Sentencia Definitiva Nº 007/2017
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario
de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 31 de mayo de 2017.
207º y 158º
Asunto: Nº AF44-U-2002-000157
Antiguo: (1973)
“Vistos con Informes de ambas partes”
En fecha 26 de julio de 2002, se recibió por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), recurso contencioso tributario conjuntamente con medida cautelar innominada, interpuesto por el abogado Ismael Ramírez Pérez, venezolano, mayor de edad titular de la cédula de identidad Nº 6.453.175, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 30.837, actuando en su carácter de apoderado de la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., empresa filial de Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA) y originalmente constituida bajo la denominación social CORPOVEN, S.A., mediante documento inscrito en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 16 de noviembre de 1978, bajo el Nº 26, Tomo 127-A Segundo, posteriormente cambió su denominación social a la de PDVSA Petróleo y Gas, S.A., como consta de documento inscrito en la supra mencionada oficina de Registro Mercantil, en fecha 30 de diciembre de 1997, bajo el Nº 21, Tomo 583-A Segundo, publicado en la edición Nº 11.246-2del diario Repertorio Forense del 31 de diciembre de 1997 y cuyo cambio de denominación social a la actual de PDVSA Petróleo, S.A. consta en Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas de mi representada inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda en fecha 9 de mayo de 2001, bajo el Nº 23, Tomo 81-A-SDO, publicada la edición Nº 8244 del diario “El Informe Empresarial”, contra la Resolución identificada con números y letras GAG-1000-DR-2002-E-4-001692, y contra Planillas de Liquidación identificadas a continuación:
Nº de Planilla de Liquidación Concepto Monto de la sanción
1865-01-0312/02
Multa literal “E” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas. Bs. 61.694.151,00
1865-01-0312/02 Multa artículo 111 del Código Orgánico Tributario. Bs. 4.394.697,99
1867-01-0334/02 Multa literal “E” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas Bs.88.404.285,32
1867-01-0334/02 Multa artículo 111 del Código Orgánico Tributario Bs. 6.297.357,66
1868-01-0334-02 Multa literal “E” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas. Bs. 129.201.618,62
1868-01-0338/02 Multa artículo 111 del Código Orgánico Tributario Bs. 9.203.499,58
1902-01-0342/02 Multa literal “E” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas Bs. 29.962.275,20
1902-01-0342/02 Multa artículo 111 Código Orgánico Tributario Bs. 2.134.321,46
Emanadas todas de la Gerencia de la Aduana de Guanta Puerto La Cruz. Del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)
Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de Despacho del día 14 de agosto de 2002, dio entrada al precipitado recurso contencioso tributario, ordenándose librar las respectivas boletas correspondientes.
En fecha 14 de agosto de 2002, se dictó auto a través del cual se declaró improcedente la medida cautelar innominada.
El 11 de octubre de 2002, el representante judicial de PDVSA Petróleo S.A., presentó escrito contentivo de la ratificación de la medida cautelar innominada solicitada.
Este Tribunal en fecha 18 de octubre de 2002, decretó medida cautelar innominada previo afianzamiento.
El 17 de enero de 2003, este Tribunal admitió el presente recurso.
En fecha 10 de febrero de 2003, el apoderado judicial de la recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.
En fecha 24 de febrero de 2003, este Tribunal admitió las pruebas promovidas por la recurrente en cuanto ha lugar en derecho.
El 5 de mayo de 2003, el abogado Santiago Puig inscrito bajo el Inpreabogado Nº 18.932, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil PDVSA PETRÓLEO, S.A., solicitó la entrega material de la mercancía retenida por la Aduana de Guanta y la suspensión de la medida preventiva constituida en fianzas a favor de la República, toda vez, que su representada pagó la obligación principal y sus accesorios.
En fecha 7 de mayo de 2003, este Tribunal dictó auto mediante el cual ordenó al Gerente de la Aduana de Guanta-Puerto la Cruz la entrega de la mercancía a que se contrae el oficio Nº 516 librado por este Tribunal, sin la exigencia del documento fianza, y en consecuencia se revoca la medida cautelar innominada.
El 30 de mayo de 2003, compareció la abogada DINORAH MÉNDEZ, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República, siendo la oportunidad fijada para presentar informes, dejando constancia que no compareció la representación de la empresa recurrente.
El 22 de junio de 2012, se recibió diligencia suscrita por el abogado Aldo Galindo inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 118.264, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, y el abogado Igor Cuellar, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 38.968, actuando en su carácter de sustituto de la Procuraduría General de la República, mediante la cual conjuntamente solicitan suspender el curso de la causa por un lapso de noventa (90) días de despacho. En consecuencia, este Tribunal mediante Sentencia Interlocutoria Nº 096/2012 de fecha 27 de junio de 2012, homologó dicha suspensión por el lapso de noventa (90) días.
En fecha 15 de febrero de 2017, quien suscribe la presente decisión, en su carácter de Jueza Temporal, se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa.
En virtud que el presente asunto se encuentra en etapa de decisión, este Órgano Jurisdiccional para decidir observa:
I
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
En fecha 4 y 8 de abril de 2001, arribó a la Aduana de Guanta Puerto La Cruz, el vehículo de transporte Arktis Mistral y MV “Champion” con mercancías contentiva de Tuberías de revestimientos y producción para uso general en la industria petrolera PDVSA Petróleo, S.A.
En fecha 18 de abril de 2001 y el 9 de enero de 2002, la recurrente procede a manifestar su voluntad de ingresar las mercancías al Régimen de Depósito Aduanero “In Bond” en Almacenadora del Caribe, C.A.
En fecha 4 y 8 de abril de 2002, la recurrente decide nacionalizar la mercancía ya identificada, presentando los respectivos manifiestos de importación.
Efectuado el acto de reconocimiento de la referida mercancía de conformidad con los artículos 51 y 52 de la Ley Orgánica de Aduanas y 160 de su Reglamento, se pudo constatar que la tarifa arancelaria declarada (15%) no correspondía con la que se encontraba vigente (30%) tal como se encuentra dispuesto en el acto publicado en Gaceta Oficial Nº 37414 de fecha 3 de abril de 2002 vigente a partir del 4 de abril de 2002. Como consecuencia de lo expuesto, el funcionario reconocedor procedió a aplicar la multa establecida en el literal “E” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas y la sanción establecida en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario. Asimismo, se procedió a liquidar la diferencia del impuesto surgida con ocasión a la diferencia de la tarifa arancelaria erróneamente declarada. Con base en el Acta de Reconocimiento, la Gerencia de Aduanas de Guanta-Puerto La Cruz, procedió a emitir las planillas de liquidación objeto del presente recurso contencioso tributario, las cuales fueron notificadas a la recurrente en fecha 24 de abril de 2002.
