Decisión nº 122-2008 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 16 de Diciembre de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 16 de Diciembre de 2008

198º y 149º

Recurso Contencioso Tributario

Asunto No. AP41-U-2006-000480 Sentencia No. 0122/2008

Vistos

: Solo con informes de a contribuyente recurrente.

Recurrente: Comsat de Venezuela, Comsatven, C.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil de la circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el No. 73, Tomo 96-A,Sgdo, en fecha 11 de marzo de 1992, con Registro de Información Fiscal (RIF) J-30083785-8.

Apoderado Judicial: ciudadanos J.C.F.F. y M.G.M., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titular de las Cédulas de Identidad Nos. 8.323.810 y 12.721.094 respectivamente, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 28.535 y 75.076.

Acto recurrido: Orden C.E. 2025-05-16 de fecha 17 de marzo de 2005, emanada del Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada con el oficio No. 210.100/894-232, de fecha 07 de julio de 2005, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con el cual se declara sin lugar el Recurso Jerárquico, contra la Resolución No. 1504, de fecha 06 de febrero de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del INCE, culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta de Reparo No. 041643 y 041644, de fecha 15 de abril de 2002, con la cual se formula reparo al contribuyente en periodo fiscal comprendido desde el primer trimestre de 1998 hasta el cuarto trimestre de 2001.

Por acto recurrido se confirma el reparo por los siguientes conceptos

1. Por omisión de aportes del 2%, por la cantidad de 12.497.789,00.

2. Multa por contravención, por omisión de aportes de los 2%, reparados, por la cantidad de Bs. 13.122.678,00

3. Intereses moratorios, por la cantidad de Bs. 375.695,00, por pago extemporáneo de los aportes del 2%, del periodo fiscal investigado.

   El reparo se origina por diferencia de aportes al no incluir las partidas bono vacacional, empleados temporales, comisiones, vacaciones y utilidades pagadas, en base imponible para la determinación de los aportes del 2% y los intereses moratorios por pago extemporáneo, desde el primer trimestre de 1998 hasta el cuarto trimestre de 2001.

   Administración Tributaria Recurrida: Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE)

   Representante Judicial: No hubo.

   Tributos: Contribuciones del INCE.

   I

   RELACIÓN

   Se inicia este procedimiento con el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 10 de agosto de 2006, por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), el cual procedió a asignarle No. AP41-U-2006-000480, enviándolo a este Tribunal en esa misma fecha.

   Por auto de fecha 11 de agosto de 2006, este Tribunal ordenó la formación del referido asunto, y la notificación a los ciudadanos: Procuradora y Contralor General de la República, Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo de la Fiscalía General de la República; así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), solicitándole a este último la remisión del respectivo expediente administrativo.

   Inserta en autos las boletas de notificación, debidamente firmadas, el Tribunal en fecha 27 de noviembre de 2006, admitió el recurso interpuesto, quedando la causa abierta a pruebas (ope legis), el día siguiente hábil de despacho; promoviendo únicamente la Representación Judicial de la contribuyente, razón por la cual este Órgano Jurisdiccional las admitió el día 10 de enero de 2007.

   En fecha 16 de febrero de 2007, se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas. Igualmente se fijó la oportunidad procesal para la presentación de informes; acto al cual compareció únicamente el Apoderado Judicial de la empresa recurrente.

   Por auto de fecha 14 de marzo de 2007, el Tribunal dijo “Vistos” y entro en la etapa para dictar sentencia.

   II

   ACTO RECURRIDO

   Orden C.E. 2025-05-16 de fecha 17 de marzo de 2005, emanada del Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada con el oficio No. 210.100/894-232, de fecha 07 de julio de 2005, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con el cual se declara sin lugar el Recurso Jerárquico, contra la Resolución No. 1504, de fecha 06 de febrero de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del INCE, culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta de Reparo No. 041643 y 041644, de fecha 15 de abril de 2002, con la cual se formula reparo al contribuyente en periodo fiscal comprendido desde el primer trimestre de 1998 hasta el cuarto trimestre de 2001.

