Decisión nº 1372 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 12 de Febrero de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR TERCERO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS

Caracas, doce (12) de febrero de dos mil nueve (2009)

198º y 149º

ASUNTO: AF43-U-1999-000020 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1372

ASUNTO ANTIGUO: 1352

Vistos con informes de ambas partes

Se inicia este proceso con el escrito y anexos presentado en fecha cinco (05) de octubre de 1999 (folio 1 al 46), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a través del cual los ciudadanos abogados A.G.R., R.C.P.S. y M.C.D.A.P., titulares de las cédulas de identidad Nos. 6.974.604, 10.774.921 y 11.935.938, e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 46.997, 59.718 y 64.190, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente “CORPORACIÓN MERCANTIL VENEZOLANA, S.A.”, inscrita por ante el Registro Mercantil que lleva el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, en fecha doce (12) de julio de 1946, bajo el N° 42, cuyo Documento Constitutivo fue modificado con posterioridad en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo en fecha veintitrés (23) de mayo de 1996, bajo el N° 21, Tomo 56-A, y en fecha siete (07) de octubre de 1997, bajo el N° 19, Tomo N° 98-A, inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) N° J-00008861, facultados según poder otorgado autenticado por ante la Notaría Pública Primera de V.d.E.C., de fecha 30 de septiembre de 1999, anotado bajo el N° 22, Tomo 122 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, en contra de la Resolución N° 1151 (folios 28 al 34), de fecha veinte (20) de agosto del año 1999, emanada de la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), notificada a la contribuyente en fecha treinta y uno (31) de agosto de 1999, en cuyo contenido se le impone a la contribuyente por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 24.802.645,00 equivalente a BsF. 24.802,65, intereses moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con los artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1992 y artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicables rationae temporis, la cantidad de Bs. 327.785,00 equivalente a BsF. 327,79, actualización monetaria según el artículo 145 ejusdem, la cantidad de Bs. 13.811.644,00, equivalentes a BsF. 13.811, 64, intereses compensatorios, la cantidad de Bs. 3.486.583,00, equivalentes a BsF. 3.486,58, y multa por incumplimiento de la obligación contenida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 ejusdem según las agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5, la cantidad de Bs. 26.042.777,00 ahora BsF. 26.042,78, equivalente al 105% del monto del tributo omitido, correspondiente al período comprendido entre el primer (1°) trimestre de 1994 hasta el tercer (3°) trimestre de 1998.

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior, y se le dio entrada mediante auto de fecha siete (07) de octubre de 1999 (folio 48), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Procurador y Contralor General de la República, así como al Presidente del Instituto, que en el décimo (10°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 1994, respecto a la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 191 ejusdem, fue ordenado oficiar al Presidente del Instituto a los fines de que remitiera el correspondiente expediente administrativo.

El día quince (15) de octubre de 1999 (folio 49), las ciudadanas R.C.P.S. y M.C.D.A.P., actuando en su carácter de apoderadas judiciales de la contribuyente CORPORACIÓN MERCANTIL VENEZOLANA, S.A., presentaron diligencia solicitando se librasen las boletas de notificación a los ciudadanos (as) Procurador y Contralor General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

El 18 de noviembre de 1999 (folio 53), este Tribunal ordena librar nuevo oficio al Presidente del Instituto, dejando sin efecto el anterior oficio, a través del cual se requiere el expediente administrativo de conformidad con el artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor, Procurador General de la República, así como la del Presidente del INCE fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto tal y como consta a los folios 55, 56 y 57; respectivamente.

En fecha 14 de diciembre de 1999 (folios 58 y 59), este Tribunal Superior dictó auto mediante el cual admitió cuanto ha lugar en derecho el recurso contencioso tributario interpuesto.

El 10 de enero de 2000 (folio 60), se dictó auto mediante el cual se declaró la causa abierta a pruebas de conformidad con lo dispuesto en los artículos 193 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994.

En fecha 25 de enero de 2000 (folios 61 y 62), la ciudadana abogada R.C.P.S., actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente, consigno escrito de promoción de pruebas, mediante el cual promovió el mérito favorable de los autos, siendo agregadas a los autos el día 26-01-2000 (folio 63).

