Decisión Nº AF45-U-2001-000077 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario (Caracas), 30-10-2017

EmisorJuzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario
PonenteRuth Isis Joubi Saghir
Número de sentencia2393
Número de expedienteAF45-U-2001-000077
Tipo de procesoRecurso Contencioso Tributario
Fecha30 Octubre 2017
TSJ Regiones - Decisión


SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2393
FECHA 30/10/2017

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
207º y 158º

Asunto Nº AF45-U-2001-000077
Asunto Antiguo: 2001-1690

“VISTOS” con los informes de ambas partes.

En fecha 6 de abril de 2001, fue interpuesto el recurso contencioso tributario, por los ciudadanos Elvira Dupouy Mendoza, Juan Carlos Fermín Fernández y Betty Andrade Rodríguez, titulares de la cédulas de identidad números V.-5.532.569, V.-9.969.831 y V.-11.044.817, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 21.057, 28.535 y 66.275, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la Sociedad Mercantil “UNIBANCA, Banco Universal, C.A.”, contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº GCE-SA-R-2000-148, de fecha 30 de noviembre de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital y de la División de Sumario Administrativo de la Región Capital, ambos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través del cual se le formuló reparo en fecha 24 de marzo del 2000, correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-95 al 31-12-95, en materia de Impuesto al Sobre la Renta, a saber: Primero: En su Condición de Agente de Retención, determinó impuestos por la cantidad de DOSCIENTOS SESENTA Y DOS MIL BOLIVARES DOSCIENTOS CUARENTA SIN CÉNTIMOS (Bs. 262.240,00), multa por la cantidad de DOS MILLONES TREINTA MIL QUINIENTOS VEINTICINCO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 2.030.525,00), e intereses moratorios por la cantidad de CIENTO CUARENTA Y UN MIL VEINTICUATRO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 141.024,00). Segundo: En su Condición de Contribuyente, impuestos por la cantidad de CUARENTA Y CUATRO MILLONES NOVECIENTOS SETENTA Y SIETE MIL DOSCIENTOS SETENTA Y TRES BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 44.977.273,00) y multa por la cantidad de CUARENTA Y SIETE MILLONES DOSCIENTOS VEINTISEÍS MIL CIENTO TREINTA Y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 47.226.136,00).

En fecha 16 de abril de 2001, fueron recibidos por este Despacho los recaudos correspondientes al recurso ejercido, se formó el expediente bajo el N° 1690, y posteriormente, con la implementación del Sistema Juris 2000, le fue asignado el Nº AF45-U-2001-000077, dándosele entrada mediante auto, en fecha 23 de abril de 2001, ordenando librar las notificaciones de Ley a la Procuraduría General de la República; a la Contraloría General de la República; a la Fiscalía General de la República y al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

En fecha 22 de mayo de 2001, fueron recibidas las notificaciones correspondientes a la Contraloría General de la República, Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, y a la Fiscalía General de la República, y el día 9 de agosto de 2001 la librada al ciudadano Procurador General de la República; siendo consignadas ante este Tribunal, la primera en fecha 04/06/2001, las dos siguientes en fecha 21/06/2001 y la última en fecha 13/08/2001.

En fecha 8 de octubre de 2001, este Tribunal declara la admisión del referido recurso, mediante auto que riela comprendido en los folios 186 y 187 de la presente causa. En fecha 14 de noviembre de 2001, mediante auto este Juzgado abrió la presente causa a pruebas, derecho del cual no hizo uso ninguna de las partes.

En fecha 13 de mayo de 2002, mediante diligencia el represente del Fisco Nacional, Abogado Gustavo Domínguez Moreno, presentó escrito de informes contentivo de treinta y siete (37) folios útiles; de igual forma lo realizó la representación judicial de la recurrente por medio de escrito constante de sesenta (60) folios útiles.

En fecha 05 de junio de 2002, este despacho declaró el vencimiento del lapso para presentación de informes las partes e inició el lapso para dictar sentencia.

En fecha 21 de septiembre de 2005, se recibió diligencia del Abogado VICTOR R. GARCÍA R., en su carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, consignando el expediente administrativo instruido por dicha instancia, constante de Quinientos Cuarenta y Cinco (545) folios útiles.

En diversas oportunidades, la representación de las partes actuantes en el proceso solicitaron que se dicte sentencia en la causa.

En fecha 19 de julio de 2017 este Despacho mediante auto motivado la Juez Provisorio Abogada RUTH ISIS JOUBI SAGHIR, se abocó al conocimiento y decisión del presente recurso y en consecuencia ordenó la publicación en la puerta de este Juzgado el correspondiente Cartel de Notificación a las partes intervinientes en la presente causa con la misma fecha; a los fines de dar cumplimiento a lo establecido en el articulo 90 del Código de Procediendo Civil.

II
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

Consta en autos que la Sociedad Mercantil “UNIBANCA, Banco Universal, C.A.”, ejerció en fecha 6 de abril de 2001, el recurso contencioso tributario, contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº GCE-SA-R-2000-148, de fecha 30 de noviembre de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital y de la División de Sumario Administrativo de la Región Capital, ambos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través del cual se le formuló reparo de fecha 24 de marzo del 2.000, correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-95 al 31-12-95, de la siguiente forma:

Reparos formulados a la recurrente en calidad de Agente de Retención
CONCEPTOS MONTO
EJERCICIO 01-01-95 AL 01-12-95
Retenciones enteradas fuera del plazo reglamentario Bs.33.840.502,11
Impuestos no retenidos sobre enriquecimiento netos o ingresos bruto distintos de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares
Bs. 182.498,28
Retenciones de impuestos sobre la renta en cantidades menores de las debidas
Bs.79.741.52
Comprobación insuficiente del enteramiento de retenciones efectuadas sobre enriquecimiento netos o ingresos brutos distintos a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares
Bs.10.274.179,25

Reparos formulados a la recurrente en calidad de Contribuyente

CONCEPTOS MONTO
EJERCICIO 01-01-95 AL 01-12-95
Gastos no deducibles por enterar fuera del plazo reglamentario Bs.844.683.058,42
Gastos no deducibles por no efectuar las correspondientes retenciones de impuestos Bs.8.470.580,42
Gastos no admitidos por no enterar la retención Bs.215.442.749,80
Gastos no deducibles por no poseer el número de Registro de Información Fiscal (RIF) del emisor de las facturas que los soportan Bs.42.773.801,98
Intereses gastos inadmisibles por falta de comprobación Bs.392.992.912,35
Perdidas por cuentas incobrables no procedentes Bs.386.100.000,00
Ajustes de la utilidad semestral improcedente Bs.37769.364,68
Actualización del valor de la unidad tributaria improcedente para las pérdidas trasladables de ejercicios anteriores Bs.501.549.526,00

Confirmando parcialmente la administración tributaria en el iter procedimental administrativo los siguientes reparos:


En calidad de Agente de Retención.

a) Reparos Confirmados:

a.1) Retenciones enteradas fuera del plazo por Bs.33.840.502,11; como consecuencia de la confirmación de las objeciones fiscales, se calcularon intereses moratorios por la cantidad de Bs. 141.023,55 de conformidad con el articulo 59 del Código Orgánico Tributario y se impuso la correspondiente sanción por la cantidad de Bs.1.912.784,70, de acuerdo con el artículo 101 ejusdem.

a.2) Retenciones no efectuadas por Bs.182.498,28; como consecuencia de la confirmación de las objeciones fiscales, se declaró procedente la aplicación de la responsabilidad solidaria del agente de retención por los impuestos no retenidos por la cantidad de Bs. 182.498,28 de conformidad con el artículo 28 del Código Orgánico Tributario y la respectiva sanción por la cantidad de Bs. 191.623.19, equivalente al 105% de los impuestos no retenidos, de acuerdo con el artículo 99 ejusdem.

a.3) Retenciones efectuadas en cantidades menores por Bs.79.741,52; como consecuencia de la confirmación de las objeciones fiscales, se declaró procedente la aplicación de la responsabilidad solidaria de los agentes de retención por los impuestos no retenidos por la cantidad Bs.79.741,52 de conformidad con el artículo 28 del Código Orgánico Tributario y la sanción respectiva por la cantidad de Bs.43.857,83 equivalente al 55% de los impuestos no retenidos, de acuerdo al artículo 100 ejesdum.


b) Reparos Revocados:

b.1) Comprobación Insuficiente del Enteramiento de Retenciones Efectuadas por Bs.10.274.179,25; el reparo formulado por este concepto fue revocado en su totalidad, en virtud de los resultados de la experticia contable promovida y evacuada durante el iter procesal administrativo, con lo cual quedó demostrado que la contribuyente poseía los comprobantes correspondientes, de los cuales se evidencia el enteramiento del impuesto retenido por la cantidad de Bs.10.274.179,25 sobre los pagos efectuados durante los primeros cuatro (4) meses del ejercicio fiscal 1995 por la cantidad de Bs.215.442.749,80.

En calidad de Contribuyente.

a) Reparos confirmados:

a.1) Gastos No Deducibles por Enterar la Retención Fuera de Lapso por Bs.844.683.058,42; como consecuencia de la confirmación de la objeción fiscal, fue rechazada la deducción de los gastos efectuados por dicha cantidad.

a.2) Gastos No Deducibles por No Efectuar la Correspondiente Retención de Impuesto por Bs.42.773.801,98; como consecuencia de la confirmación de la objeción fiscal, fue rechazada la deducción de los gastos efectuados por dicha cantidad.

a.3) Gastos No Deducibles por No Poseer el Número de Registro de Información Fiscal por Bs.42.773.801,98; como consecuencia de la confirmación de la objeción fiscal, fue rechazada la deducción de los gastos efectuados y soportados en facturas que no cumplían con tal requisito.

a.4) Pérdidas por Deudas Incobrables No Procedentes por Bs.386.100.000,00; como consecuencia de la confirmación de la objeción fiscal, fue rechazada la deducción de las pérdidas provenientes de las deudas incobrables aplicadas en el ejercicio reparado.

a.5) Ajuste de la Utilidad Semestral Improcedente por Bs.37.769.364,68; como consecuencia de la confirmación de la objeción fiscal, no se admitió al ajuste semestral efectuado por la contribuyente y se aumentó la utilidad de la cuenta de reajuste por inflación por dicha cantidad.

a.6) Improcedencia de las Pérdidas Trasladadas de Ejercicios Anteriores por Bs.501.549.526,00; como consecuencia de la confirmación de la objeción fiscal, no fue admitida dicha cantidad, comprendidas por la suma de Bs. 263.713.343,00 y Bs.237.836.183.00, correspondientes a los ejercicios fiscales 1.993 1.994, respectivamente; en virtud de ello, no se admitieron las pérdidas de años anteriores pendientes de compensación de los referidos ejercicios aplicadas para el ejercicio 1.995.

