Decisión nº 1389 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 5 de Marzo de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 5 de Marzo de 2008

197º y 149º

Asunto: AF45-U-2003-000029 Sentencia No. 1389

Asunto Antiguo: 2003-2189

Vistos los informes de las partes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recuso Contencioso Tributario interpuesto por el profesional del derecho R.G.F., venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad Nro. 5.531.007, abogado en ejercicio e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 20.802, procediendo en este acto en su carácter de Apoderado Judicial de COMPAÑÍA VENEZOLANA DE CERAMICA, C.A. “VENCERAMICA”, Sociedad Mercantil domiciliada en Caracas, e inscrita por ante el Registro Mercantil II de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 3 de octubre de 1955, bajo el Nro. 82, Tomo 3-C, causahabientes de todos los derechos y obligaciones de la extinta compañía CORPORACION F.R.P. C.A., Sociedad Mercantil que esta domiciliada en Caracas e inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 1 de noviembre de 1989, anotada bajo el Nro. 12, Tomo 44-A-Sgdo., lo cual se derivó de la fusión celebrada y verificada entre VENCERAMICA y la Compañía antes identificada, en fecha 31 31 de julio de 2002, cuya acta de asamblea de accionistas quedó inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 19 de septiembre de 2002, bajo el Nro. 48, Tomo 145-A-Sgdo., Aportante INCE Nro. 569535, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario, contra: el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Nro. 210.100/239 emanada de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (hoy en día Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES)), en fecha 28 de abril de 2003, mediante el cual ordenó declarar sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. 691, del 31 de mayo de 2002, notificada el 22 de julio de 2002, en el cual se le ordenó a la recurrente cancelar la cantidad total de TRES MILLONES OCHOCIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS UN BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 3.834.501,00), que de conformidad con el Decreto Nro. 5.229 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reconversión Monetaria, publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.638, de fecha 6 de marzo de 2007, equivale a la cantidad de TRES MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLIVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs. 3.834,50), por presuntas diferencias por concepto de aportes, intereses moratorios y multas, debidos a dicho Instituto.

En representación del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actúa la ciudadana Y.A.R.O., venezolana, mayor de edad, de este domicilio, abogado en ejercicio e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 83.846.

Capitulo I

Parte Narrativa

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto ante el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 14 de julio de 2003, quien lo remitiera a este Despacho Judicial, siendo recibido por el mismo en fecha 21 del mismo mes y año.

En fecha 21 de julio de 2003, este Tribunal dictó auto mediante el cual recibidas las actuaciones provenientes del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, le dio entrada correspondiéndole el número 2189 correlativo de la nomenclatura de este Despacho Judicial. En tal sentido se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 21 de noviembre de 2003, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, este Tribunal procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición del Representante de Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente de conformidad con lo pautado en los artículos 268 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

En fecha 8 de diciembre de 2003, únicamente compareció la Representante Judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa en la oportunidad procesal a la promoción de pruebas, para consignar escrito de pruebas constante de un (1) folio útil, para tales fines.

Este Tribunal deja constancia que en fecha 18 de marzo de 2004 siendo la oportunidad procesal para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, compareció el apoderado judicial del Recurrente quien consignó escrito de informes constante de diecinueve (19) folios útiles, para tales fines. Asimismo, en dicha oportunidad procesal compareció el Representante Judicial del Recurrido quien consignó escrito de informes constante de siete (7) folios útiles, para tales fines.

En fecha 05 de abril de 2004, se dictó auto que vencido como ha sido el lapso de ocho (8) días de despacho concedidos para presentar las observaciones por las partes, el Tribunal dijo “vistos” entrando la causa en estado de dictar sentencia.

Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

La Representación Judicial de la recurrente en su escrito recursivo, explanó en resumen los siguientes alegatos:

Como punto previo, señaló la competencia de los Tribunales Contenciosos Tributarios para conocer sobre la nulidad de los actos administrativos de la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 329 del Código Orgánico Tributario. Y en el Capitulo I, referente a la Admisibilidad del presente recurso, arguyo los extremos señalados en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario y el artículo 341 del Código de Procedimiento Civil.

