Decisión nº 093-2008 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Septiembre de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 30 de septiembre de 2008.-

198º y 149°

Asunto Nº AP41-U-2007-000090. SENTENCIA Nº 093/2008.-

Vistos

, con los Informes de la representación de las partes.

En fecha 16 de febrero de 2007, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Contenciosos Tributarios del Área Metropolitano de Caracas, remitió a este Órgano Jurisdiccional el recurso contencioso tributario interpuesto por los ciudadanos C.A.D.O., H.R.T. y F.E.B.W., venezolanos, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 14.484.207, 16.179.228 y 13.801.975, respectivamente, abogados, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 106.821, 60.114 y 112.744, actuando en carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil CORPORACIÓN INDUSTRIAL MAGICPACK, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 29 de enero de 2002, bajo el N° 3, Tomo 629-A Qto., carácter de los apoderados que consta en Documento Poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 15 de febrero de 2007, bajo el N° 79, Tomo 10 de los Libros de Autenticaciones respectivos, contra las Resoluciones Nos. 01101226000134, 01101226000135, 01101226000136, 01101226000137, 01101226000138, 01101226000139, 01101226000140, 01101226000141, 01101226000142, 01101226000143, 01101226000144, 01101226000145, 01101226000146, 01101226000147, 01101226000148, 01101226000149, 01101226000150, 01101226000151, todas emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital del SENIAT, en fecha 21 de noviembre de 2006, imponiendo multa por la cantidad total de Bs. 25.401.600,00, equivalente a Bs. F 25.401,60, por supuesto incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado.

Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 22 de febrero de 2007, dio entrada al precitado recurso y ordenó practicar las notificaciones de Ley a los fines de la admisión o no del recurso.

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el Código Orgánico Tributario, en sus artículos 259, 260, 261, 262 y 266, el Tribunal, mediante sentencia interlocutoria N° 116/2008 de fecha 21 de mayo de 2007, admitió el recurso contencioso tributario ejercido.

En horas de despacho del día 26 de julio de 2006, se dictó auto dejando constancia del vencimiento del lapso probatorio y que ninguna de las partes hizo uso de ese derecho.

Siendo la oportunidad para la presentación de Informes, compareció a tales fines, el ciudadano I.G.U., abogado, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 48.106, actuando con el carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, consignó sus conclusiones escritas; de la misma manera lo hizo la representación de la recurrente.

Mediante auto de fecha 1 de octubre de 2007, el Tribunal dejo constancia que la contribuyente consignó escrito de observación a los informes presentados por el recurrido y, al mismo tiempo se abrió el lapso previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

En virtud de tales actuaciones, el Tribunal procede a dictar sentencia con base en las consideraciones siguientes.

I

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 21 de noviembre de 2006, la Administración Tributaria dictó Resoluciones desde la 1/20 hasta la 18/20, contenidas en las Planillas de Liquidación Nos. 01101226000134, 01101226000135, 01101226000136, 01101226000137, 01101226000138, 01101226000139, 01101226000140, 01101226000141, 01101226000142, 01101226000143, 01101226000144, 01101226000145, 01101226000146, 01101226000147, 01101226000148, 01101226000149, 01101226000150, 01101226000151; en virtud de fiscalización efectuada a la contribuyente CORPORACION INDUSTRIAL MAGICPACK, C.A., constatando presunto incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los periodos de imposición desde octubre 2004, hasta marzo de 2006, al manifestar la Administración Tributaria que la recurrente emitió facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento, y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320.

En consecuencia de lo expuesto la Gerencia Regional de Tributos Internos, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 101 del Código Orgánico, impuso multas por la cantidad total de Bs. 25.401.600,00.

Inconforme con esta decisión, la representación judicial de CORPORACION INDUSTRIAL MAGICPACK, C.A., interpuso contra las mencionadas Resoluciones, recurso contencioso tributario, las cuales son objeto de la presente decisión.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - De la representación de la recurrente.-

   La representación de la contribuyente al ejercer recurso contencioso tributario sostuvo la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados pues, a su parecer, el ente tributario quebrantó su derecho constitucional de propiedad al no aplicar el artículo 99 del Código Penal, el cual regula la institución jurídica del delito continuado, todo ello de conformidad con el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Manifiesta la impugnante, que el acto sometido a nulidad, se encuentra viciado por falso supuesto de derecho, toda vez que a su parecer la Administración aplica al cálculo de las penas el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que el SENIAT dictó los actos recurridos, y no el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles. A su parecer se trata de una indebida interpretación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y la no observancia de los artículos 73, 24, 137 y 141 del la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, vulnerando flagrantemente el principio de irretroactividad de la ley penal contra reo, consagrada en el indicado artículo 24 de la Constitución, debiendo desaplicarse el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

   En el mismo sentido manifiesta, que el valor de la unidad tributaria para el momento del pago será generalmente mayor al valor de la unidad tributaria al momento de la comisión del delito; lo que implica a su parecer una modificación de los elementos esenciales de los delitos, que lleva consigo el carácter retroactivo de la ley penal menos favorable al reo, por lo que solicitó al Tribunal en ejercicio del control difuso que detenta, de conformidad con el articulo 334 de la Constitución, imponga las normas constitucionales indicadas por encima del artículo 9 del Código Orgánico Tributario, y en consecuencia deje sin efecto la norma impugnada, para el caso en concreto.

   Siendo la oportunidad para presentar informes en la causa y escrito de observación a los informes de la República, la representación de la contribuyente así lo hizo ratificando todos y cada uno de los argumentos expuestos en el escrito recursivo.

2. - De la representación de la Administración Tributaria:

   El abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en su escrito de informes, manifestó que la emisión de facturas y documentos equivalentes, en términos generales y todo lo relacionado con los requisitos que las mismas deben cumplir, es una forma de control fiscal que permite a la Administración Tributaria conocer las operaciones realizadas por los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado y así asegurar el cumplimiento de los deberes formales y de las obligaciones tributarias por parte de estos sujetos pasivos, según dispone el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, 54, 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 63 de su Reglamento.

   Por lo expuesto sostiene el demandado, que es por ello, que frente al incumplimiento de deberes formales de esta índole, una norma expresa prevé la sanción para cada tipo de incumplimiento, las cuales se encuentran establecidas en el Titulo III, Capitulo II, Sección Primera del Código Orgánico Tributario. En tal sentido explica que el referido Código, consagra un conjunto de disposiciones dirigidas a una universalidad de destinatarios, la cual posee eficacia causal entendida como la aplicación de las mismas una vez acaecido el hecho sancionable. Por otra parte, prevé un grupo de normas con respecto a las obligaciones y deberes impuestos por las respectivas leyes y la consecuencia jurídica de su incumplimiento de contenido estrictamente tributario sancionados conforme a lo establecido en el parágrafo único del artículo 79 eiusdem.

   En otro punto afirma el recurrido que el periodo de imposición en materia de Impuesto al Valor Agregado es de un mes calendario, lo que implica el deber de los contribuyentes de declarar por concepto de créditos y débitos fiscales, a los efectos del referido impuesto, aquellas operaciones efectivamente realizadas, que constituyan hecho imponible y por los montos reflejados en las facturas, los cuales deberán ser registrados íntegramente en el libro respectivo dentro de ese período en que se perfeccionaron.

   En virtud de ello, dicho mes corre entre la fecha de su apertura y cierre y cada vez que se configure el incumplimiento de un deber formal, este debe ser sancionado de manera individual y por periodos de imposición, cuando se refiere al incumplimiento de los requisitos formales a cumplirse en la emisión de las facturas de ventas, teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

   Explica que, efectivamente, se establece como ilícito formal, el hecho de emitir facturas y otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias, sancionándose en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, indicándose que la multa será de una unidad tributaria por cada factura, hasta un máximo de 150 unidades tributarias por cada periodo, si fuere el caso.

   Con respecto a la aplicación supletoria del artículo 99 del Código Penal, invocado por la recurrente interpreta , luego de transcribir el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, que la aplicación supletoria de los principios y normas del derecho penal, está sujeta a la condición de que exista una ausencia absoluta de regulación sobre el particular y a la vez que éstos sean compatibles con la naturaleza y fines del derecho tributario; y, sin lugar a dudas está indicando un límite en el uso de esta forma legal de complementar los vacíos legislativos dentro del ámbito sancionador tributario.

   La representación de la República sostiene que el primer aparte del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, establece un sistema de acumulación de sanciones, para el cálculo de la sanción con ocasión a la repetida o reiterada comisión de una infracción fiscal, concluyendo que, con fundamento en lo previsto en el artículo 79 eiusdem, la aplicación supletoria de la noción del concurso continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal, es absolutamente ilegal, y por ende, incorrecta toda la decisión que se dicte con basamento en lo fijado en la Sentencia N° 877, de fecha 17/06/2003, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

   En cuanto a la nulidad por falso supuesto de Derecho, de las Resoluciones impugnadas, por aplicar el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de dichos actos y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles, la Representación Fiscal se acoge al criterio expresado por la Gerencia General de Servicios Jurídicos, el cual agregó a los autos.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Una vez analizadas las actas y demás recaudos que conforman este expediente, esta Juzgadora observa que la litis de la presente causa, se circunscribe a dilucidar la legalidad de la multa impuesta a la contribuyente, debido al presunto incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado.

   Como punto previo, quien decide, no puede dejar de recordar que los actos administrativos se encuentran revestidos de una presunción de legalidad y veracidad que los hace presumir válidos mientras no se demuestre lo contrario. Así las cosas es evidente que la recurrente no aportó a los autos defensas o elementos desde donde pudiera observarse que ajustó su actuación tributaria a la normativa aplicada por la Administración Tributaria; en consecuencia esta Sentenciadora confirma el criterio del ente fiscalizador al afirmar que la sociedad CORPORACIÓN INDUSTRIAL MAGICPACK, C.A. incumplió con deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los periodos de imposición desde octubre 2004, hasta marzo de 2006, concerniente a la emisión facturas y/o documentos equivalentes, sin cumplir con los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su reglamento, y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320. Así se decide.

   Decidido como ha sido el punto anterior, pasa esta Sentenciadora a conocer lo relativo a la violación del principio de propiedad, propuesto por la contribuyente.

   Sabemos que dicho derecho constitucional tal y como está concebido en nuestro ordenamiento jurídico es el derecho de usar y gozar de una cosa respetando los limites legales, y en materia tributaria la violación del mismo, involucrado discutiblemente con el principio de la no confiscación, se produce cuando el tributo es tan excesivo que va mas allá del mínimo tributable, despojando al sujeto pasivo de bienes de su propiedad para hacerle frente a su obligación frente al Fisco.

   De esta manera, para poder determinar si efectivamente se ha violado tal derecho es necesario contar con múltiples factores, que no sólo estarían restringidos a los que conforman su carga impositiva en relación al Impuesto al Valor Agregado, sino que sería necesario una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con la respectiva Administración Tributaria, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales. Asimismo, sería necesario conocer la totalidad de los balances, declaraciones y otros documentos capaces de reflejar la actividad financiera e impositiva del contribuyente en los diferentes periodos fiscalizados; instrumentos que no fueron aportados por la recurrente y a tenor de lo expresado, quien decide, debe rechazar el mencionado alegato. Así se declara.

   Siguiendo con su función decisoria, este Tribunal entra a conocer la solicitud de infracción continuada elevada por la contribuyente, pues su posición es contraria al argumento del ente tributario, quien afirma que la multa debe ser liquidada mes a mes, conforme lo previsto en el Artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el 99 eiusdem.

   Ahora bien, para el caso de autos, es menester observar el contenido de los artículos 99 numeral 2 y 101 numeral 3 del citado Código:

   Artículo 99.- Los ilícitos formales se originan por el incumplimiento de los deberes siguientes:

   (…omissis…)

   2.- Emitir o exigir comprobantes (…)

   .

   Artículo 101.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

   (…omissis…)

   3.- Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias (…)

   . (Resaltado del Tribunal).

   Ahora bien, en contraposición con las citadas normas, el Tribunal pasa a analizar lo dispuesto en el artículo 99 del Código Penal, el cual es del siguiente tenor:

   Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

   .

   Así, de la lectura de los actos impugnados se evidencia que las multas fueron impuestas en razón de la verificación fiscal practicada a la contribuyente, donde se observa que la misma emitía facturas, para los períodos octubre 2004 hasta marzo de 2006, sin cumplir con los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento, y los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320.

   En caso similar al de autos, el Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, dio a conocer criterios como los explanados en sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.), ratificado en sentencias Nros. 00152 del 1º de febrero de 2007 (caso: Corporación H.M.S. 250, C.A.), 01112 del 27 de junio de 2007 (caso: Refolit, C.A.) y 01867 del 21 de noviembre de 2007 (caso: Super Panadería La Linda, C.A.) y, finalmente la No. 584 del 07 de junio de 2008, Caso: Zapatería F.P., C.A, donde consideraba la existencia de delito continuado en infracciones tributarias, cuando se viene violando o transgrediendo en varios períodos impositivos investigados, la misma norma, ello en virtud de la unicidad de la intención de la contribuyente, es decir, una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada. Criterio este, que se mantuvo hasta el día 13 de agosto de 2008, cuando el M.T. en Sala Político Administrativa, emitió decisión, Caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGON COSTA NORTE, C.A., y expuso:

   la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.

   No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado…

   aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infracto…

   Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

   En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal…

   En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

   En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

   (Subrayado del Tribunal)

   De esta manera, tomando en consonancia con el criterio del Alto Tribunal Supremo de Justicia, contrario a lo aseverado por la contribuyente para la concurrencia de infracciones de este tributo indirecto ocurridos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, no es aplicable el artículo 99 del Código Penal, por existir en el texto normativo tributario una disposición que prevé lo relativo a situaciones como las descritas, como lo es el artículo 81 eiusdem, el cual se transcribe:

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

   Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de la libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

   Parágrafo Único.- La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento. (Subrayado del Tribunal).

   En virtud de la confirmatoria de las sanciones impuestas, estima esta Juzgadora que si bien la contribuyente para los periodos fiscalizados, incurrió en los mismos ilícitos tributarios durante los períodos investigados, es preciso graduar las sanciones aplicables conforme los lineamientos del citado artículo, es decir, partiendo desde la sanción más grave aumentada con la mitad de las restantes, tal como se demuestra a continuación:

   Periodo Impositivo Incumplimiento Multa Aplicación del Art. 81 C.O.T.

   Septiembre 2005 54 y 57 I.V.A, 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 R.L.I.V.A., y 2, 4, 5, 13 y 14 Resolución 320 133 U.T. 133 U. T.

   Octubre 2004 72 U.T. 36

   Noviembre 2004 74 U. T. 37

   Diciembre 2004 73 U. T. 36.5

   Enero 2005 32 U. T. 16

   Febrero 2005 37 U. T. 18.5

   Marzo 2005 49 U. T. 24.5

   Abril 2005 38 U. T. 39.5

   Mayo 2005 79 U. T. 39.5

   Junio 2005 96 U. T. 48

   Julio 2005 84 U. T. 42

   Agosto 2005 92 U. T. 46

   Octubre 2005 71 U. T. 35.5

   Noviembre 2005 91 U. T. 45.5

   Diciembre 2005 72 U. T. 36

   Enero 2006 72 U. T. 36

   Febrero 2006 91 U. T. 45.5

   Marzo 2006 122 U. T. 61

   Declarado como ha sido el punto anterior, esta Jugadora observa que la recurrente, no se encuentra conforme con la aplicación de la unidad tributaria para el cálculo de la multa; pues esta sostiene que debe aplicarse la vigente para el momento en que se cometió la infracción y no la que se encontraba vigente para el momento de la emisión de los actos administrativos impugnados, como pretende la Administración Tributaria; en consecuencia solicita la desaplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Ahora bien, con el Código Orgánico Tributario de 1994, se aplicaba la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción, pero con la entra en vigor del regente a partir del 2001, en su artículo 94, Parágrafo Primero, se puede leer: “…cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago…”

   En el mismo orden, resulta oficioso recordar que el Texto Fundamental, consagra una serie de principios destinados garantizar derechos fundamentales, a fin de otorgar seguridad jurídica, siendo prudente citar la Irretroactividad de la Ley, considerando como excepción, la aplicación retroactiva de la Ley cuando imponga menor pena, y de existir dudas, se impondrá la norma que beneficie al reo o a la rea.

   Siguiendo la misma línea, tenemos que el principio de irretroactividad se encuentra consagrado en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 24.

   Asimismo, el Código Orgánico Tributario vigente en su artículo 8 dispone “…Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor…”

   Si hacemos abstracción de lo expuesto y lo llevamos a la realidad, tenemos que el valor de la unidad tributaria es ajustado mediante una Providencia, de cumplimiento obligatorio una vez que ha sido dictada, conforme a las reglas establecidas en el artículo 8 del Código Orgánico Tributario.

   En consecuencia, si se aplica la unidad tributaria vigente para la cuantificación de una infracción acaecida en el pasado, se estaría aplicando retroactivamente la normativa a un hecho ocurrido y que, en efecto, su sanción en esos términos, desfavorece al infractor.

   Bajo este contexto, en aras de la seguridad jurídica que debe existir en todo Estado de Derecho, le corresponde a la ley definir todas aquellas conductas que pudieran calificarse como delitos y que por tanto, acarrearían penas y sanciones, tal exigencia se encuentra consagrada en la norma prevista en el artículo 49, numeral 6 de la Constitución vigente cuando dispone que el debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas, y en consecuencia,“(...) 6. ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes”.

   La aplicación del principio de la legalidad de los delitos, faltas y las penas no resulta exclusivo del Derecho Penal sino que se ha sido extendido a las diversas ramas del Derecho, con mayor arraigo en los ilícitos y penas administrativas, por lo que actualmente se habla de postulados del Derecho Sancionatorio; de manera que, resulta necesaria la tipificación legal previa de los hechos calificados como delitos o faltas y la anticipada consagración de la medida sancionatoria que le corresponda, y por ello, no podría una ley contener formulaciones genéricas en materia sancionatoria y dejar en manos del Ejecutivo la determinación de los hechos o conductas ilícitas, pues de esta manera se abre la posibilidad de que, en la medida en que se presenten nuevos supuestos jurídicos, se establezcan hechos posteriores que originen tipos delictivos, en cuyo caso la ley estaría delegando la potestad normativa en materia de tipificación de delitos a futuros actos de contenido normativo pero de carácter sublegal.

   (Sentencia de fecha 21-11-200, dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia)

   Esto se traduce en que mientras pasa el tiempo y aumenta la Unidad Tributaria, por cualquier causa se le está sancionando al infractor con un monto superior mientras la Administración Tributaria logra detectar la infracción, lo cual resulta a todas luces injusto, porque en base al Principio de Tipicidad, se debe tener certeza de la sanción; en ningún momento se trata de restarle coercibilidad a la norma, se trata que el infractor conozca tanto el tipo como la consecuencia jurídica, sin que, por virtud del tiempo, la sanción resulte mas grave.

   A lo transcrito, podemos agregar, que la jurisprudencia de la materia e, incluso, doctrina administrativa, a la hora de dilucidar sobre la unidad tributaria y su aplicación, han expresado que “es inconcebible pensar que se podía aplicar la unidad tributaria para el momento en que se liquida la sanción y no cuando se produce el hecho imponible”.(Sentencia 494 del 18 de diciembre de 1997, Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario).

   En el mismo sentido, se puede indicar, que nuestro país goza de un estado social y de justicia; en consecuencia la relación jurídico-tributaria, es una relación de derecho, más no una relación de poder, por lo que, al exigirle al contribuyente que pague con el valor de la unidad tributaria vigente al momento en que realiza dicha acción y no cuando cometió la infracción, la Administración Tributaria excede los límites del principio de la legalidad, lo que colabora con la inconstitucionalidad del parágrafo primero del citado artículo 94.

   Concatenando los principios constitucionales expresados, es de observar que, al liquidar la Administración Tributaria, como ya se expuso, el valor de la Unidad Tributaria para el momento de su pago, no toma en cuenta los principios constitucionales señalados; razón por la cual en uso del aforismo in dubio pro contribuyente, en el caso subiúdice, deberá aplicarse el valor de la Unidad Tributaria vigente en la fecha en que se cometió el hecho punible que originó la sanción; ello en atención de lo dispuesto en el Artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en concordancia con el aparte único del Artículo 548 del Código Orgánico Procesal Penal, normas que, atendiendo a los ya citados principios si favorecen al mismo o a la misma. En razón de lo cual de conformidad con lo previsto en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela desaplica, para el caso bajo análisis, por control difuso de la constitucionalidad, el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se decide.

   IV

   DECISIÓN

   Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por los ciudadanos C.A.D.O., H.R.T. y F.E.B.W., venezolanos, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 14.484.207, 16.179.228 y 13.801.975, respectivamente, abogados, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 106.821, 60.114 y 112.744, actuando en carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil CORPORACIÓN INDUSTRIAL MAGICPACK, C.A., contra las Resoluciones Nos. 01101226000134, 01101226000135, 01101226000136, 01101226000137, 01101226000138, 01101226000139, 01101226000140, 01101226000141, 01101226000142, 01101226000143, 01101226000144, 01101226000145, 01101226000146, 01101226000147, 01101226000148, 01101226000149, 01101226000150, 01101226000151, todas emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital del SENIAT, todas de fecha 21 de noviembre de 2006, imponiendo multa por la cantidad total de Bs. 25.401.600,00, equivalente a Bs. F 25.401,60, por supuesto incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado; y, en virtud de la presente decisión se declara:

   UNICO: Emitir las planillas de liquidación correspondientes, en los términos de la presente decisión.

   No hay condenatoria en costas procesales al no haber resultado ninguna de las partes totalmente vencida.

   Esta sentencia tiene apelación en relación a la cuantía.

   Publíquese, Regístrese y Notifíquese a la contribuyente y a los ciudadanos Procurador General de la República y Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en los artículos 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, respectivamente.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los treinta (30) días del mes de septiembre del año dos mil ocho. Año 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

   LA JUEZ PROVISORIA,

   M.Y.C..

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 8:40 a.m.

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   Asunto No. AP41-U-2007-000090.-

   MYC/apu.-