Decisión nº 0138 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 15 de Julio de 2005

El 10 de septiembre de 2002, La Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió las actas de reparo N° 042763 y N° 042764 a cargo de la Sociedad Mercantil Mayorista de Víveres y Confites, C. A. (DIDECO, C. A.). (Actas que no fueron consignadas en el expediente).

El 22 de octubre de 2002, la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 2620, en v.d.p.d. fiscalización realizado a la contribuyente. (No consta en autos la resolución antes mencionada).

El 19 de noviembre de 2003, el contribuyente interpuso escrito contra las actas de reparos N° 042763 y N° 042764 del 10 de septiembre de 2002 y la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2620 del 22/10/2002 el cual riela, inserto en los folios 96 y 97 del presente expediente.

El 13 de agosto de 2004, el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) emitió la Resolución Nº CJ-210.100-524-698, la cual confirma las actas de reparo y la resolución culminatoria del sumario supra identificadas.

El 03 de septiembre de 2004, la contribuyente fue notificada de la Resolución Nº CJ-210.100-524-698 del 13 de agosto de 2004.

El 08 de octubre de 2004, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario de nulidad conjuntamente con solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado, ante este tribunal.

El 15 de octubre de 2004, se le dió entrada al presente recurso y se libraron las correspondientes notificaciones.

El 17 de marzo de 2005, se dictó sentencia interlocutoria Nº 0294, mediante la cual se admitió el presente recurso contencioso tributario.

El 28 de marzo de 2005, este tribunal dictó sentencia interlocutoria Nº 0311 y declara con lugar la suspensión de los efectos solicitada.

El 06 de abril de 2005, se venció el lapso de promoción de pruebas y las partes no hicieron uso de su derecho, igualmente se le dió inicio al termino para la presentación de los respectivos informes.

El 29 de abril de 2005, venció el término para la presentación de los respectivos informes y las partes no hicieron uso de este derecho. Este tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

En el escrito del recurso contencioso tributario, el apoderado judicial de la contribuyente argumenta que “…interpone el Recurso Contencioso Tributario, contra los actos administrativos identificados como Actas de Reparo No. 042763 y 042764 de fecha 10-09-2002, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2564 de fecha 26-08-2003 y contra acto administrativo emanado del Comité Ejecutivo del INCE identificado con el Numero 210.100-524-698 de fecha 13 de agosto del 2004 donde se declaró inadmisible el Recurso Jerárquico interpuesto...”

Por otra parte la contribuyente alega en relación a la declaratoria de inadmisibilidad del Recurso Jerárquico que el INCE no decidió sobre el fondo de la controversia, sino que se limitó a desestimar y declararlo inadmisible basado en elementos totalmente insuficientes y carentes de basamento legal, por el solo hecho de exponer alegatos sin sustrato sobre el fondo de la controversia y en consecuencia alega la contribuyente que la administración tributaria ha violado los principios constitucionales elementales.

En relación al fondo de la controversia argumentan que el monto de las utilidades pagadas a los trabajadores no es salario normal por lo que no forma parte de la base imponible para efectos del cálculo del 2% al INCE de conformidad con lo establecido en el artículo 133 Parágrafo cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo.

Por otra parte el contribuyente se acogió al criterio establecido en las sentencias N° 502 del 30 de enero de 1998 emanada del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, N° 656 del 21 de octubre de 1997 de la extinta Corte Suprema de Justicia y números 781 y 783 del 05 de junio de 2002 y 28 de mayo de 2003 respectivamente.

III

ARGUMENTOS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE)

La administración tributaria en el acto administrativo Nº 210.100-524-698 del 13 de agosto de 2004, declaró improcedente el alegato de la no gravabilidad de la partida de utilidades pagadas a los trabajadores a efectos del 2% contenido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE. Por otra parte ordena declarar sin lugar la solicitud formulada por Mayorista de Víveres y Confites, C.A., determinando las siguientes obligaciones tributarias:

1- Por concepto de aportes del 2% de conformidad con el articulo 10 ordinal 1 de la Ley del Ince la cantidad de bolívares nueve millones cuatrocientos veinticinco mil setecientos cincuenta y cuatro exactos (Bs. 9.425.754,00)

2- Por concepto de aportes del ½% de conformidad con el artículo 10 ordinal 2° de la Ley del INCE, la cantidad de bolívares doscientos cuarenta y siete mil ochenta y uno exactos (Bs.247.081,00)

3- En virtud al incumplimiento de las obligaciones señaladas en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE, configura la contravención establecida en el articulo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la omisión del pago de los aportes que la contribuyente estaba obligado en el período gravado, constituyendo este incumplimiento una disminución ilegitima de los ingresos tributarios para el Instituto de Cooperación Educativa, ratificando la multa impuesta; estableciendo su monto por concurso de infracciones de conformidad con lo establecido en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 81 del Código Orgánico de 2001, un monto total de bolívares trece millones cuatrocientos sesenta y dos mil setecientos sesenta y nueve exactos (Bs. 13.462.769,00).

IV

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

De las pretensiones supra alegadas por las partes se deduce que la controversia se concreta cinco aspectos principales:

1) El presunto incumplimiento de las obligaciones del contribuyente debido a la omisión del pago de los aportes del período gravable, de conformidad con lo establecido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE en concordancia con lo establecido en el articulo 97 del COT, y,

2) El presunto incumplimiento de las obligaciones del contribuyente debido a la omisión del pago de los aportes del período gravable, de conformidad con lo establecido en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley del INCE en concordancia con lo establecido en el articulo 97 del COT y,

3) La procedencia o no de incluir en la base imponible para el cálculo del gravamen del 2%, las utilidades pagadas a los obreros y empleados de la empresa Mayorista de Confites y Víveres, C.A.

4) La procedencia o no de incluir en la base imponible para el cálculo del gravamen del 1/2%, las utilidades pagadas a los obreros y empleados de la empresa Mayorista de Confites y Víveres, C.A

5) La procedencia o no de las sanciones impuestas por la administración tributaria de conformidad con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario (1994) en concordancia con los artículo 95 y 96 eiusdem.

Considera el juez necesario transcribir el contenido de los ordinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley del INCE, los cuales establecen lo siguiente:

Articulo 10. – El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento 2% del total de los sueldos, jornadas y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositadas a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

3. …(omissis),,,

De la norma transcrita se observa que el legislador ha sido muy específico al establecer una contribución a cargo de los patronos cuyo sujeto activo es el propio Instituto con la finalidad de contribuir con los gastos para su funcionamiento.

En reiteradas oportunidades el INCE ha fundamentado su criterio de pretender imponer como obligación tributaria para la fuente de su ingreso el porcentaje indicado sobre las utilidades anuales pagadas a las empresas a sus empleados y obreros acogiéndose en lo que expresamente establece el artículo 10 en el ordinal 1° al respecto: “… remuneraciones de cualquier especie..”

Es suficiente conocido que sobre las remuneraciones de cualquier especie en un sentido general, dadas como una compensación en cuanto a las ventajas que cada una de las partes obtiene, el máximo tribunal de la República en reiteradas oportunidades se ha pronunciado al respecto, expresando que al ser distintas las contribuciones contenidas en los numerales 1 y 2 del articulo 10 de la Ley del Instituto Nacional y Cooperación Educativa y por estar las utilidades de forma expresa contenidas en el numeral 2, con una alícuota diferente, mal podría el Instituto pretender imponer un gravamen sobre ambas remuneraciones. Así también ha expresado el máximo tribunal que las utilidades no forman parte del salario. Es por ello que no se puede incluir como remuneraciones de cualquier especie.

Es evidente que el INCE al momento de emitir el acto administrativo Nº CJ-210.100-524-698 ratificando el contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2564 el cual no consta en el expediente, ha incurrido en un error de apreciación y clasificación de hechos calificar como sujeto pasivo al contribuyente imponiéndole sanciones y multas que no le corresponden.

El INCE al momento de emitir dicho acto ha incurrido en un falso supuesto, toda vez que le atribuye a las utilidades la condición de remuneraciones de cualquier especie, cuando en realidad ha sido reiterada y pacífica la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a lo no gravabilidad con el 2% de dichas utilidades y a que las utilidades no son una remuneración sino un beneficio, imponiéndole además sanciones y multas.

En cuanto a la valoración de la presunta ilegalidad de los actos administrativos impugnados, quien decide observa, que los actos administrativos impugnados tienen como fundamento de hecho la exigencia indebida por parte del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de aplicar el cobro de 2% sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados en adición a los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, cuando ha sido jurisprudencia constante del Tribunal Supremo de Justicia que dicho pago no procede, como consecuencia de que la Ley estableció una contribución a cargo de patronos y trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto, separando el pago de 2% sobre sueldos y salarios a cargo de la contribuyente y el ½% de las utilidades a cargo de los trabajadores.

Sin embargo, del contenido de los alegatos que sustentan el recurso interpuesto, se desprende que la manifestación de voluntad de la administración prevista en los actos impugnados, se encuentra viciada en su causa por falso supuesto, ya que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa pretende cobrar a la contribuyente el 2% sobre utilidades a los obreros y empleados, cuando la Ley establece que es el ½% sobre las utilidades a cargo de los trabajadores, aparentemente confundiendo remuneración con utilidad o beneficio. Remuneración es un pago de servicios, sueldos, salario, honorarios o precio pagado por el trabajo u obra, según definición de G.C., mientras beneficio o utilidades son ganancias de empresa comercial o industrial, o de persona dedicada a actividades de ésta o aquella índole, a la cual según la ley, tienen el derecho los trabajadores de participar. Por otra parte, el legislador gravó expresamente en primer lugar, con 2%, los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, en el numeral uno (1) del articulo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por otra, en forma separada, los beneficios o utilidades con medio por ciento (1/2%).