En el Capitulo II, concerniente a los antecedentes, el Órgano del Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, en fecha 28 de abril de 2003, distinguido con el Nro. 210.100/239 el cual fue notificado a la recurrente en su domicilio en fecha 7 de mayo de 2003, la cual fue recibido por la ciudadana A.Z., quien es empleada de VENCERAMICA, pero ésta no ostenta el carácter ni director, ni de administrador, ni gerente de dicha Compañía, por lo que de conformidad con el artículo 168 del Código Orgánico Tributario no está facultada para ser notificada válidamente en nombre de la empresa recurrente. Que en tal sentido, los efectos jurídicos quedaron aplazados hasta el 5to día hábil siguiente a la verificación de la misma, todo conforme con el artículo 162 ordinal 2 y 164 del Código Orgánico Tributario.

Que en el acto administrativo impugnado se declararon improcedentes las defensas opuestas por la recurrente en el escrito de descargos presentados en su oportunidad ante la Gerencia General del INCE y en consecuencia dejó firme la decisión contenida en la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 691 de fecha 31 de mayo de 2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas y Gerencia de Ingresos Tributarios de dicho Instituto, por lo que la recurrente supuestamente deberá cancelar los siguientes montos:

1. Por aportes del 2% (ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) Bs. 1.867.891,00. ahora, Bs. F 1.867,90

2. Intereses moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 por Bs. 5.324,00. ahora, Bs. F. 5,33

3. Multa por la omisión del pago de los aportes a los a los que el recurrente estaba obligado en el periodo gravado en aplicación del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual asciende a la cantidad de Bs. 1.961.286,00. ahora, Bs. F 1.961,29

   En el Capitulo III, relacionado con los vicios que afectan a la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 691, alego la representación judicial del recurrente que dicho acto administrativo está viciado de anulabilidad en el sentido establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Que en cuanto al falso supuesto por error de derecho, esgrimió que en la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 691, ratificada por la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa Nro. 210.100/239, de fecha 28 de abril de 2003, la Administración Tributaria incurrió en un error de derecho por la mala interpretación de las normas escogidas en la aplicación, como ocurrió con la errónea idea de que los rubros de utilidades, forman parte de la base imponible del aporte del 2% al Instituto Nacional de Cooperación Educativa, es decir, la Administración Tributaria aplicó para el caso concreto una norma legal cuya aplicación resultó improcedente, por no suscitarse en el terreno de la realidad los hechos.

   Que el error de interpretación de las normas acarrea la ilegalidad de la actuación administrativa. Que la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela es clara e indefectible al establecer a los Órganos de la Administración Pública que deben someterse plenamente a la Ley y al Derecho (artículo 141), siendo el vicio de falso supuesto de derecho una autentica inconstitucionalidad, todo vez que la Administración Tributaria actúo fuera del marco legal que le determinan sus competencias y hace recaer sobre los particulares una actuación que es ilegal.

   Que como se desprendió del Acta de Reparo Nro. 030074 y 030075, de la Resolución Culminatoria del Sumario ya mencionada confirma las partidas supuestamente gravadas a la recurrente, con la contribución de los patronos del 2% son las siguientes: sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, dentro de las cuales se encuentran las utilidades.

   Que califican al reparo fiscal por la Administración Tributaria como improcedente por cuanto las partidas correspondientes a utilidades no forman parte de la base de cálculo para la determinación de la contribución del 2% prevista en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE).

   Transcribió parcialmente la Sentencia emanada de la Corte Suprema de Justicia, de fecha 14 de agosto de 1998, caso: Banco del Orinoco, S.A.C.A, el cual concluyó que dicha sentencia dejó claramente establecido que al los efectos del cálculo de todo tributo, y dentro de ellos, las contribuciones parafiscales como lo son los aportes al Instituto Nacional de Cooperación Educativa, debe de acudirse a los conceptos contenidos en la legislación laboral, donde se hace necesario ahondar en lo relativo a las nociones de salario y salario normal, para analizar si las asignaciones tomadas por el fiscal actuante y rechazadas por la recurrente, pueden ser consideradas como salario normal e incidir en la base de cálculo para el pago de contribuciones, tasas o impuestos, específicamente la contribución del INCE.

