haya tenido la intención de causar una disminución en los ingresos tributarios, por lo tanto, no es posible multar a mi representada cuando no está demostrado el dolo o la culpa. Esta violación del artículo 73 del COT debe ser suficiente para que se declare la nulidad de la Resolución.”

    (ii) Violación del procedimiento de aplicación de sanciones establecido en el COT

    Al respecto advierte la representación judicial de la contribuyente de autos que “(…) el artículo 142 del COT señala que cuando se hayan de perseguir y sancionar las infracciones tributarias, deberá seguirse el procedimiento Sumario Administrativo establecido en el propio COT. Por su parte, el artículo 144 del COT establece que el Acta debe llenar los requisitos previstos en el artículo 149 del COT, dentro de los que se destaca: La discriminación de los montos exigibles por tributos, actualización monetaria, recargos, intereses y sanciones que correspondan según los casos, (ord. 7 artículo 149 COT).”

    Advierte asimismo que “(…) aún cuando en la Resolución se señalan unas supuestas multas por contravención; no se señalaron las infracciones en que supuestamente incurrió mi representada, ni la pretensión de aplicar las multas que en definitiva se aplicaron, violando así el derecho a la defensa de mi representada y las normas sancionadoras del COT.”

    Alega en este sentido que “(…) la Resolución es nula por cuanto la Gerencia Regional aplicó sanciones por infracciones no determinadas en el Acta, lo cual constituyen circunstancias de hecho nuevas y distintas que deberían ser objeto de una nueva fiscalización. Esto produce una violación del derecho a la defensa de mi representada por dos razones fundamentales: Primero, se impide el ejercicio cabal del derecho a la defensa de mi representada, al incluir en la Resolución elementos nuevos, distintos, nunca conocidos por mi representada al momento de la notificación del Acta, segundo, porque se violan las normas referidas a la determinación tributaria de oficio, contenidas en los artículos 142 y siguientes del COT, con las mismas consecuencias violatorias del derecho a la defensa.”

    Asevera así que “(…) las normas que establecen el procedimiento sancionador en materia tributaria (artículo 142 y siguientes del COT), claramente obligan a la autoridad tributaria a levantar un Acta, que deberá contener los fundamentos de la decisión (artículo 149 ejusdem).”

    Concluye así al respecto que “(…) resulta claro que mi representada no conocía las infracciones sancionadas en la Resolución, por lo que no pudo ejercer su derecho a la defensa durante el Sumario Administrativo. Esto produce la nulidad de la Resolución, por violar el artículo 149 de la Constitución de 1999 y por desconocer el procedimiento sancionatorio establecido en los artículos 142 y siguientes del COT. Todo de conformidad con lo establecido en el artículo 25 de la Constitución y numeral 1 del artículo 19 de la LOPA, (…).”

    (iii) Ausencia de base legal

    Alega el apoderado judicial de la recurrente de autos en relación a este particular que “En el caso de las infracciones por el incumplimiento de formalidades en los libros de Compras y de Ventas; la Administración no se conforma con aplicar la sanción de 62,5 Unidades Tributarias (U.T.) establecida en el Art. 106 del COT por la supuesta infracción cometida, sino que además tal monto lo multiplica por el número de meses investigados, tomando en cuenta para ello el valor que, para cada período fiscal, estaba establecido para la unidad tributaria mediante Gacetas Oficiales.”

    Advierte en este sentido que “Las normas del COT aducidas para sustentar las sanciones en ningún momento permiten aplicar mensualmente las multas, por lo que no puede arbitrariamente la Administración imponerlas de esa forma, cuando esa manera de calcularlas no está expresamente prevista por el legislador. Lo contrario sería una evidente violación al principio de legalidad, y en consecuencia de tipicidad, violándose así las garantías consagradas en la Constitución, produciendo la nulidad del acto.”

    Sostiene así que “La Administración sanciona con multas mensuales, a pesar que se trata de una sola infracción genérica, es decir, no llevar de forma completa los libros de compras y ventas.”

    Asevera en este sentido que “(…) es improcedente la forma en que la Gerencia Regional ha calculado las multas, ya que no solamente la Administración parte de suposiciones falsas, sino que adicionalmente pretende imponer multas mensuales que no han sido contempladas en el COT.”

  4. IMPROCEDENCIA DE LOS INTERESES MORATORIOS

    Advierte el apoderado judicial de la recurrente en relación a este particular que “(…) los intereses moratorios que pretende imponer la Administración a mi representada son improcedentes ya que aparentemente se calcularon sobre la diferencia de los impuestos adicionales determinados, desde las fechas que se presentaron las declaraciones de impuesto hasta el momento de la emisión de la Resolución.”

    Asevera en este sentido que “(…) este cálculo de intereses de mora es improcedente, por cuanto, tales deudas surgen de los reparos y no estaban determinados, ni eran líquidas para el período en que se calculan los intereses. (…).”

    Asimismo señala que “(…) no hay bases para que la Gerencia Regional interprete que se puede cobrar intereses moratorios, sin que previamente se haya determinado la certeza y cuantía del tributo. De manera que solo una vez establecido el quantum y la obligación no haya sido pagada en la fecha que la misma se hizo exigible, es que podrá convertirse al contribuyente en deudor moroso.”

    Alega a su vez que “(…) luego de la sentencia del 14-12-1999, de la Sala Plena se dejó claro que los intereses moratorios contemplados en el COT del 94, sólo se calculan desde el momento en que, siendo la deuda líquida y exigible, no es pagada.”

    Concluye así que “(…) la pretensión de la Administración de calcular, los intereses moratorios aún cuando la deuda no era líquida ni exigible, es contraria al propósito y razón de la norma.”

    VI

    ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

    1) En primer término la representación del Fisco Nacional señala en cuanto a la incompetencia de los funcionarios que suscriben los actos administrativos objeto del presente recurso que “En el caso particular del Ministro de Hacienda (hoy día Ministro de Finanzas), hasta el año 1994 participaba de la estructura orgánica prevista en la mencionada Ley Orgánica; sin embargo, fundamentado en los preceptos de la Constitución de la República de 1961, nuestro legislador facultó al Ejecutivo Nacional, para crear, reestructurar, fusionar o extinguir Servicios Autónomos sin personalidad jurídica, para asegurar la administración eficiente de la tributación interna y aduanera concebidos bajo un criterio integral de gestión tributaria y a los fines de optimizar el uso de los recursos de la Administración Tributaria, ello de acuerdo a los postulados del artículo 225 del Código Orgánico Tributario vigente, los cuales, posteriormente, fueron consagrados en una norma de rango constitucional, tal como podemos apreciar en el último parágrafo del artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999.”

    En este sentido sostiene que “(…) antes de que se consagrara en la Constitución de la República de 1999 la autonomía técnica, funcional y financiera de la Administración Tributaria, precedentemente, en atención a la facultad que otorgó el Legislativo al Ejecutivo Nacional, el Presidente de la República en uso de las atribuciones conferidas en el ordinal 12 del artículo 190 de la Constitución de 1961 y en los artículos 225, 226 y 227 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 16 de la Ley Orgánica de Régimen Presupuestario y en el artículo 1 del Reglamento de los Servicios Autónomos sin Personalidad Jurídica, en C.d.M. dictó el Decreto No. 310 del 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial No. 35.558 de fecha 30 de septiembre de 1994, mediante el cual se creó el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT)”.

    Asimismo señala que “Luego, se publicó en Gaceta Oficial No. 35.558 de fecha 30 de septiembre de 1994 el decreto No. 362 del 28 de septiembre de 1994, en el cual se encuentra la Reforma Parcial del Reglamento Orgánico del Ministerio de Hacienda –hoy igualmente reformado mediante Decreto No. 1.510, publicado en Gaceta Oficial No. 36.064 de fecha 14 de octubre de 1996- en el que se incorpora dentro de la estructura Administrativa del Despacho al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En la misma Gaceta No. 35.558 se publicó el Estatuto Reglamentario del Servicio, (…).”

    Continua señalando al respecto que “La Gaceta Oficial N° 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995 contiene la Resolución N° 2.802 del 20 de marzo de 1995 dictada por el Ministro de Hacienda, en el cual se encuentra el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), (…).” Transcribe así el contenido del artículo 4 de la precitada Resolución y al respecto alega que “Con fundamento en el artículo anterior, el Ministro de Hacienda facultó al Superintendente Nacional Tributario para que dictara las normas necesarias sobre la organización y asignación de competencias de las áreas funcionales del Servicio, esto es, para que distribuyera sus competencias.”

    En este sentido advierte que “(…) respetando el principio de jerarquía de las normas jurídicas establecido en el artículo 13 de la LOPA, el Superintendente Nacional Tributario, en ejercicio de la atribución conferida, dictó la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).”

    Asimismo, sostiene al respecto que “El objeto de la Resolución No. 32, era la organización de la Administración Tributaria Nacional, a través de los diferentes órganos que la conforman y que allí se establecen, distribuyendo entre éstos, la gestión de la competencia tributaria, con lo cual, realiza una asignación de competencias ya atribuidas, que en modo alguno viola lo establecido en la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional y en el Código Orgánico Tributario. De modo que, dicha Resolución constituye un acto administrativo general de contenido normativo cuyas normas son meramente organizativas de las competencias materiales atribuidas por la Constitución y las Leyes Tributarias al Poder Nacional.”

    Asevera en este sentido que “(…) a las Gerencias Regionales de Tributos Internos se le confieren las atribuciones contenidas en los artículos 97 y 98 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, así como las contenidas en el artículo 94 de la Resolución No. 32, antes identificada.”

    Concluye así que “(…) sí existe una normativa en virtud de la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital no sólo se encuentra enmarcada dentro de la estructura del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), sino también que tiene atribuida la competencia necesaria para actuar dentro de lo que se considera una eficiente administración, atención y control especializado de los sujetos pasivos, y fue en ejercicio de las facultades conferidas a aquéllas que se designó a la funcionaria M.D.V.S.H. para la práctica de la investigación fiscal a la contribuyente, que originó la actuación recurrida, y también, en ejercicio de esa faculta fueron designados los funcionarios que suscriben la Resolución que pudo fin al procedimiento sumario, (…).”

    Por otra parte, en relación a lo expuesto por la recurrente acerca de que las normas de organización de competencia de la Administración Tributaria es materia reservada por el artículo 42 de la LOAC al Ministro de Finanzas, la representación fiscal señala que “(…) esa norma atribuye una competencia genérica, que luego debe desarrollarse a través del conjunto de facultades y prerrogativas que permiten a la autoridad tributaria (mediante el despliegue de una actividad administrativa de liquidación y de recaudación de tributos, la cual necesariamente debe ser susceptible de delegación), hacer efectiva la percepción de las cantidades que se originan a favor del Fisco Nacional, es decir, la eficaz consecución de los fines de la Administración Tributaria.”

    2) En relación con el rechazo de los créditos fiscales por falta de comprobación, la representación del Fisco Nacional procede a transcribir el contenido del artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y al respecto aduce que “(…) la deducción de los créditos fiscales por parte de los contribuyentes, está sujeta a una serie de condiciones establecidas en la propia Ley, a saber: que el crédito fiscal sea asumido por quien pretende deducirlo; que quien lo deduce sea contribuyente ordinario del impuesto; que la operación esté debidamente soportada en las facturas o documentos equivalentes; que las facturas reúnan todos los requisitos legales y reglamentarios y que en la factura se indique el precio de la contraprestación separado del monto correspondiente del impuesto.”

    En este sentido señala que “(…) tal como se puede apreciar en el Acta Fiscal que dio origen al presente proceso, del análisis practicado por la fiscalización a las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor de los períodos investigados, se pudo determinar que la contribuyente no poseía las facturas originales o los documentos equivalentes admitidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor que permitieran demostrar la existencia de los nombrados créditos fiscales. Dichas facturas fueron solicitadas a la contribuyente y ésta no las suministró durante el proceso de fiscalización, y tan sólo presentó algunas facturas (dieciocho -18- para ser exactos) durante el procedimiento de sumario administrativo, las cuales le fueron reconocidas y originaron la revocatoria de la objeción fiscal por Bs. 10.702.539,89 (período enero de 1997). Pero, por el resto de los créditos fiscales objetados que no fueron comprobados mediante las facturas correspondientes, por aplicación del artículo 33 eiusdem, no pueden ser aceptados, por no estar debidamente documentadas las operaciones que supuestamente generaron los créditos objetados. (…).”

    Concluye así al respecto la representación fiscal que “(…) la actuación administrativa recurrida está totalmente apegada a derecho, toda vez que fueron valorados correctamente los hechos verificados y están subsumidos correctamente en la norma aplicable, por lo que no podemos aceptar la pretensión de la contribuyente, tendente a presentar el rechazo de los créditos fiscales como una sanción que viola la reserva legal que en materia de sanciones tiene el Código Orgánico Tributario, pues no puede interpretarse como una sanción la no aceptación o la pérdida de la deducibilidad de los créditos no amparados por sus correspondientes facturas, sino, que debe tenerse como la consecuencia que la ley prevé al incumplimiento de la normativa relacionada con la facturación en el impuesto comentado (…).”

    3) En relación al rechazo por parte de la Administración Tributaria de créditos fiscales por estar contenidos en facturas que no reúnen los requisitos formales para su emisión, sostiene la representación del Fisco Nacional que “(…) la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, procedió a excluir de los créditos fiscales declarados por la contribuyente en los períodos investigados algunas cantidades, pues las facturas en las cuales estaban contenidos no reunían todos los requisitos contemplados en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y por mandato expreso del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, las facturas que no posean todos los requisitos legales o reglamentarios no generarán crédito fiscal.”

    Transcribe así el contenido del artículo 18 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y al respecto señala que “(…) el incumplimiento de los requisitos legales o reglamentarios en las facturas acarrea la pérdida del crédito fiscal. Así como también significa, que el cumplimiento de las formalidades en las mencionadas facturas es un requisito de cumplimiento obligatorio para la procedencia del crédito fiscal en materia del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.”