Se observa que de los argumentos formulados por la contribuyente como fundamento de la solicitud de nulidad del acto administrativo la existencia de falso supuesto de derecho, puesto que la reiterada y consistente jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha determinado que no es legal el cobro del 2% sobre las utilidades pagadas a obreros y empleados, por lo cual este Tribunal considera que no son necesarias otras pruebas que demuestren tal improcedencia, puesto que esta se desprende de la intención manifiesta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de cobrar una contribución, a pesar de tener pleno conocimiento de su ilegalidad por la reiterada jurisprudencia al respecto en casos como el de autos, del Tribunal Supremo de Justicia. Así se decide.

Por otra parte, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia reiteradamente, como en la sentencia Nº 00108 del 23 de enero de 2003, caso Tabacalera Nacional, C. A. contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) confirmó: “…Además, se advierte que el legislador gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, por lo tanto, no puede el Instituto imponer un gravamen adicional sobre las utilidades, cuando las mismas están expresamente gravadas en el numeral 2 del referido artículo 10 de la Ley del INCE”.

En razón a las consideraciones anteriores, es criterio de este Juzgador que ha sido demostrada de manera evidente la pretensión no ajustada a derecho del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de cobrar 2% sobre las utilidades de la contribuyente a pesar de la reiterada jurisprudencia contraria a tal proceder del Tribunal Supremo de Justicia. Así se decide.

En la resolución impugnada, el INCE también confirmó el reparo por la omisión de las utilidades en el cálculo del ½%, originado en la inclusión de las utilidades, tal cual lo exige el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE. Observa el juez que la contribuyente no esgrimió contra esta pretensión de la administración tributaria ningún argumento en contra y se limitó solamente a contradecir su inclusión en el ordinal 1 de dicho artículo, por todo lo cual este tribunal considera ajustada a derecho la pretensión del INCE relativa al ½% y la sanción correspondiente sobre el monto de dicho tributo omitido. Así se decide.

El juez considera inoficioso pronunciarse acerca de la inadmisibilidad alegada por la recurrente en virtud a que en el acto administrativo N° 210.100-524-698 no hay pronunciamiento a ese respecto y la contribuyente de hecho ejerció el recurso contencioso tributario de nulidad en el cual no estaba controvertida la admisibilidad o no del recurso jerárquico; igualmente considera inoficioso analizar las pretensiones del INCE en cuando a la procedencia de las multas relativas a la omisión de las utilidades en el cálculo del 2%, una vez que declaró con lugar la pretensión principal de la contribuyente acerca de la imposibilidad de incluir las utilidades en la determinación de los aportes del 2% y por tanto lo accesorio de la sanción la convierte en inexistente. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso de nulidad interpuesto por el ciudadano G.A.O., actuando en su carácter director de la sociedad mercantil MAYORISTA DE CONFITES Y VIVERES, C.A., (DIDECO), debidamente asistido por la abogada R.Y., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº CJ-210.100-524-698 del 13 de agosto de 2004, emanada del COMITÉ EJECUTIVO DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACION EDUCATIVA (INCE), por un monto total de veintitrés millones ciento treinta y cinco mil seiscientos cuatro bolívares sin céntimos (Bs.23.135.604,00).

2) IMPROCEDENTE la inclusión de las utilidades en el cálculo del aporte del 2% establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE y las multas relativas a dicha inclusión.

3) CONFIRMA la inclusión de las utilidades pagadas a los trabajadores en el cálculo del aporte del ½% establecido en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE y la sanción relativa a dicha omisión.

4) Por no haber sido vencida totalmente ninguna de las partes en el presente p.E. a las mismas del pago de las costas procesales.

5) ORDENA al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACION EDUCATIVA (INCE) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

Se ordena oficiar a los ciudadanos Contralor General de la República y Procurador General de la República con copia certificada de la presente decisión, al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y a la contribuyente MAYORISTA DE CONFITES Y VÍVERES, C.A., (DIDECO).

Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los quince (15) días del mes de julio de dos mil cinco (2005). Año 195° de la Independencia y 146° de la Federación.

El Juez

Abg. José Alberto Yanes García

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

En la misma fecha se libraron los oficios correspondientes. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

Exp. Nº 0228

JAYG/dhtm/yg