   Que con respecto a las utilidades no pueden considerarse como salario normal, dado que el trabajador no devenga dicha remuneración en forma regular y permanente. Que las utilidades legales y las utilidades convencionales no tiene la característica de regularidad y permanencia, condición que es fundamental para que una determinada asignación sea considerada como salario normal, por lo que las mismas no pueden incidir en la base imponible para el pago de las contribuciones, tasas o impuestos derivados de la relación de trabajo, en especial, la contribución del 2% prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE). Que en este sentido se pronunció la Sentencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 5 d abril de 1994, caso: C.A Fábrica Nacional de Cementos. Igualmente, señaló el criterio reiterado de las más recientes Sentencias la Nro. 1.642 de la Corte Suprema de Justicia de fecha 1 de diciembre de 1999, caso: Citibank N.A.

   Que las utilidades legales o convencionales, si bien constituyen la base de cálculo para la contribución del ½% que los trabajadores aportan al INCE no forman parte de la base de cálculo a efectos del aporte del patrono del 2%, toda vez que no quedan comprendidas dentro de la noción de salario normal, por lo que solicitaron fuera declarada así por el Tribunal.

   Que en relación a la improcedencia de las Sanciones aplicadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa arguyen que en relación a los intereses moratorios estos tienen como fundamento en compensar al acreedor por la demora en el pago de las obligaciones. Que la recurrente al haber cancelado correctamente las contribuciones que establece la Ley no procede el pago de los citados intereses moratorios, que son una obligación accesoria a la principal. Que igual criterio debe ser aplicado a las multas impuestas que la Administración Tributaria pretendió aplicar a la recurrente, toda vez que al no estar la contribuyente de autos legalmente obligada al pago del 2% del monto de las utilidades pagadas a los empleados, dentro del aporte que por la Ley debe enterar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa, mal podría imponerle dicho Instituto a la recurrente multas por falta de pago de un concepto no establecido en la Ley. Es decir, que nunca se configuró la aludida falta de pago, sino que la recurrente cumplió cabalmente con las obligaciones formales y de fondo que de conformidad con la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE) y el Código Orgánico Tributario le correspondían.

   Que de conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, el recurrente solicitó al Tribunal decretar la medida cautelar de suspensión de los efectos del acto impugnado. Que la anterior petición fue planteada en virtud, del derecho constitucional de la tutela judicial efectiva, y de mantenerle vigente la presunción de inocencia configurada dentro del derecho a la defensa consagrado en el artículo 49 de la Constitución Nacional.

   Que la medida solicitada reunió en forma concurrente los requisitos cautelares del “fumus boni iuris” y del “periculum in damni”. Que con respecto, a la presunción del buen derecho les bastó señalar la amplia gama de sentencias que han citado en el escrito recursorio, los cuales provienen de los Tribunales Contenciosos Tributarios y de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, por lo que dichas sentencias configuraron de un modo indefectible la presunción de buen derecho.

   Que con respecto a la presunción del daño cierto e irreparable, señalaron que de no suspenderse los efectos del acto impugnado la recurrente de marras puede ser objeto de embargos, secuestros u otras medidas preventivas dirigidas a que se garantice la ejecución efectiva de lo contenido en el acto impugnado, lo cual haría que la recurrente incurra en gastos extraordinarios para litigar los efectos patrimoniales de la misma, lo cual colocaría a la contribuyente de autos en una situación desventajosa frente al Instituto Nacional de Cooperación Educativa y muy onerosa para ejercer la defensa.

   Por último, solicitó sea declarado con lugar el presente Recurso Contencioso Tributario y se declare con lugar la medida cautelar solicitada y en consecuencia se suspendan los efectos del acto administrativo recurrido.