En fecha 25 de junio de 2002, la sociedad de comercio PDVSA Petróleo, S.A. solicitó a la Aduana de Guanta Puerto La Cruz que se dejen sin efecto las planillas ya identificadas a fin de que se sustituyan por planillas separadas para pagar los tributos y por separado las multas, por no estar de acuerdo con su aplicación. Dicha solicitud es negada mediante Resolución Nº GAG-1000-DR-202-E-4-001692, que es notificada el 9 de julio de 2002, por considerar que los actos impugnados se encontraban firmes, razón por la cual tal solicitud resultaba extemporánea.
En fecha 26 de julio de 2002, el abogado Ismael Ramírez Pérez, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 30.837, actuando en su carácter de apoderado judicial de la Sociedad Mercantil PDVSA Petróleo, S.A., interpuso recurso contencioso tributario por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso tributario en su carácter de (Distribuidor) y posteriormente fue remitido a este Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
1.- De la recurrente:
El apoderado judicial de la empresa recurrente en su escrito recursorio expone:
1.1 FALSO SUPUESTO DE DERECHO
Alude la representación judicial de la contribuyente que las planillas de liquidación adolecen del vicio de falso supuesto de derecho, al aplicar las sanciones previstas en el literal “E” del artículo 120 de la ley Orgánica de Aduanas y en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, sin que se hubiere verificado algún perjuicio al Fisco Nacional o una disminución ilegítima de ingresos tributarios, lo cual no se produjo en el presente caso, por cuanto PDVSA Petróleo, S.A., cancelaría los tributos determinados y liquidados en dichas planillas.
Además, indica que conforme a las prenombradas disposiciones legales, constituye como requisito indispensable para la configuración de las contravenciones que se requieren para la procedencia de las sanciones por ellas previstas, que se hubiere causado un perjuicio al Fisco Nacional o una disminución ilegitima de ingresos tributarios, circunstancias estas no verificadas en este caso, por lo cual la Aduana de Guanta Puerto La Cruz, incurrió en un error de interpretación de las normas supra mencionadas, lo cual configura el vicio de falso supuesto de derecho que afecta las planillas de liquidación, cuya consecuencia es la nulidad absoluta de las mismas, a tenor de los dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo previsto en el numeral 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario de 2001.
1.2 FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DE DERECHO AL APRECIAR ERRÓNEAMENTE LA SOLICITUD DE ANULACIÓN DE LAS PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN Y VIOLACIÓN DEL DERECHO AL DEBIDO PROCESO.
Al respecto, alude que la anulación de las planillas de liquidación ya identificadas, y su sustitución por otras en las cuales se hicieren constar por separado, en unas, los derechos arancelarios y el impuesto al valor agregado que cancelaría PDVSA Petróleo, S.A. al ser emitidas las planillas sustitutivas correspondientes, y en otras, afianzables, las sanciones impuestas, determinadas y liquidadas en aquellas, cuyo pago fue afianzado por la contribuyente y con cuya legalidad no está de acuerdo y contra las cuales ha ejercido el recurso contencioso tributario contenido en el presente escrito, asentó la Aduana de Guanta- Puerto La Cruz en la Resolución identificada como GAG-1000-DR-2002-E-4-001692 que de conformidad con el artículo 60 de la Ley Orgánica de Aduanas, las planillas de liquidación solo podían ser devueltas por motivos de errores materiales, de hecho o de cálculo y que en virtud de haber transcurrido cuarenta y dos (42) días hábiles luego de la notificación de las mismas, debían estas ser canceladas.
A tal efecto, sostiene que la Administración Aduanera apreció erróneamente la verdadera naturaleza de la solicitud de PDVSA Petróleo, S.A., e interpretó equivocadamente las disposiciones legales aplicables, lesionando el derecho al debido proceso derecho a la defensa de su representada, al obligarla implícitamente a cancelar unas sanciones con cuya legalidad no está de acuerdo y que fueron impuestas, determinadas y liquidadas en actos que para la fecha de emisión de la supra identificada Resolución y de interposición del presente recurso contencioso tributario, si bien constituían actos administrativos definitivos, no podían considerarse actos administrativos definitivamente firmes por existir la posibilidad de ejercer contra los mismos el recurso contencioso tributario previsto en el Código Orgánico Tributario, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 1, 259 y siguientes de dicho Texto Orgánico.
Además, de apreciar erróneamente la verdadera naturaleza en la comunicación de la solicitud de PDVSA Petróleo, S.A., e interpretación errónea de las normas jurídicas aplicables a la misma, como se evidencia de la circunstancia de haber considerado la Aduana que su representada le había solicitado en la comunicación la corrección de errores materiales, de hecho o de cálculo de las planillas de liquidación y aplicar por ende las consecuencias previstas en los artículos 60 y 135 de la Ley Orgánica de Aduanas, cuando en realidad lo que solicitó PDVSA Petróleo, S.A., en la comunicación, era de conformidad con lo dispuesto en el artículo 9 ejusdem, en concordancia con el segundo párrafo del artículo 130 ibídem y el artículo 237 del Código Orgánico Tributario, que la Aduana de Guanta Puerto La Cruz anulase las planillas de liquidación, y las sustituyese por otras en las cuales se evidenciasen por separado, en unas, los derechos arancelarios correspondientes y el impuesto al valor agregado y que cancelaría mi representada luego de su emisión, y en otras, que serían calificadas como afianzables, las sanciones impuestas, determinadas y liquidadas en las planillas de liquidación impugnadas, sanciones estas cuya legalidad no está de acuerdo PDVSA Petróleo, S.A. y cuyo pago había garantizado mediante fianza emitida por la Casa Matriz Petróleos de Venezuela, S.A., (PDVSA).