    Sostiene así la representación fiscal que “(…) es evidente que el cumplimiento de las formalidades en las facturas deviene en un requisito de procedencia a los fines de ejercitar el derecho a deducir créditos fiscales del impuesto a las ventas y por ende, no tiene naturaleza sancionatoria. Ello así, por cuanto, no constituye un deber formal por parte del receptor de la factura, sino sencillamente una condición de procedencia para gozar del crédito fiscal. Esto nos lleva a decir que el destinatario de la operación es quien debe exigir el expedidor la correspondiente factura y que esta reúna todos los requisitos legales.”

    Advierte en este sentido que “(…) en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, la facturación realizada de acuerdo con las formalidades establecidas en las leyes y reglamentos, resulta de capital importancia, toda vez que sólo a través de las mismas, es posible controlar físicamente el cumplimiento de la obligación a que se contrae el mencionado impuesto.”

    Arguye así que “(…) el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, estableció en su artículo 63, los requisitos que deben tener las facturas y, posteriormente, la Administración Tributaria mediante la Resolución No. 3.061 del 27 de marzo de 1996, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 35.931 del 29 de marzo del mismo año, dictó las Disposiciones relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos.”

    Concluye así al respecto que “(…) el impuesto satisfecho por los contribuyentes de jure no constituiría crédito fiscal, cuando las facturas que soportan las operaciones gravadas, no cumplieran con los requisitos legales y reglamentarios y es esta, no otra, la interpretación que admite el mencionado dispositivo, (…).”

    4) En lo que respecta a la improcedencia de las multas impuestas, alegada por la contribuyente de autos, el Fisco Nacional considera que “(…) las mismas son absolutamente procedentes, pues la recurrente no logró comprobar sus alegatos tendentes a desestimar la legalidad y validez de los reparos u objeciones fiscales. (…).”

    i) Por lo que respecta a la pretendida imposibilidad de aplicar la multa impuesta (por contravención y por incumplimiento d deberes formales) porque el dolo y la culpa no fueron demostrados por la Administración Tributaria, la representación fiscal señala que “(…) la contravención, tipificada en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, consiste en la infracción tributaria que se verifica cuando se causa una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, sin haber cometido defraudación y sin haber incumplido los deberes formales o los deberes relativos al pago del tributo. Dicha infracción ha sido catalogada como la evasión tributaria no dolosa, que ocurre cuando los ingresos fiscales se ven mermados mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en el Código Orgánico Tributario.”

    Asimismo señala que “(…) en los casos como el presente, por tratarse de sanciones aplicadas a infracciones de naturaleza contravencional (…), impera y es plenamente admisible el criterio de la responsabilidad objetiva, entendiéndose por tal el atribuir la responsabilidad al sujeto por el simple hecho material del cual ha sido causa y por el daño producido, sin entrar en la consideración de los vínculos psicológicos existentes entre el autor y su conducta.”

    Considera así el representante del Fisco Nacional que “(…) es improcedente pretender (…), que la Administración Tributaria demuestre el dolo o la culpa del contribuyente en la comisión de infracciones (…). Del mismo modo, estimamos que aceptar la tesis de la recurrente, sería tanto como desconocer el evidente perjuicio que la contribuyente ha causado al Estado con ocasión de haber omitido débitos fiscales, disminuyendo así los ingresos del Fisco Nacional. Es precisamente tal circunstancia la que justifica los reparos formulados y la consecuente procedencia de la imposición de multas a la contribuyente, esto es, la contravención de los intereses fiscales, representados en el caso de la disminución ilegítima de los ingresos tributarios, en la desmejora de los derechos de crédito del Estado, constituyendo ese derecho el bien jurídico específico tutelado por nuestro Derecho Penal Tributario.”

    Concluye así al respecto que “(…) las multas objetadas fueron impuestas con plena sujeción legal, como consecuencia jurídica de la verificación de los supuestos de hecho tipificados por el Legislador; por lo cual, esta representación Fiscal rechaza el argumento esgrimido en tal sentido por la recurrente.”

    ii) En cuanto al alegato de violación del procedimiento de aplicación de sanciones, esgrimido por la recurrente en su escrito recursivo, expone la representante del Fisco Nacional que “(…) el procedimiento cuya aplicación solicita la recurrente (artículos 142 y siguientes del COT), está previsto para los casos en que la Administración Tributaria proceda a la determinación de la obligación tributaria principal o sustancial a que hace referencia los artículos 118 y 119, ejusdem, y que sólo en la Resolución que pone fin al procedimiento de sumario administrativo, es donde la Administración debe señalar la sanción pecuniaria que corresponda, tal como está contemplado en el encabezamiento del artículo 149 del Código Orgánico Tributario. De admitir lo contrario, ello puede equivaler a desconocer el derecho que tienen los contribuyentes de aceptar el emplazamiento contenido en el Acta Fiscal, con el consecuente pago de las diferencias de impuesto determinadas y de la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, conforme a lo previsto en el artículo 145 del mencionado Código, de allí que, creemos es improcedente la denuncia de ausencia de procedimiento.”

    iii) Considera asimismo la representante del Fisco Nacional que carece de fundamento la supuesta violación del derecho a la defensa de la contribuyente, ya que “(…) no se ha limitado o impedido su ejercicio, toda vez que si analizamos detalladamente el texto del Acta Fiscal, en él encontramos señalamientos expresos referidos a la disminución de los ingresos tributarios y también, al incumplimiento del deber formal sancionado. Asimismo, apreciamos que la contribuyente hizo uso durante el procedimiento de sumario administrativo de los medios que el Código Orgánico Tributario le ofrece para ejercer el prenombrado derecho a la defensa, presentando escrito de descargos y aportando algunas pruebas para tratar de desvirtuar las objeciones fiscales, lo cual efectivamente logró, toda vez que la Administración revocó un reparo de monto considerable. Del mismo modo se aprecia que en el texto del Acta se le informó acerca del lapso que tenía para formular los descargos y presentar las pruebas que considerara procedentes para su defensa, al igual que en la Resolución impugnada, en la que también se señalaron los recursos que podía ejercer la contribuyente en su contra. Además, consideramos que el ejercicio oportuno del Recurso Contencioso Tributario, del cual se desprende un conocimiento cabal de los actos impugnados, es una manifestación inequívoca de que, en efecto, no se vulneró el derecho a la defensa de la contribuyente.”

    iv) En relación a la denuncia referida a que la Administración Tributaria aplicó las multas por incumplimiento de deberes formales en los libros de compras y de ventas a cada mes investigado y que con ello, se estaría violando el principio de legalidad, la representación del Fisco Nacional destaca que “(…) es conocido que el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor es un impuesto periódico, cuyo elemento temporal contempla ejercicios impositivos mensuales, es decir, coincidentes con un mes calendario, en los cuales ocurren los hechos imponibles del tributo (ventas, importaciones y prestaciones de servicios), dejándose claro que cuando éstos se perfeccionen, se entiende nacida la obligación tributaria.”

    En este sentido señala la representación fiscal que “(…) existe una limitación que imponen los períodos impositivos al elemento temporalidad, es decir, dichos períodos o ejercicios fiscales, son los lapsos (meses), a través de los cuales se perfeccionan los hechos generadores del tributo, debiendo por lo tanto el contribuyente cumplir con las cargas propias de su condición, a los fines de la liquidación y pago oportuno del tributo que surja con motivo de sus operaciones o actividades comerciales o civiles durante ese período impositivo.”

    Continua señalando al respecto que “(…) durante tales períodos impositivos mensuales, el contribuyente debe acatar las formalidades inherentes a su condición, procediendo así a la determinación de las distintas cuotas impositivas a pagar en cada uno de esos períodos, con el objeto del debido cumplimiento de la obligación tributaria.”

    Alega en este sentido que “(…) es fundamental sancionar cada irregularidad cometida en el ejercicio en que se cause, toda vez que cada período de imposición es independiente el uno del otro, (…).”

    Advierte así que “(…) estamos frente a un tributo de carácter periódico, que encuentra la configuración de sus períodos impositivos por mes calendario, y entiéndase que cada uno de estos períodos impositivos comprende la realización, por parte del contribuyente, de diversos hechos imponibles que permiten el nacimiento de la respectiva obligación tributaria (declaración y pago oportuno del tributo), con el cumplimiento de los deberes formales que ellos trae aparejado. En consecuencia, creemos que en cada uno de dichos períodos se debe proceder a declarar y pagar el tributo que en cada uno de ellos se genere (…), así como también en cada uno de tales ejercicios de debe proceder a reflejar las operaciones que en los mismos se originan, en los respectivos Libros de Compras y Ventas de manera cronológica y detallada como exponen los artículos 78, 79, 80 y 81 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, de acuerdo con principios y normas de general aceptación, que permitan fácilmente deducir, que pertenecen a un período fiscal en específico ( es decir, a aquel que se liquida), y además deben estar respaldadas por los correspondientes asientos contables o transcripciones contables, las cuales deben de estar a la vista de la fiscalización, y deben cumplir la normativa que sobre el particular indican las leyes y reglamentos respectivos.”

    Concluye así la representación fiscal respecto a este particular que “(…) en virtud del principio de autonomía del ejercicio, sí es posible imponer mensualmente, período por período, las multas aplicables a la contribuyente por el incumplimiento de deberes formales relacionados con los libros de compras y de ventas, sin que ello signifique el menoscabo del principio de legalidad, (…).”

    V

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

    i) Si el acto administrativo impugnado está viciado de nulidad absoluta por haber sido dictado por funcionario incompetente.

    ii) Si la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto al rechazar los créditos fiscales solicitados por la accionante por falta de comprobación y por estar respaldados en facturas que no llenan los requisitos.

    iii) Si efectivamente, son procedentes la sanciones impuesta a través de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo objeto del presente recurso por concepto de incumplimiento de deberes formales y contravención.

    iv) Si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al tomar en consideración la circunstancia agravante por reiteración, contemplada en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los fines de determinar las sanciones procedentes en el acto administrativo aquí objetado.

    v) Si efectivamente la Resolución aquí impugnada adolece del vicio de inmotivación específicamente en lo que atañe a la determinación de los intereses moratorios.

    vi) Si son improcedentes los intereses moratorios determinados en el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario, por cuanto la obligación tributaria principal no cumple los requisitos de ser líquida y exigible.

    Una vez delimitada la litis, observa este Tribunal que el primer aspecto invocado por el apoderado judicial de la contribuyente accionante, es el vicio de incompetencia del funcionario, por considerar que el Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, no era competente para dictar la Resolución Culminatoria del Sumerio aquí impugnada.

    Así, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al concepto de competencia, como elemento esencial del acto administrativo, el cual comprende la esfera de la actuación atribuida a cada órgano, como medida de la potestad de su actuación.

    En efecto, la noción de competencia es la manifestación más clara y directa del Principio de Legalidad, lo que implica que la Administración sólo puede hacer lo que la ley en forma expresa le señala, a diferencia del administrado que puede realizar todo aquello que no le haya sido expresamente prohibido.

    Así, la jurisprudencia patria ha señalado:

    La desviación de poder es un vicio que afecta el elemento teleológico del acto y se configura cuando el autor de un proveimiento administrativo, en ejercicio de una potestad conferida por la norma legal, se aparta del espíritu y propósito de ésta, persiguiendo con su actuación una finalidad distinta de la contemplada en el dispositivo legal.

    Constatar la existencia de este vicio, requiere de una investigación profunda basada en hechos concretos, reveladores de las verdaderas intenciones que dieron lugar al acto administrativo, en la cual se verifique que el funcionario que dicta el acto administrativo tenía atribución legal para ello y que el acto dictado persigue un fin distinto al previsto por el legislador.

    En el presente caso, el recurrente se limita a alegar la existencia del vicio por no perseguir el acto, a su decir, los fines previstos en el artículo 77 de la Ley de Registro Público; no obstante, no demuestra el accionante, que la Administración Registral actuó con una finalidad distinta a la prevista legalmente para la actividad de registro, limitándose a realizar la denuncia en términos vagos e imprecisos.

    Ante tal situación debe la Sala señalar que no son suficientes para la comprobación del vicio en referencia, los alegatos genéricos por parte del recurrente, sino que debe evidenciarse que la Administración se apartó en el acto impugnado, de la finalidad que por ley le es asignada.

    Cabe destacar además, que en el texto del acto impugnado no hay ningún indicio que permita inferir que la finalidad perseguida por la Administración Registral fue otra distinta a garantizar la certeza y seguridad jurídica en el tráfico de bienes inmuebles, razón por la cual, ante la falta de evidencias del vicio denunciado debe la Sala desestimar el alegato bajo análisis. Así se decide

    . (Sala Político-Administrativa del tribunal Supremo de Justicia en su Sentencia N° 2005-02128, del 21 de abril de 2005, caso: G.O.G. contra Ministerio de Justicia.)

    Por otro lado, la doctrina patria ha precisado sobre las formas de competencia como la delegación, la avocación y la suplencia, las cuales no corresponden directamente al órgano que la ejerce, pero sin embargo se encuentran ajustadas a la legalidad, por lo que los actos que son resultado de ello, no se encuentran viciados de incompetencia.

    Una vez realizadas estas consideraciones, en torno a la figura de la competencia, se transcribe la normativa relacionada con el caso en estudio, para determinar si en efecto la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, era competente a los fines de emitir los actos administrativos objetos del presente recurso contencioso tributario.

    La Resolución 32, fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con el Decreto N° 310 del 10 de agosto de 1994, sobre la creación del SENIAT, Decreto N° 363 del 28 de septiembre de 1994, el cual establece el Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), y la Resolución N° 2802 del 20 de marzo de 1995, dictada por el Ministro de Hacienda, a través de la cual se establece el Reglamento Interno del SENIAT.

    Así, el Decreto N° 310 de fecha 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.525 del 16 de agosto de 1994, mediante el cual se crea el Servicio Nacional de Administración Tributaria (SENIAT), dictado por el Presidente de la República, dispone:

    Artículo 6: El Ministerio de Hacienda dictará las normas para que la Coordinación General de Programa de Modernización del Sistema de las Finanzas Públicas y Reestructuración del Ministerio de Hacienda proceda conjuntamente con el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria a organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el referido servicio

    .