b) Reparos Parcialmente Confirmados:

b.1) Intereses de Gastos Inadmisibles por Falta de Comprobación por Bs.154.895.332,10; en el caso concreto el reparo originalmente formulado por la cantidad Bs.392.992.912,35 fue revocado hasta por la cantidad de Bs.238.097.580,25, suma ésta que resultó comprobada con la experticia promovida y evacuada durante el sumario administrativo. En efecto, señala la resolución (Sumario Administrativo) que en conclusión “dado que la contribuyente exhibió la totalidad de los comprobantes que demostraron la procedencia de la deducción solicitada por concepto de interés gastos descritos en el cuadro anterior de conformidad con el artículo antes señalado, no se admite la cantidad de Bs.154.895.332,10, solicitada dentro del monto de las deducciones declaradas en el ejercicio fiscalizado…”

c) Reparos Revocados:
c.1) Gastos No Admitidos por No Enterar la Retención por 215.442.749,80; en efecto, expresa la resolución (Sumario Administrativo) “… que si existen los soportes contables suficientes que demuestran que se realizó la retención en el momento del pago o abono en cuenta y además se enteraron (SIC) los impuestos en el Banco Central de Venezuela, tal como expuso en el punto Nº 4 de la parte motiva en su condición de agente de retención, de la presente Resolución, la cual damos por reproducida…

Los reparos originalmente formulados fueron confirmados y se determinó un impuesto por la cantidad de Bs.44.977.272,81 así como la respectiva sanción de multa de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario…
III
ALEGATOS DE LA RECURRENTE

El apoderado judicial de la empresa recurrente en su condición de Agente de Retención y de Contribuyente, alegó en su escrito recursivo:

Primero. Vicios Administrativos: Incompetencia del Funcionario y Falso Supuesto por Error en la Calificación Jurídica de los Hechos. En consecuencia, alegó la recurrente que “…El Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, actúa de conformidad con la Resolución Nº 031 de fecha 23 de febrero de 1.999, publicada en Gaceta Oficial Nº 36.651 de fecha 1º de marzo de 1.999, con facultad para ejecutar las atribuciones consagradas en los artículos 81,93 y 94 de la resolución Nº 32 de facha 24 de marzo de 1995, sobre la organización, atribuciones y funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) publicada en Gaceta Oficial Nº 4.881 extraordinario del 29 de marzo de 1.995 y así, igualmente el Jefe de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, actúa de conformidad con la Resolución Nº 32 de fecha 24 de marzo de 1.995, publicada en Gaceta Oficial Nº 4.881, extraordinario de fecha 29 de marzo de 1.995; quienes fiscalizaron mediante providencia administrativa Nº 287 de facha 22 de marzo de 1.999, donde no reseña en qué Gaceta Oficial fue publicada, en contravención de lo establecido en el artículo 72 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Asimismo, a manera de colorario cita de manera referencial y doctrinaria la recurrente que los reparos confirmados en las objeciones fiscales por la administración tributaria, fueron erróneamente adecuados o tipificados entre los hechos y las normas aplicadas”.

Segundo. Desaplicación de las Normas Inconstitucionales: Alega la recurrente, “… Que la administración tributaria aplicó en la calificación de los reparos confirmados en las objeciones fiscales, normas inconstitucionales contenidas en el parágrafo Sexto de los artículos 73 y 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1.994 y el Decreto Nº 507 de fecha 28 de diciembre de 1.994, por contrariar o violentar Principios Tributarios Constitucionales; aduciendo de manera referencial y doctrinaria para su motivación el Principio de Supremacía Constitucional y del Control de la Constitucionalidad para el cumplimiento de la facultad en su desaplicación. Concluye que la Administración Tributaria se encuentra facultada para desaplicar toda disposición manifiestamente inconstitucional, como es el caso de las contenidas en el parágrafo Sexto de los artículos 73 y 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1.994 y el Decreto Nº 507 de fecha 28 de diciembre de 1.994…”

Tercero. Violación del Principio de Legalidad Tributaria: Alega la recurrente, “… Que al caso concreto que se les imputa al enterar con retardo los impuestos retenidos por concepto de honorarios, pagos a empresas contratistas y sub contratistas y por servicios de publicidad y propaganda, efectuados a los beneficiarios e impuestos retenidos de menos, sobre los pagos por conceptos de servicio de publicidad y propaganda, efectuados a los beneficiarios; que se observe con la sóla excepción de los Honorarios Profesionales, fue establecido por el ejecutivo nacional por vía reglamentaria en ejercicio de las facultades que le fueron conferidas en el Parágrafo Cuarto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta de 1994, que dispone la retención en la fuente sobre cualesquiera otros enriquecimiento disponibles, renta bruta o ingresos brutos distintos de aquellos señalados expresamente en dicho artículo; norma que se encuentra viciada de inconstitucionalidad por ser contraria al Principio de Legalidad Tributaria establecido en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y desarrollado en el artículo 4º del Código Orgánico Tributario, al cual se acoge en sentido absoluto y restringido…”

Cuarto. Improcedencia de la Responsabilidad Solidaria del Agente de Retención: Alega la recurrente, “… En lo que refiere a la determinación del impuesto efectuada, en virtud de la responsabilidad solidaria del agente de retención, establecida en el articulo 28 del Código Orgánico Tributario, es improcedente porque la solidaridad civil implica que distintas personas están obligadas a cumplir una misma cosa, de tal modo que cualquiera de ellas pueden ser constreñidas al pago de la totalidad de la suma adeudada; igualmente y conforme a lo señalado en el artículo 1.221 del Código Civil, el pago hecho por uno de los deudores libera a los demás, de esta forma una vez que el acreedor ha logrado satisfacer su derecho, no puede pretender acudir a los restantes Codeudores a fin que le entreguen cantidades similares, con el pretexto que ellos también estaban obligados a pagar la totalidad de la deuda, ya que equivaldría a un enriquecimiento sin causa.
En materia tributaria la solidaridad tiene como fundamento la vinculación que tiene el agente de retención con el contribuyente, de tal modo que el Fisco Nacional puede garantizar indirectamente, el pago del tributo de aquél frente al cual se verificó el hecho imponible; de esta manera y por cuanto el obligado principal de la obligación tributaria es el contribuyente; cuando éste paga el tributo, la deuda queda totalmente extinguida y nada puede serle exigido al agente de retención; por ello la administración tributaria antes de compeler al agente de retención al pago, debe verificar si el contribuyente cumplió con su obligación…
Si contrario a ello entendemos que en los casos de la solidaridad exigida en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario, es el Agente de Retención quien tiene la carga de probar el cumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente para liberarse de la responsabilidad; se le estaría atribuyendo al agente de retención facultades fiscalizadoras que son propias de la administración tributaria…”

Quinto. Improcedencia de los Reparos Formulados en Calidad de Contribuyente: Alega la recurrente, “… Que declaratoria de la administración tributaria a la improcedencia en relación al rechazo de la deducción de los gastos efectuados en virtud de haber practicado la retención fuera del plazo y por no haber practicado la retención correspondiente sobre los montos pagados o abonados en cuenta; incurre en el vicio de ausencia legal, al aplicar indebidamente el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta de 1.994; violentado el principio constitucional de la capacidad contributiva; asimismo, la administración tributaria apoyándose en criterios jurisprudenciales de la disposición en análisis, estableció adicionalmente un requisito mas para que sea admisible la deducción del gasto, tal como podría serlo el que éstos fuesen territoriales, así como normales y necesarios para la producción de la renta; lo que se traduce en un impuesto confiscatorio, aduciendo que los extremos fijados por el legislador para determinar la admisibilidad de las deducciones respectivas, deben estar directamente vinculados con la capacidad contributiva del sujeto pasivo…”

Sexto. Gastos No Deducibles por No Poseer el Número de Registro de Información Fiscal (RIF): Alega la recurrente, “… Que la administración tributaria confirmó la objeción fiscal en virtud que las facturas y comprobantes que soportan los gastos efectuados, carecen del número del Registro de Información Fiscal de los emisores, incurriendo en su criterio en el vicio del falso supuesto por errada interpretación de la norma contenida en el artículo 83 de la Ley de Impuestos Sobre La Renta; lo que puede deducirse en dos posibles consecuencias jurídicas opuestas por la falta de exhibición del (RIF); por un lado impide al deudor deducir el gasto que se evidencia de ésta a los efectos de la Ley de Impuesto Sobre La Renta y por otra parte limita al deudor en la prueba del gasto de que se trate, por lo que debe demostrarlo por otros medios…

En efecto el emisor de la factura es el que ha cometido la infracción tipificada en el artículo 108 del (COT), exponiendo a la contribuyente a una situación mas gravosa que la del infractor, al no aceptarle la deducción del gasto en el cual efectivamente incurrió para la producción de su renta; manifestándose con la aplicación de esta norma una violación a los principios de razonabilidad y proporcionalidad que dan origen a un enriquecimiento sin causa…”

Séptimo. Intereses No Deducibles por Falta de Comprobación: Alega la recurrente, “… Que el cálculo de lo parcialmente confirmado por la administración tributaria, pudo determinarse sobre la base presuntiva según lo establece el artículo 131 del Código Orgánico Tributario, tomando en consideración indicios de los cuales pueda evidenciarse la manifestación de la riqueza del sujeto pasivo, permitiendo establecer el cumplimiento del principio de la capacidad contributiva; por el contrario, la administración tributaria consideró que la contribuyente no presentó los comprobantes que acreditan las deducciones confirmadas; estos conceptos se conducen a las erogaciones básicas que deben ser efectuadas por toda institución financiera; conforme a ello, el pago de los intereses constituye una deducción propia y normal que no pueden ser ignoradas para determinación de la obligación tributaria; por lo que a falta de comprobantes que demuestren el monto exacto de los intereses pagados a sus clientes en sus operaciones de captación de recursos del público, la administración tributaria debería efectuar la determinación sobre la base presuntiva del monto total…”

Octavo. Ajuste de Utilidad Semestral Improcedente: Alega la recurrente, “… Obsérvese que el incremento patrimonial cuestionado por la fiscalización no es resultado de la aplicación de las normas la (LISLR), sobre el reajuste regular por inflación para el primer semestre 1.995; por el contrario corresponde a la utilidad generadora por el banco al cierre del primer semestre de 1.995, lo cual pasa a ingresar al patrimonio bajo el rubro de Utilidades No Distribuidas de conformidad con los principios y normas que rigen al sector bancario y financiero…

La utilidad o pérdida semestral obtenida por los bancos y demás instituciones financieras, califica fiscalmente como un aumento o disminución del patrimonio ocurrido durante el respectivo ejercicio gravable, sujeto al sistema de reajuste regular por inflación, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 104 y 105 de la (LISLR de 1.994) y no como un ajuste efectuado del ejercicio, como erróneamente lo califica la administración tributaria…”

Noveno. Improcedencia de las Pérdidas Trasladables de Ejercicios Anteriores: Alega la recurrente, “… Que la administración tributaria señaló que las pérdidas de las respectivas cantidades de los años anteriores pendientes de compensación, correspondientes a los ejercicios fiscales 1.993 y 1.994, son rechazadas porque no se trata de las pérdidas de explotación, cuyo traslado permite la Ley de Impuesto Sobre La Renta.
…El establecimiento de nuestro ordenamiento impositivo de sistema integral de ajuste por inflación, obedeció a la necesidad reconocida por el legislador nacional de corregir los efectos distorsionantes que, sobre la base imponible del Impuesto Sobre La Renta, generaba la depreciación de nuestro signo monetario, y que determinaban que el impuesto recayera sobre ganancias meramente nominales o ficticias, y no sobre el ingreso real del contribuyente. En este sentido, el ajuste por inflación constituye la solución adoptada por el legislador para adecuar la tributación al ingreso real del contribuyente y, por tanto, a su verdadera capacidad contributiva.”