   Antecedentes y Actos Administrativos

   • Resolución Nro. 210.100/239, de fecha 28 de abril de 2003, emanada de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), suscrito por la Consultor Jurídico J.F.G., mediante el cual ordenó declarar sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. 691, del 31 de mayo de 2002, el cual se le ordenó a la recurrente cancelar la cantidad total de TRES MILLONES OCHOCIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS UN BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 3.834.501,00), que de conformidad con el Decreto Nro. 5.229 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reconversión Monetaria, publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.638, de fecha 6 de marzo de 2007, equivale a la cantidad de TRES MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLIVARES CON CINCUENTA CENTIMOS (Bs. 3.834,50), por presuntas diferencias por concepto de aportes, intereses moratorios y multas, determinados de la siguiente manera:

1. Por aportes del 2% (ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) Bs. 1.867.891,00. ahora, Bs. F. 1.867,90

2. Intereses moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 por Bs. 5.324,00. ahora, Bs. F. 5,33

3. Multa por la omisión del pago de los aportes a los a los que el recurrente estaba obligado en el periodo gravado en aplicación del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual asciende a la cantidad de Bs. 1.961.286,00. ahora, Bs. F. 1.961,29

   Promoción de Pruebas del Recurrente

   El Representante Judicial del Recurrente, en la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, promovió:

1. Reprodujo el mérito favorable de los autos, con especial referencia a la Resolución Nro. 210.100/239 de fecha 28 de abril de 2003, emanada de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy en día Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

   Promoción de Pruebas del Ente Parafiscal

   En la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas este Tribunal deja constancia que no compareció ningún representante judicial del Ente Parafiscal, a los fines de consignar escrito de promoción de pruebas.

   Informes de la Recurrente

   En la oportunidad procesal para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, compareció el apoderado judicial del Recurrente quien consignó escrito de informes constante de diecinueve (19) folios útiles, para tales fines.

   Informes de la Representación Judicial del INCE

   El Representante Judicial del Recurrido compareció en la oportunidad procesal correspondiente y consignó escrito de informes constante de siete (7) folios útiles, para tales fines.

   Capitulo II

   Parte Motiva

   PUNTO PREVIO

   Observa este Tribunal, que de los alegatos presentados por la Representación Judicial de la Contribuyente de autos con respecto al punto referido a la Suspensión de los Efectos de la Resolución Nro. 210.100/239, de fecha 28 de abril de 2003, de conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, para que sea declarada la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido, quiere advertir esta juzgadora que por cuanto pasa a pronunciarse sobre el fondo del presente recurso considera en consecuencia inoficioso entrar a conocer sobre el mismo. Y así se declara.

   Analizados los alegatos y razones de las partes y analizado el acto administrativo objeto de impugnación, este Tribunal pasa a realizar las siguientes consideraciones:

   Uno de los alegatos a que hace referencia la recurrente de marras sobre la improcedencia de la inclusión de las utilidades en la base imponible de la contribución parafiscal establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE), constituye el vicio de falso supuesto, que de verificarse acarrea la nulidad absoluta del acto administrativo.

   El falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

   Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

   1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

   2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

   3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

   Para aclarar si las utilidades forman parte del salario y por lo tanto si deben considerarse como parte del hecho imponible, debemos utilizar tanto las disposiciones del Código Orgánico Tributario, las cuales nos señalan que la norma de naturaleza tributaria debe interpretarse de acuerdo a todos los métodos admitidos en derecho, como las normas del Código Civil, el cual señala que a la ley debe dársele el sentido propio de las palabras y su conexión entre sí, tomando en cuenta la intención del legislador (sistema de interpretación literal, gramatical y lógico) y para ello pasamos a reflejar las definiciones que sobre las expresiones sueldos, salarios y jornales posee el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española en aras de darle el verdadero alcance al Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE):

   Sueldo: Es la remuneración asignada a un individuo por el desempeño de un cargo o servicio profesional.

   Salario: Estipendio, paga o remuneración. En especial, cantidad de dinero con que se retribuye a los trabajadores manuales. Retribución mínima, generalmente estipulada por la ley, que debe pagarse a todo trabajador.

   Jornal: Es el estipendio que gana el trabajador por cada día de trabajo.

   De las definiciones anteriores no encontramos otra característica especial en lo que se refiere a la descripción, pero es importante señalar que las definiciones se refieren a la cantidad de dinero que se obtiene por una jornada o tiempo, lo cual no encaja con el concepto de utilidades, lo cual da una orientación preliminar al efecto jurídico de cada uno de ellos, siendo adicionalmente necesario considerar aspectos doctrinales, puesto que los supuestos de ley van orientados a la contraprestación que recibe el trabajador desde una óptica legal, por lo que nos remitiremos a dos tratadistas importantes para completar el concepto de salario.