   Por acto recurrido se confirma el reparo por los siguientes conceptos

1. Por omisión de aportes del 2%, por la cantidad de 12.497.789,00.

2. Multa por contravención, por omisión de aportes del 2%, reparado, por la cantidad de Bs. 13.122.678,00

3. Intereses moratorio, por la cantidad de Bs. 375.695,00, por pago extemporáneo de los aportes del 2%, del periodo fiscal investigado.

   El reparo se origina por diferencia de aportes al no incluir las partidas bono vacacional, empleados temporales, comisiones, vacaciones y utilidades pagadas, en base imponible para la determinación de los aportes del 2% y los intereses moratorios por pago extemporáneo, desde el primer trimestre de 1998 hasta el cuarto trimestre de 2001.

   III

   ALEGATOS DE LAS PARTES

   1. De la Contribuyente,

      Los apoderados judiciales de la contribuyente, en su escrito recursivo, plantea las siguientes alegaciones.

      Como punto previo, señalan:

      Que la contribuyente, en fecha 11 de junio de 20092 y 03 de abril de 2003, ante el reparo formulado, procedió a pagar la cantidad de Bs. 7.618.159,65, por concepto de: (i) intereses moratorios por el pago extemporáneo de aportes (Bs. 375.695,00); (ii) diferencia de aportes del 2% derivada de la no inclusión en la base de cálculo del tributo de las partidas: bono vacacional, empleados temporales, comisiones y vacaciones ( Bs. 3.716.175,00); y (iii) multa por contravención correspondiente a la diferencia de tributos dejada de pagar, como consecuencia de la no inclusión en la base de cálculo de aporte del 2%, de las partidas correspondientes a bono vacacional, empleados temporales, comisiones y vacaciones (Bs. 3.901.984,65).

      Que el acto impugnado ha debido declarar extinguidas las deudas tributarias determinadas en la Resolución No. 1.504, por los mencionados conceptos, y confirmar, en todo caso, el reparo correspondiente a la diferencia de aportes del 2% y multa por contravención, derivadas de la no inclusión de las utilidades en la base de cálculo del tributo, por la cantidad de bs. 18.002.307,79.

      Concluido las alegaciones expuestas en el punto previo, plantean las siguientes alegaciones:

      Improcedencia de los reparos formulados a la empresa por concepto de utilidades.

      En el desarrollo de esta alegación, después de una amplia exposición en la cual señalan razonamientos, criterios doctrinarios y jurisprudenciales, con base a los cuales consideran que las utilidades no forman parte de la base imponible para el cálculo de los aportes del 2%, culminan esta alegación de la siguiente manera:

      Por tanto, de aceptarse el criterio sostenido por INCE sobre la inclusión de las utilidades dentro de la base de cálculo del aporte del 2%, no sólo nos encontramos ante un fenómeno de doble o múltiple imposición, en el sentido expuesto por la jurisprudencia de nuestros tribunales contencioso tributarios, sino que, en la práctica, dicha contribución se convertiría en un impuesto proporcional sobre los enriquecimientos netos del ejercicio, adicional al previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, lo que constituiría una manifiesta usurpación de las potestades tributarias atribuidas en esta materia al Poder Nacional por la vigente Constitución de la República.

      (Subrayado en la transcripción)

      Con base a los razonamientos expuestos piden la declaratoria de nulidad del reparo formulado por concepto de de diferencia de aporte patronal del 2%, derivada de la no inclusión de la partida correspondiente a las utilidades en el base imponible para el cálculo de los aportes del 2%.

      Improcedencia de la multa por contravención.

      Al refutar la multa impuesta, plantean que al haber sido demostrada la ilegalidad del reparo por concepto de diferencia de tributo derivada de la no inclusión de la partida utilidades pagadas en la base imponible para el cálculo de los aportes del 2%, se declare, por vía de consecuencia, la improcedencia de la multa por contravención, por la cantidad de Bs. 9.220.694,23.