    En desarrollo de la normativa expuesta, el Ministro de Hacienda dicta el Reglamento Interno del SENIAT mediante Resolución N° 2802 del 20 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial N° 35.680 del 27 de marzo de 1995, contentiva de la Reforma Parcial a la Resolución N° 2684 del 29 de septiembre de 1994 sobre el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), establece:

    :

    Articulo 6°: Se faculta al Superintendente Nacional Tributario para organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria-SENIAT, dictar las normas y adoptar las medidas que correspondan en todo lo relacionado con la materia de esta Resolución

    . .

    Artículo 11: El Superintendente Nacional Tributario, además de las funciones que le corresponden en su carácter de Inspector Fiscal General de la Hacienda Pública Nacional, tiene a su cargo el ejercicio de todas las funciones y potestades que correspondan a la administración de los tributos internos y aduaneros, de acuerdo al ordenamiento jurídico, así como otorgar contratos y ordenar gastos inherentes a la administración del Sistema Profesional de Recursos Humanos y a la autonomía funcional y financiera del Servicio, y adicionalmente las siguientes:

    (OMISSIS)

    6) Crear, unificar o eliminar las áreas funcionales que requiera el Servicio para lo cual deberá establecer su organización y asignar sus respectivas funciones y competencias, según el caso;

    (OMISSIS)

    8) Dictar normas y establecer procedimientos de carácter organizacional en aspectos de desarrollo tributario, administrativo e informático;

    (…)

    .

    Asimismo, el artículo 94 eiusdem, establece las atribuciones y funciones de las Gerencias Regionales de Tributos Internos:

    Artículo 94: Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilaran para los efectos correspondientes, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Titulo V, Capítulos III y IV, Títulos X, XI y XII de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143 y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y tiene las siguientes funciones:

    (...) 23. Conocer, decidir, registrar y llevar a cabo los reintegros y compensaciones solicitados por los contribuyentes conforme a la normativa vigente

    .

    En este orden de ideas, el Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) publicado en Gaceta Oficial N° 35.558 de fecha 30 de septiembre de 1994, aplicable en razón del tiempo, establece:

    Artículo 3: Al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria-SENIAT le compete la administración, recaudación, control, fiscalización, liquidación, aplicación e interpretación de las normas tributarias, cobro, revisión, inspección y resguardo de los tributos nacionales, de los derechos y obligaciones de carácter aduanero y las relaciones que de ellos se deriven, que sean de la competencia del Ministerio de Hacienda

    . (Subrayado del Tribunal)

    Artículo 10: El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) desarrollará sus funciones con un nivel central o normativo y uno operativo, conformado éste por los Servicios de Administración Tributaria. A tal efecto, el Ministerio de Hacienda mediante Resolución y de conformidad con el artículo 6° del Decreto 310 del 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.525 del 16 de agosto de 1994, dictará las normas necesarias para la organización técnica, funcional, administrativa y financiera del Servicio.

    Para la eficiente administración, atención y control de los sujetos pasivos se podrán crear Servicios de Administración Tributaria para determinadas categorías de estos sujetos, con competencia territorial o material específica.

    (Subrayado del Tribunal).

    Artículo 11: Corresponde al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria- SENIAT el ejercicio de todas las funciones y potestades atribuidas para la administración de los tributos internos y aduaneros conforme al ordenamiento jurídico, así como otorgar los contratos y ordenar los gastos inherentes a la administración del Sistema Profesional de Recursos Humanos y a la autonomía funcional y financiera del Servicio, y en especial:

    (OMISSIS)

    5) Determinar las obligaciones tributarias y sus accesorios, y adelantar las gestiones de cobro, pudiendo solicitar a los Tribunales de la jurisdicción contenciosa tributaria el decreto de las medidas cautelares; demandar judicialmente siguiendo el procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario, todo ello a fin de garantizar los créditos a favor del Fisco Nacional;

    (OMISSIS)

    17) Inspeccionar, fiscalizar, y ejercer el resguardo de los tributos internos y aduaneros, así como determinar, prevenir e investigar los ilícitos, contravenciones, defraudaciones e infracciones previstas en las Leyes y reglamentos e imponer las sanciones correspondientes (…)

    (OMISSIS).

    Así mismo, la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), publicada en Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de marzo de 1995, dispone:

    Artículo 71. El nivel operativo lo conforman las Gerencias Regionales de Tributos Internos, los Sectores, las Unidades, las gerencias de Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas.

    (Subrayado del Tribunal).

    Artículo 72.- Para la eficiente administración, atención y control especializado de los sujetos pasivos, se crea la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital; su sede será la ciudad de Caracas, y tendrá las competencias y potestades correspondientes para administrar los sujetos pasivos calificados en esta categoría

    .

    Artículo 73. El Superintendente Nacional Tributario expedirá un acto administrativo mediante el cual establecerá los parámetros para calificar en forma objetiva a los sujetos pasivos como Contribuyentes Especiales; y así mismo, los elementos indicativos para incorporar o desincorporar los sujetos pasivos dentro de dicha calificación

    .

    Artículo 76.- La Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital tendrá las siguientes áreas funcionales: el Despacho del Gerente Regional de Tributos Internos, la División de Asistencia al Contribuyente, División de Administración, División de Recaudación, División de Fiscalización, División de Sumario Administrativo, División Jurídica Tributaria, División de Tramitaciones y el Comité Regional de Coordinación y Planificación

    .

    Artículo 94. Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Título V, Capítulos III y IV, Títulos X, XI y XII de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143 y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y, tiene además las siguientes funciones:

    (OMISSIS…)

    .

    Del análisis concatenado de las disposiciones antes transcritas, se desprende que efectivamente la Resolución N° 32, ut supra, fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones organizativas, conferidas en la citada Resolución N° 2.802, dictada por el Ministro de Hacienda, quien a su vez actuó de conformidad con las facultades atribuidas por el Presidente de la República en el Decreto N° 310, de creación del SENIAT; razón por la cual el Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, era competente para dictar el acto administrativo aquí objetado.

    Así, la jurisprudencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado respecto a validez de la citada Resolución N° 32, en los siguientes términos:

    Ahora bien, de las actas procesales se desprende que la contribuyente recurrente solicita la desaplicación de la Resolución N° 32 que fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario del SENIAT, porque, a su decir, éste no tenía la facultad para nombrar ni atribuir competencia en materia organizacional a las dependencias o gerencias que intervinieron en la formación de los actos administrativos objeto de este recurso, por lo cual las considera incompetentes.

    Cabe al respecto observar, que la mencionada Resolución N° 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones que para ello le confirió el Ministro de Hacienda (hoy Ministro de Finanzas) cuando dictó el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución N° 2.802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, donde se dictan en forma genérica normas de organización, facultándose al Superintendente para que organice técnica, administrativa, funcional y financieramente el mencionado Servicio. De manera que la potestad del Superintendente en esta materia deviene de un conjunto de normas que le atribuyen competencia organizativa y funcional, inicialmente provenientes de los diversos decretos que para desarrollar la potestad de organización administrativa, ha dictado el Presidente de la República en ejercicio del Poder Ejecutivo y de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional administrativa.

    Por todo lo cual, esta Sala estima que la mencionada Resolución N° 32 no contraría directamente una norma constitucional, que amerite su desaplicación por inconstitucional, pues fue dictada –se repite- por mandato del Ministro de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, y es en razón de esa facultad que el funcionario (Superintendente) actúa y emite tal resolución, no vulnerándose norma alguna constitucional que haga procedente su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. Así se decide.

    Declarada la improcedencia de la desaplicación de la Resolución N° 32 por inconstitucional, resulta igualmente improcedente el alegato de incompetencia, tanto de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira como de la Gerencia Jurídica Tributaria, denunciado por la recurrente. Así también se declara.

    (Sentencia N° 00756 de la Sala Político-Administrativa de fecha 30 de mayo de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Preparados Alimenticios Internacionales (PAICA), C.A., Exp. N° 0886).

    En consecuencia, acogiendo el criterio de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T.d.J., sobre la validez de la Resolución N° 32, este Tribunal declara que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario, no se encuentra viciada de nulidad, por cuanto emanó del Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, el cual era competente para ello en virtud de las atribuciones expresamente señaladas en los artículos 71 y 94 de la referida Resolución N° 32. Así se declara.

    Asimismo, observa este Juzgado que, la competencia atribuida a las Gerencias Regionales abarcan la emisión y suscripción de los actos administrativos objeto del presente recurso, según lo establecido en el artículo 118 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual señala lo siguiente:

    Artículo 118. La Administración Tributaria podrá verificar la exactitud de las declaraciones y proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presunta, en cualesquiera de las siguientes situaciones:

    (OMISSIS…)

    . (Subrayado del Tribunal).

    En consecuencia, este Tribunal desestima el vicio de incompetencia alegado por el apoderado judicial de la contribuyente recurrente, por no haberse configurado el mismo. Así se decide.

    Así, a los fines de analizar el segundo punto controvertido en el presente juicio, considera pertinente quien decide, traer a colación ciertas consideraciones en torno a este vicio que afecta la validez del acto administrativo, por el incumplimiento del requisito llamado causa o motivo del acto. Así, la doctrina patria ha señalado:

    (…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

    .(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

    Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

    La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

    Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

    El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

    Ahora bien, aclarado en qué consiste el vicio de falso supuesto de derecho, estima este Tribunal pertinente realizar las siguientes consideraciones:

    De lo autos se observa que; en relación al rechazo de créditos fiscales por falta de comprobación, la representación judicial de la accionante alega que “En la Resolución se procedió a rechazar créditos fiscales de nuestra representada, porque no habían sido presentadas las facturas originales de compra que los soportan. Este reparo es improcedente, no sólo porque los hechos no son como los establecidos en la Resolución, sino porque además, el rechazo de créditos por esta razón constituye una sanción pecuniaria que viola la reserva legal que en esta materia le está atribuida al COT.”

    Asevera en este sentido que su representada “(…) mantiene en su poder los soportes de sus créditos, bien mediante la certificación de pago de las facturas por parte del emisor, o bien mediante los asientos contables que evidencian claramente el pago de dichas facturas, así como las anotaciones correspondientes a los créditos fiscales por el ICSVM.” Por último señala que su patrocinada “(…) se reserva el derecho de presentar dichos soportes durante el lapso probatorio.”

    Ahora bien, por su parte la representante del Fisco Nacional señala al respecto que “(…) la deducción de los créditos fiscales por parte de los contribuyentes, está sujeta a una serie de condiciones establecidas en la propia Ley, a saber: que el crédito fiscal sea asumido por quien pretende deducirlo; que quien lo deduce sea contribuyente ordinario del impuesto; que la operación esté debidamente soportada en las facturas o documentos equivalentes; que las facturas reúnan todos los requisitos legales y reglamentarios y que en la factura se indique el precio de la contraprestación separado del monto correspondiente del impuesto.”

    Así, observa este Tribunal que el artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, expresamente señala:

    Artículo 33. El monto de los créditos fiscales que, según lo establecido en el artículo anterior, no fuere deducible, formará parte del costo de los bienes muebles y de los servicios objeto de la actividad del contribuyente y, en tal virtud, no podrán ser traspasados para su deducción en períodos tributarios posteriores, ni darán derecho a las compensaciones, cesiones o reintegros previstos en esta Ley para los exportadores.

    (…)

    Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles o servicios, se requerirá que, además de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente documentada y que en la factura o documento equivalente emitido se indique el monto del impuesto en forma separada del precio, valor o contraprestación de la operación, salvo en los casos expresamente previstos en esta Ley. Cuando se trata de importaciones, debe acreditarse documentalmente el monto del impuesto pagado. Todas las operaciones afectadas por las previsiones de esta Ley deberán estar registradas contablemente conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados que le sean aplicables y a las disposiciones reglamentarias que se dicten al respecto.

    (Resaltado del Tribunal).

    En concordancia con esta norma, el artículo 37 ejusdem, dispone:

    Artículo 37. El monto del débito fiscal deberá ser trasladado por los contribuyentes ordinarios a quienes funjan como adquirentes de los bienes vendidos o receptores o beneficiarios de los servicios presentados quienes están obligados a soportarlos.

    Sólo en los casos de operaciones entre contribuyentes ordinarios del impuesto deberá indicarse separadamente el débito fiscal en la factura o documento equivalente emitido por el vendedor o prestador del servicio. En los demás casos el impuesto formará parte del precio.

    El débito fiscal así facturado constituirá un crédito fiscal para el contribuyente adquirente de los bienes o receptor de los servicios, solamente cuando estén registrados como tales en el registro de contribuyentes respectivos.

    De la normativa antes transcrita se desprende que el documento primordial a los efectos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, es la factura original expedida por quien realiza la venta o presentación del servicios, siendo la misma fundamental dentro del sistema del impuesto bajo estudio, ya que además de ser utilizada para liquidar el impuesto debido por quién realizó la operación, constituye el medio para llevar a cabo el traslado del impuesto a los contribuyentes del mismo, y es también, un instrumento imprescindible para gozar del derecho a la deducción de créditos fiscales.

    Ahora bien, este Tribunal observa que del Acta Fiscal (folios N° 35 al 44) que dio origen al presente proceso, se desprende que, del análisis practicado por la fiscalización a las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor de los períodos investigados, se pudo determinar que la contribuyente no poseía las facturas originales o los documentos equivalentes admitidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor que permitieran demostrar la existencia de los nombrados créditos fiscales. En este sentido, se observa igualmente que, dichas facturas fueron solicitadas a la contribuyente, siendo que las mismas no fueron suministradas durante el proceso de fiscalización, sin embargo, posteriormente, durante el procedimiento de sumario administrativo, fueron presentadas 18 facturas que soportan parte de los créditos fiscales solicitados por la accionante, las cuales le fueron reconocidas por la Administración Tributaria y en consecuencia, originaron la revocatoria de la objeción fiscal por Bs. 10.702.539,89 (correspondiente al período impositivo de enero del año 1997). Siendo que, el resto de los créditos fiscales objetados por este concepto que no fueron comprobados mediante las facturas correspondientes, por aplicación del artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, no fueron aceptados por la Administración Tributaria, por no estar debidamente documentadas las operaciones que supuestamente generaron los créditos objetados, siendo que el rechazo de los mismos fue confirmado a través de la Resolución Culminatoria del Sumario aquí objetada.