De manera entonces que el Gerente de la Aduana de Guanta Puerto La Cruz, apreció e interpretó erróneamente la verdadera naturaleza de la solicitud y las disposiciones legales aplicables a la misma, lo cual configura los vicios de falso supuesto de hecho y falso supuesto de derecho que afecta la Resolución identificada GAG-1000-DR-2002-E-4-001692, cuya consecuencia, es la nulidad absoluta de la misma, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Asimismo, invoca la violación del derecho al debido proceso (derecho a la defensa) por la Resolución GAG-1000-DR-2002-E-4-001692, toda vez que se pretende impedir el ejercicio de los recursos correspondientes contra las sanciones impuestas, determinadas y liquidadas en las planillas de liquidación y se obliga implícitamente a que la contribuyente cancele sanciones cuya legalidad no está de acuerdo y contra las cuales ha ejercido el recurso contencioso tributario, impidiéndosele asimismo liberar y retirar las mercancías a las cuales se refieren las planillas objeto de la controversia, mientras no cancele, además de los derechos arancelarios y el impuesto al valor agregado correspondiente, y las sanciones que ha impugnado en el presente recurso.
1.3 EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA.
Conforme a lo previsto en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, la recurrente invoca a su favor la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error de derecho excusable.
Al respecto, alude que PDVSA, S.A., declaró errónea e involuntariamente en fechas 4 y 8 de abril de 2002, la importación al país de las mercancías a las cuales se refieren las planillas de liquidación, con base en una tarifa arancelaria que estuvo vigente hasta el 3 de abril de 2002, por desconocimiento de las nuevas tarifas arancelarias contempladas en la Resolución 916 del Ministerio de Finanzas y 0092 del Ministerio de la Producción y el Comercio, que entraron en vigencia en fecha 4 de abril de 2002.
Si bien es cierto que la ignorancia de la ley no es excusa de su cumplimiento, la proximidad entre las fechas en las cuales la contribuyente registró las respectivas declaraciones de importación, vale decir, en fecha 4 y 8 de abril de 2002 y la entrada en vigencia de las tarifas arancelarias, aunado a la circunstancia fáctica de no estar las Gacetas Oficiales disponibles al público de manera inmediata a la fecha de su publicación, originaron que al declarar las mercancías a las cuales se refieren las planillas de importación impugnadas, PDVSA Petróleo, S.A., no tomase en consideración las tarifas arancelarias contempladas en la Resolución 916 del Ministerio de Finanzas y Ministerio de la Producción y el Comercio, sino las anteriores a las mismas, se traduce en un error de derecho excusable que constituye una causal de eximente de responsabilidad penal tributaria de conformidad con lo previsto en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario.
1.4 FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DERECHO AL IMPONER SANCIÓN SIN TOMAR A CONSIDERACIÓN CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES
Sostiene el apoderado judicial de la recurrente que la Administración Aduanera aplicó las sanciones previstas en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario en su término medio en un diez por ciento (10%), calculado sobre la diferencia de tributos, determinadas y liquidadas, sin tomar en cuenta a favor de su representada, la circunstancia atenuante establecida en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario, la cual debió apreciar aun de oficio, incurriendo en un error de hecho y de derecho al pretender que no podía apreciarla de oficio, lo cual la afecta de nulidad absoluta los actos impugnados.
2.-De la República:
Por su parte la abogada Dinorah Méndez, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 36.618, actuando en su carácter de representante de la República discrepa de los anteriores argumentos y sostiene en defensa de su mandante lo siguiente:
2.1 PUNTO PREVIO INADMISIBILIDAD DEL RECURSO.
Como punto previo indica la representante de la República respecto a la impugnación de las planillas de liquidación, indispensable resaltar que la delimitación del objeto de un procedimiento administrativo tiene gran trascendencia jurídica en cuanto que del mismo van a depender las potestades del órgano administrativo y en consecuencia la validez del acto que pongan fin al mismo.
Afirma que el procedimiento está informado por el principio de oficialidad o inquisitivo, en consecuencia, corresponde a la autoridad administrativa dirigir el procedimiento y ordenar la práctica de cuanto crea conveniente para el establecimiento y resolución de la cuestión planteada. Cuando la legislación administrativa regula los procedimientos administrativos, asigna a cada uno un objeto determinado, es decir, de un procedimiento sancionador toca verificar si se ha cometido una infracción administrativa a efectos de imponer la correspondiente sanción.
Alega que la Administración Aduanera al igual que en la totalidad de la materia tributaria, se debe instaurar un procedimiento administrativo, el cual consiste en una sucesión de actos de distinto alcance y contenido, en procura de un acto de carácter definitivo que expresará la voluntad de la Administración.
Asimismo, la representante de la República, precisa que para la nacionalización de mercancías se debe cumplir un procedimiento administrativo desde la llegada de las mercancías a la Zona Primaria de una Aduana habilitada hasta el acto de reconocimiento por parte de la Administración Aduanera, así se puede constatar que el acto de carácter definitivo, que pone fin al procedimiento y que contiene la manifestación de voluntad de la Administración Aduanera es el Acta de Reconocimiento y no las planillas de liquidación, ya que estas no son más que actos de mero trámite.
En consecuencia, las planillas de liquidación se emiten con fundamento a lo decidido en la Actas de Reconocimientos Nos 01-1868, 01-1865 y 01-1867, las tres de fecha 5 de abril de 2002 y la Nº 01-1902 de fecha 10 de abril de 2002; en caso de que en el acto de reconocimiento surja alguna divergencia con la declaración de las mercancías. Sin embargo, además de lo planteado, las multas que procedan por tales divergencias son impuestas como lo dispone el artículo 500 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas mediante Resolución motivada por un funcionario autorizado para imponerlas, donde se hará constar específicamente los hechos relacionados con la infracción.
Afirma en este caso que, los actos de carácter definitivo que debieron haberse recurridos son las Resoluciones de Multa Nos 01-1868, 01-1865, 01-1867 y 01-1902, en las cuales se aplicó la sanción prevista en el literal “E” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas y en consecuencia la Gerencia de Aduana de Guanta Puerto La Cruz procedió a emitir las planillas de liquidación.
En orden a lo anterior, la representación fiscal arguye que los actos recurridos quedaron firmes, resultando inadmisible el presente recurso contencioso tributario.
2.2 FALSO SUPUESTO DE DERECHO AL IMPONER SANCIONES TRIBUTARIAS PREVISTAS EN EL LITERAL “E” DEL ARTÍCULO 120 DE LA LEY ORGÁNICA DE ADUANAS Y EN EL ARTÍCULO 111 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO.
Referente a este alegato, considera necesario realizar algunas acotaciones preliminares en torno al falso supuesto en que pudieran incurrir los órganos de la Administración Tributaria, siendo preciso destacar como punto de partida los supuestos fácticos en que pudiera incurrir para que devenga la consecuencia lógica de la nulidad del acto que se recurre. La actuación administrativa debe siempre corresponderse y ajustarse a las disposiciones legales que la regulan, de lo contrario, los actos por ella dictados estarán viciados de nulidad.