   2. Del Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

      La representación judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, no concurrió al acto de informes.

      IV

      MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

      Del Contenido del acto recurrido; de las alegaciones en su contra, expuestas por la contribuyente en su escrito recursorio, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad del reparo confirmado por el acto recurrido, bajo el concepto de omisión de aportes del 2%, por la cantidad de 12.497.789,00; la multa por contravención, por omisión de los aportes del 2% reparados, por la cantidad de Bs. 13.122.678,00; la exigencia de pago de Intereses moratorios, por la cantidad de Bs. 375.695,00, por pago extemporáneo de los aportes del 2%, en el periodo fiscal investigado.

      Así delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y al respecto observa:

      Punto Previo:

      Advierte el Tribunal que la contribuyente, en fecha 11 de junio de 2002 y 03 de abril de 2003, ante el reparo formulado, procedió a pagar la cantidad de Bs. 7.618.159,65, por concepto de: (i) intereses moratorios por el pago extemporáneo de aportes (Bs. 375.695,00); (ii) diferencia de aportes del 2% derivada de la no inclusión en la base de cálculo del tributo de las partidas: bono vacacional, empleados temporales, comisiones y vacaciones (Bs. 3.716.175,00); y (iii) multa por contravención correspondiente a la diferencia de tributos dejada de pagar, como consecuencia de la no inclusión en la base de cálculo de aporte del 2%, de las partidas correspondientes a bono vacacional, empleados temporales, comisiones y vacaciones (Bs. 3.901.984,65).

      De tal manera, tal como lo plantea la propia contribuyente, su inconformidad con el acto impugnado, radica en la confirmación del reparo por la inclusión de la partidas de las utilidades pagadas, en la base imponible para determinar los aportes del 2%, y para imponer la multa por contravención; razón por la cual Tribunal emitirá su decisión sobre este aspecto de la controversia y considera procedente la confirmación contenida el acto recurrido por los conceptos sobre los cuales la contribuyente aceptó el reparo y pago la cantidades ut supra indicadas. Así se declara.

      Reparo por omisión de aportes del 2%.

      Precisa el Tribunal: este reparo se formula y así es confirmado por el acto recurrido, por considerar el INCE que las partidas utilidades pagadas, bono vacacional, empleados temporales, comisiones, vacaciones, deben ser incluidas en la base imponible a considerar para el cálculo de los aportes del 2%, durante el período comprendido desde el primer trimestre de 1998 hasta el cuarto trimestre de 2001.

      Sin embargo, vista la declaratoria precedente en el punto previo, advierte el Tribunal que ante el reconocimiento efectuado por la contribuyente sobre la procedencia o aceptación del reparo por la inclusión del bono vacacional, empleados temporales, comisiones y vacaciones, el pronunciamiento del Tribunal se concreta a decidir sobre la legalidad del reparo y la multa por contravención por inclusión de las utilidades pagadas, en la base imponible para el calculo de los aportes del 2%.

      A ese respecto, el Tribunal, advierte: La base imponible de las contribuciones especiales exigidas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), tienen su asidero legal en el Artículo 10 de la Ley que lo rige, cuyo texto señala:

      El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de las aportaciones siguientes:

      1. Una contribución de los patronos, equivalentes al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados o a las Municipalidades.

      2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

      Ahora bien, constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

      Conforme a las normas ante transcrita, se observa que el legislador en el texto de la Ley del INCE, estableció una contribución a cargo de patronos y trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto. Interpreta el Tribunal que está contribución parafiscal fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

      En efecto, existe una contribución parafiscal en la cual el sujeto pasivo es el patrono del establecimiento que ejerza actividad comercial o industrial, que no pertenezca a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculado en aplicación de una alícuota del dos por ciento (2%); otra contribución parafiscal, que tiene como sujeto pasivo al obrero y empleado del establecimiento, la cual es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dicho trabajador y empleado y calculada en aplicación de un alícuota del ½% , debiendo ser retenida por el patrono pagador.