Décimo. Improcedencia de las Sanciones: “… Con relación a las sanciones impuestas de conformidad con los artículos 97, 99, 100 y 101 del Código Orgánico Tributario son improcedentes; en lo que respecta a la multa impuesta como agente de retención, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 74 ejusdem, en virtud de la concurrencia de infracciones, debiendo ser anulada como consecuencia de la improcedencia de dichas sanciones, en vista de la ilegalidad de las objeciones fiscales formuladas con tal carácter.

En lo que se refiere a la multa impuesta por la presunta disminución ilegitima de ingresos tributarios en calidad de contribuyente, de conformidad con el artículo 97 ejusdem; son improcedentes por la inconstitucionalidad e ilegalidad de los reparos formulados…”

IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

El representante de la Administración Tributaria Nacional, expreso en su escrito de informes lo siguiente:

Con relación “… A la incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, así como de la División de Sumario Administrativo de la Región de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

En efecto, la competencia es la aptitud de obrar de las personas que actúan en el campo del derecho público, y particularmente, de los sujetos de derecho administrativo. La competencia, determina los límites entre los cuales pueden movilizarse los órganos de la administración pública…

Es indiscutible que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital se encuentra dentro de la estructura organizacional del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), cuyas atribuciones son conferidas en el artículo 93 ejusdem. La competencia del Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la región Capital, para dictar la resolución impugnada se sustenta en el artículo 94 de la citada resolución 32, el cual dispone:
“Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos correspondientes, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales G de Hacienda con las atribuciones previstas en el Título V, Capítulos II y IV, Títulos X, XI y XII de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las competencias en los artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143 y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas…”
Constatar la existencia de este vicio, requiere de una investigación profunda basada en hechos concretos, reveladores de las verdaderas intenciones que dieron lugar al acto administrativo, en la cual se verifique que el funcionario que dicta el acto administrativo tenía atribución legal para ello y que el acto dictado persigue un fin distinto al previsto por el legislador.
Como se advierte la disposición precedente citada, contiene los artículos con fundamento en los cuales puede actuar el Gerente Regional de Tributos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, de acuerdo con ésto tiene facultad para notificar, imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales, proceder a la determinación y liquidación de tributos, emitir documentos de requerimiento de declaraciones juradas, datos o actos de liquidación de tributos, multas e intereses, mediante sistemas computarizados, realizar las verificaciones de oficio sobre base cierta o sobre base presuntiva, en otros, las cuales le permiten desempeñar las funciones inherentes a la administración de los tributos internos dentro del servicio.

En materia de competencia del funcionario a partir de 1.990, la Corte Suprema de Justicia, en Sala Político Administrativa, consideró mantener el criterio de incompetencia absoluta sólo para los casos en los cuales la incompetencia del funcionario es manifiesta, esto es, flagrante y ostensible, como seria por ejemplo, si el funcionario pertenece a otra rama de la Administración Pública. Si por el contrario el funcionario ha actuado en ejercicio de funciones tributarias, como el caso de autos, aún sin la atribución o autorización correspondiente, pero dentro de un sector de la administración al cual corresponde las funciones ejercidas o bien, si lo hizo adoptando decisiones de las cuales conocieron luego en alzada autoridades administrativas jerárquicamente superiores y con facultades para la revisión de estos actos,… (Sentencia de fecha 09/08/90, caso: MARAVEN C.A).

En relación con el Falso Supuesto, “… las constataciones que realiza la Administración sobre unos hechos con miras a calificarlos jurídicamente para producir un acto administrativo, están sometidas a varias reglas a saber: a) La Administración debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, ni distorsionar su alcance y significación, b) La Administración debe encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso en concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.

Así, se puede concluir diciendo que estamos en presencia de un falso supuesto, cuando la Administración excede su poder, ya sea porque los hechos en virtud de los cuales ha dictado el acto estén en contradicción con la realidad, o si se ha aplicado erróneamente el derecho, en el presente caso no se da ese falso supuesto…”

De lo relacionado con el Principio de la Legalidad, “Si bien, conforme al principio de legalidad o de reserva legal estatuido en el artículo 224, de la Constitución de la República, (317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela) no puede restringirse el ámbito de libertad de los particulares sin la existencia de una Ley formal que lo disponga, esto es, que sólo a las normas de rango legal competente regular los elementos integradores del hecho imponible, tal como expresamente preceptúa el artículo 4, del Código Orgánico Tributario, al disponer que sólo corresponde a la Ley “…definir los sujetos pasivos del mismo…”; no puede afirmarse con propiedad que el supuesto establecido en el articulo “supra” citado del Decreto, así como en la Ley de Impuesto Sobre La Renta, contraríe el precepto Constitucional y legal antes señalado.

… existe una diferencia sustancial entre la determinación de los supuestos relativos al hecho imponible, entre ellos la definición de los sujetos pasivos, y el desarrollo de las actividades reglamentarias, que pueden perfectamente consistir en la especificación de los aspectos de tal presupuesto fáctico, como es el caso del artículo en comento.

“…Señalamos igualmente, que la justificación de la inclusión del deber de practicar la retención de impuesto a los pagos efectuados a empresas contratistas y sub contratistas y por el servicio de publicidad y propaganda, en modo alguno constituía un exceso reglamentario,…”.

Con fundamento en tales consideraciones, sostenemos que la legalidad del mencionado Decreto, con los postulados establecidos en el artículo 224, de la Constitución de la República, artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y el artículo 4, del Código Orgánico Tributario, invocada por los representantes de la recurrente, es totalmente infundada e inexistente,…” .

En cuanto, a la Improcedencia de la Deducción por Enterar Fuera del Plazo los Impuestos Retenidos y por No Efectuar la Retención; “… Esta Representación Fiscal rechaza la deducción del gasto, por enterar fuera del plazo los impuestos retenidos y también, debido a que la contribuyente no cuenta, es decir, no cumplió con la condición que le impone la Ley para aceptar su deducibilidad, este es el fundamento de los actos recurridos.

En este sentido, la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo Sostiene el siguiente criterio:
“Se hace igualmente necesario señalar que todo acto administrativo contiene la apariencia formal de plena validez y eficacia, en consecuencia, está revestido de una presunción de legalidad, presunción que admite prueba en contrario, por lo cual quien pretenda obtener en esta jurisdicción contencioso administrativa una declaratoria de nulidad, le corresponde probar suficientemente la existencia de los vicios en que su acción” (Sentencia de fecha 16/06/83. Revista de Derecho Público Nº 15; Pág. 148).
…El rechazo de la deducción por falta de retención, bajo ningún concepto debe entenderse como sanción tributaria, en virtud de que la misma constituye el incumplimiento de una condición que evidentemente el contribuyente no esta obligado a observar, pero que en caso de ejecutarla, esteraría acatando un deber como agente de retención, amen que, con ello se configuraría la procedencia de la deducción. Esto último, nos indica el nexo material existente entre este requisito de admisibilidad de la deducción con los elementos determinativos de la obligación tributaria del contribuyente del Impuesto Sobre La Renta.
Ahora bien, para la determinación de los enriquecimientos netos es necesario tener en consideración el incremento del patrimonio que resulte después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidas por la Ley, (Destaca la Representación Fiscal).
Al respecto, se hace necesario diferenciar entre el requisito de admisibilidad constituido en el hecho de retener y enterar, para tener derecho a la deducibilidad de los pagos hechos por la contribuyente…
La jurisprudencia ha entendido que las deducciones son un beneficio acordado por la Ley sujeto a ciertas condiciones, razón por la cual la pérdida de éste derecho se verifica cuando el contribuyente, en su carácter de Agente de Retención, incumple con dichas condiciones previstas en la normativa que rige la materia de retenciones.
…Siendo que esta plenamente demostrado con el contenido del Acta Fiscal que sirve de fundamento a la Resolución impugnada, que la contribuyente incumplió con su obligación de efectuar la retención del Impuesto Sobre La Renta por los pagos hechos, esta Representación Fiscal estima que son procedentes los reparos formulados…
Esta Representación Fiscal ratifica igualmente los reparos que constan en el Acta Fiscal y que fueron ratificados por Administración tributaria en la resolución impugnada, relativos a Gastos No Deducibles por No Poseer el Número de Registro de Información Fiscal (RIF); en las facturas que los soportan, a los Intereses Inadmisibles por Falta de Comprobación; a las Pérdidas por Deudas Incobrables No Procedentes; al Ajuste de Utilidad Semestral Improcedente; a la Improcedencia de las Pérdidas Trasladables de Ejercicios Anteriores; por estar en un todo ajustado a derecho…”
V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Una vez efectuada la lectura del acto administrativo impugnado, de los alegatos expuestos en su escrito recursivo por la recurrente, este Tribunal deduce que la presente controversia sometida a su consideración, se centra en dilucidar:

I- Vicios de los Actos Administrativos.
I.1- Incompetencia del Funcionario y Falso Supuesto por Error en la Calificación Jurídica de los Hechos.

II- Desaplicación de las Normas Inconstitucionales.

III- Improcedencia de los Reparos Formulados en Calidad de Agente de Retención.


III.1- Improcedencia de las Sanciones Impuestas por el Enteramiento Extemporáneo de las Retenciones de Impuesto Practicadas en el Ejercicio.
III.2- Violación del Principio de Legalidad Tributaria.
III.3- Improcedencia de la Responsabilidad Solidaria del Agente de Retención.

IV- Improcedencia de los Reparos Formulados en Calidad de Contribuyente.
V.1- Gastos No Deducibles por No Poseer el Número de Registro de Información Fiscal (RIF).
V.2- Intereses Gastos No Deducibles por Falta de Comprobación.
V.3- Pérdidas por Deudas Incobrables No Procedentes.
V.4- Ajuste de Utilidad Semestral Improcedente.
V.5- Improcedencia de las Pérdidas Trasladables de Ejercicios Anteriores.
VI- Improcedencia de las Sanciones.

Delimitada la litis, este Tribunal respecto a los alegatos invocados por la accionante, pasará a pronunciarse de la siguiente manera:

En relación al primer aspecto controvertido relativo a la Incompetencia del Funcionario Fisco Nacional de conformidad con el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos por cuanto su actuación se fundamentó en las atribuciones previstas en la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicada en Gaceta Oficial Extraordinario N° 4.881, de fecha 29 de marzo de 1.995, la cual considera viciada de nulidad, por haber sido dictada por el Superintendente Nacional Tributario, quien a su vez considera incompetente para nombrar y atribuir competencias en materia organizacional, las cuales a su entender le competen sólo al Ejecutivo Nacional. A toda vez señaló, que al ser nula la mencionada Resolución Nº 32, por haber sido dictada por una autoridad manifiestamente incompetente como lo es el Superintendente Nacional Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, ni la División de Fiscalización, ni la propia Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, creada por el articulado de la mencionada Resolución; tienen competencia para iniciar, sustanciar y decidir el procedimiento de determinación efectuado. Por lo que a su consideración la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, fue creada mediante un acto administrativo de rango sublegal que no cumple con los requisitos establecidos por la doctrina y la jurisprudencia lo cual pone en evidencia la incompetencia de ese órgano de administración tributaria, por lo que a su decir, el acto administrativo (Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº GCE-SA-R-2000-148, de fecha 30 de noviembre de 2000), se encuentra viciado de incompetencia por extralimitación de atribuciones, por ser dictada por una autoridad manifiestamente incompetente.