Las constataciones que realiza la Administración sobre unos hechos con miras a calificarlos jurídicamente para producir un acto administrativo, están sometidas a varias reglas a saber: a) La Administración debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, ni distorsionar su alcance y significación, b) La Administración debe encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.
Cuando el órgano administrativo actúa de esa forma, existirá entonces una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia que genéricamente, ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. Así, la causa o los motivos que originan la manifestación de voluntad del órgano actuante se habrán conformado sin vicio alguno que desvíe la actuación administrativa de los cauces fijados por el legislador.
La razón de todo cuanto antecede, radica principalmente en el hecho de que la Administración ejerce sus potestades y correlativamente invade la esfera jurídico subjetiva de los particulares, con el fin último de satisfacer intereses colectivos y, por ello, su actuación jamás puede ser arbitraria, sino siempre ajustada a los hechos y al derecho y enderezada a la consecución de los objetivos que legitiman su proceder.
Resulta entonces indispensable, ante tal alegato, analizar cuál es el supuesto de hecho de la norma para verificar si realmente la Gerencia de la Aduana de Guanta Puerto la Cruz erró en sus apreciaciones y aplicó una sanción no procedente.
Significa entonces, que el supuesto de hecho describe la actuación que no debe ser observada por el contribuyente y la consecuencia jurídica seria la imputación que procedería en caso de encontrase inmerso en el supuesto de hecho de la norma.
En el presente caso, el supuesto de la norma se refiere a los errores en que pudiera estar incurso el consignatario en el texto de la declaración, es decir, al momento en que se perfecciona el incumplimiento es cuando se presenta la declaración de aduanas y el funcionario reconocedor verifica que se encuentra errada. En ningún otro momento podría coincidir la acción del consignatario al errar en los datos suministrados a la autoridad aduanera mediante la presentación de la declaración con el supuesto de hecho previsto en la norma.
La consecuencia jurídica es el quantum de la sanción en el presente caso, que traduce en el doble del perjuicio fiscal que dichas declaraciones hubieren podido ocasionar.
Alega además que es presupuesto de hecho que tal acción haya ocasionado un perjuicio fiscal, máxime cuando la norma analizada impone la multa aun cuando existiera liberación de gravámenes en la importación realizada, es decir, que el impuesto a pagar fuere cero (0), razón por la cual, considera que el apoderado judicial de la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., incurrió en el presente caso en una errónea interpretación de la norma.
2.3 FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DE DERECHO AL APRECIAR ERRÓNEAMENTE LA SOLICITUD DE ANULACIÓN DE LAS PLANILLAS DE LIQUIDACIÓN Y VIOLACIÓN DEL DERECHO AL DEBIDO PROCESO.
Al respecto, indica la representación fiscal que la Aduana de Guanta Puerto la Cruz en forma alguna cometió falso supuesto cuando emitió la Resolución Nº GAG-1000-DR-2002-E-4-001692, por cuanto los actos administrativos de carácter definitivo que pudieron haber sido objeto de impugnación no fueron recurridos, razón por la cual necesariamente deber ser considerados definitivamente firmes y por lo tanto inadmisible cualquier recurso que sea intentado en su contra. Ante tal panorama jurídico, resulta evidente que la Administración Aduanera en forma alguna cometió falso supuesto pues, al encontrarse firmes los actos administrativos de carácter definitivo, y no siendo las planillas de liquidación otra cosa que meros actos de simple trámite, resulta evidente que la referida Gerencia indicara que la única actuación procedente sería la corrección de algún error material o de cálculo de los actos de mero trámite ya identificados las respectivas planillas de liquidación.
Por otro lado, deja claro que la Gerencia de Aduanas de Guanta- Puerto La cruz no hizo otra cosa sino ajustarse a un estricto Principio de Legalidad cuando dio respuesta a la solicitud efectuada por PDVSA Petróleo, S.A., mediante Resolución Nº GAG-1000-DR-2002-E-E4-001692, pues al ser consideradas las planillas de liquidación, actos de mero trámite.
En tal sentido, establece nuestro Máximo Tribunal, que la función pública no puede ser ejercida de manera discrecional, sino que está limitada por la Constitución y las Leyes y estas exigen que el ejercicio de las atribuciones se realice conforme a unas formas determinadas o de acuerdo a un procedimiento constitutivo.
2.4 EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA, ERROR DE DERECHO EXCUSABLE.
Enfatiza que en la legislación tributaria, es aceptado como causal de imputabilidad penal tributaria, tanto el error de hecho como el de derecho, siendo que en ambos casos debe poder calificársele de excusable. En cuanto al error de hecho, se encuentra previsto como una eximente de responsabilidad penal tributaria, y que éste puede ser conceptual o material, entendiendo que se habla de error de hecho material en casos como el error aritmético o de cálculo, el de doble deducción de un gasto o como simple error en la observación de las partidas incluidas en un formulario de declaración y pago. Entonces el error de hecho versa sobre alguna cosa que ha sido susceptible de caer en bajos sentidos, versa sobre una situación real.
En cuanto al derecho excusable, el cual consiste en la equivocada aplicación e interpretación de la ley o en errores de apreciación en torno a ella, lo que significa que pueden existir motivos de admisión del error, originados ocasionalmente en materia tributaria, que pueden generar contradicciones sobre la verdadera disquisición de algunas normas.
La eximente de responsabilidad penal versa sobre errores en la interpretación o aplicación de la ley, lo cual no debe ser confundido con la ignorancia de la misma, ya que en este caso no significaría ninguna eximente de responsabilidad, en el entendido que el desconocimiento de las normas legales reglamentarias no es excusable.
El error de derecho se refiere a un concepto falso respecto a lo que establece la norma jurídica en si como su significado y su alcance. En materia tributaria a ambas categorías de errores como circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria pero solo en la medida que los mismos sean excusables.
Para que un error pueda ser considerado como eximente de responsabilidad según lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario, debe ser esencial y no accidental, lo anterior se refiere a que el error invocado como justificación, debe referirse al error cometido en el efectivo cumplimiento de una obligación legal o contractual, con la convicción de estar realizando la actuación debida, lo que trae como efecto destruir subjetivamente la criminalidad del acto.