   R.C. en su obra Derecho del Trabajo señala que una de las características del contrato de trabajo es la de ser de tracto sucesivo, o de goce sucesivo “Sus efectos se van cumpliendo con el transcurso del tiempo…” y que además es conmutativo “…porque las obligaciones más importantes se determinan en el momento de concluirse el contrato…” también señala que las “…obligaciones del patrono, además de pagar el salario, envuelven la de dar el trabajo prometido…”.

   Como se denota de todas las oraciones que tomamos, se deduce el principio de igual trabajo e igual salario, se denota el cumplimiento sucesivo, la definición de salario que comprende la remuneración por la jornada y lo que es más importante el aspecto conmutativo, de donde se desprenden otras obligaciones no relacionadas con el salario, sino con las remuneraciones que se deben al trabajador por la culminación contractual por alguna de sus partes y de otros beneficios que por mandato legal se pagan, pero no con ocasión al esfuerzo diario como es el caso de las utilidades.

   Para completar esta idea abordamos a R.A.G. profesor de Derecho Laboral, quien señala lo siguiente:

   …salario normal es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo, despojada: de los incrementos accidentales o eventuales (pago de horas extras, recargo del 50% de la remuneración por el trabajo en feriados y días de descanso obligatorio; percepciones por trabajo en días adicionales de vacaciones, etc.); de los graciosos (regalos con ocasión del cumpleaños del trabajador; o por el día de la secretaria; día de la madre, etc.) de los que no guardan vinculación con el trabajo pactado(…) En consecuencia de lo antes expuesto, el salario normal a que hace referencia la Ley Orgánica del Trabajo, es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo…

   (Comillas, negrillas y puntos suspensivos de este Tribunal)

   En el presente caso para explicar con mayor certeza el fallo hemos tomado una decisión de nuestro más alto Tribunal en Sala de Casación Social en el cual se alegó y se determinó en la dispositiva que “…la parte correspondiente a las utilidades legales sólo se tomará en cuenta par el cálculo de las prestaciones sociales…” (Subrayado de este Tribunal)

   Quiere entonces señalarse que el salario es aquel que se recibe en contraprestación del cumplimiento de las labores del trabajador en un período determinado y que debe ser en forma habitual, por ello lo transcrito viene a aclarar que las utilidades no son una remuneración habitual en ocasión al objeto de trabajo y entender lo contrario a nuestro saber configura un evidente falso supuesto, por cuanto la Resolución recurrida no debe incluir en el ordinal 1° del Artículo 10 las utilidades, ya que, no forman parte del salario. (Sentencia 52. Tribunal Supremo de Justicia, Sala de Casación Social de fecha 15 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Juan Rafael Perdomo. Caso O.E.Z.V.. Lagoven, S.A. Resaltado nuestro)

   En otro fallo de fecha 05 de abril del 2001, se otorga razón al juez de segunda instancia en Casación cuando, señala que “…interpretó acertadamente el citado artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo, por cuanto ordenó que las utilidades canceladas por la demandada fueran consideradas salario a los fines del cálculo de las indemnizaciones que corresponden al trabajador con motivo de la terminación de la relación laboral…” (Resaltado propio, Sentencia 60. Tribunal Supremo de Justicia, Sala de Casación Social de fecha 05 de abril del 2001, con ponencia del Magistrado Alfonzo Valbuena Cordero. Alberto Loza.V.. Maraven, S.A.)

   De lo anterior, se puede concluir que las utilidades no encuadran dentro del supuesto normativo del ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE), por lo que existe en la Resolución impugnada, un evidente error de apreciación el cual se encuentra totalmente separado de la interpretación que le ha dado tanto la doctrina como la jurisprudencia al concepto de salario, incluso se ha tergiversado de tal manera que el sujeto acreedor del tributo no ha considerado suficiente la contribución especial y separada a que hace referencia el ordinal 2° del Artículo 10 de la referida Ley, sobre las utilidades.