Así, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al concepto de competencia, como elemento esencial del acto administrativo, el cual comprende la esfera de la actuación atribuida a cada órgano, como medida de la potestad de su actuación.

En efecto, la noción de competencia es la manifestación más clara y directa del Principio de Legalidad, lo que implica que la Administración sólo puede hacer lo que la ley en forma expresa le señala, a diferencia del administrado que puede realizar todo aquello que no le haya sido expresamente prohibido.

Así, la jurisprudencia patria ha señalado:

“La desviación de poder es un vicio que afecta el elemento teleológico del acto y se configura cuando el autor de un proveimiento administrativo, en ejercicio de una potestad conferida por la norma legal, se aparta del espíritu y propósito de ésta, persiguiendo con su actuación una finalidad distinta de la contemplada en el dispositivo legal.
Constatar la existencia de este vicio, requiere de una investigación profunda basada en hechos concretos, reveladores de las verdaderas intenciones que dieron lugar al acto administrativo, en la cual se verifique que el funcionario que dicta el acto administrativo tenía atribución legal para ello y que el acto dictado persigue un fin distinto al previsto por el legislador.
En el presente caso, el recurrente se limita a alegar la existencia del vicio por no perseguir el acto, a su decir, los fines previstos en el artículo 77 de la Ley de Registro Público; no obstante, no demuestra el accionante, que la Administración Registral actuó con una finalidad distinta a la prevista legalmente para la actividad de registro, limitándose a realizar la denuncia en términos vagos e imprecisos.
Ante tal situación debe la Sala señalar que no son suficientes para la comprobación del vicio en referencia, los alegatos genéricos por parte del recurrente, sino que debe evidenciarse que la Administración se apartó en el acto impugnado, de la finalidad que por ley le es asignada.
Cabe destacar además, que en el texto del acto impugnado no hay ningún indicio que permita inferir que la finalidad perseguida por la Administración Registral fue otra distinta a garantizar la certeza y seguridad jurídica en el tráfico de bienes inmuebles, razón por la cual, ante la falta de evidencias del vicio denunciado debe la Sala desestimar el alegato bajo análisis. Así se decide. (Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su Sentencia N° 2005-02128, del 21 de abril de 2005, caso: Godofredo Orsini González contra Ministerio de Justicia.).

Por otro lado, la doctrina patria ha precisado sobre las formas de competencia como la delegación, la avocación y la suplencia, las cuales no corresponden directamente al órgano que la ejerce, pero sin embargo se encuentran ajustadas a la legalidad, por lo que los actos que son resultado de ello, no se encuentran viciados de incompetencia.

Ahora bien, la Resolución 32, fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con el Decreto N° 310 del 10 de agosto de 1994, sobre la creación del SENIAT, Decreto N° 363 del 28 de septiembre de 1994, el cual establece el Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), y la Resolución N° 2.802 del 20 de marzo de 1995, dictada por el Ministro de Hacienda, a través de la cual se establece el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

Así, el Decreto N° 310 de fecha 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.525 del 16 de agosto de 1994, mediante el cual se crea el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictado por el Presidente de la República, dispone:
“Artículo 6: El Ministerio de Hacienda dictará las normas para que la Coordinación General de Programa de Modernización del Sistema de las Finanzas Públicas y Reestructuración del Ministerio de Hacienda proceda conjuntamente con el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria a organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el referido servicio”.

En desarrollo de la normativa expuesta, el Ministro de Hacienda dicta el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución N° 2.802 del 20 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial N° 35.680 del 27 de marzo de 1995, contentiva de la Reforma Parcial a la Resolución N° 2.684 del 29 de septiembre de 1.994 sobre el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), establece:
:
“Articulo 6°: Se faculta al Superintendente Nacional Tributario para organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria-SENIAT, dictar las normas y adoptar las medidas que correspondan en todo lo relacionado con la materia de esta Resolución”. .

“Artículo 11: El Superintendente Nacional Tributario, además de las funciones que le corresponden en su carácter de Inspector Fiscal General de la Hacienda Pública Nacional, tiene a su cargo el ejercicio de todas las funciones y potestades que correspondan a la administración de los tributos internos y aduaneros, de acuerdo al ordenamiento jurídico, así como otorgar contratos y ordenar gastos inherentes a la administración del Sistema Profesional de Recursos Humanos y a la autonomía funcional y financiera del Servicio, y adicionalmente las siguientes:
(OMISSIS)

6) Crear, unificar o eliminar las áreas funcionales que requiera el Servicio para lo cual deberá establecer su organización y asignar sus respectivas funciones y competencias, según el caso;
(OMISSIS)

8) Dictar normas y establecer procedimientos de carácter organizacional en aspectos de desarrollo tributario, administrativo e informático;
(…)”.

Asimismo, el artículo 94 eiusdem, establece las atribuciones y funciones de las Gerencias Regionales de Tributos Internos:

“Artículo 94: Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilaran para los efectos correspondientes, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Titulo V, Capítulos III y IV, Títulos X, XI y XII de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143 y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y tiene las siguientes funciones:
(...) 23. Conocer, decidir, registrar y llevar a cabo los reintegros y compensaciones solicitados por los contribuyentes conforme a la normativa vigente”.

En este orden de ideas, el Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) publicado en Gaceta Oficial N° 35.558 de fecha 30 de septiembre de 1994, aplicable en razón del tiempo, establece:
“Artículo 3: Al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria-SENIAT le compete la administración, recaudación, control, fiscalización, liquidación, aplicación e interpretación de las normas tributarias, cobro, revisión, inspección y resguardo de los tributos nacionales, de los derechos y obligaciones de carácter aduanero y las relaciones que de ellos se deriven, que sean de la competencia del Ministerio de Hacienda”. (Subrayado del Tribunal)

“Artículo 10: El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) desarrollará sus funciones con un nivel central o normativo y uno operativo, conformado éste por los Servicios de Administración Tributaria. A tal efecto, el Ministerio de Hacienda mediante Resolución y de conformidad con el artículo 6° del Decreto 310 del 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.525 del 16 de agosto de 1994, dictará las normas necesarias para la organización técnica, funcional, administrativa y financiera del Servicio.
Para la eficiente administración, atención y control de los sujetos pasivos se podrán crear Servicios de Administración Tributaria para determinadas categorías de estos sujetos, con competencia territorial o material específica.”(Subrayado del Tribunal).

“Artículo 11: Corresponde al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria- SENIAT el ejercicio de todas las funciones y potestades atribuidas para la administración de los tributos internos y aduaneros conforme al ordenamiento jurídico, así como otorgar los contratos y ordenar los gastos inherentes a la administración del Sistema Profesional de Recursos Humanos y a la autonomía funcional y financiera del Servicio, y en especial: (OMISSIS)
5) Determinar las obligaciones tributarias y sus accesorios, y adelantar las gestiones de cobro, pudiendo solicitar a los Tribunales de la jurisdicción contenciosa tributaria el decreto de las medidas cautelares; demandar judicialmente siguiendo el procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario, todo ello a fin de garantizar los créditos a favor del Fisco Nacional; (OMISSIS)

17) Inspeccionar, fiscalizar, y ejercer el resguardo de los tributos internos y aduaneros, así como determinar, prevenir e investigar los ilícitos, contravenciones, defraudaciones e infracciones previstas en las Leyes y reglamentos e imponer las sanciones correspondientes (…) (OMISSIS).”

Asimismo, la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), publicada en Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario, de fecha 29 de marzo de 1995, dispone:

“Artículo 71. El nivel operativo lo conforman las Gerencias Regionales de Tributos Internos, los Sectores, las Unidades, las gerencias de Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas.”(Subrayado del Tribunal).

“Artículo 94. Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos, a los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Título V, Capítulos III y IV, Títulos X, XI y XII de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143 y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y, tiene además las siguientes funciones:
(OMISSIS)
(…)”.

Del análisis concatenado de las disposiciones antes transcritas, se desprende que efectivamente la Resolución N° 32, ut supra, fue dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones organizativas, conferidas en la citada Resolución N° 2.802, dictada por el Ministro de Hacienda, quien a su vez actuó de conformidad con las facultades atribuidas por el Presidente de la República en el Decreto N° 310, de creación del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT); razón por la cual el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital, era competente para dictar los actos administrativos aquí objetados.
Así, la jurisprudencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado respecto a validez de la citada Resolución N° 32, en los siguientes términos:
“Ahora bien, de las actas procesales se desprende que la contribuyente recurrente solicita la desaplicación de la Resolución N° 32 que fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario del SENIAT, porque, a su decir, éste no tenía la facultad para nombrar ni atribuir competencia en materia organizacional a las dependencias o gerencias que intervinieron en la formación de los actos administrativos objeto de este recurso, por lo cual las considera incompetentes.
Cabe al respecto observar, que la mencionada Resolución N° 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones que para ello le confirió el Ministro de Hacienda (hoy Ministro de Finanzas) cuando dictó el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución N° 2.802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, donde se dictan en forma genérica normas de organización, facultándose al Superintendente para que organice técnica, administrativa, funcional y financieramente el mencionado Servicio. De manera que la potestad del Superintendente en esta materia deviene de un conjunto de normas que le atribuyen competencia organizativa y funcional, inicialmente provenientes de los diversos decretos que para desarrollar la potestad de organización administrativa, ha dictado el Presidente de la República en ejercicio del Poder Ejecutivo y de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional administrativa.
Por todo lo cual, esta Sala estima que la mencionada Resolución N° 32 no contraría directamente una norma constitucional, que amerite su desaplicación por inconstitucional, pues fue dictada –se repite- por mandato del Ministro de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, y es en razón de esa facultad que el funcionario (Superintendente) actúa y emite tal resolución, no vulnerándose norma alguna constitucional que haga procedente su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. Así se decide.
Declarada la improcedencia de la desaplicación de la Resolución N° 32 por inconstitucional, resulta igualmente improcedente el alegato de incompetencia, tanto de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira como de la Gerencia Jurídica Tributaria, denunciado por la recurrente. Así también se declara. (Sentencia N° 00756 de la Sala Político-Administrativa de fecha 30 de mayo de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Preparados Alimenticios Internacionales (PAICA), C.A., Exp. N° 0886).