Precisado lo anterior, puntualiza que en el presente caso se debe ponderar que las circunstancia invocada, no pueden considerarse razonables y suficientes para eximir de responsabilidad a la contribuyente, lo que evidencia que esta no procedió con la prudencia que exigía tal situación, ya que ha debido estar atenta al cumplimiento de los deberes y obligaciones que la normativa aplicable le impone, lo cual le resta a dicha circunstancia la excusabilidad requerida para considerarse como eximente de responsabilidad.
2.5 FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DERECHO AL IMPONER SANCIÓN SIN TOMAR A CONSIDERACIÓN CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES
La representación fiscal alude que la graduación de las penas comprendidas entre dos límites, mediante la aplicación del término medio, disminuido o aumentado al máximo, de acuerdo a las circunstancias atenuantes o agravantes concurrentes, es un principio clásico del derecho penal común que en forma inalterada ha venido aplicándose en el campo del derecho penal tributario.
En efecto, la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional remitía a las reglas previstas en el Código Penal cuando las sanciones fiscales estuvieren comprendidas entre dos limites, también el Código Orgánico Tributario de los años 1982, 1992 y 1994, han acogido invariablemente la aplicación de las reglas contenías en el artículo 37 del Código Penal al estatuir la aplicación supletoria de los principios y normas del derecho penal compatibles con la naturaleza y fines del derecho tributario, y al mismo tiempo señalar el género de circunstancias atenuantes y agravantes de responsabilidad penal que deben ser observadas por el funcionario competente para graduar las sanciones.
Concluye que la recurrente incurrió en un error en sus apreciaciones por cuanto el literal e) del artículo 120 de la ley Orgánica de Aduanas supuesto de hecho aplicado para sancionar a la recurrente, no establece una pena comprendida entre dos limites pues la consecuencia jurídica de la norma comprende una multa equivalente al doble del perjuicio fiscal que dichas declaraciones hubieren podido ocasionar, mal podría entonces la Administración Aduanera aplicar atenuantes o agravantes si no existen dos extremos en la multa aplicable para aumentarlos o disminuirlos.
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Una vez examinados los alegatos expuestos tanto por la representación judicial de la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A. como por el representante de los intereses patrimoniales de la Republica, así como de la revisión de los actos administrativos impugnados, este Tribunal considera que la presente controversia se contrae a determinar los siguiente: i) Punto previo: inadmisibilidad del recurso contencioso tributario; ii) Si ciertamente la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al sancionar a la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A. conforme al Literal E del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas y 111 del Código Orgánico Tributario; iii) Si efectivamente la Administración Aduanera incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho y derecho al apreciar erróneamente la solicitud de anulación de las planillas de liquidación, cercenando el derecho al debido proceso (Derecho a la defensa) de la recurrente; iv) Si resulta procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria, prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario; y, v) Si resulta procedente la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 96 Código Orgánico Tributario
Es prudente advertir, que estudiados los alegatos esgrimidos por la recurrente, resulta oficioso entrar a conocerlos siguiendo un orden distinto al expuesto en el escrito recursivo; bien por su naturaleza y por el efecto que pueda producir el pronunciamiento de este Tribunal, respecto al resto de los argumentos.
Visto lo anterior, este Tribunal pasa a decidir, y observa:
i) Inadmisibilidad del recurso contencioso tributario
Alega la representante del Fisco Nacional que el apoderado judicial de la empresa recurrente interpuso recurso contencioso tributario contra las planillas de liquidación identificadas al inicio de la presente decisión y no contra los actos administrativos de carácter definitivo que pudieron haber sido objeto de impugnación, razón por la cual, necesariamente deben ser considerados definitivamente firmes y por lo tanto inadmisible cualquier recurso que sea intentado en su contra.
De lo anterior, para iniciar el presente análisis, este Tribunal trae a colación el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativo:
“(…) Artículo 85 Los interesados podrán interponer los recursos a que se refiere este Capítulo contra todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo, cuando dicho acto lesione sus derechos (...)”
Ante la situación planteada, considera este Tribunal que es menester efectuar un análisis en cuanto a la conceptualización del acto administrativo como toda declaración de voluntad, de juicio o de conocimiento, emanadas de los órganos que integran la Administración, en ejercicio de una potestad administrativa distinta a la potestad reglamentaria, los cuales producen efectos de derecho, generales o individuales en la esfera jurídica de los administrados.
En este sentido, los actos de trámite son aquellas decisiones de carácter previo, o conjunto de providencias preliminares que efectúa la Administración, tendientes a preparar el acto administrativo definitivo; en cuanto a los actos definitivos, son considerados como aquellas decisiones emitidas por el órgano competente sobre el fondo o sustancias de la cuestión que le ha sido planteada, en lo referente a los actos firmes, se sostiene que éstos serán los que han causado estado, es decir, aquel que agota la vía administrativa y constituye la palabra final de la Administración sobre un problema determinado; mientras que los actos de ejecución, son los actos dictados para dar cumplimiento a un acto principal o definitivo.
Así pues, los actos administrativos preparatorios, accesorios o de mero trámite son aquellos que se expiden en el marco de un procedimiento administrativo, los cuales tienen por objeto hacer posible el acto principal, esto es que no prejuzgan sobre el fondo, ni causan indefensión salvo que impidan la continuación del procedimiento. Estos denominados actos de sustanciación, son aquellas providencias que impulsan y ordenan el proceso y por ello no causan lesión ni gravamen de carácter material o jurídico a las partes, al no decidir puntos de controversia.
Asimismo, serán actos definitivos o principales aquellos que ponen fin a una actuación administrativa, los que deciden directa o indirectamente sobre el fondo del asunto, es decir, los actos administrativos definitivos producen realmente el efecto jurídico propuesto, constituyen la declaración esencial de la voluntad administrativa.
Por otra parte el precitado artículo 85, destaca la posibilidad de impugnar los actos administrativos de carácter definitivo e incluso los actos de trámite en determinados supuestos, tales como cuando decidan directa o indirectamente el fondo del asunto ponga fin al procedimiento; lo suspendan o hagan imposible su continuación; o causen indefensión. De manera que, en ausencia de los supuestos señalados, el acto administrativo de trámite dictado no sería impugnable autónomamente tanto en sede administrativa como en sede judicial, debiendo continuar la sustanciación del procedimiento hasta su conclusión definitiva.