    En este sentido, considera quien decide, que la actuación administrativa recurrida está totalmente apegada a derecho, toda vez que fueron valorados correctamente los hechos verificados y están subsumidos correctamente en la norma aplicable, siendo que no puede ser considerado el rechazo de los créditos fiscales como una sanción que viola la reserva legal que en materia de sanciones tiene el Código Orgánico Tributario, ya que el rechazo o la pérdida de la deducibilidad de los créditos fiscales no amparados por sus correspondientes facturas, es la consecuencia que la ley prevé al incumplimiento de la normativa relacionada con la facturación en el impuesto bajo estudio. Así se establece.

    En cuanto al rechazo de créditos fiscales, debido a que algunas facturas no cumplen con los requisitos formales para su emisión, la representación judicial de la recurrente señala que dicho rechazo constituye una sanción inaplicable, por violar la reserva que en esa materia tiene el Código Orgánico Tributario.

    Señala al respecto el apoderado judicial de la recurrente que “(…) la Administración Regional fundamenta el rechazo de los créditos fiscales, en que algunas facturas no cumplen con los requisitos de forma para su emisión, como la indicación de la dirección del emisor, o el número de RIF. Sin embargo, como veremos, el rechazo de los créditos fiscales por estar contenidos en facturas incompletas, es una sanción que viola la reserva legal del COT y el artículo 163 de la Constitución de 1961 y artículo 203 de la vigente.”

    En este sentido alega igualmente que “(…) la imposibilidad de recuperación de los créditos fiscales (…), se deriva de la aplicación de normas sancionadoras contenidas en la LICSVM y su Reglamento que, encubiertas bajo el subterfugio de requisitos de las facturas, establecen verdaderas sanciones pecuniarias, que violan la reserva legal que en materia de infracciones y sanciones ha sido conferida exclusivamente al COT. Por ello, los artículos citados por la Administración Regional, sobre los que se pretende rechazar los créditos fiscales de mi representada son inconstitucionales, y en consecuencia nula la Resolución que en ellos se fundamentó, (…).” Advierte en este sentido que “(…) la posibilidad de rechazar los créditos fiscales por el incumplimiento de ciertos requisitos de las facturas, no ha sido conferida por el COT, por lo que la LICSVM y su Reglamento usurpan la reserva legal sancionadora otorgada por el COT.”

    Por su parte, el representante del Fisco Nacional señala en su escrito de informes que “(…) la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, procedió a excluir de los créditos fiscales declarados por la contribuyente en los períodos investigados algunas cantidades, pues las facturas en las cuales estaban contenidos no reunían todos los requisitos contemplados en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y por mandato expreso del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, las facturas que no posean todos los requisitos legales o reglamentarios no generarán crédito fiscal.”

    Señala igualmente la representación fiscal que “(…) el incumplimiento de los requisitos legales o reglamentarios en las facturas acarrea la pérdida del crédito fiscal. Así como también significa, que el cumplimiento de las formalidades en las mencionadas facturas es un requisito de cumplimiento obligatorio para la procedencia del crédito fiscal en materia del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.”

    Advierte en este sentido la representante del Fisco Nacional que “(…) en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, la facturación realizada de acuerdo con las formalidades establecidas en las leyes y reglamentos, resulta de capital importancia, toda vez que sólo a través de las mismas, es posible controlar físicamente el cumplimiento de la obligación a que se contrae el mencionado impuesto.”

    El artículo 54 del Reglamento la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, la cual entró en vigencia el 1° de agosto de 1994, define el crédito fiscal en los siguientes términos:

    Artículo 54. Se considera crédito fiscal aquel que provenga del impuesto soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes muebles o servicios que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente, comprendiéndose entre ellos los provenientes de las adquisiciones e importaciones de bienes del activo circulante y del activo fijo y las importaciones de prestaciones de servicios relacionadas con ambos activos, como también los impuestos soportados al efectuar los gastos generales necesarios del contribuyente, siempre que el impuesto se haya consignado en la factura o documento equivalente en forma separada del precio. (…).

    Al respecto, el autor H.B.V. sostiene:

    Una vez obtenido el débito fiscal, conforme al procedimiento descrito, corresponde la recuperación del impuesto facturado y cargado en la etapa anterior, el cual recibe el nombre de crédito fiscal. Las disposiciones legales sobre crédito fiscal, y el mecanismo mediante el cual es restado del débito fiscal, son las partes esenciales del tributo en cuanto a su carácter de impuesto de etapas múltiples no acumulativo. Ello es así porque si el impuesto estuviera constituido por el débito fiscal (sin la deducción del crédito fiscal), dicho impuesto sería acumulativo, en cascada o piramidal. Es justamente la resta del crédito fiscal lo que hace que en definitiva cada etapa pague en relación al valor agregado al bien, siendo esta circunstancia la que da nombre al impuesto y lo transforma en no acumulativo

    . (H.B.V.. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Talleres Gráficos Edigraf, S.A. 5ta Edición. Buenos Aires 1992. Página N° 689).

    Ahora bien, el representante judicial de la accionante alega en su escrito recursivo, que el rechazo de los créditos fiscales pagados por su representada, es improcedente, por cuanto el mismo viola el artículo 163 de la Constitución de la República de Venezuela de 1961, así como las normas sobre infracciones y sanciones contenidas en el Código Orgánico Tributario.

    Así, quien decide, considera oportuno a los fines consiguientes, transcribir y analizar el contenido del artículo 163 de la Constitución Nacional de 1961, el cual establece:

    Artículo 163. Son leyes orgánicas las que así denomina esta Constitución y las que sean investidas con tal carácter por la mayoría absoluta de los miembros de cada Cámara al iniciarse en ellas el respectivo proyecto de ley.

    Las leyes que se dicten en materias reguladas por leyes orgánicas se someterán a las normas de éstas.

    (Subrayado del Tribunal).

    Siendo ésta la norma preeminente, es forzoso acudir a lo preceptuado por la Ley Orgánica aplicable como lo era el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994 y el 230 ejusdem, para concluir que efectivamente lo relativo a las sanciones sólo puede seguirse por lo pautado en el Código Orgánico Tributario, salvo los dispositivos de carácter penal en materia aduanera. Es cierto que las infracciones y sanciones tributarias constituyen materia de reserva al Código Orgánico Tributario, por lo que la aplicación de sus normas se extiende a todos los tributos dentro de su ámbito de aplicación. De esta forma, cualquier norma contenida en leyes especiales que pretenda regular las infracciones y establecer sanciones será incompatible e inconstitucional.

    Ahora bien, estando claro lo anteriormente expuesto, en cuanto a la jerarquía de las leyes, quien decide, considera necesario analizar, si el alegato expuesto por la representación judicial de la accionante es efectivamente procedente, por lo que se hace imperante a los fines respectivos, verificar si efectivamente el contenido de los artículos 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y 63 de su Reglamento, tienen o no carácter sancionatorio, por lo que en consecuencia, violan la normativa de rango Constitucional.

    Quien decide advierte que, efectivamente el rechazo de créditos fiscales por parte de la Administración Tributaria, supone una sanción mucho más severa para el contribuyente, que la determinada a los fines de penalizar el incumplimiento de deberes formales en sí, siendo que, si bien el incumplimiento de deberes formales, por la omisión de requisitos en las facturas, constatado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, a través de la investigación fiscal llevada a cabo en la sede fiscal de la recurrente, no han sido propiamente el resultado de un incumplimiento por parte del mismo, sino del emisor de las facturas, sin embargo, no menos cierto es que dicho supuesto, supone un control cruzado entre el que emite la factura y el que la recibe, para poder luego deducir los créditos a los efectos del pago del impuesto.

    En este sentido, la contribuyente de autos demanda el reconocimiento de los créditos fiscales por impuestos pagados por ella a sus proveedores, en la adquisición de bienes y servicios efectuados en el desarrollo de sus actividades comerciales, por la cantidad de Bs. 3.645.080,59 y Bs. 459.731,88, correspondientes a los períodos impositivos de octubre de 1996 y enero de 1997, conforme a facturas, correspondientes a los meses fiscalizados, que en originales fueron promovidas y evacuadas por la representación judicial de la recurrente de autos, en el lapso probatorio de la instancia.

    Así, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario objeto del presente recurso, rechazó las cantidades supra señaladas, como crédito fiscal de los períodos impositivos correspondiente a los meses de octubre de 1996 y enero de 1997, por cuanto las facturas impugnadas carecen de los requisitos contenidos en los literales a), b), h) k) m) y q) del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por lo que en consecuencia, a juicio de la Administración Tributaria, las facturas objetadas, no generan créditos fiscales, de conformidad con lo dispuesto en el primer aparte del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor.

    Quien decide, considera necesario a los fines respectivos, transcribir y analizar la normativa legal en base a la cual la Administración Tributaria rechazó la deducción de créditos fiscales a favor de la accionante, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario objeto del presente recurso contencioso tributario.

    Así, el primer aparte del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, establece:

    Artículo 28. Los contribuyentes que hubieran facturado un débito fiscal superior al que corresponda según esta Ley, deberán atenerse al monto facturado para determinar el débito fiscal del correspondiente período de imposición, salvo que hayan subsanado el error dentro de dicho período.

    No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario.

    (Resalto del Tribunal).

    Por su parte, el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, establece:

    Artículo 63. Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

    (OMISSIS…)

    a) Contener la Denominación “Factura”.

    b) Numeración consecutiva, única. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única, por cada establecimiento.

    (…)

    h) Nombre o razón social del impresor de las facturas, su domicilio fiscal, número telefónico si lo hubiere, y su número de inscripción en el Registro de Contribuyentes.

    (…)

    k) Número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes.

    (…)

    m) Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo.

    (…)

    q) Especificación en forma separada del precio o remuneración, cuando corresponda, del monto del impuesto según alícuota general aplicable y la adicional, en cada caso, así como de la disposición legal que establece la exención del impuesto, cuando fuere procedente.

    (OMISSIS).

    La norma contenida en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, la cual remite al artículo 63 de su Reglamento, acarrea en sí una sanción como consecuencia del incumplimiento de alguno de los requisitos contenido en la normativa de carácter reglamentario, ello en virtud de que el artículo 63 supra transcrito, establece los requisitos que debe contener toda factura, para generar así créditos fiscales deducibles a los fines del pago del impuesto correspondiente.

    Este Tribunal considera que, la normativa legal supra transcrita, contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento, sin embargo, considera quien decide que, la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los literales del artículo 63 reglamentario, no puede generar en sí, indefectiblemente, el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

    En este sentido, se advierte que, ciertamente una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro e información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

    Así, la norma contenida en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, conlleva al análisis respecto a la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

    Ahora bien, sobre el rechazo de los créditos fiscales por omisión de formalidades en las facturas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a fin de garantizar una justicia más equitativa y proporcionada así como un mayor resguardo de los derechos constitucionales de los sujetos que intervienen en la relación jurídico tributaria, ha declarado lo siguiente:

    …si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

    Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estado de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas…

    . (Sala Político Administrativa, del TSJ. Caso: CERVECERÍA POLAR DEL CENTRO, sent: 4581 del 30 de junio de 2005). (Resaltado del Tribunal).

    Conforme lo anterior, esta sentenciadora no comparte el criterio de la representación fiscal según la cual la falta en las facturas de los requisitos previstos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, vigente para el presente caso en razón del tiempo, produce el grave efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

    Así, tal como lo declaró la sentencia parcialmente trascrita, el derecho a deducir los créditos fiscales “…deviene en que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.”, por lo que en ninguna forma establece el desconocimiento de la factura per se o el desconocimiento de lo dispuesto en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

    En consecuencia, cada caso debe ser examinado equitativamente a fin de precisar, cuándo el incumplimiento de tales requisitos lesiona la función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, lo que le impediría el ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente y establecer para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

    En este sentido, este Órgano Jurisdiccional considera que, al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

    Así, quien suscribe el presente fallo, considera necesario traer a colación lo que nuestro M.T.d.J. ha señalado al respecto:

    La contribuyente reclama del Fisco Nacional el reconocimiento de estos créditos fiscales por impuestos pagados por ella a sus proveedores, en la adquisición de bienes y servicios efectuados en el desarrollo de sus actividades comerciales, y correspondientes al período impositivo de septiembre de 1995, conforme a facturas que en originales fueron promovidas y evacuadas por ella en el lapso probatorio de la instancia.

    La Fiscalización por su parte rechaza dichas facturas por carecer de algunos de los requisitos exigidos por el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, porque a su juicio, dichas facturas no generan créditos fiscales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 28 de dicha ley.

    (…)

    Esta Sala no comparte el criterio expresado por la contribuyente, porque la normativa legal contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento. Pero de otra parte, la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

    En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

    En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

    Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

    De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

    En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributaria no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.

    Dentro de esta interpretación de justicia tributaria, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas, deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente. Y si este es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales. Así se declara.

    Si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.

    Este criterio de diferenciación de los requisitos formales y sus efectos, contenido en el presente fallo, se encuentra recogido en las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos contenidas en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859, de fecha 29 de diciembre de 1999, no aplicable al caso de autos por razón del tiempo, de su entrada en vigencia, en el sentido de sostener que la falta de algunos requisitos formales produce el rechazo a la deducción de los créditos fiscales y la falta de otros sólo acarrea una sanción pecuniaria por incumplimiento de deberes formales. (…)

    . (Sentencia Nº 02158, de la Sala Político Administrativa del TSJ, de fecha 10/10/01, Caso: Hilados Flexilón, S.A., Ponente: Magistrado Levis Ignacio Zerpa). (Resaltado del Tribunal).