En consecuencia, acogiendo el criterio de la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal de Justicia, sobre la validez de la Resolución N° 32, este Tribunal declara que la Resolución (Sumario Administrativo) objeto del presente recurso contencioso tributario que emanó de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital, no se encuentran viciada de nulidad, por cuanto era competente para ello en virtud de las atribuciones expresamente señaladas en los artículos 71 y 94 de la referida Resolución N° 32. Y así se declara.


En relación al segundo punto controvertido, relativo al vicio de Falso Supuesto por error en la calificación jurídica de los hechos, alegó la recurrente en su escrito recursivo que los actos administrativos, pueden tener -ad assentía- causa o motivos; resulta oportuno destacar, que este Tribunal acoge el criterio que el vicio de falso supuesto (Vicio en la Causa) puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y que afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”; la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma y, analizar la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento administrativo, se subsumen dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica proporcional, con lo evidenciado en la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.
b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Definido de esta manera el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que aplica la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron correctamente adecuados, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad, por medio del Acto Administrativo confirmado.

Además de las consideraciones anteriores, las actuaciones administrativas se encuentran bajo la presunción de veracidad y de legalidad, presunción iuris tantum, que prevalece hasta que el acto no sea desvirtuado.

Con respecto al mencionado vicio, evidencia este Tribunal que tal como se dejó asentado anteriormente el contribuyente en el momento de la fiscalización no consignó los comprobantes objetados por falta de comprobación, por lo que la Administración Tributaria procedió inicialmente a rechazar las deducciones por la cantidad de Bs.392.992.912,35 por concepto de gastos, luego fue parcialmente revocado hasta por la cantidad de Bs.238.097.580,25, suma ésta que resultó comprobada con la experticia promovida y evacuada durante el sumario administrativo, por lo que no puede alegar el contribuyente que existió un vicio de falso supuesto, cuando fue la propia contribuyente quien no consignó los respectivos comprobante, por tal motivo fueron rechazados las deducciones hasta por la cantidad de Bs.154.895.332,10; teniendo el contribuyente el deber de presentar los soportes, vale señalar los actos administrativos estarán amparados de una presunción de legitimidad y legalidad, en el sentido de que una vez dictado se presume como perfectos y apegados a la ley, mientras no se demuestre lo contrario.

Ahora bien, de la revisión de la Resolución (Sumario Administrativo) GCE-SA-R-2000-148, de fecha 30 de noviembre de 2.000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); los funcionarios competentes inicialmente fiscalizaron y formularon a la recurrente los respectivos créditos fiscales para posteriormente confirmarles los correspondientes reparos en calidad de Agente de Retención y de Contribuyente del Impuestos Sobre La Renta; determinando definitivamente lo siguiente:



Reparos formulados a la recurrente en calidad de Agente de Retención
CONCEPTOS MONTO
EJERCICIO 01-01-95 AL 01-12-95
Retenciones enteradas fuera del plazo reglamentario Bs.33.840.502,11
Impuestos no retenidos sobre enriquecimiento netos o ingresos bruto distintos de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares
Bs. 182.498,28
Retenciones de impuestos sobre la renta en cantidades menores de las debidas
Bs.79.741.52
Comprobación insuficiente del enteramiento de retenciones efectuadas sobre enriquecimiento netos o ingresos brutos distintos a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares (REVOCADO)
Bs.10.274.179,25

b) Reparos Revocados:
b.1) Comprobación Insuficiente del Enteramiento de Retenciones Efectuadas por Bs.10.274.179,25; el reparo formulado por este concepto fue revocado en su totalidad, en virtud de los resultados de la experticia contable promovida y evacuada durante el iter procesal administrativo, con lo cual quedó demostrado que la contribuyente poseía los comprobantes correspondientes, de los cuales se evidencia el enteramiento del impuesto retenido por la cantidad de Bs.10.274.179,25 sobre los pagos efectuados durante los primeros cuatro (4) meses del ejercicio fiscal 1995 por la cantidad de Bs.215.442.749,80.

Reparos formulados a la recurrente en calidad de Contribuyente

CONCEPTOS MONTO
EJERCICIO 01-01-95 AL 01-12-95
Gastos no deducibles por enterar fuera del plazo reglamentario Bs.844.683.058,42
Gastos no deducibles por no efectuar las correspondientes retenciones de impuestos Bs.8.470.580,42
Gastos no admitidos por no enterar la retención (REVOCADO) Bs.215.442.749,80
Gastos no deducibles por no poseer el número de Registro de Información Fiscal (RIF) del emisor de las facturas que los soportan Bs.42.773.801,98
Intereses gastos inadmisibles por falta de comprobación (PARCIALMENTE CONFIRMADO) Bs.392.992.912,35
Perdidas por cuentas incobrables no procedentes Bs.386.100.000,00
Ajustes de la utilidad semestral improcedente Bs.37769.364,68
Actualización del valor de la unidad tributaria improcedente para las pérdidas trasladables de ejercicios anteriores Bs.501.549.526,00

b) Reparos Parcialmente Confirmados:
b.1) Intereses de Gastos Inadmisibles por Falta de Comprobación por Bs.154.895.332,10; en el caso concreto el reparo originalmente formulado por la cantidad Bs.392.992.912,35 fue revocado hasta por la cantidad de Bs.238.097.580,25, suma ésta que resultó comprobada con la experticia promovida y evacuada durante el sumario administrativo. En efecto, señala la resolución (Sumario Administrativo) que en conclusión “dado que la contribuyente exhibió la totalidad de los comprobantes que demostraron la procedencia de la deducción solicitada por concepto de interés gastos descritos en el cuadro anterior de conformidad con el artículo antes señalado, no se admite la cantidad de Bs.154.895.332,10, solicitada dentro del monto de las deducciones declaradas en el ejercicio fiscalizado…”

c) Reparos Revocados:
c.1) Gastos No Admitidos por No Enterar la Retención por 215.442.749,80; en efecto, expresa la resolución (Sumario Administrativo) “… que si existen los soportes contables suficientes que demuestran que se realizó la retención en el momento del pago o abono en cuenta y además se enteraron (SIC) los impuestos en el Banco Central de Venezuela, tal como expuso en el punto Nº 4 de la parte motiva en su condición de agente de retención, de la presente Resolución, la cual damos por reproducida…”

De la revisión del presente expediente se pudo observar que la contribuyente en la oportunidad para promover las pruebas en instancia administrativa, consignó comprobantes con la finalidad de demostrar los costos y gastos no procedentes por la falta de comprobación, así como la promoción de una experticia contable con la finalidad de demostrar que efectivamente dichos soportes compensaban el resto de los costos y los gastos reparados o en su defecto todos los soportes con los que ese momento contaba, para que la Administración Tributaria pudiera determinar que efectivamente se encontraban los soportes o facturas de los pagos realizados por la contribuyente, siendo insuficientes para demostrar su pretensión; evidenciándose por el contrario la ausencia parcial de la totalidad de los comprobantes, lo que conllevó a que la Administración Tributaria confirmara parcialmente uno de los reparos hasta por la cantidad de Bs.154.895.332,10 y, en otros dos procedimientos concretos fueron totalmente revocados los reparos por evidenciarse la existencia de los correspondientes comprobantes.

Ahora bien, a los fines de demostrar la comprobación suficiente del reparo parcialmente confirmado por concepto de intereses gastos deducibles, la recurrente se reservó en esta instancia en su escrito recursivo el derecho de promover en la oportunidad probatoria correspondiente, las pruebas con miras a desvirtuar los montos no admitidos por la cantidad de Bs.154.895.332,10; para posteriormente alegar en etapas de informe, que lo racional y razonable desde el punto de vista fiscal, era que la Administración Tributaria debía efectuar una determinación sobre la base presuntiva “…al faltar los comprobantes que permitían evidenciar cuál era el monto de los intereses pagados por nuestra representada a sus clientes en sus operaciones de captación de recursos del público, la Administración Tributaria debía proceder a efectuar la determinación sobre la base presuntiva del moto total de dichas erogaciones…”, dejando así de promover en su debida oportunidad procesal ante esta instancia, como había señalado que haría en su escrito recursivo; los medios probatorios útiles, necesarios y pertinentes que permitiera a esta juzgadora considerar y valorar según lo alegado; evidenciándose así que la recurrente no demostró en la presente instancia las erogaciones realizadas. En consecuencia se desestima el alegato de la contribuyente de vicio de falso supuesto. Y así se Declara.

En relación a los puntos de Desaplicación de las Normas Inconstitucionales y de Violación al Principio de Legalidad Tributaria; alegó la recurrente la improcedencia de las sanciones impuesta y ratificadas por la Administración Tributaria “… por falta de retenciones efectuadas en cantidades menores, debiendo practicar la retención y enteramiento sobre los pagos efectuados, con la sola excepción de los pagos por concepto de “Honorarios Profesionales”, fue establecido por el Ejecutivo Nacional en ejercicio de las facultades conferidas en el Parágrafo Cuarto del artículo 78 de la Ley de Impuestos Sobre La Renta de 1.994, para disponer que se practicara la retención en la fuente sobre cualesquiera otros enriquecimientos disponibles, renta bruta o ingresos brutos distintos de aquellos señalados expresamente en dicho artículo, norma ésta que se encuentra viciada de inconstitucionalidad, al igual que el artículo 28 del Código Orgánico Tributario que le sirve de fundamento, por ser contraria al Principio de Legalidad Tributaria consagrado en el articulo 224 de la constitución de 1961 (Equivalente al artículo 317 de la nueva Constitución), y el desarrollado actualmente en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario, en virtud del cual, queda reservado a la Ley, el establecimiento de los sujetos pasivos del tributo, dentro de los cuales incluye a los responsables del impuesto, …”

Que “… en el caso concreto el deber de practicar la retención del impuesto por el BANCO UNIÓN sobre los pagos efectuados a empresas contratistas y subcontratistas y por servicios de publicidad y propaganda, no deriva de una norma expresa de rango legal, sino que fue establecido por el Ejecutivo Nacional, en ejercicio de las facultades que le confería el Parágrafo Cuarto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta de 1.994, para disponer, por vía reglamentaria, que se practicara la retención en la fuente sobre cualesquiera otros enriquecimientos disponibles, renta bruta o ingresos brutos distintos de aquellos señalados expresamente en el encabezamiento de dicho artículo, norma ésta (Parágrafo Cuarto, Artículo 78 LISLR) viciada de inconstitucionalidad, al igual que el artículo 28 del Código Orgánico Tributario que le sirve de fundamento, por infringir el principio de legalidad tributaria establecido en el artículo 317 de la vigente Constitución de la Republica (equivalente al Artículo 224 de la Constitución derogada), y desarrollado en el Artículo 4 del referido Código Orgánico Tributario, en virtud del cual, queda reservado exclusivamente a la Ley el establecimiento de los sujetos pasivos del tributo, dentro de los cuales se incluyen a los responsables del impuesto, en calidad de agente de retención.”
Ahora bien, a fin de resolver las denuncias planteadas por la contribuyente, se considera necesario transcribir el contenido del artículo 78, parágrafo cuarto de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995, aplicable ratione temporis, el cual establece lo siguiente:

“Artículo 78.- Los deudores de los enriquecimientos netos o ingresos brutos a los que se contrae el parágrafo octavo del artículo 27 y los artículos 32, 35, 65 y 66 de esta Ley, están obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales, dentro de los plazos y formas que establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de los enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta a que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tales propósitos el Reglamento fijará normas que regulen lo relativo a esa materia.
(...)
PARÁGRAFO CUARTO: El Ejecutivo Nacional, mediante Decreto, podrá disponer que se retenga en la fuente el impuesto sobre cualesquiera otros enriquecimientos disponibles, renta bruta o ingresos brutos distintos de aquellos señalados en este artículo”.
De la anterior norma, se desprende la facultad del Ejecutivo Nacional de establecer mediante Decreto, la posibilidad de retener en la fuente el Impuesto Sobre la Renta, sobre cualquier otro enriquecimiento distinto a los señalados en la disposición legal.
En consecuencia, esta Juzgadora pasa a realizar las siguientes consideraciones; ciertamente nuestro ordenamiento jurídico es positivo y jerarquizado, donde establece mediante el Principio de Supremacía Constitucional la aplicación imperativa de las normas con estricta observancia a la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela como norma rectora de nuestro ordenamiento jurídico, cumpliendo así en su aplicabilidad con el Principio de Legalidad, que legitima los procesos, procedimientos y actos emanados de los poderes de la administración pública, atribuyéndole a los actos administrativos una presunción cierta de legalidad; acotando que quien alegue lo contrario debe probarlo en el entendido que tiene la carga probatoria; admitiendo así la aplicación de la presunción iuris tantum, acreditando la posibilidad de accionar los correspondientes recursos, basados en los principios de igualdad y accesibilidad a la justicia en las respectivas instancias.