El día 02 de febrero de 2000 (folio 64), este Tribunal admitió las pruebas promovidas por la apoderada judicial de la recurrente, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

El 08-02-2000 (folios 65 al 88), el ciudadano J.M.G.E., titular de la cédula de identidad N° 11.038.428, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 65.680, actuando en su carácter de apoderado judicial del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), presento diligencia mediante la cual consigna oficio N° 210.100-45 del 4 de febrero de 2000, emanada de la Consultoría Jurídica del INCE, a través del cual remite copias certificadas del expediente administrativo relacionada con la presente causa.

Vencido el segundo (2°) día de despacho siguiente, consagrado en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994, mediante auto se dejo constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho tendría lugar la oportunidad para que las partes presentasen sus respectivos informes (folio 89).

El 29-03-2000, el mencionado apoderado judicial del INCE, presentó escritos de informes (folios 90 al 105).

Con fecha 30 de marzo de 2000, siendo la oportunidad legal para el acto de informes, compareció la ciudadana R.C.P.S., actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente “CORPORACIÓN MERCANTIL VENEZOLANA, S.A.”, y el ciudadano abogado J.M.G.E., actuando en su carácter de apoderado judicial del INCE, quienes presentaron sus respectivos escritos de informes (folios 106 al 116 y 117 al 132).

Luego, el 11 de abril de 2000, la representante de la contribuyente presentó escrito de observaciones a los informes presentados por el representante del INCE (folios 133 al 141).

Con fecha doce (12) de abril de 2000 (folio 142), este Tribunal dictó auto mediante el cual dijo “VISTOS”.

En fecha 25 de mayo de 2000 (folio 143), el ciudadano J.M.G., ya identificado, solicita se dicte sentencia en la presente causa.

El día 30 de mayo de 2000 (folios 144 al 151), el mencionado ciudadano J.M.G., consigna por ante este Tribunal escrito de alegatos relativos a la interpretación de la Sentencia del 14-12-1999, emanada de la extinta Corte Suprema de Justicia, en donde se declara la nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Con fecha 19 de junio de 2007 (folio 152), la ciudadana B.B.G., Jueza Provisoria de este Despacho, se abocó al conocimiento de la causa, ordenando que una vez transcurrido el lapso de (10) diez días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de Despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem, y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, el tribunal decidirá en el presente juicio

Las boletas de notificación libradas a los ciudadanos (as) Fiscal, Contralor y Procuradora General de la República, así como la del Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron debidamente cumplidas y agregadas a los autos tal y como consta a los folios 158, 159, 160 y 161, del presente asunto.

Posteriormente en fecha 07 de febrero de 2008 (folios 162 al 164), la ciudadana alguacil N.P., consigna boleta de notificación dirigida a la contribuyente sin firmar por cuanto fue imposible su localización.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - La recurrente

   Los apoderados de la recurrente, fundamenta la impugnación de los actos recurridos en los alegatos siguientes:

   Después de efectuar un análisis sobre la motivación de los actos administrativos, transcribiendo al respecto los artículo 8 y numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativo, a igual que sentencia del 21-01-1999 de la extinta Corte Suprema de Justicia, como del artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, afirman que al no existir fundamentos razonados en la decisión ni establecer claramente el monto del impuesto debido, la Resolución Culminatoria del Sumario No. 1151 esta viciada de nulidad absoluta.

   Señalan que la contribuyente efectuó un pago por la cantidad de Bs. 11.942.261,43, y la Resolución Culminatoria del Sumario hace mención a la cantidad de Bs. 13.188.168,57, sin saber si ello corresponde a la diferencia que resulta al restar la suma cancelada por la empresa a la deuda tributaria contenida en el Acta de Reparo No. 004548, conforme al artículo 41 del Código Orgánico Tributario.

   Explanan que de la Resolución impugnada no se evidencia el monto de la actualización monetaria, no se expresa con claridad la finalidad del acto ni la decisión que se ha tomado, omite información referente al monto del tributo adeudado, por lo que constituye una causal de nulidad absoluta del acto.

   Arguyen que la interpretación sostenida por los funcionarios del INCE, conforme al cual las utilidades deben considerarse como una remuneración a los fines de la contribución del 2%, revela un desconocimiento del verdadero alcance del citado ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, y del numeral 1° del artículo 62 del Reglamento de esa Ley.