Ahora bien, de la revisión de las actas procesales que cursan en autos, consta el expediente administrativo de la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., en el cual se evidencia lo siguiente
- Acta de Reconocimiento N° 01-1867 de fecha 5 de abril de 2002; Resolución de Multa N° 01-1867 de fecha 10 de abril de 2002, notificadas ambas el 11 de abril de 2002; planilla de liquidación N° 1867-01-0334/02, por la cantidad total de Bs. 138.903.785,64, notificada el 24 de abril de 2002 (folios 229, 231 y 226 del expediente judicial).
- Acta de Reconocimiento N° 01-1865 de fecha 5 de abril de 2002; Resolución de Multa N° 01-1865 de fecha 10 de abril de 2002, notificadas ambas el 11 de abril de 2002; planilla de liquidación N° 1865-01-0312/02, por la cantidad total de Bs. 96.935.924,49, notificada el 24 de abril de 2002 (folios 258, 260 y 257 del expediente judicial).
- Acta de Reconocimiento N° 01-1868 de fecha 5 de abril de 2002; Resolución de Multa N° 01-1868 de fecha 10 de abril de 2002, notificadas el 11 de abril de 2002; planilla de liquidación N° 1868-01-0338/02, por la cantidad total de Bs. 203.005.927,51, notificada el 24 de abril de 2002 (folios 287, 288 y 282 del expediente judicial)
- Acta de Reconocimiento N° 01-1902 de fecha 5 de abril de 2002; Resolución de Multa N° 01-1867 de fecha 10 de abril de 2002, notificadas el 11 de abril de 2002; planilla de liquidación N° 1902-01-0342.02, por la cantidad total de Bs. 47.077.731,26, notificada el 24 de abril de 2002 (folios 317, 315 y 314 del expediente judicial)
Este Tribunal observa que en cada una de las planillas de liquidación aparece la siguiente inscripción: “SE LE NOTIFICA QUE CONTRA LA PRESENTE LIQUIDACION PODRÁ EJERCER LOS RECURSOS PREVISTOS EN EL ART. 242 Y SIGUIENTES DEL C.O.T.”
Precisado lo anterior, quien decide aprecia en primer lugar que las planillas de liquidación fueron dictadas en ejecución de sus respectivas Resoluciones de Multas, por lo que la pretensión planteada por la representación del Fisco Nacional, según la cual las planillas de liquidación no pueden ser impugnadas por haber quedado definitivamente las Resoluciones de Multas, traería consigo la violación del derecho de acceso a los órganos de administración de justicia de la contribuyente consagrado en la norma prevista en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como su derecho a la defensa contemplado en la norma prevista en el artículo 49 numeral 1 eiusdem, ya que la contribuyente se vería en la imposibilidad de recurrir ante los órganos jurisdiccionales si no se encuentra conforme con la emisión de las planillas impugnadas.
De tal forma, que la solicitud formulada por la representación fiscal relativa a la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario al que se refiere el caso de autos, por encontrarse firmes los actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Multas previamente identificadas, deviene en improcedente. Así se declara.
ii) Vicio de falso supuesto de derecho al aplicar erróneamente el literal E del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas y 111 del Código Orgánico Tributario.
La representación judicial de la contribuyente, invocó el vicio de falso supuesto en el que incurrió la Aduana de Guanta Puerto La Cruz, al imponer las sanciones previstas en el artículo 120 literal E, de la Ley Orgánica de Aduana y del artículo 111 del Código Orgánico Tributario sin tomar en consideración que para que proceda la imposición de sanción es preciso que se hubiere verificado algún perjuicio al Fisco.
Por otro lado, la representación fiscal sostiene en su escrito de informes que la contribuyente realizó declaraciones de importación de mercancías, bajo un Arancel Aduanero derogado, por lo tanto la contribuyente incurrió en el error al realizar la declaración bajo la tarifa de un 15 %, siendo la correcta declaración bajo el Arancel de Aduanas vigente, la tarifa de un 30%, en consecuencia, se procedió a imponer sanción de multa consagrada en el prenombrado artículo.
En este sentido, es preciso recordar que en relación al cuarto requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:
“(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto”. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).
Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.
El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.
La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo conforme a lo dispuesto en el Artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.
Se reitera lo apuntado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en anteriores decisiones:
“(…) el vicio de falso supuesto puede patentizarse de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en cuyo caso se incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos de los administrados, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”. (Vid. Sentencias N° 474 del 2 de marzo de 2000, N° 330 del 26 de febrero de 2002, N° 1.949 del 11 de diciembre de 2003 y N° 423 del 11 de mayo de 2004.
Por otro lado, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado con relación al falso supuesto, en sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta, lo siguiente:
(…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto…”
El falso supuesto sucede cuando la Administración se fundamenta en hechos inexistentes u ocurrieron de manera distinta a como fueron apreciados por ésta, al dictar un acto administrativo, así como cuando la Administración se fundamenta en una norma que no le es aplicable al caso concreto. Tal definición, comprende las dos formas a través de las cuales se manifiesta el falso supuesto, a saber: el falso supuesto de hecho y el falso supuesto de derecho.
Definido de esta manera el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.
Así, al aplicar el criterio jurisprudencial transcrito supra al caso bajo análisis, observa este Órgano Jurisdiccional, que la Administración Aduanera al constatar el error en la tarifa declarada 15% siendo la correcta 30%, según lo establecido en la Gaceta Oficial N° 37.415 de fecha 3 de abril de 2002 vigente a partir de 4 de abril de 2002, hecho este aceptado por la contribuyente de autos, resulta procedente la multa prevista en el literal e del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas, por la errada declaración de la tarifa. Así se declara.
Con relación a la Multa aplicada por la Administración Aduanera, prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, estima este Tribunal que al constatarse una disminución en el valor declarado en Aduanas se produce como resultado una disminución ilegítima de los ingresos causados, en tal sentido, se considera procedente la multa aplicada de conformidad con la citada norma. Así se declara.
En consecuencia, resulta forzoso para este Tribunal declarar improcedente la denuncia de falso supuesto de derecho invocada por la recurrente. Así se establece.
iii) Falso supuesto de hecho y derecho al apreciar erróneamente la solicitud de anulación de las planillas de liquidación, violación del derecho al debido proceso (Derecho a la defensa).
El representante judicial de la empresa recurrente en este punto indicó que la Administración Aduanera incurrió en una errónea interpretación de la solicitud realizada, de anular las planillas de liquidación ya identificadas y ser sustituidas por otras, en las cuales se hicieren constar por separado en unas los derechos arancelarios y el impuesto al valor agregado, y en otras, las sanciones impuestas, determinadas y liquidadas. En consecuencia lesionó el derecho al debido proceso (derecho a la defensa).