    De la jurisprudencia supra transcrita se desprende que, siempre que la factura adolezca de uno de los requisitos formales, deberá el contribuyente ser exonerado por dicha omisión, a los solos fines del reintegro de créditos fiscales, ya que de lo contrario dicho contribuyente se verá afectado al soportar las consecuencias de la pérdida del derecho al reintegro de créditos fiscales respectivos, como resultado de haber obstaculizado la labor y a su vez el derecho del Fisco Nacional a perseguir el débito fiscal correspondiente.

    Ahora bien, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en reiteradas oportunidades ha señalado con relación a los requisitos de las facturas y otros comprobantes de pago, previstos en los anteriores dispositivos, que debe verificarse en cada caso particular si la omisión impide u obstaculiza la función de la Administración Tributaria de perseguir el débito fiscal y, por ende, el crédito fiscal, en los siguientes términos:

    …si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

    Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas…

    . (Fallo No. 04581 del 30 de junio de 2005, caso: CERVECERÍA POLAR DEL CENTRO).

    Por lo tanto, conforme a los anteriores criterios es imperioso examinar cuál de esos requisitos omitidos lesiona la actividad contralora del Fisco Nacional, pues el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en las facturas no acarrea necesariamente la pérdida de la deducción del gasto.

    Ahora bien, respecto a la factura fiscal, la doctrina patria ha señalado:

    La factura original que cumpla con los requisitos considerados esenciales por la ley, si bien constituye la prueba plena de la existencia del crédito fiscal al punto de liberar a la Administración de la obligación de realizar cualquier otra verificación, no es el medio único y exclusivo para acreditar dicha circunstancia. (…)

    La convicción de que se ha realizado la operación comercial, y por ende, la admisión de los créditos fiscales derivados de las cuotas de impuesto soportadas, puede lograrse no sólo con la posesión de una factura completa sino también a través de otros medios de probatorios, incluyendo la propia factura rechazada por la Administración por omisión de algún dato esencial.

    Lo trascendente es, siempre y en todo caso, que se compruebe que el contribuyente, efectivamente, realizó la operación o negocio que generó el crédito fiscal y que soportó el traslado del impuesto al valor agregado. De allí que, el rechazo de la deducción sólo procedería legítimamente en los casos en que el órgano administrativo compruebe que no se realizó la operación, o cuando no se evidencie la percusión del impuesto por no constar el IVA en forma separada del precio (artículo 55 RLIVA), y por supuesto, cuando el contribuyente nada haya podido probar a su favor. (…)

    . (La Factura Fiscal. Régimen Jurídico. Colección Estudios 2. M.C.V.M., S.S.G. y L.F.P.. Fraga Sánchez y Asociados. Editorial Torino. Página Nos 45 y 46. Caracas, Venezuela).

    El autor Dicavo Alberti ha señalado respecto al derecho a la deducción de los créditos fiscales, lo siguiente:

    (…) cuando el derecho a la deducción existe porque ha mediado una transacción, y se ha repercutido el impuesto al sujeto pasivo, éste tiene derecho a la deducción siempre que lo demuestre aun cuando la factura no cumpla con los requisitos legales. La deducción es el fundamento del impuesto y lo que garantiza su neutralidad, y por eso no se puede privar de este derecho, a falta de requisitos formales

    . (La Factura Fiscal. Op. Cit. Página N° 46).

    En este sentido, Delgado Pacheco y A.F., han señalado al respecto que:

    (…) son contrarios a que una factura que no cuente con su contenido esencial vea perjudicado su valor probatorio, por cuanto, no tiene demasiado sentido que toda omisión produzca consecuencias perjudiciales para el obligado, máxime si ello no es debido a la mala fe, también, a veces, la actuación de la Administración adolece de deficiencias de carácter formal y no por eso se produce la anulación de todos su actos.

    (La Factura Fiscal. Op.Cit. Página N° 46).

    Por otra parte, con relación a las facturas falsas y no fidedignas, la doctrina patria ha señalado:

    La Ley del IVA prevé una grave sanción para aquellas facturas fiscales que contienen ciertos defectos formales que hacen surgir dudas sobre su veracidad o fiabilidad, porque se entiende que las mismas pueden reflejar una realidad ficticia, un negocio que no ha ocurrido o que se ha verificado de forma distinta como se aparenta o se sugiere en la factura fiscal. (…)

    Como se puede advertir, la factura no fidedigna es un documento que contiene algunos errores materiales u otros defectos de naturaleza formal o ciertas inconsistencias con el resto de los documentos con trascendencia fiscal del contribuyente, pero de una significación tal que hace surgir dudas sobre su credibilidad, que hace que la misma no sea d.d.f.. Así, el documento defectuoso puede ser solamente eso, la simple consecuencia de un descuido o de la negligencia o impericia cometida en su labor y en ese caso, no es posible hablar de una factura no fidedigna en los términos de la Ley del IVA, sino de una factura que no cumple con todos los requisitos formales previstos en las normas correspondientes. (…)

    Por el contrario, la falsedad de una factura no es una calificación que pueda nacer de una simple duda sobre su credibilidad, porque en este caso no se trata de errores formales o graves inconsistencias en la misma que hacen surgir sospechas en cuento a su fiabilidad; antes por el contrario, la falsedad deriva del hecho cierto de que la factura como documento en sí mismo considerado es falso, o representa datos que no concuerdan con la realidad, o que la alterar o distorsionan de manera abierta y fácilmente constatable. (…)

    Como corolario de todo lo expuesto, es preciso insistir en que existe una línea muy tenue para separar las meras omisiones formales o los simples errores materiales de las facturas, derivados de conductas culpables (por negligencia o impericia) pero jamás intencionales (dolosas), de las adulteraciones formales graves que son el producto de un deliberado propósito de engañar, de inducir a error al Fisco para obtener un provecho a expensas de los ingresos tributarios debidos al mismo. Separar cuidadosamente ambas situaciones para no cometer graves arbitrariedades y atropellos, es una tarea que reposa en los hombros de la Administración Tributaria, quien debe ejercerla con la mayor diligencia posible y siempre dentro del m.C. y las leyes aplicables, teniendo por norte que sus relaciones con los particulares se nutren, por encima de todas las cosas, del principio de buena fe. (…)

    . (La Factura Fiscal. Op. Cit. Páginas Nos.142- 148). (Subrayado del Tribunal).

    En base a lo anteriormente expuesto y al análisis de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente, este Juzgado advierte que, las cantidades rechazadas como crédito fiscal en los períodos fiscalizados, en las cuales se determinó que las mismas llenan todos los requisitos exigidos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, con la única excepción de los contenidos en los numerales a), b), h), k), m) y q), del prenombrado artículo.

    Quien suscribe la presente decisión, considera que el rechazo de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, debe ser analizado en forma ecuánime y objetiva, por la Administración Tributaria respectiva, a los fines de determinar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento obstaculiza en forma alguna la función de control que tiene el Fisco Nacional, impidiéndole en consecuencia el ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente; de manera que, en caso de darse el supuesto anteriormente descrito deberá en consecuencia decretarse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

    Ahora bien, si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias, las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al Código Orgánico Tributario aplicable.

    Así, este Tribunal advierte con respecto a la omisión en las facturas, del requisito contenido en el literal a) del artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, relativo a la “Contener la denominación Factura”, que dicha información omitida por la recurrente de autos, es un requisito de forma que en nada impide la función de control que debe llevar a cabo la Administración Tributaria. Así se declara.

    En este sentido, en relación a la omisión en la facturas, del requisito contenido en el literal b) relativo a la “Numeración consecutiva, única. (…)” no es esencial para que la Administración Tributaria pueda controlar el débito fiscal correspondiente, ya que su omisión no le impide al Fisco Nacional perseguir el débito fiscal en cabeza del contribuyente respectivo. Así se establece.

    Respecto a la omisión en las facturas del requisito contenido en el literal h) relativo al “Nombre o razón social del impresor de las facturas, su domicilio fiscal, número telefónico si lo hubiere, y su número de inscripción en el Registro de Contribuyentes”. Este Juzgado considera que tal omisión en las facturas no es razón suficiente para desconocerle a la contribuyente, el derecho que tiene a deducir los créditos fiscales acumulados en el período impositivo reparado. Así se declara.

    Asimismo, con respecto a la omisión en las facturas, de los requisitos contenidos en los literales k) del artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, relativo al “número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes” y m) relativo a la “condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo”, considera este Juzgado necesario traer a colación el criterio sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, Sentencia N° 01570 de fecha 20 de septiembre de 2007, Caso: INDUSTRIAS BEROL, S.A., con ponencia del Magistrado Emiro García Rosas, la cual expresamente señala:

    En tal sentido, este Alto Tribunal aprecia que el incumplimiento de las disposiciones normativas contenidas en los literales a), g), k) y m) del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a la Ventas al Mayor de 1994, no son de tal relevancia que conlleven al rechazo de la deducción de los créditos fiscales solicitados, los cuales se encuentran soportados en las facturas objetadas por la Administración Tributaria, en virtud de que, como se desprende de autos, el ente fiscal tenía a su alcance toda la información necesaria que le permitiese determinar a ciencia cierta la procedencia o no de los referidos créditos fiscales. Así se declara

    .

    En base al criterio jurisprudencial supra transcrito, esta sentenciadora considera que la omisión de los requisitos contenidos en los literales k) y m) del artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, no son esenciales para que la Administración Tributaria pueda controlar el débito fiscal correspondiente, ya que su omisión no le impide al Fisco Nacional perseguir el débito fiscal en cabeza del contribuyente respectivo. Así se establece.

    Por último, en relación a las facturas en las cuales se omite el requisito contemplado en el literal d) del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, es decir, la “Especificación en forma separada del precio o remuneración, cuando corresponda, del monto del impuesto según alícuota general aplicable y la adicional, en cada caso, así como de la disposición legal que establece la exención del impuesto, cuando fuere procedente”, quien decide considera que tal y como fue señalado supra, dicho requisito no es esencial en la factura, a los fines de que la Administración Tributaria controle el débito fiscal correspondiente, siendo que dicha omisión no acarrea en consecuencia el rechazo del crédito fiscal respectivo. Por ello considera este Juzgado que tal omisión en las facturas no es razón suficiente para desconocerle a la contribuyente de autos, el derecho que tiene a deducir los créditos fiscales acumulados en el período impositivo fiscalizado. Así se declara.

    En virtud de lo anteriormente expuesto, quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República, anula el rechazo de los créditos fiscales efectuado por la Administración Tributaria a través de la Resolución aquí impugnada, correspondiente a las cantidades Bs. 3.645.080,59 y Bs. 459.731,88. Por otra parte, conforme a lo expuesto confirma el rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 1.736.926,27, razón por la cual ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital efectuar una nueva determinación del impuesto correspondiente. Así se decide.

    A los fines de dirimir el tercer aspecto controvertido en el presente juicio, vale decir, la procedencia o no de las multas por incumplimiento de deberes formales y contravención determinadas por la Administración Tributaria a través de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo aquí objetada, este Tribunal considera oportuno realizar las siguientes consideraciones:

    De la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, esta juzgadora observa, en la Resolución se imponen multas por Bs. 3.992.979,85 y por Bs. 3.535.239,97 por contravención y por Bs. 106.250,00, Bs. 168.750,00, Bs. 168.750,00 y por Bs. 337.500,00 por concepto de incumplimiento de deberes formales. A su vez, en virtud de la concurrencia de las sanciones anteriormente enunciadas, la Administración Tributaria procede a aplicar lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario, el cual ordena imponer la sanción más grave, con la mitad de las otras.

    Del escrito recursivo se desprende que el representante judicial de la recurrente señala que “El dolo y la culpa son requisitos indispensables para poder castigar al contribuyente que incurrió en una infracción. Así lo establece el artículo 73 del COT, que adopta sin lugar a dudas, el carácter subjetivo de la infracción tributaria, según el cual se exige la demostración del dolo o culpa del infractor para configurar y sancionar la infracción.”

    Advierte asimismo que “(…) no existe en la Resolución ningún indicio de que mi representada haya tenido la intención de causar una disminución en los ingresos tributarios, por lo tanto, no es posible multar a mi representada cuando no está demostrado el dolo o la culpa. Esta violación del artículo 73 del COT debe ser suficiente para que se declare la nulidad de la Resolución.”

    En lo que respecta a la pretendida imposibilidad de aplicar la multa impuesta (por contravención y por incumplimiento de deberes formales) porque el dolo y la culpa no fueron demostrados por la Administración Tributaria, la representación fiscal señala que “(…) la contravención, tipificada en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, consiste en la infracción tributaria que se verifica cuando se causa una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, sin haber cometido defraudación y sin haber incumplido los deberes formales o los deberes relativos al pago del tributo. Dicha infracción ha sido catalogada como la evasión tributaria no dolosa, que ocurre cuando los ingresos fiscales se ven mermados mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en el Código Orgánico Tributario.”

    Asimismo señala que “(…) en los casos como el presente, por tratarse de sanciones aplicadas a infracciones de naturaleza contravencional (…), impera y es plenamente admisible el criterio de la responsabilidad objetiva, entendiéndose por tal el atribuir la responsabilidad al sujeto por el simple hecho material del cual ha sido causa y por el daño producido, sin entrar en la consideración de los vínculos psicológicos existentes entre el autor y su conducta.”

    Considera así al respecto, el representante del Fisco Nacional que “(…) es improcedente pretender (…), que la Administración Tributaria demuestre el dolo o la culpa del contribuyente en la comisión de infracciones (…). Del mismo modo, estimamos que aceptar la tesis de la recurrente, sería tanto como desconocer el evidente perjuicio que la contribuyente ha causado al Estado con ocasión de haber omitido débitos fiscales, disminuyendo así los ingresos del Fisco Nacional. Es precisamente tal circunstancia la que justifica los reparos formulados y la consecuente procedencia de la imposición de multas a la contribuyente, esto es, la contravención de los intereses fiscales, representados en el caso de la disminución ilegítima de los ingresos tributarios, en la desmejora de los derechos de crédito del Estado, constituyendo ese derecho el bien jurídico específico tutelado por nuestro Derecho Penal Tributario.”

    Observa así quien decide que, en virtud de la fiscalización practicada en la sede de la contribuyente, la cual originó el procedimiento Sumario Administrativo que se concluye con la Resolución aquí objetada, la Administración Tributaria constató los hechos que motivaron los reparos fiscales, los cuales dan lugar a una ilegítima disminución de los ingresos tributarios, calificada como contravención.

    Así, del acto administrativo objeto del presente recurso se observa que la Administración Tributaria impone a la contribuyente multa por contravención, de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, el cual es del siguiente tenor:

    Artículo 97. El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido.

    Advierte así quien decide que, la multa objetada por contravención, es procedente ya que la contribuyente causó una disminución ilegítima de ingresos tributarios, siendo la misma una consecuencia jurídica de la verificación de los supuestos de hecho tipificados por el legislador; por lo cual, esta sentenciadora rechaza el argumento esgrimido en tal sentido por la recurrente. Así se establece.

    Sin embargo, en virtud de que este Tribunal en la parte ut supra de la presente decisión declaró procedentes en favor de la recurrente de autos créditos fiscales rechazados por la Administración Tributaria en la Resolución objeto del presente recurso, quien decide, en base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República, anula las multas por contravención determinadas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital por las cantidades de Bs. 3.992.979,85 y Bs. 3.535.239,97, correspondiente a los períodos de imposición de mayo de 1997 y julio de 1997, respectivamente y ordena en consecuencia a la precitada Gerencia Regional efectuar una nueva determinación de la multa correspondiente. Así se establece.

    Ahora bien, en relación a la improcedencia de las multas impuestas por haber incurrido la Administración Tributaria en un violación del procedimiento de aplicación de sanciones establecido en el Código Orgánico Tributario, observa quien decide que la accionante alega en su escrito recursivo que “(…) el artículo 142 del COT señala que cuando se hayan de perseguir y sancionar las infracciones tributarias, deberá seguirse el procedimiento Sumario Administrativo establecido en el propio COT. Por su parte, el artículo 144 del COT establece que el Acta debe llenar los requisitos previstos en el artículo 149 del COT, dentro de los que se destaca: La discriminación de los montos exigibles por tributos, actualización monetaria, recargos, intereses y sanciones que correspondan según los casos, (ord. 7 artículo 149 COT).”

    Advierte asimismo la recurrente que “(…) aún cuando en la Resolución se señalan unas supuestas multas por contravención; no se señalaron las infracciones en que supuestamente incurrió mi representada, ni la pretensión de aplicar las multas que en definitiva se aplicaron, violando así el derecho a la defensa de mi representada y las normas sancionadoras del COT.”

    Alega en este sentido que “(…) la Resolución es nula por cuanto la Gerencia Regional aplicó sanciones por infracciones no determinadas en el Acta, lo cual constituyen circunstancias de hecho nuevas y distintas que deberían ser objeto de una nueva fiscalización. Esto produce una violación del derecho a la defensa de mi representada por dos razones fundamentales: Primero, se impide el ejercicio cabal del derecho a la defensa de mi representada, al incluir en la Resolución elementos nuevos, distintos, nunca conocidos por mi representada al momento de la notificación del Acta, segundo, porque se violan las normas referidas a la determinación tributaria de oficio, contenidas en los artículos 142 y siguientes del COT, con las mismas consecuencias violatorias del derecho a la defensa.”

    Concluye así al respecto el apoderado judicial de la contribuyente de autos que su representada “(…) no conocía las infracciones sancionadas en la Resolución, por lo que no pudo ejercer su derecho a la defensa durante el Sumario Administrativo. Esto produce la nulidad de la Resolución, por violar el artículo 149 de la Constitución de 1999 y por desconocer el procedimiento sancionatorio establecido en los artículos 142 y siguientes del COT. Todo de conformidad con lo establecido en el artículo 25 de la Constitución y numeral 1 del artículo 19 de la LOPA, (…).”

    Por su parte, la representación del Fisco Nacional, sostiene en su escrito de informes, en relación al alegato de violación del procedimiento de aplicación de sanciones, esgrimido por la recurrente en su escrito recursivo que “(…) el procedimiento cuya aplicación solicita la recurrente (artículos 142 y siguientes del COT), está previsto para los casos en que la Administración Tributaria proceda a la determinación de la obligación tributaria principal o sustancial a que hace referencia los artículos 118 y 119, ejusdem, y que sólo en la Resolución que pone fin al procedimiento de sumario administrativo, es donde la Administración debe señalar la sanción pecuniaria que corresponda, tal como está contemplado en el encabezamiento del artículo 149 del Código Orgánico Tributario. De admitir lo contrario, ello puede equivaler a desconocer el derecho que tienen los contribuyentes de aceptar el emplazamiento contenido en el Acta Fiscal, con el consecuente pago de las diferencias de impuesto determinadas y de la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, conforme a lo previsto en el artículo 145 del mencionado Código, de allí que, creemos es improcedente la denuncia de ausencia de procedimiento.”

    Ahora bien, del examen del presente expediente, quien decide observa que, la contribuyente de autos fue objeto de verificación por parte de la Administración Tributaria, a través de la cual se constató que la misma incumplió con el deber formal de llevar los libros de compras y ventas en forma debida, cumpliendo con los requisitos legales y reglamentarios, contraviniendo así la norma contenida en el artículo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y artículo 73 de su Reglamento, lo que constituye un incumplimiento del deber formal contemplado en el numeral 1, literal a) del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, sancionado de conformidad con el artículo 106 ejusdem.

    En este orden de ideas, y a los fines de dirimir, si ciertamente es procedente la multa impuesta a la contribuyente por el incumplimiento del deber formal de llevar los libros de compras y ventas en forma debida y oportuna, considera pertinente efectuar un breve análisis sobre los hechos que dieron origen a la imposición de las sanciones por el incumplimiento del deber formal antes descrito y en este sentido advierte:

    Entre el Estado (sujeto activo) y los particulares (sujetos pasivos), existe la llamada relación jurídico - tributaria, en la cual se impone por parte de los sujetos pasivos, no sólo cumplir con la obligación tributaria de dar que consiste en pagar el impuesto por disposición expresa de la Ley, sino que también abarca el cumplimiento de una serie de actuaciones, “(...) tendientes a asegurar y facilitar la determinación y recaudación de los tributos”. (Giuliani Fonrouge, Derecho Financiero, V. I, 3a. Edición Depalma, Buenos Aires, pág. 345), que la doctrina cataloga de obligaciones secundarias, como serían: “a) De hacer; por ejemplo: presentar (...) declaraciones, llevar libros de determinada clase (...), c) De tolerar; por ejemplo: permitir la práctica de las visitas de inspección de libros, locales, documentos, ...”. (Flores Zabala, Ernesto, Finanzas Públicas Mexicana, pág. 56.), las cuales de acuerdo con lo establecido en el Código Orgánico Tributario, son considerados deberes formales, cuyo incumplimiento constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, siendo esta inobservancia sancionada por norma expresa.

    Estos deberes formales constituyen obligaciones, previstas y reguladas por las Leyes, Reglamentos o por Actos Administrativos de efectos generales, que imponen a contribuyentes, responsables o terceros la obligación de colaborar con la Administración Tributaria en el desempeño de su cometido.

    En este orden de ideas, tenemos que el Código Orgánico Tributario de 1994, en el Título III, Capítulo II, Sección Cuarta, referente al Incumplimiento de Deberes Formales, dispone en su artículo 103:

    "Artículo 103.- Constituye incumplimiento de los deberes formales toda acción u omisión de sujetos pasivos o terceros, que viole las disposiciones que establecen tales deberes contenidas en este Código, en las leyes especiales, sus reglamentaciones o en disposiciones generales de los organismos administrativos competentes. Constituye también esta infracción la realización de actos tendentes a obstaculizar o impedir las tareas de determinación, fiscalización o investigación de la Administración Tributaria." (Subrayado del Tribunal).

    De la norma precedentemente transcrita, se advierte, que constituye incumplimiento de los deberes formales toda acción u omisión de los sujetos o terceros que violen las disposiciones que prevén tales deberes, los cuales pueden estar consagrados en el propio Código, en las leyes especiales, en sus reglamentos y en disposiciones generales de los organismos competentes.

    Se entiende pues, que los deberes formales de colaboración, inscripción, presentación de las declaraciones, llevar los respectivos libros, emitir facturas, exigir comprobantes, etc., por parte de los contribuyentes, son imprescindibles a los fines de la realización de las tareas de fiscalización, investigación y control por parte de la Administración Tributaria, todo con el propósito de verificar el cumplimiento de las obligaciones impositivas; de modo que, la infracción prevista en forma genérica en el Código Orgánico Tributario, reviste el incumplimiento de un deber formal y, en consecuencia, la imposición de una sanción tributaria tipificada en el mismo Código.

    Por su parte, la Administración Tributaria está investida de amplias facultades para fiscalizar e investigar la aplicación de las Leyes Tributarias; y si de estas fiscalizaciones e investigaciones, se detectan infracciones o el incumplimiento de los deberes formales, es obligación del funcionario -que ha sido previamente autorizado para ello, de acuerdo con el artículo 112 del Código Orgánico de 1994, señalarle al contribuyente que debe acatar el deber, así como dejar constancia de las infracciones cometidas, ya que como funcionario representante del Fisco Nacional y velador de los derechos e intereses del Estado, es el obligado a participar cualquier infracción cometida por los contribuyentes.

    Así ha sido dispuesto en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario de 1994:

    Artículo 112.- La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización e investigación de todo lo relativo a la aplicación de las leyes tributarias, inclusive en los casos de exenciones y exoneraciones. (...)

    .

    El artículo 51 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, señala respecto a la determinación y pago del impuesto lo siguiente:

    Artículo 51. Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias.

    En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y débito que emitan o reciban en los casos a que se contrae el artículo 53 de esta Ley.

    Las operaciones deberán registrarse en el mes calendario en que se consideren perfeccionadas, en tanto que las notas de débitos y créditos se registrarán, según el caso, en el mes calendario en que se emitan o reciban los documentos que las motivan.

    (…).

    Por su parte el artículo 73 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, expresamente señala:

    Artículo 73. Los contribuyentes del impuesto además de los libros exigidos por el Código de Comercio, deberán llevar un Libro de Compras y otro de Ventas.

    En estos libros registrarán cronológicamente y sin atrasos las informaciones relativas a sus operaciones en el mercado interno, importaciones y exportaciones, documentadas mediante facturas emitidas y recibidas, documentos equivalentes de venta y servicios, así como las notas de débito y de crédito modificatorias de las facturas originalmente emitidas y otros comprobantes y documentos por los que se comprueben las ventas o prestaciones y las adquisiciones o recepción de bienes y servicios.

    Paralelamente a esta norma, el artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, establece lo siguiente:

    Artículo 126.- Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

    1. Cuando lo requieran las leyes o los reglamentos:

    a) Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, referente a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente;…

    (Omissis...)

    .

    Por su parte, el artículo 106 ejusdem, prevé lo siguiente:

    Artículo 106. El contribuyente que omitiere llevar los libros especiales exigidos por la ley y los reglamentos o no los conserve por el plazo previsto en la ley, referentes a las actividades u operaciones que se vinculan a la tributación, será penado con multa de cincuenta unidades tributarias a doscientas unidades tributarias (50 U.T. a 200 U.T.).

    En la misma pena, disminuida en la mitad, incurrirá el que no lleve los libros y registros especiales conforme a las formalidades establecidas en las leyes o reglamentos.

    (…)

    . (Subrayado del Tribunal)

    Así pues, está claramente establecido que no llevar los libros de compras y ventas conforme a las formalidades exigidas en las leyes y reglamentos, constituye un incumplimiento de un deber formal y por lo tanto es una conducta sancionada por la inobservancia de una norma legal positiva, razón por la cual la Administración Tributaria tiene como facultad constatar el cumplimiento de los deberes formales establecidos en las leyes y demás disposiciones de carácter tributario, por parte de los sujetos pasivos del tributo, así como la potestad de sancionar su incumplimiento.

    En este sentido, la Doctrina ha manifestado:

    Es importante llamar la atención sobre la importancia que en los modernos sistemas de gestión tributaria (gestión en sentido estricto e inspección) adquiere la información y, en consecuencia, la regulación de estos deberes, de cuya realización depende en gran medida el suministro u obtención de datos indispensables para el control del cumplimiento por parte de los sujetos pasivos

    . (PÉREZ ROYO, Fernando: “Derecho Financiero y Tributario. Parte General. Editorial Civitas, S.A. ; Madrid, 1991; pág. 189.)

    Esta juzgadora haciendo uso de su facultad de control de la legalidad de los actos administrativos, advierte que la Administración Tributaria constató, que la contribuyente COCA-COLA SERVICIOS DE VENEZUELA, C.A., no lleva los libros de compras y ventas conforme a los requisitos exigidos en las leyes y reglamentos, hecho éste que constituye, tal y como lo señala el acto administrativo objeto de impugnación, infracción del numeral 1 literal “a” del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, vale decir, representa un incumplimiento de deberes formales, sancionado de acuerdo a lo establecido en el artículo 106 ejusdem.

    Este Tribunal advierte que, la contribuyente recurrente no presentó prueba alguna, que permitiera desvirtuar de forma alguna lo constatado por la Gerencia Regional mediante la actuación fiscal practicada.

    Así tenemos que el artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para la fecha de emisión del acto, establecía en la parte final de su encabezamiento, lo siguiente:

    "(...) El Acta hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario

    .

    En relación a este principio, el autor H.M.E., señala lo siguiente:

    La presunción de validez del acto administrativo (legitimidad y legalidad), formidable prerrogativa del sujeto administrativo respecto de los sujetos de Derecho Privado, descarta la posibilidad de aplicar la teoría del acto inexistente, a esta suerte o categoría de acto jurídico.

    El acto administrativo, por el solo hecho de su autoría, por provenir de una Administración Pública, se presume válido, (conforme a derecho), y quien pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes (administrativos y el contencioso de anulación) para destruirla, demostrando que el acto de especie no válido. Presunción (iuris tantum), cuyo origen radica en el principio de la autotutela declarativa.

    (Henrique MEIER E. Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica Alba, S.R.L. 1.991, págs. 135 y 136).

    Y en este mismo sentido, el autor A.B.-Carías sostiene:

    La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos, es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legítimo. La eficacia del acto, por tanto hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado.

    La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello, para desvirtuar esta presunción, que es iuris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no sólo debe atacarlo, sino probar su acertó de que el acto es ilegal.

    (BREWER-CARÍAS, Allan. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Editorial Jurídica Venezolana, 1.992, págs. 203 y 204.). (Subrayado del Tribunal).

    Es jurisprudencia reiterada de nuestro M.T.d.J., que:

    Las actas fiscales, en las cuales se formulan reparos a las declaraciones de rentas de los contribuyentes cuando han sido levantadas por los funcionarios competentes y con las formalidades legales y reglamentarias gozan de una presunción de legitimidad, en cuanto a los hechos consignados en ellas, de modo que corresponde al contribuyente, para enervar los efectos probatorios de dichas actas, producir la prueba en contrario adecuada

    (Sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 05 de abril de 1994, con ponencia de la magistrada Ilse van ser Velde Hedderich, caso: La Cocina, C.A., Exp. N° 6.348).

    Aunado a lo anteriormente expuesto y con relación a las pruebas, el artículo 269 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable rationae temporis, consagra la libertad probatoria en materia tributaria, en los siguientes términos:

    Artículo 269.- Dentro de los primeros diez (10) días de despacho siguientes de la apertura del lapso probatorio, las partes podrán promover las pruebas de que quieran valerse.

    A tal efecto, serán admisibles todos los medios de prueba, con excepción del juramento y de la confesión de funcionarios públicos cuando ella implique la prueba confesional de la Administración. En todo caso, las pruebas promovidas no podrán admitirse cuando sean manifiestamente ilegales o impertinentes.

    Parágrafo Primero: La Administración Tributaria y el contribuyente deberán señalar, sin acompañar, la información proporcionada por terceros independientes que afecte o pudiera afectar su posición competitiva, salvo que les sea solicitada por el juez.

    En efecto, se evidencia en autos la inactividad probatoria por parte de la recurrente, a pesar de regir en materia tributaria, al igual que en proceso ordinario, el principio o sistema de libertad probatoria, consagrado en el artículo 269 del Código Orgánico Tributario de 2001. Al respecto, nuestro más Alto Tribunal ha dejado establecido lo siguiente:

    (...) En el procedimiento contencioso, este principio de libertad de prueba ha sido consagrado en el primer aparte del artículo 193 del Código Orgánico Tributario, aunque, con algunas limitaciones establecidas expresamente en la aludida norma, que prescribe: ‘(...) Serán admisibles todos los medios de prueba, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración. (...)’. En razón de lo expuesto, las pruebas no aceptadas en nuestro sistema probatorio serán las expresamente prohibidas por el ordenamiento jurídico y aquellas que sean consideradas inconducentes por el juez de la causa para probar los alegatos de las partes.(...)

    . (Sentencia Nº 02132 de la Sala Político-Administrativa del 9 de octubre de 2001, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafá Paolini, en el juicio de Taller Friuli, C.A., bajo el expediente Nº 0239).

    En este mismo sentido, el m.T.d.J. nuevamente sostiene:

    (...); siendo dicho principio recogido en el Código Orgánico Tributario de 1994, en el primer aparte de su artículo 193, pero atenuado por las excepciones del juramento y de la confesión de empleados públicos, el cual reza: ‘(...) Serán admisibles todos los medios de pruebas, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración. (...)’ En el contexto de la materia debatida, así fue reconocido el alcance de dicho principio por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa-Especial Tributaria, sobre cuya base decidió que: ‘...resulta contrario a toda lógica jurídica, pretender limitar las pruebas del cumplimiento de una obligación a un único instrumento (...), más aún, cuando el propio Código Orgánico Tributario permite, con las excepciones ya mencionadas, la admisión en los procedimientos tributarios de cualquier medio probatorio, ello en concordancia con el citado principio de libertad de medios probatorios consagrado en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil’ (Sentencia del 18-07-96, caso: R.S., C.A.). Cabe observar que en términos similares permanece consagrado el dispositivo supra citado en el novísimo Código Orgánico Tributario promulgado el 17 de octubre de 2001, cuyo artículo 269, con referencia a su primer aparte, establece: (...)

    . (Sentencia Nº 00968 de la Sala Político-Administrativa del 16 de julio de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, en el juicio de Inteplanconsult, S.A., expediente Nº 01-0299).

    Criterio este ratificado en sentencia Nº 00670 de la Sala Político-Administrativa del 8 de mayo de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, expediente Nº 1999-15993, caso: Banco Mercantil, C.A., S.A.C.A.

    Por lo tanto la falta de prueba perjudica a quién teniendo la carga de probar no lo hizo. Criterio este sostenido por P.V., cuando expresa:

    (…) con respecto a las pruebas, las partes no tienen la misma posición en juicio, ya que la falta de prueba no perjudica por igual a ambos litigantes, sino que perjudica a la parte que teniendo la carga de probar no lo hizo. En otras palabras, si bien las pruebas son un derecho de las partes, su no ejercicio no produce los mismos efectos a cada una de éstas. Por todo esto, para el proceso resulta de suma importancia determinar sobre quien recaen los efectos negativos de la inactividad probatoria, y a esto atiende el llamado principio de la distribución de la carga de la prueba, calificado por un autor como ‘la espina dorsal del proceso’

    . (P.V., Rafael. Tratado de las Pruebas Civiles. Op. Cit.,p. 83. Citado por DUQUE CORREDOR, R.J.A. sobre el Procedimiento Civil Ordinario. Tomo I. Ediciones Fundación Projusticia. Colección Manuales de Derecho- Caracas. 2000.p. 244).

    A su vez, el autor H.B.L., afirma lo siguiente:

    A nuestro entender, la carga de la prueba es una facultad esencialmente potestativa referida al interés del litigante, y redundará la gestión en su propio beneficio o utilidad y de conformidad a los lineamientos de la más avanzada doctrina, debe de atenderse a la condición jurídica deducida en juicio por quien invoca el hecho enumerado y no a la cualidad del que se ha de probar

    . (BELLO LOZANO, Humberto. La Prueba y su Técnica. Mobil Libros. 4ta. Edición. Caracas. 1989. p. 100).

    Es así como en el presente caso, la carga probatoria recae sobre la contribuyente, quien habiendo alegado que las multas impuestas a través de la Resolución N° GCE-DF-SA-R-2000-123 de fecha 29/09/2000 y sus correlativas Planillas de Liquidación se encuentran viciadas de nulidad, debió demostrar tal hecho, para de esta manera lograr desvirtuar la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos. Las normas y la jurisprudencia antes citadas, sirven para sustentar que en el caso “sub examine”, corresponde a la recurrente la prueba de sus dichos y afirmaciones, y no existiendo en el expediente elementos probatorios, la presunción que ampara al acto administrativo recurrido, permanece incólume, y así el mismo se tiene como válido y veraz, en consecuencia dicho acto surte plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos. Así se establece.

    Ahora bien, a los fines de esclarecer el cuarto aspecto controvertido en la presente causa, es decir, si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al tomar en consideración la circunstancia agravante por reiteración, contemplada en el numeral 1 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los fines de determinar las sanciones procedentes en los actos administrativos aquí objetados, como consecuencia de haber constatado que la recurrente de autos no llevaba en forma debida y oportuna los libros de compras y ventas para los períodos impositivos comprendidos entre los meses de abril y octubre de 1996 y de enero a julio de1997, este Tribunal, considera pertinente realizar las siguientes consideraciones:

    De la revisión del presente expediente, se observa que, la representación judicial de la recurrente, señaló en su escrito recursivo que, la Administración Tributaria impuso a su representada multas para cada uno de los períodos fiscales investigados en los cuales presuntamente detectó irregularidades, siendo las multas liquidadas el resultado de la errada interpretación de las normas establecidas en el Código Orgánico Tributario en materia de incumplimiento de deberes formales.

    Este Tribunal observa que la accionante denuncia que la Administración Tributaria al imponer las sanciones respectivas incurrió en una errada interpretación de las normas jurídicas que lo facultan para imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales, por cuanto interpreta que la omisión de formalidades en los Libros de Compras y de Ventas, constituye la violación de varios preceptos legales establecedores de deberes formales distintos, que dan lugar a sanciones diferentes, siendo que lo realmente ocurrido es la infracción a un solo deber formal: llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales.

    La representación judicial de la recurrente considera que la obligación de llevar libros especiales en forma debida y oportuna es una sola, aun cuando los libros requeridos con fines de control tributario sean dos o más, de manera tal, que el incumplimiento de formalidades en uno sólo o en todos los libros requeridos, o el llevar atrasados uno o todos los libros requeridos, verifica una sola infracción, toda vez que el precepto jurídico violado es uno, en este caso, el artículo 126, numeral 1, literal a) del Código Orgánico Tributario.

    Ahora bien, esta Juzgadora haciendo uso de la facultad de control de la legalidad de los actos administrativos, advierte que la Administración Tributaria de la investigación fiscal efectuada constató, que la contribuyente, efectivamente no llevaba los libros de compras y de ventas, en forma debida, conforme a los requisitos legales y reglamentarios, en los períodos de imposición correspondiente a los meses de abril y octubre de 1996 y enero y julio de 1997, hecho éste que constituye, tal y como lo señala el acto administrativo objeto de impugnación, infracción al artículo 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, vale decir, representa un incumplimiento de deberes formales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 126, numeral 1, literal a) del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Así, este Tribunal observa que, del contenido de la Resolución aquí objetada, se desprende que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, señala que procede a sancionar a la contribuyente de autos, en base a la sanción pecuniaria prevista en el primer aparte del artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto de los hechos constatados por la prenombrada Gerencia Regional, se desprende que la omisión por parte de la contribuyente de llevar los libros de compras y de ventas cumpliendo con los requisitos legales y reglamentarios, se reflejó en cada uno de los ejercicios fiscales (abril y octubre de 1996 y enero y julio de 1997), siendo que dicha conducta desplegada por la recurrente, se encuentra ajustada al tipo contenido en el prenombrado artículo.

    Asimismo, se desprende de la prenombrada Resolución, objeto del presente recurso, que en virtud de que el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, establece la aplicación supletoria de los principios y normas de derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T., la Administración Tributaria procedió a aplicar el artículo 37 del Código Penal, el cual establece que, cuando la ley castiga un delito o falta con una pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio, que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad, reduciéndolo hasta el límite inferior, o aumentándolo hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una u otra especie, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 85 ejusdem.

    Este Tribunal observa que, en virtud de que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital consideró que la contribuyente de autos cometió una serie de infracciones tributarias durante los períodos investigados por la realización de diversos hechos independientes que concretan varias violaciones a la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, consideró procedente el concurso de infracciones, establecido en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual dispone que cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada en la mitad de las otras penas. Considerando la prenombrada Gerencia Regional, como la multa más onerosa la correspondiente a la infracción por falta de formalidades en el libro de compras establecida en el primer aparte del artículo 106 ejusdem.

    Sin embargo, de la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, esta juzgadora observa que, -tal y como fue alegado en su oportunidad por la accionante en su escrito recursivo- la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, consideró que en el caso bajo estudio se configuró la figura de la reiteración durante los períodos investigados, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, siendo la reiteración una circunstancia agravante de la pena de conformidad con el numeral 1 del artículo 85 ejusdem, procedió a aplicar la sanción por ella determinada en cada uno de los períodos fiscalizados.

    Así, planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal considera necesario transcribir lo dispuesto por los artículos 103, 106, 71, 74 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal, los cuales son del tenor siguiente:

    Artículo 103.Constituye incumplimiento de los deberes formales toda acción u omisión de sujetos pasivos o terceros, que viole las disposiciones que establecen tales deberes contenidas en este Código, en las leyes especiales, sus reglamentaciones o en disposiciones generales de los organismos administrativos competentes. Constituye también esta infracción la realización de actos tendientes a obstaculizar o impedir las tareas de determinación, fiscalización o investigación de la Administración Tributaria.

    Artículo 106. El contribuyente que omitiere llevar los libros especiales exigidos por la ley y los reglamentos o no los conserve por el plazo previsto en la ley, referentes a las actividades u operaciones que se vinculan a la tributación, será penado con multa de cincuenta unidades tributarias a doscientas unidades tributarias (50 U.T. a 200 U.T.).

    En la misma pena, disminuida en la mitad, incurrirá el que no lleve los libros y registros especiales conforme a las formalidades establecidas en las leyes o reglamentos.

    (OMISSIS…)

    .

    Artículo 71.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

    A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

    (…)

    .

    Artículo 74. Cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras penas. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un delito tributario sancionado con pena privativa de libertad y de delito común.

    Cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias y una pena privativa de libertad, se aplicarán conjuntamente las sanciones pecuniarias y la privativa de libertad.

    Artículo 75. Habrá reincidencia cuando el imputado después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere una o varias infracciones tributarias de la misma o de diferente índole durante los cinco (5) años constados a partir de aquellas.

    Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme

    . (Subrayado del Tribunal).

    Por su parte, el artículo 37 del Código Penal, expresamente señala:

    Artículo 37. Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el límite inferior o se le aumentara hasta el superior, según el merito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie. (OMISSIS…)

    En este orden de ideas, quien suscribe la presente decisión, estima pertinente transcribir el contenido del artículo 99 del Código Penal, el cual es del tenor siguiente:

    Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

    .

    En este sentido, se destaca que, la doctrina general ha conceptualizado la figura del “delito continuado”, la cual regula las situaciones en las cuales el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva.