   Indican que cada una de las contribuciones contempladas en el artículo 10 de la Ley del INCE, tiene una base imponible y alícuota diferente, para la contribución del patrono debe tomarse como base los sueldos, salarios y demás remuneraciones devengadas por los trabajadores, cuya alícuota es de 2%; y en el caso de los empleados la base serán las utilidades devengadas durante el año calendario, gravable con el ½%, por lo que las utilidades no deben formar parte de la base imponible de la contribución del 2%.

   Comentan que el Reglamento INCE remite a la Ley del Trabajo, que es la que en definitiva fija el hecho imponible, a saber, el contrato de trabajo, sin cuya existencia sería del todo imposible determinar el monto de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie sobre le cual se aplicará el 2%, y la base imponible es el salario que para su definición se debe recurrir al artículo 133 tercer párrafo de la Ley del Trabajo de 1990 y artículo 133 parágrafo cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo 1997, en la que señalan que el salario base que debe ser utilizado cuando el patrono o el trabajador deban cancelar una contribución, tasa o impuesto, es el salario normal correspondiente al mes anterior.

   Luego de copiar extractos de Sentencias del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de fechas 14-08-1998 y 12-05-1999, Sentencias de la extinta Corte Suprema de Justicia del 05-04-1994 y del 21-10-1997, deducen que las utilidades no deben ser incluidas dentro del cálculo de la contribución del 2% debida por los patronos, sino que serán gravadas con la contribución del ½%, siendo el sujeto pasivo de esa obligación tributaria el empleado u obrero.

   Posterior de copiar el artículo 97 del Código Orgánico Tributario argumentan que se le impone a la contribuyente sanción del ciento cinco por ciento (105%) del tributo omitido, siendo contrario a derecho debido a que los fiscales actuantes parecieran no haber tomado en cuenta las atenuantes señaladas en la Resolución, todo ello según lo expresado en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, violando así las disposiciones de la misma como del Código Penal.

   Acotan que la contribuyente goza de la atenuante del numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario rationae temporis, por cuanto no tuvo la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad, que implica la ausencia total de culpa, y la del numeral 5° que si bien es de carácter subjetivo y no fue justificada por la Administración Tributaria, la empresa prestó total y absoluta colaboración en la fiscalización, suministró todo tipo de información y documentación requerida.

   Aducen que el INCE considera que la empresa ha incurrido en las agravantes contenidas en el numeral 3 y 4 del citado artículo 85, sin que las mismas fueran motivadas en el texto documental del acto, y el hecho de indicarlas solamente, no es justificación suficiente para afirmar que se ha cometido una infracción grave que ha originado un alto perjuicio fiscal.

   Solicitan que se declare la revocatoria del acto administrativo recurrido.

   En la oportunidad de los Informes, la apoderada judicial de la recurrente ratificó en todas y cada una de sus partes los alegatos esgrimidos en el escrito recursorio.

   Asimismo, en el escrito de observaciones la apoderada judicial afirma que el m.t. ha sido consecuente en afirmar que las utilidades no forman parte de la base imponible para el cálculo de la contribución patronal del 2% prevista en el ordinal 1° de la Ley del INCE, y además que la Corte Suprema de Justicia en Sala Plena, el 07-12-1999 declaró la nulidad del Parágrafo Primero del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, en cuanto a la actualización monetaria y de los intereses compensatorios.

2. La Administración Tributaria del INCE.

   El representante judicial del Instituto, en la oportunidad procesal de informes sostuvo lo siguiente:

   Afirma que la interpretación que hace el INCE sobre el artículo 10 ordinales 1 y 2 de la Ley que rige a ese Instituto, es la correcta, por lo que no existe errónea interpretación de la base legal.

   Señala que el INCE no toma como base imponible el concepto de salario integral, sino por el contrario, toma en cuenta el concepto de salario normal establecido en el artículo 133 encabezado, parágrafos segundo y cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo, pero incorporando las utilidades anuales.

   Después de transcribir el Parágrafo Segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, menciona que las utilidades anuales no están excluidas del concepto de salario normal que establece la Ley, ya que es una percepción de carácter periódico calculada en base al salario mensual, como lo establece el Parágrafo Primero del artículo 174 de dicha Ley.