Por otro lado, la representante del Fisco Nacional enfatizó que la única actuación procedente para la sustitución de planillas, sería la corrección de algún error material de hecho o de cálculo de las planillas ya identificadas.
Respecto al debido proceso en sede administrativa la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia de fecha 06 de abril de 2001 (Exp. N° 00-0924), expresó que durante la vigencia de la Constitución de 1961, la jurisprudencia había aceptado reiterada y pacíficamente la protección del derecho al debido proceso como correlativo al derecho a la defensa en el contexto del procedimiento administrativo, no limitándolo en consecuencia a los procesos desarrollados en sede judicial.
Así, en el fallo en comento, la Sala Constitucional sentó que la protección del debido proceso ha quedado expresamente garantizada por el artículo 49 de la Constitución de 1999, cuando dispone que “…se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas” (Resaltado de este Tribunal).
De la citada sentencia, se puede inferir perfectamente que el derecho al debido proceso constituye una garantía inherente a la persona humana y, en consecuencia, aplicable a cualquier clase de procedimiento, sea judicial o administrativo.
El derecho al debido proceso, ha sido entendido como el trámite que permite oír a las partes, de la manera prevista en la Ley, y que, ajustado a derecho otorga a las partes el tiempo y los medios adecuados para interponer sus defensas.
Así las cosas, el derecho a la defensa y al debido proceso deben entenderse como la oportunidad para el presunto agraviado o encausado de que se oigan y analicen oportunamente sus alegatos y pruebas. En consecuencia, existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias. (Vid. sentencia Nº 00965 de fecha 2 de mayo de 2000, dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).
Bajo esta perspectiva, el derecho a la defensa debe ser considerado no sólo como la oportunidad para el ciudadano presunto infractor o encausado, de que se oigan sus alegatos, sino como el derecho de exigir del Estado el cumplimiento previo a la imposición de toda sanción, de un conjunto de actos o procedimientos destinados a permitirle conocer con precisión los hechos que se le imputan y las disposiciones legales aplicables a los mismos, hacer oportunamente alegatos en su descargo promover y evacuar la pruebas que obre en su favor.
En efecto, el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, dispone:
“(…) Artículo 49.- El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:
1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y en la ley (…)”.
En tal sentido, es preciso señalar que la doctrina de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha sentado en reiteradas oportunidades las distintas formas como puede manifestarse el derecho a la defensa, como pilar fundamental de toda actuación judicial y administrativa. Entre ellos, el derecho a ser oído, puesto que no podría hablarse de defensa alguna, si el administrado no cuenta con esta posibilidad; el derecho a ser notificado de la decisión administrativa a los efectos de que le sea posible al particular, presentar los alegatos que en su defensa pueda aportar al procedimiento, más aún si se trata de un procedimiento que ha sido iniciado de oficio; el derecho a tener acceso al expediente, justamente con el propósito de examinar en cualquier estado del procedimiento, las actas que lo componen, de tal manera que con ello pueda el particular obtener un real seguimiento de lo acontecido en su expediente administrativo. Asimismo, ha sostenido la doctrina que la defensa tiene lugar cuando el administrado tiene la posibilidad de presentar pruebas, las cuales permitan desvirtuar los alegatos ofrecidos en su contra por la Administración y, finalmente, el derecho que tiene toda persona a ser informado de los recursos y medios de defensa, a objeto de ejercer esta última frente a los actos dictados por la Administración. (Sentencia Nº 00373, de fecha 1 de marzo de 2007).
Por su parte, el debido proceso constituye una garantía constitucional aplicable también a todas las actuaciones judiciales y administrativas, y definitivamente orientado a la protección jurídica de los particulares, proporcionándoles, entre otros, el acceso a la justicia y a los recursos legalmente establecidos, así como el derecho a un Tribunal competente, a la presunción de inocencia y a la ejecución del procedimiento correspondiente.
Resulta pertinente destacar el alcance y contenido del derecho al debido proceso y al derecho a la defensa en sede administrativa, cuando se le va a imponer una sanción a un particular, en los términos en que lo ha entendido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. En este sentido, dicha Sala ha expresado que:
" El artículo 49 del Texto Fundamental vigente consagra que el debido proceso es un derecho aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas, disposición que tiene su fundamento en el principio de igualdad ante la ley, dado que el debido proceso significa que ambas partes en el procedimiento administrativo, como en el proceso judicial, deben tener igualdad de oportunidades, tanto en la defensa de sus respectivos derechos como en la producción de las pruebas destinadas a acreditarlos. Así pues, debe constatar la Sala al efectuar el análisis del derecho al debido proceso, si todos los actos previos a la imposición de una sanción, por parte de la Administración, en uso de su potestad sancionatoria y disciplinaria, es decir, con anterioridad a que ésta emitiera la resolución respectiva, permitieron la oportuna y adecuada defensa…." (Sentencia No. 00242 del 13 de febrero de 2002).
Así las cosas, observa esta Juzgadora que la negatoria por parte de la Aduana de Guanta Puerto La Cruz de sustituir las Planillas de Liquidación por otras donde se hicieran constar por separado los derechos arancelarios y el impuesto al valor agregado y en otras las sanciones impuestas, no vulneró el derecho al debido proceso (derecho a la defensa), a la empresa recurrente PDVSA Petróleo, S.A., toda vez, que los mismos constituyen actos administrativos definitivos susceptibles de ser recurridos en sede administrativa o judicial, como en efecto ocurrió en el presente caso, con la interposición del recurso contencioso tributario el cual conoce este órgano jurisdiccional.
En virtud de lo anterior, este Tribunal desecha el alegato esgrimido por el apoderado judicial de la recurrente. Así se decide.
iv) Eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario.
El apoderado judicial de la recurrente alega que PDVSA Petróleo, S.A., declaró errónea e involuntariamente la importación de las mercancías bajo una tarifa arancelaria derogada, por desconocimiento de las tarifas vigentes, en virtud de que no estaban disponibles al público las Gacetas Oficiales, que contemplara las nuevas tarifas arancelarias de importación de mercancías.
Por otro lado, la representante de la República alega que la eximente de responsabilidad versa sobre errores cometidos en la interpretación o aplicación de la ley, lo cual no debe ser confundido con la ignorancia de la misma, ya que el desconocimiento de las normas legales y reglamentarias no es excusable.