Ahora bien, en lo respecta a la desaplicación de las normas; la Sala Político Administrativo del Tribunal Supremo de justicia, mediante sentencia Nº 01676 de fecha 6 de octubre de 2004, sentó el siguiente criterio:

“Advertida como ha sido la excesiva limitación al derecho a la defensa y a la tutela judicial efectiva derivada del aparte once del artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, debe destacar esta Sala que en nuestro ordenamiento jurídico se encuentra consagrado el sistema del control difuso de la constitucionalidad de normas, el cual permite desaplicar en el caso concreto una norma legal o sub-legal que colida con alguna disposición o principio Constitucional en la forma siguiente:
En la Constitución Bolivariana de la República de Venezuela, así:
“Artículo 334. Todos los jueces o juezas de la República, en el ámbito de sus competencias y conforme a lo previsto en esta Constitución y en la ley, están en la obligación de asegurar la integridad de esta Constitución.
En caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aún de oficio, decidir lo conducente.
Corresponde exclusivamente a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia como jurisdicción constitucional, declarar la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público dictados en ejecución directa e inmediata de la constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquella”.

En el Código de Procedimiento Civil, en estos términos:
“Artículo 20.- Cuando la ley vigente, cuya aplicación se pida, colidiere con alguna disposición constitucional, los jueces aplicarán ésta con preferencia”.

De los presupuestos normativos anteriormente transcritos se observa, que tal mecanismo de control se basa en el carácter supremo de nuestra Carta Magna respecto de todas las otras normas de rango distinto que conforman el ordenamiento jurídico venezolano, y opera cuando el juez frente a un caso concreto sometido a su conocimiento advierte que la norma de rango legal o sub-legal, relacionada con la resolución del asunto contraría directamente una norma constitucional; en cuyo caso debe proceder a la desaplicación de la primera.
Así, tal mecanismo de control constitucional puede y debe ser ejercido por todos los tribunales de la República cuando se encuentren frente a una norma incompatible con otra de la Constitución, y que sea de aplicación directa.
Al respecto, esta Sala en reiteradas decisiones (entre ellas: sentencia Nº 1064 de fecha 13 de agosto de 2002, caso: Almacenadora Mercantil, C.A.), se ha pronunciado respecto a la potestad que ostentan los jueces de la República para desaplicar disposiciones legales que violen el sistema de la constitucionalidad en casos concretos, en los siguientes términos:
“Por otra parte y respecto a la jurisdicción y competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, a los cuales toca decidir sobre la legalidad o no de los actos de naturaleza tributaria que sean sometidos a su consideración, esta Sala no comparte la opinión hecha valer por la representación fiscal respecto a que no podía el Tribunal de la causa pronunciarse sobre la constitucionalidad o no de la Resolución N° 32, a la luz de lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil; ello por cuanto tal como se indicó, todos los jueces de la República son sujetos del deber-potestad de velar por la integridad y estricto cumplimiento de la Carta Magna, a través del denominado control difuso de la constitucional, según el cual pueden estos desaplicar, una vez advertida la colisión entre la normativa denunciada y las disposiciones constitucionales, la primera de éstas y hacer valer las últimas con preferencia. Negar la posibilidad a los jueces venezolanos de ejercer el control difuso consagrado en el artículo 334 constitucionalidad (sic) y en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, sería hacer nugatoria la prevalencia de la Constitución sobre cualquier otra norma que atente contra la misma; en este sentido debe recordarse que conforme al artículo 7 del propio texto constitucional, ésta resulta: ‘... la norma suprema y el fundamento del ordenamiento jurídico. Todas las personas y los órganos que ejercen el Poder Público están sujetos a esta Constitución’. En consecuencia debe concluir esta alzada que el alegato esgrimido por la representación fiscal según el cual sólo podrían los jueces tributarios desaplicar normas cuyo contenido sea tributario, resulta totalmente improcedente. Así se decide.” (Resaltado de la Sala)”

Asimismo, en lo que respecta al Principio de Legalidad, el autor Allan Brewer-Carías, sostiene:

“La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos, es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legítimo. La eficacia del acto, por tanto hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado.

La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello, para desvirtuar esta presunción, que es iuris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no sólo debe atacarlo, sino probar su acertó de que el acto es ilegal.” (BREWER-CARÍAS, Allan. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Editorial Jurídica Venezolana, 1.992.’, págs. 203 y 204.). (Subrayado del Tribunal).

Es jurisprudencia reiterada de nuestro Máximo Tribunal de Justicia, que:
“Las actas fiscales, en las cuales se formulan reparos a las declaraciones de rentas de los contribuyentes cuando han sido levantadas por los funcionarios competentes y con las formalidades legales y reglamentarias gozan de una presunción de legitimidad, en cuanto a los hechos consignados en ellas, de modo que corresponde al contribuyente, para enervar los efectos probatorios de dichas actas, producir la prueba en contrario adecuada” (Sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 05 de abril de 1994, con ponencia de la Magistrada Ilse van ser Velde Hedderich, caso: La Cocina, C.A., Exp. N° 6.348).

En efecto, la noción de competencia es la manifestación más clara y directa del Principio de Legalidad, lo que implica que la Administración sólo puede hacer lo que la ley en forma expresa le señala, a diferencia del administrado que puede realizar todo aquello que no le haya sido expresamente prohibido.

Así, la jurisprudencia patria ha señalado:

“La desviación de poder es un vicio que afecta el elemento teleológico del acto y se configura cuando el autor de un proveimiento administrativo, en ejercicio de una potestad conferida por la norma legal, se aparta del espíritu y propósito de ésta, persiguiendo con su actuación una finalidad distinta de la contemplada en el dispositivo legal.
Constatar la existencia de este vicio, requiere de una investigación profunda basada en hechos concretos, reveladores de las verdaderas intenciones que dieron lugar al acto administrativo, en la cual se verifique que el funcionario que dicta el acto administrativo tenía atribución legal para ello y que el acto dictado persigue un fin distinto al previsto por el legislador.
En el presente caso, el recurrente se limita a alegar la existencia del vicio por no perseguir el acto, a su decir, los fines previstos en el artículo 77 de la Ley de Registro Público; no obstante, no demuestra el accionante, que la Administración Registral actuó con una finalidad distinta a la prevista legalmente para la actividad de registro, limitándose a realizar la denuncia en términos vagos e imprecisos.
Ante tal situación debe la Sala señalar que no son suficientes para la comprobación del vicio en referencia, los alegatos genéricos por parte del recurrente, sino que debe evidenciarse que la Administración se apartó en el acto impugnado, de la finalidad que por ley le es asignada.
Cabe destacar además, que en el texto del acto impugnado no hay ningún indicio que permita inferir que la finalidad perseguida por la Administración Registral fue otra distinta a garantizar la certeza y seguridad jurídica en el tráfico de bienes inmuebles, razón por la cual, ante la falta de evidencias del vicio denunciado debe la Sala desestimar el alegato bajo análisis. Así se decide. (Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en su Sentencia N° 2005-02128, del 21 de abril de 2005, caso: Godofredo Orsini González contra Ministerio de Justicia.).

En tal sentido, acogiendo el criterio de la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal de Justicia, sobre la legalidad, validez y correcta aplicación de los actos administrativos, este Tribunal declara que dentro de los procedimientos para designar la cualidad de Agente de Retención, se encuentra la norma cuyo contenido es objeto de controversia en el caso de autos, la cual se encuentra regulada en el artículo 78, parágrafo cuarto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, así bien en atención al contenido de la norma prevista en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1992 (publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 4.466 Extraordinario del 11 de septiembre de 1992) y 1994 (publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994), ha señalado que son sujetos pasivos en carácter de agentes de retención, aquellos designados o designadas por la Ley o por el Reglamento (previa autorización legal), que en virtud de sus funciones públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervienen en actos u operaciones en los cuales pueden efectuar la detracción del tributo correspondiente sobre los pagos hechos a otro sujeto, revistiendo, dentro de la clasificación de los sujetos pasivos de la obligación tributaria que prevé el artículo 19 del citado Código Orgánico Tributario de 1992 y 1994, la calidad de responsables, por oposición de la figura del o la contribuyente, que sería a quien se practica la retención. Así se declara.