   Para que se entienda mejor esta deducción se debe además recalcar que la norma a que se hace referencia no sólo debe tomarse en cuenta bajo los principios fiscales, sino también bajo los postulados laborales, toda vez que el hecho imponible se refiere a situaciones jurídicas previamente establecidas y con una interpretación uniforme doctrinal y jurisprudencial, por lo que desconocer este aspecto es incurrir tanto en el falso supuesto, como en la denominada voracidad fiscal, la cual se agrava con elemento de doble tributación.

   Así es concluyente establecer, que en estos casos de falso supuesto no existe obligación tributaria por cuanto no se subsumen los hechos con el supuesto de hecho y cobrar lo que no le corresponde al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) además de un abuso de derecho y autoridad, es la exigencia de pagar lo indebido, lo cual a tenor de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos es nulo de nulidad absoluta de conformidad con el Artículo 19, Numeral 3 por ser de ilegal ejecución.

   El artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE), que establece:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

   1)Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

   2) El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por lo respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia;…

   De la norma supra transcrita, se puede observar que existen dos supuestos normativos previstos en la misma, que establecen supuestos de hecho distintos: uno sobre salarios y otro sobre las utilidades, debemos de señalar que lo que corresponde a la definición de salario y de utilidades, son conceptos totalmente distintos, ya que, en el primer caso existe un elemento de habitualidad y de nexo directo con la actividad objeto del trabajo y el segundo una carga establecida por ley que formará parte del salario sólo para el cálculo de prestaciones sociales.

   Se desprende entonces de lo anterior, la existencia de dos contribuciones distintas, con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, siendo la primera de ella de carácter periódico a cargo de los patronos y ejercidos por los establecimientos industriales o comerciales y que no pertenezcan ningunos a los diferentes entes políticos territoriales, cuya base imponible es determinada o establecida por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas a los trabajadores, calculada con una aplicación de la alícuota impositiva del dos por ciento (2%); en relación a la segunda los sujetos pasivos son los obreros y los empleados de tales establecimientos, de la cual se calcula la base imponible sobre las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores, de las cuales se le aplicará la alícuota del medio por ciento (½%), debiendo ser los patronos quienes retengan dicha alícuota por mandato expreso de la Ley.

   La Jurisprudencia ha sido conteste sobre este particular, situación que llama la atención de este Órgano Jurisdiccional, en el sentido de que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), continúe contrariando al Tribunal Supremo de Justicia; así, en sentencia de fecha 5 de abril de 1994, caso Fábrica Nacional de Cementos se estableció:

   Con relación al reparo fundamentado en los aportes debidos sobre utilidades, pagados por la recurrente, comparte esta Sala las argumentaciones traídas por la empresa recurrente, referidas al hecho de que aquellas no participan de las características de salario, a los fines de la Ley del Ince, por lo que resulta ilegal gravarlas conforme al 2% contemplado en el numeral 1° del artículo 10 de la referida Ley, por la sencilla razón de que la Ley contempla un gravamen de ½% de las utilidades anuales, pagadas por los obreros y empleados… de conformidad con lo previsto en el numeral 2° del artículo 10 ejusdem.

   Como se puede apreciar, la propia Ley del Ince distingue dos contribuciones a pagar, según se trate de salarios o demás remuneraciones, 2% con cargo a los patronos, y si se trata de utilidades, el ½% de las mismas, pagadas a los obreros y empleados, con cargo a ellos, debiendo el patrono retener y depositar estos aportes a la Caja de Instituto…

   En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos los funcionarios actuantes han debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando la propia Ley de la materia establece, con toda claridad, dos alícuotas diferentes a saber: 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldo y salario, gravadas con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal y así se declara.

   En el caso Vicson S.A. de fecha 18 de noviembre de la Sala Político Administrativa del más alto Tribunal se señala:

   En tal virtud tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos para el INCE determinar los tributos previstos en la referida ley, he debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando su propio texto legal establece, con toda claridad al base imponible y las diferentes alícuotas para cada contribuyente, a saber 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldos y salarios, gravados con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal.

   Al respecto se ratifica el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del 2% que corresponde al patrono

   (Subrayado añadido por ese Tribunal).