    En relación a la figura del delito continuado, el autor C.W.C., señala lo siguiente:

    En efecto, la Administración Tributaria incurre en estos casos de falso supuesto de derecho, al calificar la acción del sujeto del ilícito como una acción reiterada, ignorando la obligatoria aplicación de la regla del delito continuado, esto es, que el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva, y no tantos como ejercicios fiscales o plazos para presentar la declaración tenga el sujeto pasivo. La falta apreciación anotada implica la aplicación indebida de los artículos 75 y 85 del Código Orgánico Tributario, además de la falta de aplicación de los artículos 71, primer aparte del Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal.

    De tal modo, la Administración Tributaria ha supuesto que la reiteración se identifica, en estos casos, con la pluralidad de oportunidades para el cumplimiento del deber formal de que se trate, comúnmente concomitante con el vencimiento del ejercicio fiscal o período determinado por la ley para el acaecimiento del hecho generador del tributo; en otra palabras, que el incumplimiento del deber formal constituye un hecho punible único para cada período fiscal y, en consecuencia, diferenciable de los otros de la misma categoría, como realidades aisladas. Por el contrario, tal como afirmamos anteriormente, la situación planteada se identifica con la del delito continuado, que se caracteriza por lo que se denomina unidad de designo criminoso. En efecto, en el delito continuado, aún y cuando existe pluralidad de hechos ilícitos, a los efectos de la imputación del resultado al sujeto agente se toma consideración la unicidad en su intención, lo que trae como consecuencia una única imputación.

    Así, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, bien por dolo, culpa o error. En el supuesto planteado, la infracción cometida, por continuada, es una sola y, en consecuencia, no es posible hablar de reiteración en tales supuestos, sino que los hechos deben ser juzgados como si fueran –y lo son, jurídicamente hablando- uno solo.

    (WEFFE, Carlos. La Reincidencia, la Reiteración, el Concurso de Delitos y el Delito Continuado en el Sistema Penal Tributario Venezolano. Revista de Derecho Tributario No. 91. Pág 34 a 40).

    Por su parte, nuestro M.T.d.J. ha señalado al respecto:

    (…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

    Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

    (…)

    En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

    Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

    En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

    (…)

    Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

    En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

    Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

    (Sala Político Administrativa, Sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.).

    En el caso de autos, observa este Tribunal que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital liquidó multas, mes a mes, de conformidad con los artículos 103, 106 (primer aparte), 71, 74 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 37 del Código Penal, en virtud de que la prenombrada Gerencia Regional constató que la contribuyente no llevaba los libros de compras y ventas correspondientes al período impositivo correspondiente a los meses de abril y octubre de 1996 y enero y julio de 1997, en forma debida, según los requisitos legales y reglamentarios y en este sentido consideró procedente la agravante por reiteración.

    Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos del alegato formulado por la contribuyente en su escrito recursivo, esta juzgadora advierte que en el presente caso debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el los artículos 106 (primer aparte), 74 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, a la contribuyente de autos y, en consecuencia, analizar la solicitud efectuada por la representación judicial de la recurrente, a los fines de que se declare improcedente las sanciones impuestas mediante los actos administrativos objetos del presente recurso contencioso tributario.

    Así las cosas, del análisis de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente, y en base a lo expuesto anteriormente en relación a la figura del delito continuado, se advierte, que en el caso de autos, existen efectivamente varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, las cuales a tenor de lo señalado por la jurisprudencia ut supra transcrita, no se deben considerar como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención del contribuyente.

    En tal sentido, se advierte que, la recurrente de autos mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, violó o transgredió, durante todos y cada uno de los meses correspondientes al períodos impositivos objetos de verificación por parte de la Administración Tributaria (abril y octubre de 1996 y enero y julio de 1997), las mismas normas, contentivas de los ilícitos tributarios previstos en los artículos 50 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 73 de su Reglamento, sancionados así conforme a lo establecido en el primer aparte del artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 75 ejusdem. Sin embargo, quien decide, observa que, el comportamiento omisivo verificado por la prenombrada Administración se produjo en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se desprende de los actos administrativos objetos de impugnación en el presente recurso contencioso tributario.

    Ahora bien, expuestas las consideraciones que anteceden, este Tribunal estima que, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, las multas estimadas a través de los actos administrativos objetos de este fallo, debieron ser calculadas por la Administración Tributaria, como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo consideró la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital. Así se declara.

    Quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República, anula los montos por concepto de multa en virtud del incumplimiento de deberes formales verificados por la Administración Tributaria y determinadas en la Resolución N° GCE-DF-SA-R-2000-123 de fecha 29 de septiembre del 2000 y sus correlativas Planillas de Liquidación, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide.

    En este orden de ideas, y siendo que la Administración Tributaria verificó que la contribuyente, incumplió con el deber formal de llevar los libros de compras y ventas en forma debida y oportuna, para los períodos impositivos correspondiente a los meses de abril y octubre de 1996 y enero y julio de 1997, tal como se desprende de la Resolución N° GCE-DF-SA-R-2000-123 de fecha 29 de septiembre del 2000, objeto del presente recurso, contraviniendo así lo establecido en los artículos 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y 73 de su Reglamento, lo que constituye un incumplimiento de deberes formales en los términos del artículo 126, numeral 1, literal a) del Código Orgánico Tributario de 1994, en consecuencia este Tribunal procede a determinar la multa prevista en el segundo aparte del artículo 106 ejusdem, aplicable en su término medio, es decir, por la cantidad de SESENTA Y DOS COMA CINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (62.5 U.T.), a razón del valor de la unidad tributaria de MIL SETECIENTOS BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 1.700,00), establecido según Gaceta Oficial N° 36.673, publicada en fecha 07/04/1995, equivalente a CIENTO SEIS MIL DOSCIENTOS CINCUENTA BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 106.250,00) vigente para el primer período objeto de verificación (abril de 1996). Así se establece.

    Ahora bien, como consecuencia de lo anteriormente expuesto, y en virtud de la concurrencia de infracciones constatada en el caso de autos (contravención e incumplimiento del deber formal de llevar los libros de compras y de ventas conforme a los requisitos establecidos en las leyes y reglamentos), este Tribunal ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital efectuar una nueva determinación conforme a la parte motiva de la presente decisión, tomando para ello en consideración lo establecido en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, en virtud de la concurrencia de infracciones verificada. Así se decide.

    Así, a los fines de dirimir el quinto punto controvertido en la presente causa, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al vicio de inmotivación.

    Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

    Ahora bien, con respecto al aspecto invocado por el apoderado judicial de la recurrente, como lo es el vicio de inmotivación, es importante señalar que la jurisprudencia de nuestro M.T., ha destacado:

    (...) la inmotivación como vicio de forma de los actos administrativos consiste en la ausencia absoluta de motivación; más no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido, y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión. De manera que cuando a pesar de ser sucinta, permite conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario, la motivación debe reputarse como suficiente.

    En suma, que hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración de señalar las razones que tuvo en cuenta para resolver. En cambio, es suficiente cuando el interesado como los órganos administrativos o jurisdiccionales que revisen las decisión puedan colegir cuales son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión. Luego, si es posible hacer estas determinaciones, no puede, ciertamente, hablarse de ausencia de fundamentación del acto (...)

    . (Sentencia N° 2582 de fecha 05 de mayo de 2005, Sala Político-Administrativa, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Seguros La Previsora contra la Superintendencia de Seguros) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 4).

    Asimismo, la Sala Político-Administrativa de nuestro M.T., ha reiterado las diferencias entre la motivación y el falso supuesto, estableciendo lo siguiente:

    (...) En efecto, una cosa es la carencia de motivación, que ocurre cuando el acto se encuentra desprovisto de fundamentación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o la falsedad de los mismos, lo que se detecta en la exposición que de ellos hace la autoridad al dictarlo. Es por ello, que la jurisprudencia ha señalado que tales vicios no pueden coexistir, por cuanto si se denuncia el vicio de falso supuesto, es porque se conocen las razones por las cuales dicta un acto, por lo que resultan incompatibles ambas denuncias.

    En tal sentido, se ha indicado que: ‘...debe significarse que invocar conjuntamente la ausencia total de motivación y el error de apreciación en estos vicios en la causa es, en efecto, contradictorio, porque ambos se enervan entre si. Ciertamente, cuando se aducen razones para destruir o rebatir la apreciación de la Administración dentro del procedimiento administrativo formativo del acto, es porque se conocen las apreciaciones o motivos del acto; luego es incompatible que a más de calificar de errado el fundamento del acto se indique que se desconocen tales fundamentos’

    . (Sentencia de la Sala Política-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia del 3 de octubre de 1990, caso: INTERDICA S.A vs REPÚBLICA). (...)”. (Sentencia N° 2568, de fecha 05 de mayo de 2005, de la Sala Político-Administrativa, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, caso: G.J.Z.R. contra Ministerio de Industria y Comercio) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 4).

    Este Tribunal, de la revisión de las actas procesales que conforman el presente expediente, observa que la representación judicial de la contribuyente de autos denuncia en su escrito recursivo que en la Resolución se omitieron tanto la descripción de las circunstancias de hecho que fundamentan el cálculo de los intereses moratorios así como la forma en que se calcularon los mismos. Denunciando en este sentido que “Esta ausencia de motivos vicia a la Resolución, no sólo por el incumplimiento de los requisitos formales establecidos tanto en LOPA como en el COT, sino además por cuanto impide el ejercicio cabal del derecho a la defensa de nuestra representada, (…).”

    Advierte así la representación judicial de la accionante que en ninguna parte de la Resolución se determina el origen de los intereses moratorios determinados por la fiscalización, siendo que, en la Resolución no se señala el fundamento de tales intereses moratorios, ni tampoco se calcula su cuantía. Alega asimismo que “(…) resulta claro que la ausencia de motivación en la Resolución, limitándose a simples enunciaciones, y posterior liquidación de los mismos a través de la Planilla de Liquidación y Planilla de Pago correspondiente, impide el conocimiento exacto de los motivos por los cuales se imponen tales intereses.” Considera así que “(…) la inmotivación de la Resolución y las Planillas de Liquidación y Pago que impone tales intereses moratorios, las vicia de nulidad, por violar los artículos 9 y 18 (Numeral 5) de la LOPA y 149 (ordinal 5) del COT, así como el artículo 49 de la Constitución de 1999, (…).”

    Es este sentido, quien decide observa en el presente caso, que efectivamente tal y como asevera la parte recurrente en su escrito recursivo en el caso sub judice, en el acto administrativo, aquí impugnado, no se determina el origen de los intereses moratorios reflejados en las Planillas de Liquidación aquí objetadas, se omite tanto la descripción de las circunstancias de hecho que los originan como la normativa jurídica que los fundamentan y el cálculo de los mismos.

    En virtud de lo anteriormente expuesto, se declara procedente el alegato expresado por la representación judicial de la accionante, al haberse configurado el vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado, en lo que atañe a la determinación de los intereses moratorios por Bs. 4.507.703,00 y Bs. 3.884.181,00 en los períodos de imposición de mayo y julio de 1997 y reflejados en las Planillas de Liquidación Nos. 001256 y 001257 de fecha 29/09/2000. Así se decide.

    En consecuencia, quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República, anula las cantidades determinadas por la Administración Tributaria por concepto de intereses moratorios por Bs. 4.507.703,00 y Bs. 3.884.181,00 en los períodos de imposición de mayo y julio de 1997 y reflejados en las Planillas de Liquidación Nos. 001256 y 001257 de fecha 29/09/2000 aquí objetadas. Así se decide.

    En virtud de la declaratoria anterior, este Tribunal considera inoficioso entrar a conocer el último punto controvertido en el presente juicio, es decir, la improcedencia de los intereses moratorios determinados por la Administración Tributaria, mediante las Planillas de Liquidación objeto del presente recurso contencioso tributario, por cuanto la obligación tributaria principal no cumple los requisitos de ser líquida y exigible. Así se decide.

    VI

    DECISIÓN

    Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el abogado F.H.R., anteriormente identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente COCA-COLA SERVICIOS DE VENEZUELA, C.A. (COCA-COLA). En consecuencia, se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución N° GCE-DF-SA-R-2000-123 de fecha 29/09/2000, en los siguientes términos:

    i) Se declara IMPROCEDENTE el alegato esgrimido por la recurrente de autos en relación a la incompetencia del funcionario que suscribe el acto administrativo objeto del presente recurso.

    ii) Se declara PROCEDENTE el vicio de inmotivación en relación a la determinación de los intereses moratorios mediante el acto administrativo aquí objetado, alegado por la accionante en su escrito recursivo.

    iii) Se ANULAN los intereses moratorios determinados por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 mediante la Resolución objeto del presente recurso.

    iv) Se CONFIRMA el rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 1.736.926,27, debido a la falta de comprobación, correspondientes al períodos de imposición del mes de julio de 1997.

    v) Se declaran PROCEDENTES los créditos fiscales por las cantidades de Bs. 3.645.080,59 y Bs. 459.731,88, correspondiente a los períodos fiscales de octubre de 1996 y enero de 1997, respectivamente.

    vi) Se ANULA la multa por incumplimiento de deberes formales determinada en la Resolución N° GCE-DF-SA-R-2000-123 de fecha 29/09/2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y la multa por contravención determinada en la misma, de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

    vii) Se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) efectuar –conforme la parte motiva de la presente decisión– una nueva determinación del impuesto y la multa y emitir una nueva planilla de liquidación por tales conceptos.

    Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al Fiscal General de la República, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente COCA-COLA SERVICIOS DE VENEZUELA, C.A. (COCA-COLA).

    Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticinco (25) días del mes de noviembre de dos mil diez (2010). Años 200° de la Independencia y 150° de la Federación.

    La Jueza Suplente,

    L.M.C.B.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    En el día de despacho de hoy veinticinco (25) del mes de noviembre de dos mil diez (2010), siendo las diez y cuarenta minutos de la mañana (10:40 a.m.), se publicó la anterior sentencia.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    Asunto Antiguo: 1591

    Asunto Nuevo: AF47-U-2000-000065

    LMCB/JLGR/UAG

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