Respecto de la Improcedencia de la Responsabilidad Solidaria del Agente de Retención, argumentó la recurrente que la Administración Tributaria debía verificar el pago del impuesto directamente con cada uno de los contribuyentes, pues de lo contrario estaría atribuyéndole facultades fiscalizadora al agente de retención.
En este marco de argumentación, se puede inferir que un responsable solidario es aquel que debe cumplir con las obligaciones que a éste le competen por imperio legal, es decir; en el caso objeto de la controversia, la recurrente en su condición de agente de retención es responsable directa de retener y enterar ante el Tesoro Nacional el Impuesto asignado. En caso de no realizar la retención, responde solidariamente con el contribuyente por el pago del impuesto que debía haber retenido; no obstante, de conformidad con el artículo 20 del Código Orgánico Tributario de 2001, la solidaridad tributaria tiene los mismos efectos establecidos en el Código Civil Venezolano, por consiguiente si el agente de retención o la contribuyente retiene y entera ante la Administración Tributaria el Impuesto, ese pago libera al resto deudores, los cuales eran solidariamente responsable de cumplir con la obligación.
Frente a esta formulación, y verificando que no consta en autos elementos probatorios suficientes que permitan llevar a la convicción del juez sobre las afirmaciones hechas por la representación judicial de la contribuyente en tal sentido, tales como aquellos argumentos útiles, necesarios y pertinentes para comprobar el cumplimiento de su obligación como agente de retención y así desvirtuar el Acto Administrativo confirmado por el fisco nacional y; siendo que en el presente caso, la carga probatoria recae sobre la recurrente, quien habiendo alegado que la Resolución Impugnada se encuentra viciada, debió demostrar tal afirmación y no la demostró. Por lo tanto la falta de prueba perjudica a la parte actora, quien teniendo la carga de probar, en este caso no hizo uso de tal derecho en sede judicial. Criterio éste, referido y sostenido por PINA VARA, cuando expresa:

“(…) con respecto a las pruebas, las partes no tienen la misma posición en juicio, ya que la falta de prueba no perjudica por igual a ambos litigantes, sino que perjudica a la parte que teniendo la carga de probar no lo hizo. En otras palabras, si bien las pruebas son un derecho de las partes, su no ejercicio no produce los mismos efectos a cada una de éstas. Por todo esto, para el proceso resulta de suma importancia determinar sobre quien recaen los efectos negativos de la inactividad probatoria, y a esto atiende el llamado principio de la distribución de la carga de la prueba, calificado por un autor como ‘la espina dorsal del proceso’”. (PINA VARA, Rafael. Tratado de las Pruebas Civiles. Op. Cit.,p. 83. Citado por DUQUE CORREDOR, Román J. Apuntaciones sobre el Procedimiento Civil Ordinario. Tomo I. Ediciones Fundación Projusticia. Colección Manuales de Derecho- Caracas. 2000.p. 244). (Subrayado nuestro).

Es por ello que la presunción que ampara los actos administrativos recurridos permanece incólume, y así el mismo se tiene como válido y veraz, en consecuencia dicho acto surte plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos; por lo que resulta forzoso para este Tribunal desechar el alegato expuesto por la Representación Fiscal. Así se declara.

Así bien, de la Improcedencia de las Sanciones Impuestas por el Enteramiento extemporáneo de las Retenciones de Impuesto Practicadas en el Ejercicio por la cantidad Bs.1.912.784,70; alegó la recurrente “… que a partir del mes de mayo de 1995, cuando nuestra representada fue notificada de su condición de contribuyente especial, todos los pagos correspondientes a las retenciones de impuesto practicadas por el banco se realizaron, directamente, ante la oficina recaudadora de fondos nacionales ubicada en la sede de la Gerencia de Contribuyentes Especiales del SENIAT, la cual, como es del conocimiento general, cuenta con un sistema (SIVIT) para el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes especiales, el cual emite un reporte del pago realizado, en el que se hace constar si el pago se efectuó o no fuera del plazo establecido en el respectivo calendario de pago. Ahora bien, por cuanto los impuestos retenidos por el banco en los meses de junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1995, (…), fueron enteradas directamente por la Gerencia de Contribuyentes Especiales del SENIAT, es evidente que este organismo tuvo pleno conocimiento de las infracciones cometidas por el banco en el momento mismo en que éstas se configuraron, por lo que el plazo que tenía la administración tributaria para sancionar a nuestra representada por incumplimiento de sus deberes de pago como Agente de Retención, venció inexorablemente el día 1º de enero de 1998, de conformidad con lo establecido en el artículo 77 del Código Orgánico Tributario…”

Se hace necesario, observar un extracto de la sentencia Nº 01164 de fecha tres (03) de noviembre del año dos mil dieciséis, que estableció un criterio del sistema SIVIT.
“ …Tal como la Sala indicó en el anterior pronunciamiento, el artículo 13 del mencionado Reglamento prevé que el órgano exactor a los efectos de demostrar la veracidad de la recuperación, está en la obligación de comprobar las informaciones y documentos suministrados por la contribuyente, para lo cual podrá: i) utilizar la información que tenga en sus sistemas electrónicos, registros o de los datos aportados por terceros o terceras; ii) efectuar el cruce de información con proveedores o proveedoras de bienes o servicios con el o la contribuyente exportador o exportadora solicitante.
De la revisión de las actas procesales, esta Máxima Instancia observa que en el Anexo 1 de la Providencia Administrativa identificada con las letras y números RZ-DR-CR-2006-218 del 22 de junio de 2006 (folio 45), se indica que la Administración Tributaria rechazó el monto de los créditos fiscales de las importaciones que aparecen reflejadas en la Planilla número 0690116301 cuya fecha de pago aparece el 1° de mayo de 2006, por el monto actual de veinticuatro céntimos (Bs. 0,24), debido a que no está en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT).
De allí que, ha sido criterio reiterado de esta alzada que el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) constituye una plataforma tecnológica que fue desarrollada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dentro de una serie de sistemas automatizados creados con la finalidad de apoyar su función recaudadora.
En este sentido, el aludido Sistema contiene, entre otros, los módulos siguientes: Registro de Contribuyentes, información fiscal básica de identificación de las obligaciones tributarias (RIF-NIT), recepción de declaraciones, control de morosos o morosas y la cuenta corriente de cada contribuyente manteniendo el histórico de todas sus transacciones (Vid., sentencias números 00471 del 15 de abril de 2009, caso: Carbones de La Guajira, S.A. y 01392 del 7 de octubre de 2009, caso: Carbones del Guasare, S.A.).
No obstante, la Sala advierte que el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) es operado sólo por la Administración Tributaria con ocasión de la información suministrada por el o la contribuyente cuando se inscribe en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.), sin que este último tenga otra injerencia en el aludido Sistema. Por ende, ningún ciudadano o ninguna ciudadana puede consultar los datos que allí reposan, ya sean de él mismo o ella misma o de otro u otra contribuyente, sino a través de los procedimientos judiciales permitidos por la Ley.
Asimismo, esta alzada debe destacar que la referida plataforma tecnológica al apoyar la función operativa del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), forma parte del Control Interno de aludido Servicio, entendido -tal Control Interno- como: “el plan de organización, las políticas, normas, así como los métodos y procedimientos adoptados para la autorización, procesamiento, clasificación, registro, verificación, evaluación, seguridad, y protección de los recursos y bienes que integran el patrimonio público, incorporados en los procesos administrativos y operativos para alcanzar los objetivos generales del organismo”. Conforme lo prevé el numeral 3.2.7, del Manual de Normas de Control Interno sobre un Modelo Genérico de la Administración Central y Descentralizada Funcionalmente, publicado en la Gaceta Oficial del la República Bolivariana de Venezuela número 38.282 de fecha 28 de septiembre de 2005 [Vid., fallo número 00077 del 20 de enero de 2011, caso: Aluminio de Carabobo, S.A., (ALUCASA)]
Siendo así, el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) apoya la función fiscalizadora del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), pero no puede ser considerado como un instrumento para que los o las contribuyentes puedan demostrar la veracidad de sus créditos fiscales, por lo que no se puede rechazar una solicitud de esta naturaleza (Vid. decisiones números 01212 del 12 de agosto de 2009, caso: Siderúrgica del Orinoco, C.A. SIDOR; 00691 del 13 de julio de 2010, caso: Varkly, C.A.; 00077 del 20 de enero de 2011, caso: Aluminio de Carabobo, S.A., (ALUCASA) y 00466 del 29 de abril de 2015, caso: Funmetal, C.A.). Tampoco puede constituir una prueba fehaciente respecto a la certeza de los créditos fiscales que se pretenden recuperar.” Resaltado de este Tribunal.

De lo anterior, se puede deducir que el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) no puede ser utilizado por el o la contribuyente como medio probatorio, pues el referido sistema sirve de apoyo al Control Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) “el plan de organización, las políticas, normas, así como los métodos y procedimientos adoptados para la autorización, procesamiento, clasificación, registro, verificación, evaluación, seguridad, y protección de los recursos y bienes que integran el patrimonio público, incorporados en los procesos administrativos y operativos para alcanzar los objetivos generales del organismo”, por lo que no puede ser considerado como un instrumento para que los o las contribuyentes puedan demostrar la veracidad de sus créditos fiscales. Así se declara.

Así bien, al considerar el caso en concreto, se observa que la recurrente debió probar tal como lo establece el artículo 77.2 del Código Orgánico Tributario, en su parte final “…, cuando dicho conocimiento sea probado fehacientemente por el infractor...”, tal como lo arguyó en su escrito recursivo; donde de haber cumplido con el debido procedimiento de enteramiento, hubiese quedado demostrado la prescripción solicitada; por el contrario, no demostró que la Administración Tributaria, tuviera conocimiento en la respectiva oportunidad de la referida infracción; razón por la cual esta Juzgadora rechaza su alegato y confirma las adecuadas sanciones impuestas por Administración Tributaria. Así se declara.
Ahora bien, de la Improcedencia de los Reparos Formulados en Calidad de Contribuyente, alegó la recurrente que los Gastos No Deducibles por No Poseer el Número de Registro de Información Fiscal (RIF), fue confirmado por la Administración Fiscal el reparo rechazando la deducciones de los gastos efectuados por la cantidad de Bs.42.773.801,98, debido a que las facturas y los comprobantes de los emisores no poseen los números de Registro de Información Fiscal (RIF), incurriendo así, según su criterio en el vicio de Falso Supuesto al interpretar erradamente el artículo 83 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, el cual establece “Los emisores de los comprobantes de ventas o de prestación de servicios realizados en el país, deberán imprimir en los mismos su número de Registro de información Fiscal, A todos los efectos previstos en esta Ley, sólo se aceptarán estos comprobantes como prueba de haberse efectuado el desembolso, cuando aparezca en ellos número de Registro de información Fiscal del emisor.”
De este artículo puede deducirse, por un lado, que la falta del número de RIF en las facturas de los emisores, impide deducir el gasto que se evidencia de éstas, a los efectos del cálculo del Impuesto Sobre La Renta. Por otra parte puede interpretarse también, que la falta de dicho requisito en las facturas, tan sólo limita al deudor en la prueba del gasto de que se trate.
Es meritorio aclarar, que esta juzgadora debe analizar este punto en concreto para así determinar la legalidad y veracidad de las operaciones realizadas por la contribuyente y la sinceridad que merezcan las mismas a efectos de la comprobación de los gastos incurridos en la producción del enriquecimiento, requisitos legalmente indispensables e irrestrictamente exigido; sólo, así, y de la correcta comprobación de tales supuestos, dependerá su admisibilidad. En el presente caso examinado a través de las copias certificadas que se encuentran insertas en autos del expediente administrativo consignado por la representación fiscal, se pudo evidenciar que las referidas facturas no cuentan con ese requisito legal que le hubiese permitido a los funcionarios en el procedimiento de fiscalización determinar no sólo la legitimidad de las operaciones realizadas por los sujetos pasivos, sino la veracidad que ellas merezcan para probar que fueron realizados los gastos realizados la contribuyente.