   En otro caso, Citibank Vs. Ince de fecha 1° de diciembre de 1999, con ponencia del Dr. Humberto D´ascoli Centeno, se determinó:

   Al respecto, se acoge el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria y ratificado por esta Sala, conforme al cual, a los fines de las contribuciones parafiscales establecidas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades, no deben reconocerse como parte del salario, y por tanto, no integran la base imponible para el cálculo del aporte del 2% que corresponde al patrono…

   Recientemente en el caso Makro Comercializadora, S.A. Vs. Ince de fecha 05 de junio de 2002, con ponencia del Dr. L.I.Z. se estableció:

   “Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.”

   Este último fallo fue ratificado en fecha 23 de enero de 2003, en el caso C.A. TABACALERA NACIONAL (CATANA) Vs. INCE con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero y en fecha 13 de marzo de 2003, en el caso ALIMENTOS KELLOGG, S.A. Vs. INCE con ponencia del Magistrado L.I.Z..

   Por ello, con base a la pacífica doctrina de la Sala Político Administrativa y de los Tribunales Superiores en lo Contencioso Tributario, debemos tomar en cuenta que la obligación tributaria sólo surge si la situación fáctica o jurídica prevista en la norma tributaria se produce, se subsume en su supuesto de hecho, se particulariza, y como se denota no se puede enmarcar dentro del ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, a las utilidades, lo cual trae como consecuencia la inexistencia de obligación tributaria, al no producirse en la vida real el elemento económico tomado por el legislador y previsto en la Ley Tributaria, razones suficientes para que esta sentenciadora decrete la nulidad de la Resolución impugnada en lo que respecta a la exigencia del pago por concepto del 2% sobre las utilidades. Así se declara.

   En razón de lo expuesto anteriormente, este Tribunal en relación a las demás obligaciones tributarias accesorias correspondiente al Acto Administrativo emanado de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de fecha 28 de abril de 2003, concernientes a la multa impuesta y los intereses moratorios, son declaradas nulos, por cuanto el acto administrativo se encuentra viciado de falso supuesto, todo ello en virtud de que las obligaciones accesorias siguen la suerte de la obligación principal. Así se declara.

   Por todo lo antes expuesto, se declara la nulidad absoluta de los Actos Administrativos impugnados y objeto del presente Recurso Contencioso Tributario. Así se declara.

   DISPOSITIVA

   Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, DECLARA CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el profesional del derecho R.G.F., venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad Nro. 5.531.007, abogado en ejercicio e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 20.802, procediendo en este acto en su carácter de Apoderado Judicial de COMPAÑÍA VENEZOLANA DE CERAMICA, C.A. “VENCERAMICA”, Sociedad Mercantil domiciliada en Caracas, e inscrita por ante el Registro Mercantil II de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 3 de octubre de 1955, bajo el Nro. 82, Tomo 3-C, causahabientes de todos los derechos y obligaciones de la extinta compañía CORPORACION F.R.P. C.A., Sociedad Mercantil que esta domiciliada en Caracas e inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 1 de noviembre de 1989, anotada bajo el Nro. 12, Tomo 44-A-Sgdo., lo cual se derivó de la fusión celebrada y verificada entre VENCERAMICA y la Compañía antes identificada, en fecha 31 31 de julio de 2002, cuya acta de asamblea de accionistas quedó inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 19 de septiembre de 2002, bajo el Nro. 48, Tomo 145-A-Sgdo., Aportante INCE Nro. 569535, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario, contra: el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Nro. 210.100/239 emanada de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (hoy en día Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES)), en fecha 28 de abril de 2003, cuyo contenido se explica por sí sola, debiendo en consecuencia dicho Instituto proceder a la emisión de un nuevo proveimiento administrativo, tomando en consideración para la determinación tributaria los términos señalados en la presente Sentencia.

   Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

   COSTAS PROCESALES

   Se exime de Costas Procesales a la parte perdidosa por haber tenido motivos racionales para el litigio, todo según lo establecido en el Artículo 274 del Código de Procedimiento Civil.

   REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las tres horas de la tarde (12:00 PM ) a los cinco (05) días del mes de marzo del año dos mil ocho (2008). Años 197º de la Independencia y 149º de la Federación.

   LA JUEZ SUPLENTE

   Abg. B.E.O.H.

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las tres (3:00) p.m.

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   Asunto: AF45-U-2003-000029

   Asunto Antiguo: 2003-2189

   BEOH/SG/mjvr.-