      Ahora bien, la contribución exigible de conformidad con el articulo 10, numeral 1, eiusdem, tiene su base imponible en el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los patronos a sus trabajadores. Conforme al planteamiento de la litis esta se contrae a dilucidar sí dentro de los sueldos, salarios, jornales y la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden quedar comprendidos los pagos efectuados por la contribuyente bajo el concepto de utilidades pagadas, como formando parte de la base imponible a considerar para el cálculo de los aportes del 2%, durante el período comprendido entre primer trimestre de 1998 hasta el cuarto trimestre de 2001, a los efectos de la contribución establecida en el mencionado numeral.

      En ese sentido, vistos los planteamientos y alegaciones de la contribuyente y el contenido de acto recurrido; concretado este aspecto de la controversia en la gravabilidad del referido concepto, con el 2% establecido en el numeral 1, del artículo 10, eiusdem, debe este Tribunal analizar tales planteamientos desde la perspectiva de la ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

      A ese respecto, del análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, del artículo 10, eiusdem, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

      Entonces, interpreta el Tribunal que cuando la Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo al salario remunerativo dentro de la relación laboral.

      Así mismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1, del articulo 10, eiusdem, hace referencia a los conceptos sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de estos pagos.

      Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, la Ley previene la gravabilidad expresa de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, percibidos por los trabajadores, con una alícuota especifica, expresa, distinta a la gravabilidad de las utilidades, de lo cual se deduce que el legislador hizo la distinción de la contribución parafiscal que creó, atendiendo no solo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma y a la base imponible parta realizar el cálculo de la contribución

      Por las razones antes expuestas, este Tribunal considera que la denominada partida de utilidades pagadas, no queda incluida dentro de las definiciones de salario y sueldos ni bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio no reúnen los elementos integradores de éstos y por cuanto, el propio Legislador previó para, el caso de la utilidades, en el numeral 2, del Artículo 10, de la Ley del Ince, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2%, requerida a los patronos. Así se declara.

      En consecuencia, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, considera que el reparo formulado a la contribuyente recurrente al adicionar las cantidades pagadas por concepto de utilidades pagadas en la base imponible a considerar para el cálculo de los aportes del 2%, en el período comprendido entre primer trimestre de 1998 y el cuarto trimestre de 2001, a la cantidad pagada, en ese mismo período, por concepto de sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones, a los efectos de aplicar el gravamen del dos por ciento (2%), establecido en el artículo 10, numeral 1, de la Ley del INCE, a través del cual se exige el pago de aportes del 2% sobre dichos conceptos, por la cantidad de Bs. 8.781.614,00, es improcedente. Así se declara.

      Como consecuencia de la precedente declaratoria, la multa confirmada por contravención, por omisión de aportes del 2%, con fundamento en el reparo formulado por omisión de aportes del 2%, por inclusión de las utilidades pagadas, por la cantidad de Bs. 9.220.693,35, es improcedente. Así se declara.

      V

      DECISION

      Con fundamento en los razonamientos expuestos, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto Comsat de Venezuela, Comsatven, C.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil de la circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el No. 73, Tomo 96-A,Sgdo, en fecha 11 de marzo de 1992, con Registro de Información Fiscal (RIF) J-30083785-8, representada en este juicio por los ciudadanos J.C.F.F. y M.G.M., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titular de las Cédulas de Identidad Nos. 8.323.810 y 12.721.094 respectivamente, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 28.535 y 75.076; contra la Orden C.E. 2025-05-16 de fecha 17 de marzo de 2005, emanada del Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada con el oficio No. 210.100/894-232, de fecha 07 de julio de 2005, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con el cual se declara sin lugar el Recurso Jerárquico, contra la Resolución No. 1504, de fecha 06 de febrero de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del INCE, culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta de Reparo No. 041643 y 041644, de fecha 15 de abril de 2002, con la cual se formula reparo al contribuyente en periodo fiscal comprendido desde el primer trimestre de 1998 hasta el cuarto trimestre de 2001.

      En consecuencia, se declara: