Decisión nº 0659 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 7 de Julio de 2009

El 03 de mayo de 2006, el Municipio V.d.e.C. emitió el Acta Fiscal N° AF-2000-216, notificada a la contribuyente el 08 de mayo de 2006, suscrita por el Lic. Juan Uzcanga.

El 29 de mayo de 2006, la contribuyente presentó escrito de descargos contra el Acta Fiscal N° AF-2000-216.

El 16 de octubre de 2006, el Director de Hacienda del Municipio Valencia dictó la Resolución N° RL/2006-10-396, notificada a la contribuyente el 24 de octubre de 2006, en la cual se determinan impuestos omitidos por Bs. 130.056.954, intereses moratorios por Bs. 48.551.140,00 y se impone una multa por Bs. 97.542.715,50, para un total de Bs. 276.150.809,50.

El 15 de noviembre de 2006 la contribuyente interpuso recurso de reconsideración contra la Resolución N° RL/2006-10-396.

El 21 de junio de 2007, la dirección de Hacienda de la Alcaldía de Valencia dictó la Resolución N° RRc/2007-06-047, notificada a la contribuyente el 28 de junio de 2007.

El 20 de julio de 2007 la contribuyente interpuso recurso jerárquico contra la Resolución N° RRc/2007-06-047.

El 28 de abril de 2007, el Alcalde del Municipio Valencia, dictó la Resolución N° DA/224/08 la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico contra la Resolución N° RRc/2007-06-047 en la cual confirmó un reparo por BsF. 276.150,81. Dicha resolución notificada a la contribuyente el 21 de mayo de 2008.

El 04 de julio de 2008, la recurrente interpuso recurso contencioso tributario de nulidad contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° DA/224/08 emitida el 28 de abril de 2007.

El 17 de julio de 2008, se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado el N° 1599 al respectivo expediente.

El 28 de enero de 2009, el ciudadano Alguacil consignó la última de las notificaciones de Ley correspondiendo en esta oportunidad el Fiscal General de la República.

El 09 de febrero de 2009, el Tribunal admitió el recurso contencioso tributario de nulidad.

El 04 de marzo de 2009, se venció el lapso de promoción de pruebas y las partes no hicieron uso de ese derecho.

El 17 de marzo de 2009, la Alcaldía de Valencia remitió al Tribunal el respectivo expediente administrativo.

El 03 de abril de 2009, venció el término para la presentación de los informes y las partes no hicieron uso de ese derecho. El Tribunal declaró concluida la vista de la causa y se inició el lapo para dictar sentencia.

El 02 de junio de 2009, el Tribunal difirió el pronunciamiento de la sentencia por 30 días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

El reparo efectuado a la contribuyente se originó en la exclusión en la declaración de ingresos brutos de las ventas de productos fabricados en Valencia y vendidos en Margarita, ni la leche cruda vendida a Cadipro Milk Products, C. A. y Pradera Milk Products, C. A., y la bebida “TE” las declaró con el código 311206 con alícuota de 1,40/1000, debiendo ser declarado con el código 313401, con alícuota de 2,10/1000, y los productos de larga duración, declarados bajo el código 311206 con alícuota de 1,40/1000, debiendo ser declarado con el código 610714 con alícuota de 4,00/1000, contraviniendo los artículos 35 y 43 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000, siendo sancionada con el artículo 88 ordinal 4to.

La contribuyente denuncia del vicio de inmotivación, por cuanto los cuadros comparativos de cifras no tienen notas explicativas que permitan conocer las circunstancias de hecho y de derecho para hacer el reparo.

La Alcaldía de Valencia no indica cual es el monto de los ingresos omitidos, los períodos en los cuales se incurrió en tal omisión, así como tampoco se indica cual es el monto de impuesto que se habría generado de haberse hecho tal declaración de ingresos, ni las alícuotas y montos a gravar en Margarita y Valencia.

El acta fiscal no cumple con el requisito establecido en el literal e) del artículo 183 del Código Orgánico Tributario sobre la discriminación de los montos por concepto de tributos a los únicos efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 185 eiusdem.

El representante judicial de la contribuyente aduce la violación a lo establecido en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

La recurrente alega el vicio de falso supuesto y violación de la legalidad tributaria al pretender el Fisco Municipal de Valencia gravar ingresos obtenidos por la contribuyente fuera de la jurisdicción del Municipio Valencia en violación al artículo 7 de la Ordenanza del 23 de agosto de 2000.

La recurrente alega la improcedencia de los intereses moratorios y la multa pues para que estos procedan tiene que ser calificada la conducta de la contribuyente como culpable bajo la modalidad de dolo o culpa, lo cual no ha incurrido en este caso.

El artículo 84 del Código Orgánico Tributario prescribe que la responsabilidad por ilícitos tributarios es personal, salvo las excepciones contempladas en el mismo código enumeradas en el artículo 85 eiusdem.

III

ALEGATOS DE LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA

La contribuyente excluyó en la declaración de ingresos brutos las ventas de productos fabricados en Valencia y vendidos en Margarita, ni la leche cruda vendida a Cadipro Milk Products, C. A. y Pradera Milk Products, C. A., y la bebida “TE” las declaró con el código 311206 con alícuota de 1,40/1000, debiendo ser declarado con el código 313401, con alícuota de 2,10/1000, y los productos de larga duración, declarados bajo el código 311206 con alícuota de 1,40/1000, debiendo ser declarado con el código 610714 con alícuota de 4,00/1000, contraviniendo los artículos 35 y 43 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000, siendo sancionada con el artículo 88 ordinal 4to.

En cuanto a la motivación, el acto administrativo bajo análisis contiene los elementos de hecho que generaron la obligación tributaria, referido a la omisión de ingresos brutos por la venta de sus productos elaborados en Margarita, por las ventas específicas a dos compradores y en general por los productos elaborados en su planta de Valencia y vendidos en otros municipios, por lo cual no considra inmotivado dicho acto.

En cuanto a la violación de la legalidad tributaria por pretender cobrar impuestos por ingresos obtenidos fuera de la jurisdicción del Municipio Valencia, la ordenanza aplicable establece que para las actividades industriales la base imponible estará representada por todos los ingresos brutos, independientemente de donde se efectúen las ventas que generen esos ingresos.

Sobre la culpabilidad necesaria para sustentar las sanciones, expresa la Alcaldía de Valencia:

…A criterio de este despacho, la conducta culpable a que aduce la recurrente guarda indiscutible conexión con el elemento subjetivo de la intencionalidad requerida para su calificación como tal, no obstante con respecto al objeto de la prueba, tanto cuando ésta deba ser producida por el Fisco Municipal, como por la contribuyente, no es el hecho psicológico de la intención o de la negligencia de que haya que probar, pues se trata de una prueba imposible.

El dolo y la culpa son conceptos jurídicamente vinculados desde el punto de vista lógico a determinados hechos objetivos imputables al infractor, siendo acreditada la materialidad de la infracción a las normas de impuesto sobre Actividades Económicas, cabe presumir la responsabilidad del contribuyente, en cuanto la conducta desplegada por el mismo sea eficiente para tal fin, a no ser que la misma pueda ser desechada sobre la base de los debidos elementos de juicios traídos al expediente por la contribuyente.

En el presente caso, se ha materializado un ilícito tributario, al no haberse declarado la totalidad de las ventas de los productos fabricados por la contribuyente en le Planta Industrial con sede en nuestra Jurisdicción Municipal, así como otras irregularidades detalladas en el Acta Fiscal y en el resto de las resoluciones recurridas…

.

La Alcaldía refiere la Sentencia de este mismo Tribunal por igual causa e igual contribuyente, el 12 de abril de 2007, en la cual decidió el recurso ejercido por la contribuyente sin lugar, correspondiente a los ejercicios 1998 al 2002.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este Tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y procede a dictar sentencia en los siguientes términos:

Debe decidir en primer término el Tribunal el alegado vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado.

Considera necesario el juez transcribir el contenido parcial del artículo 18 numeral cinco (5) de la Ley de Procedimientos Administrativos:

Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

(....)

5. - Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;

   (....)

   Respecto al aludido vicio, el contenido del numeral 5 establece los elementos que debe contener todo acto administrativo, exigiendo la expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y los fundamentos legales pertinentes.

   El artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular.

   Por otra parte, y en el mismo orden de ideas referente al vicio de inmotivación, el juez estima pertinente traer a colación la interpretación del contenido del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la establece, en su numeral 4 los motivos de hecho y de derecho que toda sentencia debe contener; respecto al mencionado vicio, la doctrina y jurisprudencia han interpretado que la motivación consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el sujeto administrativo ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la dispositiva de la decisión dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación del acto, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos.

   En el caso bajo análisis, el Acta Fiscal N° AF/2006-216 suscrita por el Lic. Juan Uzcanga y compuesta de 19 páginas (folios 122 y siguientes), contiene los antecedentes del caso, el alcance y resultado de la revisión, con montos, artículos de las normas aplicables, códigos, estimación de oficio sobre base cierta, detalle de los ingresos investigados y las diferencias, origen de las diferencias y conclusiones.

   El representante judicial de la contribuyente alega la falta de explicaciones y la determinación de montos declarados en un sitio o en el otro, pero este reparo se refiere a que todos los ingresos que fueron producidos en Valencia, deben haber sido declarados en el Municipio Valencia, por lo cual para obtener los montos reparables se deducen del total de las ventas producida y vendidas, en cualquier lugar, el monto de las declaraciones, y el acta contiene 10 páginas de detalles números. El origen de este reparo fue bien entendido por la contribuyente, pues basó su defensa en que no debía declarar las ventas hechas en Margarita, por lo cual la litis está bien definida y permitió al representante legal su amplia defensa al respecto.

   Nada dice el representante legal de otras infracciones reparadas, como la omisión de las ventas a los dos proveedores Cadipro Milk Products, C. A. y Pradera Milk Products, C. A., y la bebida “TE” que declaró con el código 311206 con alícuota de 1,40/1000, debiendo ser declarado con el código 313401, con alícuota de 2,10/1000, y los productos de larga duración, declarados bajo el código 311206 con alícuota de 1,40/1000, debiendo ser declarado con el código 610714 con alícuota de 4,00/1000, contraviniendo los artículos 35 y 43 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000, siendo sancionada con el artículo 88 ordinal 4to, por lo cual el Juez confirma estas infracciones. Así se decide.

   La Resolución N° DA/224/08 del 28 de abril de 2008 dictada por el Alcalde expresa en detalle las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta el acto impugnado, así como las resoluciones N° RL/2006-10-396 del 16 de octubre de 2006 y RRC/2007-06-047 del 21 de junio de 2007, lo cual permitió a la recurrente defenderse en su escrito de descargos, su recurso de reconsideración, su recurso jerárquico y el recurso contencioso tributario de nulidad, en los cuales expresa claramente cuales fueron los motivos de reparo y porqué considera que su actuación estaba ajustada a la normativa aplicada a las actividades económicas.

   Ha sido reiterada la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia, entre las que podemos indicar una de las más recientes, la N° 05891 del 13 de octubre de 2005, caso Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A., y en la cual se expresa que los actos administrativos que la Administración emita deberán ser debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

   El objetivo de la motivación es en primer lugar permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a su defensa.

   Ahora bien, de lo expuesto anteriormente se deduce que no existe violación alguna al derecho a la defensa ni inmotivación, puesto que la contribuyente pudo ejercer el recurso contencioso tributario con un amplio y extenso escrito en del que abundó en detalles para contradecir precisamente los argumentos de la Alcaldía del Municipio Valencia.

   La Alcaldía refiere la Sentencia de este mismo Tribunal por igual causa e igual contribuyente, el 12 de abril de 2007, en la cual decidió el recurso ejercido por la contribuyente sin lugar, correspondiente a los ejercicios 1998 al 2002, por lo cual es evidente que la recurrente está en pleno conocimiento de su actuación, del origen del reparo y pudo ejercer su defensa sin limitación alguna.

   Dicha sentencia fue apelada por la contribuyente y decidida en la Sentencia N° 00649 el 20 de mayo de 2009 por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en los siguientes términos (extractos) inmotivación se refiere:

   “…El apoderado judicial de la contribuyente Corporación Inlaca, C.A., alegó que el sentenciador de la causa incurrió en un error al haber declarado que el Acta Fiscal impugnada no se encontraba afectada de nulidad por inmotivación, ya que en tal acto administrativo “no se hace referencia con la debida claridad y certeza de cuáles fueron los ingresos presuntamente omitidos, con indicación de su monto, su gravamen y la imputación al correspondiente ejercicio fiscal investigado, observando violación a lo previsto en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos…”.

   “…Al respecto, esgrimió que “de una manera confusa el auditor fiscal elaboró unos cuadros contentivos de cifras que no guardan relación incluso con el período objeto de la fiscalización, que como se dijo es el comprendido entre el 01-11-98 al 30-09-2002”. Frente a tales denuncias, esta Alzada considera necesario señalar que la motivación de los actos administrativos está referida a la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho de éste. Así, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en forma expresa exige que los “actos administrativos de carácter particular” deben estar suficientemente motivados, exceptuando a los de simple trámite o aquellos a los cuales una disposición legal exima de ella, entendiéndose por estas razones la explanación de los presupuestos de hecho y de derecho que tuvo la administración para dictar el proveimiento administrativo…”.

   “…Ahora bien, de acuerdo con el artículo 149, numerales 3 y 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable con carácter supletorio a la presente causa por tratarse de un tributo municipal, todo acto administrativo deberá contener “...3. Indicación del tributo que corresponda y, si fuera el caso, el período fiscal correspondiente; (…) 5. Fundamentos de la decisión; (…) 7. Discriminación de los montos exigibles por tributos, actualización monetaria, recargos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos...”.

   …De la normativa parcialmente transcrita, se observa la voluntad del legislador de instituir la motivación como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste en que los actos que la Administración emita deberán estar debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa...

   .

   …En jurisprudencia pacífica y reiterada de este Supremo Tribunal, la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión; pero no, cuando a pesar de la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario…

   .

   …La motivación que supone toda resolución administrativa, no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto puede considerarse motivado cuando ha sido expedido con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente…

   .

   …Por otra parte, se ha reiterado de manera pacífica que se da también el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Vid. sentencia Nº 01815, de fecha 3 de agosto de 2000, reiterado entre otras en decisión N° 00387 del 16 de febrero de 2006)...

   .

   …En definitiva, el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa…

   .

   Por todo lo anterior, el juez necesariamente declara que no existe en el presente caso violación alguna al derecho a la defensa ni inmotivación del acto administrativo impugnado. Así se decide.

   En cuanto al fondo de la controversia, en la sentencia de este mismo Tribunal por igual causa e igual contribuyente, el 12 de abril de 2007, este decidió el recurso ejercido por la contribuyente sin lugar, correspondiente a los ejercicios 1998 al 2002, mientras que este se refiere al periodo 2002 a 2005. En dicha sentencia que el Tribunal considera necesario reproducir para evitar decisiones contradictorias, se decidió lo siguiente:

   “…El apoderado judicial de la sociedad mercantil Corporación Inlaca, C.A., denunció que el Juez de instancia incurrió en el “vicio de falso supuesto”, así como en violación del principio de legalidad tributaria, al aceptar la inclusión dentro de la base imponible del impuesto sobre patente de industria y comercio, los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente por la totalidad de las ventas efectuadas durante los períodos impositivos investigados, sin discriminar entre las actividades comerciales realizadas en o desde la jurisdicción del Municipio V.d.E.C. y las efectuadas fuera de aquél.

   Frente a tal alegato y con la finalidad de resolver la presente controversia, esta Sala estima pertinente hacer ciertas consideraciones en torno a la autonomía y potestad tributaria de los Municipios, y al respecto observa:

   La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, dispone en su artículo 168 (así como lo establecía el artículo 29 de la Constitución de 1961), que la autonomía del Municipio comprende no sólo la elección de sus autoridades y la gestión de las materias de su competencia, sino la creación, recaudación e inversión de sus ingresos.

   Respecto a esta autonomía de los Municipios, se ha establecido que los entes político-territoriales pueden establecer sus propios tributos previstos en el artículo 179 del Texto Constitucional de 1999, con las limitaciones y prohibiciones dispuestas en el artículo 183 eiusdem, a fin de garantizar la autosuficiencia económica de los entes locales. Así las cosas, se desprende que los Municipios, tienen una potestad tributaria originaria más no ilimitada, que deben ejercer dentro de los parámetros constitucionales.

   Ahora bien, los ingresos tributarios que pueden percibir estos entes político-territoriales, según lo dispone la norma constitucional antes referida, son los siguientes:

   Artículo 179: Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:

   (...)

   2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidos en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística.

   3. El impuesto territorial rural o sobre predios rurales, la participación en la contribución por mejoras y otros ramos tributarios nacionales o estadales, conforme a las leyes de creación de dichos tributos.

   (...)

   6. Los demás que determine la Ley

   (Destacado de la Sala).

   En este orden de ideas, resulta de relevancia señalar que respecto al alcance de la autonomía municipal, la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno, por sentencia de fecha 13 de noviembre de 1989 (caso: H.C.C.), ratificada por la Sala Constitucional de este M.T. mediante el fallo No. 670 del 6 de julio de 2000, y por esta Sala Político-Administrativa en sentencia N° 01565 del 20 de septiembre de 2007, señaló lo siguiente:

   (…) La Constitución confiere autonomía normativa limitada a las Municipalidades, entendida ella no como el poder soberano de darse su propia ley y disponer de su existencia, que sólo le corresponde a la República de Venezuela, sino como el poder derivado de las disposiciones constitucionales de dictar normas destinadas a integrar el ordenamiento jurídico general, en las materias de su competencia local, incluso con respecto a aquéllas que son de la reserva legal; circunstancia ésta (sic) que ha dado lugar a que la jurisprudencia de este Supremo Tribunal haya otorgado carácter de `leyes locales´ a las ordenanzas municipales (sic). En cuanto al valor normativo de esas fuentes de derecho emanadas de los Municipios, en algunos casos se equiparan a la Ley Nacional, supuestos en los cuales se da una relación de competencia, mientras que en otros deben subordinase a las leyes nacionales y estadales, supuestos en los cuales se da una relación de jerarquía normativa, todo ello según lo predispuesto en el texto constitucional.

   La Constitución atribuye autonomía financiera y tributaria a los Municipios dentro de los parámetros estrictamente señalados en su artículo 31, con las limitaciones y prohibiciones prescritas en los artículos 18, 34 y 136 del mismo texto constitucional, derivadas de las competencias del Poder Nacional, a fin de garantizar la autosuficiencia económica de las entidades locales. No obstante, la Constitución sujeta a la Ley nacional y a las leyes estadales, el aporte que reciben las Municipalidades, por intermedio de los Estados, del Poder Nacional, al cual se denomina Situado Constitucional. Por lo que respecta a los límites de la autonomía tributaria municipal, su ejercicio debe supeditarse a los principios de la legislación reglamentaria de las garantías constitucionales, que corresponden al Poder Nacional, ya que la legalidad tributaria es una garantía ligada al surgimiento mismo del Estado de Derecho.

   (Subrayado de la cita).

   Atendiendo a las consideraciones antes expuestas, se impone a esta Sala verificar si el Sentenciador de la causa al confirmar la pretensión del Municipio V.d.E.C., de gravar con el impuesto sobre patente de industria y comercio la totalidad de los ingresos brutos obtenidos por la actividad de comercialización de bienes propiedad de la sociedad mercantil Corporación Inlaca, C.A., se mantuvo dentro de las limitaciones y parámetros establecidos en la Constitución.

   En razón de ello, esta Alzada considera necesario analizar las características del impuesto sobre patente de industria y comercio (ahora impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar), y al respecto observa:

   El impuesto sobre patente de industria y comercio (hoy impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar), es un tributo que grava el ejercicio habitual de las actividades industriales, comerciales o de servicios que realice una persona natural o jurídica, susceptibles de ser vinculadas con el territorio del Municipio por aplicación de los factores de conexión pertinentes, que en el caso de las actividades industriales y comerciales se reconducen a la existencia de un establecimiento permanente.

   La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del referido impuesto, está conformada por los ingresos brutos obtenidos por el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de naturaleza similar que se desarrollen en el ámbito territorial del Municipio, o que por su índole se consideren ejercidas en dicha jurisdicción. A tales efectos, se entiende por ingresos brutos, todas las cantidades y proventos que de manera regular reciba el sujeto pasivo por el ejercicio de la actividad económica que explota en la jurisdicción del ente local.

   En tal sentido, la doctrina en general caracteriza este tributo como un impuesto real, periódico y territorial, entendiendo por real, la circunstancia que para su cuantificación se toma en cuenta sólo la actividad que los sujetos pasivos ejercen habitualmente, sin atender a las condiciones subjetivas de los contribuyentes para la fijación de la base imponible ni de la alícuota.

   Asimismo, es un tributo periódico por existir una alícuota constante relacionada con la actividad cumplida durante el tiempo señalado en la ordenanza respectiva, proyectada sobre el monto de ingresos de un período determinado, por lo que se le considera un impuesto anual, sin que ello obste que las ordenanzas de los diferentes municipios prevean períodos de pagos menores a ese lapso.

   Finalmente, es un impuesto territorial en virtud de recaer, exclusivamente, sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone. De tal manera, para que un contribuyente sea sujeto pasivo del aludido tributo, debe existir una conexión entre el territorio del municipio exactor y los elementos objetivos condicionantes del impuesto, esto es, el lugar de la fuente productora y la capacidad contributiva sobre la que recaerá el tributo. (Vid. Sentencia No. 00473 de fecha 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L.).

   Aplicando las consideraciones antes expresadas, esta Sala entra a pronunciarse sobre las denuncias efectuadas por el apoderado judicial de la empresa Corporación Inlaca, C.A., al indicar que el Juez de la causa incurrió en un falso supuesto y violación del principio de legalidad tributaria, al confirmar la pretensión del Municipio V.d.E.C. de incluir dentro de la base imponible del impuesto sobre patente de industria y comercio el total de ingresos brutos generados por las ventas de los productos comercializados por la contribuyente, no sólo en la jurisdicción del aludido Municipio sino fuera de ésta.

   En este contexto, el conflicto se plantea cuando la sociedad mercantil Corporación Inlaca, C.A., fabrica sus productos en el Municipio V.d.E.C. y los comercializa no sólo en éste sino en el Municipio M.d.E.N.E..

   Al respecto, se estima necesario citar el contenido de una sentencia dictada por la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 17 de febrero de 1987 (caso: D.C.d.V., C.A.), en la que se estableció lo siguiente:

   (…) 3. La posibilidad de que una empresa sea gravada pro la patente de industria y comercio en el Distrito donde desarrolla su actividad industrial y asimismo sea gravada en jurisdicción desde donde vende sus productos ha sido objeto de repetidas decisiones de la Sala en las cuales se ha sostenido el criterio que se transcribe a continuación: (…) Así, pues, se puede ser contribuyente de este impuesto, bien porque se explote una industria, o bien porque se ejerza el comercio, sin que obste legalmente a ello, la circunstancia eventual, jurídicamente intrascendente, aun cuando técnicamente pueda ser criticable, de que en uno u otro caso la base de cálculo del impuesto sea la misma, vrg. Las ventas (…).

   En este orden de ideas, la Corte considera que, si, como expresamente lo afirma el representante de la recurrente, `ésta se dedica a la fabricación de telas en distintas variedades´, y , a este fin, tiene instalada su fábrica de productos en la ciudad de Maracay, con sus distintos husos, hilanderías, telares, tipo de acabado y estampado y maquinaria inherente, utilizando alrededor de mi l quinientos trabajadores, es obvio que allí explota o ejerce su industria y por tanto, que a tal título, -de industrial-, es contribuyente del Distrito Girardot del Estado Aragua: entre sus rentas municipales, el ordinal primero del artículo séptimo de su respectiva ordenanza señal, `el impuesto sobre el ejercicio en el Distrito de las diferentes industrias´.

   Luego, si conforme al numeral 65 del artículo 8° ejusdem, cuya infracción precisamente se denuncia, la base de cálculo del impuesto que grava aquellas industrias entre las cuales está la que el recurrente ejerce, son las ventas, es intrascendente, a los fines fiscales, cuál o cuáles sean los lugares en que se efectúen tales ventas.

   Y, a la inversa, si como también lo afirma la recurrente y lo habían determinado ya las autoridades fiscales municipales del Distrito Federal, `la empresa tiene además en Caracas, sus Oficinas Principales de Administración y Ventas, así como un depósito desde donde se efectúa la distribución de las mercancías vendidas en esta jurisdicción, y no lógicamente las efectuadas en otras jurisdicciones. En síntesis, la recurrente es contribuyente en Maracay por la industria que allí ejerce y la base de cálculo de impuesto que lo grava son las ventas, independientemente de donde se efectúe. En cambio, es contribuyente en caracas, por el comercio que ejerce acá y la base del impuesto que lo grava son también las ventas, pero sólo las efectuadas también acá (ver sentencia del 15 de marzo de 1967 en Gaceta Forense N° 55, página 165 al 1668).

   (…) Si una misma persona tiene una fábrica de cualquier clase de artículos en algunos de los Estados o Territorios Federales y un negocio donde vende los mismos en el Distrito Sucre, no puede obtener aquí una patente como industrial sino como comerciante, atendiendo al carácter de las actividades a que se dedica (…).

   Pero si, como lo expresa su apoderado judicial, WYANDOTTE DE VENEZUELA, C.A., es una industria nacional dedicada a la fabricación y manufactura y venta de detergentes industriales, que tiene en Tejerías sus sede industrial, y posee en el Distrito Sucre un establecimiento dedicado a la venta de productos nacionales, es lógico que las autoridades del Distrito Sucre del Estado Miranda, no le reconozcan en su jurisdicción otra condición que la de comerciante y se niegue a aplicar la tarifa que pretende la empresa alegando su condición de industria nacional.

   (…) En base a las consideraciones que anteceden, considera la Sala que cuando una empresa industrial vende en jurisdicción distinta a aquella en la que realiza su actividad industria, a través de establecimientos, agencias o sucursales ubicadas en esas otras jurisdicciones, la tarifa que deben aplicarle los Concejos Municipales en la patente de industria y comercio es la misma que corresponda a las industrias que produzcan bienes semejantes en jurisdicción de ese municipio, ya que si bien es verdad que, desde el punto de vista económico, la actividad que se desarrolla en ese distrito no es industrial sino comercial, no es menos cierto que la uniformidad en la tarifa aplicable a las industrias se impone por mandato de lo establecido en el artículo 18 -ordinal 3°- de la Constitución, aplicable a los municipio por efecto de lo establecido en el artículo 34 de la misma (…)

   . (Destacados de la Sala).

   En atención al precitado criterio jurisprudencial, esta Sala podría en principio concluir que en aquellos casos en que los contribuyentes ejerzan dos actividades distintas, como son la industria y el comercio en diferentes municipios, ambas actividades deberían recibir el mismo tratamiento fiscal, es decir, ser gravadas en cada ente local bajo la calificación de actividad industrial, tomando la misma base imponible, por así disponerlo el artículo 18, numeral 3 de la derogada Constitución de la República de Venezuela, previsto en similares términos en el artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Sin embargo, a los fines debatidos resulta necesario efectuar un análisis de la naturaleza de las actividades que conforman el hecho imponible del impuesto sobre patente de industria y comercio, esto es, la industria y el comercio.

   Al respecto, se observa que la actividad industrial constituye la obtención y/o transformación de elementos primarios o de productos prefabricados, y actividad comercial atiende a la intermediación en el tráfico de mercaderías (bienes y servicios).

   En este orden de ideas, conviene citar el contenido del artículo 2 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C. de fecha 30 de septiembre de 1993, reproducida en términos similares en el artículo 2 de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000 y el cual establece:

   "Artículo 2: El hecho imponible del impuesto de patente de industria y comercio es el ejercicio, en o desde la jurisdicción de este Municipio, de una actividad industrial, comercial o económica de índole similar, con fines de lucro o remuneración.

   PARÁGRAFO ÚNICO: A los efectos de esta Ordenanza se considera:

1. -ACTIVIDAD COMERCIAL: Toda actividad que tenga por objeto la circulación v distribución de productos, bienes y servicios entre productores y consumidores, para la obtención de lucro o remuneración, y los derivados de los actos de comercio considerados, objetiva o subjetivamente, como tales por la legislación mercantil, salvo prueba en contrario.

2. - ACTIVIDAD INDUSTRIAL: Toda actividad dirigida a producir, obtener, transformar o perfeccionar uno o varios productos naturales o sometidos ya a otro proceso industrial preparatorio (...)”. (Destacado de la Sala).