   Agrega que al concepto de salario normal que debe servir de base para el cálculo de las contribuciones fiscales a que hubiere lugar de conformidad con lo previsto en el parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, debe incorporarse no sólo las remuneraciones que se perciben efectivamente de un modo mensual, sino también las causadas, calculadas, imputadas y retenidas de un modo mensual pero pagado al final de un término determinado, como es el caso de las utilidades anuales, fueren éstas legales o convencionales.

   Acota que de acuerdo a lo establecido en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, la base imponible del reparo no está calculada basándose en remuneraciones no periódicas, sino que tomó en cuenta a las más modernas doctrinas de naturaleza laboral, por lo que se incorporó el concepto de utilidades anuales como una remuneración periódica, tal y como lo establece el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE.

   Después de transcribir extractos de la sentencia de fecha 07-04-1999, dictada por la Sala Político Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia, así como de las Sentencias de los Tribunales Superiores Quinto y Noveno de lo Contencioso Tributario, de fechas 11-03-1998 y 14-10-1998, respectivamente, y de copiar el parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, el apoderado judicial del INCE señala que la Administración Tributaria puede perfectamente en el acto administrativo definitivo que causa estado, imponer las respectivas actualizaciones monetarias y los intereses compensatorios.

   Finalmente solicita que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil CORPORACIÓN MERCANTIL VENEZOLANA, S.A..

   II

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos:

   Mediante P.A.N.. 252007-316 de fecha 25 de junio de 1998 (folio 87), se autorizó a la ciudadana M.S., titular de la cédula de identidad No. 5.461.770, con código de empleado No. 25115, funcionaria del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), para que practicara una fiscalización a la sociedad mercantil CORPORACIÓN MERCANTIL VENEZOLANA, S.A., a los libros, documentos, comprobantes y cualquiera otros recaudos que se requieran para determinar la base imponible correspondiente al aporte del 2% y ½%, según lo establecido en los artículos 10 y 11 de la Ley del INCE.

   En fecha 30 de octubre de 1998, la mencionada ciudadana, levantó a la contribuyente la Acta de Reparo No. 004548, así como Hoja de Actualización Monetaria anexa a dicha Acta (folios 35 y 36), la cual le fue notificada en esa misma fecha el 30-10-1998, correspondientes a los períodos comprendidos desde el primer (1°) trimestre de 1994 hasta el tercer (3°) trimestre de 1998, y en la que se le establece los siguientes montos a cancelar:

1. Por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 24.802.645,00 equivalente a BsF. 24.802,65.

2. Intereses moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con los artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1992 y artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicables rationae temporis, la cantidad de Bs. 327.785,00 equivalente a BsF. 327,79.

3. Sanción del 10% sobre el tributo omitido (obligación del 2%) en aplicación de lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, la cantidad de Bs. 2.480.264,00 equivalente a BsF. 2.480,26.

4. Actualización monetaria según el artículo 145 ejusdem, la cantidad de Bs. 9.370.345,00, equivalentes a BsF. 9.370,35.

5. Intereses compensatorios, la cantidad de Bs. 1.764.911,00, equivalentes a BsF. 1.764,91.

   Luego, en fecha 20 de agosto de 1999 (folios 28 al 34), la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 1151, en cuyo contenido señala los siguientes conceptos a cancelar por la contribuyente:

1. Por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 24.802.645,00 equivalente a BsF. 24.802,65.

2. Intereses moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con los artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1992 y artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicables rationae temporis, la cantidad de Bs. 327.785,00 equivalente a BsF. 327,79.

3. Actualización monetaria según el artículo 145 ejusdem, la cantidad de Bs. 13.811.644,00, equivalentes a BsF. 13.811, 64.

4. Intereses compensatorios, la cantidad de Bs. 3.486.583,00, equivalentes a BsF. 3.486,58.

   Asimismo, señala dicha resolución que en virtud de que “…el contribuyente canceló parcialmente el acta de reparo No. 004548 de fecha 30.10.98 mediante planilla de depósito No. 914726 del Banco Provincial por un monto de ONCE MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y DOS MIL DOSCIENTOS SESENTA Y UN BOLÍVARES CON CUARENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 11.942.261,43)…”, la suma de los conceptos anteriores menos la cantidad cancelada, queda en la cantidad de Bs. 30.486.395,57 ahora BsF. 30.486,40.