Para comenzar el siguiente análisis esta Juzgadora trae a colación el artículo 85 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae temporis.
“(…) Artículo 85: Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
1. El hecho de no haber cumplido 18 años.
2. La incapacidad mental debidamente comprobada.
3. El caso fortuito y la fuerza mayor.
4. El error de hecho y de derecho excusable.
5. La obediencia legítima y debida.
6. Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a los ilícitos tributarios.(…)” (Destacado de este Tribunal Superior)
En este orden de ideas, la doctrina penal ha señalado: “El error...es el falso conocimiento de algo, una noción falsa sobre algo… En relación al error propio que afecta o tiene influencia en el conocimiento o voluntad, tradicionalmente se ha hecho referencia a la distinción entre el error de hecho y el error de derecho.”, (Arteaga Sánchez, Alberto, “Derecho Penal Venezolano”, Parte General, 3ra edición, Pág. 1295.)
En tal sentido, la doctrina penal define el error de hecho como: “la equivocada noción que se puede tener con relación a los acontecimientos que ocurren en la vida real, y éste constituye causa de inculpabilidad sólo en aquellos casos en que sean invencibles y esenciales.” (Mendoza Troconis, José Rafael. “Curso de Derecho Penal Venezolano”. Tomo II, Pág. 251. Caracas, 1987.)
Así mismo, el principio ignorantia legis neminem excusat establecido en el artículo 2 del Código Civil venezolano sustentado en Sentencia Nº 1555 de fecha 4 de diciembre de 2012, del Tribunal Supremo de Justicia Sala Constitucional, que indica que el desconocimiento o ignorancia de la ley no sirve de excusa para su cumplimiento, en virtud de que ya rige la necesaria presunción de que si una ley ha sido promulgada, debe ser por todos conocida.
En este orden, cabe destacar el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, respecto a las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, previstas en el artículo ut supra del Código Orgánico Tributario:
“(…) Referente a la eximente de responsabilidad penal tributaria, correspondiente al ‘error de hecho y de derecho excusable’, manifiesta la contribuyente que la misma se hace presente en este supuesto, en virtud de que “(…) la culpa en que incurrió GMV fue una culpa levísima, ya que aplicó una interpretación lógica de lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley de ISLR de 1995 y en los artículos 1 y 20 del Reglamento de 1996 y del Reglamento de 1997. Además, su posición ha sido acogida por doctrina autorizada así como por la jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia”
Ahora bien, esta Sala observa que el error de derecho excusable, consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de apreciación en torno a la misma, que trae como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley. (Ver sentencia de esta Sala, N° 01579, dictada en fecha 20 de septiembre de 2007. Caso: Cervecería Polar, C.A.).
Circunscribiendo el análisis al caso de autos, este Máximo Tribunal aprecia que la recurrente no aportó elementos de convicción suficientes que permitan a esta Sala determinar con precisión cuál fue el error involuntario cometido en la apreciación de la norma fiscal. Asimismo, la normativa contemplada en el numeral 9 del artículo 11 de los Decretos Nros. 1.344 y 1.808, se presenta con suficiente claridad a los efectos de señalar las personas y actividades obligadas a la retención del impuesto sobre la renta, es decir, no se establecen de un modo ininteligible o ambiguo que hubiera podido inducir el error de derecho alegado, motivo por el cual, se confirma la improcedencia de la circunstancia eximente alegada. Así se declara.(…)” (Sentencia Nº 999 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 18 de septiembre de 2008, con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes)”.
En este sentido, si se alega como eximente de responsabilidad el error de hecho y de derecho excusable, es preciso probarlo, tal y como lo ha sostenido la jurisprudencia citada, pues recordemos que la carga de la prueba tendiente a demostrar el error, recae sobre el afectado.
Visto de esta forma, la recurrente reconoce que declaró con base a una tarifa arancelaria que estuvo vigente hasta el 03 de abril de 2002, por desconocimiento de las nuevas tarifas arancelarias contempladas en la Resolución Nº 916 del Ministerio de Finanzas y 0092 del Ministerio de Producción y Comercio, en consecuencia, no cabe duda que en el presente caso no existe error de hecho ni de derecho excusable que exima de responsabilidad a la recurrente, además de no constar en autos pruebas que sustente lo esgrimido por la recurrente. Así se declara.
v) Circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario.
Invoca la recurrente a su favor la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario relativa a la conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos. No obstante, aprecia quien decide que el referido alegato es insuficiente, por cuanto sólo se conformó con razonar escasamente su solicitud, sin acreditar su procedencia con las pruebas pertinentes a tal efecto, razón por la cual, este Tribunal niega la procedencia de la atenuante solicitada. Así se decide.
IV
DECISIÓN
Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la Sociedad Mercantil PDVSA Petróleo, S.A., empresa filial de Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA), contra las planillas Nº 1865-01-0312/02, 1867-01-0334/02, 1868-01-0338/02 y 1902-01-0342/02 emanadas de la Gerencia de la Aduana Principal de Guanta Puerto La Cruz del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En consecuencia, se confirman los actos administrativos contenidos en las planillas de liquidación identificadas al inicio de la presente decisión.
No hay condenatoria en costas procesales a la República, por cuanto dicho ente goza de las prerrogativas procesales de la República y en acatamiento al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nº 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz.
Se ordena la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excedía de quinientas (500) unidades tributarias, para el momento de la interposición del recurso.
Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República de conformidad con el artículo 98 del Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, De igual forma, notifíquese al Fiscal Vigésimo Noveno (29) a nivel Nacional con Competencia en Materia Tributaria, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., a los efectos procesales siguientes previstos en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario.
Déjese copia certificada de la presente sentencia en el copiador de sentencias llevado por este Tribunal, de conformidad con lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área metropolitana de Caracas, en Caracas, a los treinta y un (31) días de mayo de 2017. Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.
La Juez Temporal,
Abg. Lorena Jaquelin Torres Lentini
La Secretaria Titular,
Abg. Rosángela Urbaneja
En el día de despacho de hoy treinta y uno (31) del mes de mayo de dos mil diecisiete (2017), siendo las tres y quince minutos de la tarde (3:15 pm), se publicó la anterior sentencia.
La Secretaria Titular,
Abg. Rosángela Urbaneja
Asunto: Nº AF44-U-2002-000157 Antiguo: (1973)
LJTL.-