   En atención a lo antes expuesto, esta Sala considera pertinente señalar que a pesar de estar tales actividades diferenciadas entre sí, a efectos económicos concretamente contables, se encuentran relacionadas una a la otra, ya que la actividad industrial debe indefectiblemente valerse de operaciones comerciales, con el objeto de obtener dinero u otros valores de cambio que permitan continuar el giro productivo de la empresa, sin que ello implique la desnaturalización de la labor industrial. En efecto, la base de cálculo del impuesto sobre patente de industria y comercio que debe pagar el contribuyente industrial atiende precisamente a los ingresos brutos obtenidos de la venta de sus productos.

   Siendo ello así, se ha admitido pacíficamente que el contribuyente que fabrica y distribuye sus productos dentro de la misma jurisdicción municipal debe ser gravado con una alícuota industrial, y no ser objeto de imposición por la actividad productiva separadamente de la actividad comercial representada por la venta de los bienes y servicios producidos.

   No obstante, en el presente caso, en el cual un mismo contribuyente industrial realiza su actividad comercial fuera de los límites territoriales de su sede de producción, se genera una concurrencia de dos o más entes municipales al gravamen de estas actividades económicas, lo cual trae como consecuencia que se dividan ambas operaciones a efectos fiscales, para gravar con una tarifa industrial el sólo hecho de fabricar en el municipio donde tenga su sede de producción, y con otra comercial en el municipio de destino de los bienes y servicios fabricados.

   Lo anterior, pudiera conducir a que los municipios implicados causen una situación de doble o múltiple imposición a los sujetos pasivos incididos por el impuesto sobre patente de industria y comercio, por cuanto varios entes locales gravarían una misma base imponible quebrantando la capacidad económica de los contribuyentes.

   Con base en el escenario antes planteado y a los fines de acordar el tratamiento fiscal aplicable en estos casos, la Sala considera que la solución atiende a que el municipio en el cual se comercializan los productos deduzca o impute del gravamen que pretenda exigir conforme a su alícuota comercial, el monto del impuesto que corresponda pagar al contribuyente por razón de la industria en el municipio donde ésta se encuentre ubicada.

   Sobre este orden de ideas, a manera ilustrativa y referencial, a pesar de no ser aplicable al presente asunto en razón de su vigencia temporal, esta Alzada considera oportuno traer a colación el mecanismo empleado en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, publicada en la Gaceta Oficial No. 38.421 de fecha 21 de abril de 2006 (cuya última reforma se encuentra contenida en la Gaceta Oficial No. 39.163, del 22 de abril de 2009), haciendo uso de las facultades de coordinación y armonización tributaria previstas en el artículo 156, numeral 13 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, concretamente en su artículo 218, al disponer lo siguiente:

   Artículo 218.- Cuando las actividades de comercialización se ejecuten a través de varios establecimientos permanentes o bases fijas, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada establecimiento en función de su volumen de ventas.

   Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue.

   Cuando se trate de un contribuyente industrial que venda los bienes producidos en otros municipios distintos al de la ubicación de la industria, el impuesto pagado por el ejercicio de actividades económicas en el Municipio sede de la industria, podrá deducirse del impuesto a pagar en el Municipio en que se realiza la actividad comercial. En caso que la venta se realice en más de un municipio sólo podrá deducirse el impuesto pagado por el ejercicio de la actividad industrial proporcional a los bienes vendidos en cada Municipio. En ningún caso la cantidad a deducir podrá exceder de la cantidad de impuesto que corresponda pagar en la jurisdicción del establecimiento comercial.

   Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue. En el caso de servicios que sean totalmente ejecutados en una jurisdicción diferente a aquéllas, en la cual el prestador tenga el establecimiento permanente destinado a funcionar exclusivamente como sede de administración; al Municipio en el cual se ubique la sede de administración, le corresponderá establecer un mínimo tributario fijado en función de criterios con los servicios prestados por el Municipio a ese establecimiento permanente. En el caso de servicios contratados con personas naturales, se considerarán prestados únicamente en el Municipio donde éstas tengan una base fija para sus negocios.

   (Destacado de la Sala).

   En atención a lo señalado supra y visto que la contribuyente Corporación Inlaca, C.A., tiene su planta de producción en el Municipio V.d.E.C. lo que demuestra una conexión territorial de su actividad industrial con el mencionado ente local, esta Sala considera procedente el cobro del impuesto sobre patente de industria y comercio con la respectiva alícuota industrial, por los ingresos brutos obtenidos por la distribución de sus productos, aun cuando éstos sean distribuidos a través de uno o varios establecimientos permanentes ubicados en otros municipios distintos al Municipio V.d.E.C., debiendo imputarse el importe generado por esta actividad, al monto del impuesto que deba pagar la referida contribuyente en los entes municipales que sirvan de sede a los mencionados establecimientos. Así se declara.