5. Y por último, multa por incumplimiento de la obligación contenida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 ejusdem según las agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5, la cantidad de Bs. 26.042.777,00 ahora BsF. 26.042,78, equivalente al 105% del monto del tributo omitido.

   Efectuado el análisis del expediente y revisados los alegatos formulados por la recurrente, este Tribunal pasa a decidir el presente recurso contencioso tributario en los siguientes términos:

   No obstante las argumentaciones del Representante Legal de la contribuyente para cuestionar los actos recurridos, considera esta Juzgadora que a la luz de las normas que rigen el punto cuestionado, y según el criterio más reciente de la jurisprudencia de nuestro M.T., respecto al tantas veces mencionado numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), frente al principio constitucional de la legalidad tributaria, es indispensable analizar en primer lugar la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, luego de lo cual se resolverán los demás aspectos inherentes al acto administrativo cuestionado.

   Revisada y analizada toda la documentación que corre inserta en el expediente, este Tribunal Superior pasa a decidir de acuerdo con el siguiente razonamiento:

   Se aprecia entonces que en lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley de INCE, la Gerencia General de Finanzas del mencionado Instituto, cuando dicta la resolución culminatoria del sumario, ya identificada, consideró que de conformidad con lo establecido en la Ley del INCE, en su artículo 10, numeral 1, éste puede gravar con una alícuota proporcional del dos por ciento (2%) las utilidades pagadas por las empresas aportantes a sus trabajadores.

   A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto.

   Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

   Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

   Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

   Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

   En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

   De esta manera, el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte por el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, ahora parágrafo cuarto del artículo 133, y parágrafo primero del artículo 146 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, señalan:

   Artículo 133: …omissis...

   Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

   Artículo 146: …omissis...

   La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.

   Artículo 133: (omissis)...

   Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

   .

   Artículo 146: (omissis)...

   A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

   Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

   Vistos los planteamientos y alegatos de las partes, y concretado, este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

   Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

   Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

   Sobre este particular, resulta pertinente destacar que en idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio pacífico y reiterado al respecto.

   Por las razones antes expuestas, este Órgano Jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

   En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES VEINTICUATRO MIL OCHOCIENTOS DOS CON SESENTA Y CINCO CÉNTIMOS (BsF. 24.802,65), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 1151 de fecha 20 de agosto de 1999. Así se decide.

   En cuanto a la multa sobre el tributo omitido impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en el artículo 97 y 85 según agravantes 3 y 4 y atenuantes 2 y 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, por tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE), por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES VEINTISEIS MIL CUARENTA Y DOS CON SETENTA Y OCHO CÉNTIMOS (BsF. 26.042,78), este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, y, a partir de la accesoriedad de los intereses de mora, actualización monetaria e intereses compensatorios, se declara la nulidad de las mismas e igualmente se declara nula la multa impuesta. Así se declara.

   Resuelto lo anterior, este Tribunal considera inútil pronunciarse sobre los demás alegatos esgrimidos por la recurrente, toda vez que el pronunciamiento aquí emitido incide directamente sobre el fondo de la controversia. Así se decide.

   III

   DECISIÓN

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente CORPORACIÓN MERCANTIL VENEZOLANA, S.A. (COMERSA), contra la Resolución Culminatoria del Sumario No. 1151 de fecha 20 de agosto de 1999, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES). En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades, como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), de acuerdo con lo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de BsF. 24.802,65.

SEGUNDO

Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por aportes del 2% del numeral 1° del artículo 10 de la Ley del INCE por un monto total de BsF. 26.042,78.

TERCERO

Se declara la NULIDAD por accesoriedad el cobro de los intereses de mora, actualización monetaria e intereses compensatorios, en relación a la obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo, por un monto total de BsF. 17.626,01.

CUARTO

Se condena en costas al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa.

Publíquese, regístrese y comuníquese.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo y al ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como a los ciudadanos Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los doce (12) días del mes de febrero de dos mil nueve (2009). Año 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA,

B.B.G.L.S.T.;

YANIBEL L.R..-

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia a las nueve y dos (09:02 a.m.) de la mañana.

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL L.R..-

BBG/Luis