   Con base en lo antes expuesto, esta M.I. desestima el vicio de falso supuesto y la violación del principio de legalidad tributaria denunciados por el apoderado judicial de la contribuyente, y confirma el pronunciamiento emitido por el Juez a quo, respecto a la procedencia del reparo impuesto por comercialización de productos fuera del referido Municipio así como la multa correspondiente. Así se declara…

   .

   En cuanto a los intereses moratorios y la multa, alega el representante judicial de la recurrente que requiere que la conducta del contribuyente sea calificada de culpable bajo la modalidad de dolo o culpa.

   Esta interpretación del representante judicial de la recurrente para fundamentar su rechazo a los intereses moratorios y las sanciones en materia tributaria fue rebatida por la Alcaldía de Valencia en los siguientes términos:

   …A criterio de este despacho, la conducta culpable a que aduce la recurrente guarda indiscutible conexión con el elemento subjetivo de la intencionalidad requerida para su calificación como tal, no obstante con respecto al objeto de la prueba, tanto cuando ésta deba ser producida por el Fisco Municipal, como por la contribuyente, no es el hecho psicológico de la intención o de la negligencia de que haya que probar, pues se trata de una prueba imposible.

   El dolo y la culpa son conceptos jurídicamente vinculados desde el punto de vista lógico a determinados hechos objetivos imputables al infractor, siendo acreditada la materialidad de la infracción a las normas de impuesto sobre Actividades Económicas, cabe presumir la responsabilidad del contribuyente, en cuanto la conducta desplegada por el mismo sea eficiente para tal fin, a no ser que la misma pueda ser desechada sobre la base de los debidos elementos de juicios traídos al expediente por la contribuyente.

   En el presente caso, se ha materializado un ilícito tributario, al no haberse declarado la totalidad de las ventas de los productos fabricados por la contribuyente en le Planta Industrial con sede en nuestra Jurisdicción Municipal, así como otras irregularidades detalladas en el Acta Fiscal y en el resto de las resoluciones recurridas…

   .

   La culpabilidad es un elemento subjetivo generado como consecuencia de un hecho que contiene elementos objetivos en materia tributaria: la imputabilidad y la antijuricidad. El Código Orgánico Tributario de 2001 no establece como lo hacía el de 1994 cuales infracciones tributarias podían ser dolosas o culposas, lo cual implica que su finalidad es lograr una responsabilidad objetiva.

   Los intereses y las sanciones son créditos accesorios a los de impuesto y por lo tanto asimilados a este. No compete al juicio discrecional de la Administración Tributaria aplicarlos o no. El hecho de interpretar la ley para producir una omisión de ingresos en el sentido que más favorezca económicamente al contribuyente es definitivamente un hecho subjetivo que este está obligado a probar en contrario y que se fundamenta en elementos objetivos que la Administración Tributaria está obligada a aplicar. El actual Código Orgánico Tributario contiene en su artículo 117 una relación taxativa de los ilícitos sancionados con penas restrictivas de libertad. En el presente caso se ocasionó una omisión en la declaración de ingresos brutos con plena intencionalidad del sujeto pasivo, en conocimiento de la jurisprudencia y la normativa aplicable al caso, por se constituyó un hecho objetivo que es sancionado por la ley tal cual procedió ajustada a derecho la Administración Tributaria Municipal. De igual forma, el representante judicial de la contribuyente se concreta a transcribir su opinión sobre culpabilidad, pero sin definir que aspectos concretos o que normas viola la Administración Tributaria Municipal y que podrán servir de base al Juez para valorar sus argumentos, ni prueba alguna que demuestre su inculpabilidad, por lo cual necesariamente el Tribunal descarta esta posición del recurrente. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

   1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto el abogado J.D.M.B., actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil CORPORACION INLACA, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° DA/224/08 del 28 de abril de 2008, emanada de la Alcaldía del Municipio Valencia, estado Carabobo en la cual se confirmaron omitidos por Bs. 130.056.954, intereses moratorios por Bs. 48.551.140,00 y se impone una multa por Bs. 97.542.715,50, para un total de Bs. 276.150.809,50 (BsF. 276.150,81) en materia de impuesto sobre actividades económicas para el período comprendido entre el 01 de octubre de 2002 y el 31 de diciembre de 2005.

   2) CONDENA en las costas procesales a CORPORACION INLACA, C.A. en un monto equivalente al diez (10%) del monto del reparo, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Notifíquese de la presente decisión al Sindico Procurador de la Alcaldía del Municipio Valencia con copia certificada. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Alcalde del Municipio V.d.E.C. y a la contribuyente CORPORACION INLACA, C.A. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los siete (07) días del mes de julio de dos mil nueve (2009). Año 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

   El Juez Titular,

   Abg. J.A.Y.G..

   La Secretaria Titular

   Abg. M.S.

   En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   La Secretaria Titular

   Abg. M.S.

   Exp. Nº 1599

   JAYG/dt/gl