Es pertinente traer a colación la sentencia bajo el Nº 01332 de fecha primero (01) de diciembre del año dos mil dieciséis de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que hace referencia a:
“En este punto, cabe traer a colación a fin del análisis del rechazo de los gastos por omisión de formalidades en las facturas, los artículos 23 (parágrafo primero), 82 y 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993, aplicable al ejercicio fiscal investigado (año 1994), que disponen las obligaciones contables y fiscales que deben cumplir los y las contribuyentes del impuesto sobre la renta, así como la potestad de la Administración Tributaria para ejercer la vigilancia, investigación y revisión fiscal, con el propósito de determinar no sólo la legitimidad de las operaciones realizadas por los sujetos pasivos, sino la veracidad que ellas merezcan.
Al respecto, la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993 establece una serie de requisitos o condiciones para la deducibilidad de costos y gastos, a los efectos de ser admitidos como tales en la declaración anual del impuesto sobre la renta. Para que un costo o gasto sea admitido debe estar causado, ser normal y necesario, ocurrido en el país, con la finalidad de producir un enriquecimiento, y “apoyados en los comprobantes correspondientes” o las facturas que reúnan los respectivos requisitos formales. Sólo, así, y de la correcta comprobación de tales supuestos, dependerá su admisibilidad; además debe retener y enterar tempestivamente el impuesto.
Esta Sala en reiteradas oportunidades ha señalado que en cada caso particular, debe verificarse si la omisión de alguno de los requisitos de las facturas y otros comprobantes de pago, impide la labor de control y recaudación del tributo, e imposibilita la determinación no sólo de la legalidad de las operaciones realizadas por los y las contribuyentes sino la sinceridad que merezcan las mismas (vid. sentencia número 02158 del 10 de octubre de 2001, caso:Hilados Flexilón, S.A., ratificado en el fallo número 02991 del 18 de diciembre de 2001, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre; 04581 del 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro y 00382 del 6 de abril de 2016, caso: Distribuidora la Huella del Calzado XLX 4050, C.A.); en consecuencia, cada caso debe ser examinado equitativamente a fin de precisar, cuándo el incumplimiento de tales requisitos lesiona la función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar. Así, el anterior criterio jurisprudencial ha sido ratificado y profundizado por esta Sala al estimar que las facturas han sido concebidas por el legislador tributario o la legisladora tributaria como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los y las contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos (vid. fallos números 04581 del 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro; 02978 del 20 de diciembre de 2006, caso: Materiales de Plomería, C.A. -MAPLOCA- y 00382 del 6 de abril de 2016, caso: Distribuidora la Huella del Calzado XLX 4050, C.A.).
Así, se concluye que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en las facturas, no acarrea necesariamente la pérdida de la deducción del gasto, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de ellas, a cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados en autos, todo ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo o toda contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario o la legisladora tributaria en materia de facturación (vid. sentencia número 02978 del 20 de diciembre de 2006, caso: Materiales de Plomería, C.A. MAPLOCA).
En el caso examinado, la Administración Tributaria mediante la exigencia de la mención del número de Registro de Información Fiscal (RIF), persigue tanto la identificación del o la proveedora de los bienes o el prestador o la prestadora de los servicios, como la verificación de los enriquecimientos obtenidos por éstos y éstas y su correspondiente contrapartida, es decir, los desembolsos efectuados por los beneficiarios y las beneficiarias de tales bienes y servicios. En otras palabras, tal como ha señalado la Sala, el Fisco Nacional requiere la indicación del aludido número con el fin de comprobar la identificación del emisor o la emisora de la factura, e igualmente, busca escudriñar la vinculación económica de las partes con la finalidad fundamental de constatar la sinceridad del gasto (vid., decisión número 00395 del 5 de marzo de 2002, caso: Industria Cerrajera El Tambor, C.A.).
(…omissis…)
Ahora bien, al exigir el legislador o la legisladora que esté presente el número del Registro de Información Fiscal (RIF) en las facturas, a efectos de la comprobación de los gastos incurridos en la producción del enriquecimiento, su incumplimiento obstaculiza al órgano recaudador su función de control.
En tal sentido, la Sala observa que hubo un reconocimiento de los hechos por parte de la recurrente, al admitir que no cumplió con el aludido requisito; y aunado a ello, la contribuyente no trajo al proceso medios probatorios suficientes que permitan comprobar la erogación en que incurrió. En consecuencia, al no cumplir con una de las condiciones para la deducibilidad de los gastos, se consideran como no causados; razón por la cual, esta Máxima Instancia confirma la sentencia apelada respecto al rechazo de tales gastos soportados en facturas que no contienen el número de Registro de Información Fiscal (RIF). Así se decide.”

En base a la anterior motivación, esta juzgadora observa que no existe el vicio faso supuesto alegado por la recurrente en la tipificación de este punto y por el contrario la administración tributaria actuó con estricto apego al Principio de Legalidad y encuadro el caso en concreto, interpretando correctamente el artículo 83 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta, y en consecuencia, este Tribunal rechaza la petición de la recurrente de revocar el reparo confirmado por la administración tributaria que decidió negar la admisión de la deducción debido a que las facturas y los comprobantes de los emisores no poseen los números de Registro de Información Fiscal (RIF). Así se declara.
En relación al punto de Intereses Gastos No Deducibles por Falta de Comprobación, donde fue confirmado por la Administración Tributaria que inicialmente rechazó las deducciones por la cantidad de Bs.392.992.912,35 por concepto de gastos y que luego fue parcialmente revocado hasta por la cantidad de Bs.238.097.580,25, suma ésta que resultó comprobada con la experticia promovida y evacuada durante el sumario administrativo, y que por tal motivo fueron rechazados las deducciones hasta por la cantidad de Bs.154.895.332,10; este Tribunal dejó aclarado en los primeros puntos que lo alegado por la recurrente fue deficiente e insuficiente por la recurrente, quien se reservó en esta instancia en su escrito recursivo el derecho de promover en la oportunidad probatoria correspondiente, las pruebas con miras a desvirtuar los montos rechazados hasta por la cantidad de Bs.154.895.332,10; alegando posteriormente en etapas de informe, que lo racional y razonable desde el punto de vista fiscal, era que la Administración Tributaria debía efectuar una determinación sobre la base presuntiva “…, al faltar los comprobantes que permitían evidenciar cuál era el monto de los intereses pagados por nuestra representada a sus clientes en sus operaciones de captación de recursos del público, la Administración Tributaria debía proceder a efectuar la determinación sobre la base presuntiva del moto total de dichas erogaciones…”, dejando así de promover en su debida oportunidad procesal ante esta instancia, como había señalado que lo haría en su escrito recursivo; los medios probatorios útiles, necesarios y pertinentes que permitiera a esta juzgadora considerar y valorar según lo alegado y probado; evidenciándose así que la recurrente no demostró en la presente instancia las erogaciones realizadas. En consecuencia se desestima el alegato de la contribuyente, que la Administración Tributaria debía revocar el reparo y realizar el cálculo sobre la base presuntiva. Así se Declara.
En relación a la Pérdidas por Deudas Incobrables No Procedentes por la cantidad de Bs.386.100.000,00; originada por concepto de pérdidas por cuentas incobrables originadas de deudores en instrumentos de pagarés; “… la recurrente se reservó en su escrito recursivo el derecho de promover las pruebas demostrativas de su improcedencia en la oportunidad probatoria correspondiente, adicionando que el monto objetado corresponde a provisiones creadas en ejercicios anteriores, que fueron efectivamente castigadas por el banco en el ejercicio fiscal 1.995, la cual califica como un gasto deducible por concepto de deudas incobrables, que al haber sido declarada como una partida no deducible en el periodo que se creó la provisión, debe ser registrada a los efectos de la conciliación fiscal de rentas, como una partida no gravable”.
Ahora bien, llegada la oportunidad procesal indicada por la recurrente, quedó desierta la presentación de las pruebas inicialmente ofertadas en el escrito recursivo por la recurrente; no logrando desvirtuar con su sólo alegato el reparo confirmado por la administración tributaria, alegato que por si sólo resulta insuficiente para desvirtuarlo; motivo por el cual este Tribunal desestima lo alegado por la recurrente y confirma el reparo formulado por la administración tributaria. Así se Declara.
En relación con lo argüido del Ajuste de Utilidad Semestral Improcedente, la recurrente alega que “… el reparo carece de todo fundamento legal…, -debido a que- …el incremento patrimonial cuestionado por la administración tributaria no es resultado de la aplicación para el primer semestre de 1.995 del sistema de reajuste regular por inflación previsto en la Ley de Impuesto Sobre La Renta, como erradamente interpreta el órgano administrativo, sino que reiteramos, corresponde a la utilidad generada por el banco al del mencionado período, lo cual pasa a integrar la cuenta de patrimonio bajo el rubro “Utilidades no Distribuidas”, de conformidad con los Principios y Normas Contables que rigen el sector bancario y financiero”.
En tanto, que la administración tributaria estableció en el procedimiento de fiscalización que “… la contribuyente en la determinación de la renta gravable del ejercicio fiscal, señaló dentro de la conciliación fiscal de rentas como partida gravable la suma de Bs.1.186.469.452,94 como de la cuenta Reajuste por Inflación. (Resaltado Nuestro)
De la verificación de la determinación del patrimonio neto y de la cuenta de reajuste por inflación, la fiscalización observa que la contribuyente ajustó la utilidad líquida obtenida en el primer semestre del ejercicio 1.995 de Bs.40.861.966,98 después del cálculo de las reservas estatutarias, obteniendo como ajuste el monto Bs.37.769.364,68.”
Así bien, este Tribunal al examinar este punto, logra constatar que la recurrente en el iter procesal debió demostrar lo alegado en el escrito recursivo “…reiteramos, corresponde a la utilidad generada por el banco al del mencionado período, lo cual pasa a integrar la cuenta de patrimonio bajo el rubro “Utilidades no Distribuidas”, de conformidad con los Principios y Normas Contables que rigen el sector bancario y financiero”, y no lo hizo; siendo insuficiente el sólo alegato para conllevar al convencimiento de esta Juzgadora de su pretensión; de igual forma no promovió en etapa probatoria algún elemento que desvirtuara el reparo confirmado por la administración tributaria; frente a esta formulación, y verificado como quedó la inexistencia en autos de elementos probatorios suficientes que permitan llevar a la convicción del juez sobre las afirmaciones hechas por la representación de la Recurrente, este Tribunal desestima su alegato y confirma el reparo formulado por la administración tributaria. Así se Declara.
Con relación al punto de Improcedencia de las Pérdidas Trasladables de Ejercicios Anteriores; alega la recurrente que la administración tributaria confirmó el reparo, rechazando el ajuste por inflación solicitado por las cantidades Bs.263.713.343,00 y Bs.237.836.183,00, señalando que “… la pérdida por efecto de la inflación sólo va a tener efecto consecuencias impositivas en el ejercicio en el cual se produce, no afectando los resultados de los ejercicios subsiguientes, toda vez que la contribuyente al trasladar dicha pérdida derivada de la inflación, duplicaría el beneficio de las mismas, primero, disminuyendo la renta gravable del ejercicio ajustado por inflación y segundo, la imputación a ejercicios futuros de cantidades previamente ajustadas como rebajas originadas en pérdidas provenientes del ajuste, con el cual volvería a rebajarse la renta de dichos ejercicios.” En virtud de ellos, esta juzgadora pasa a realizar las siguientes consideraciones.
El sistema de ajuste por inflación es un sistema de ajuste fiscal, aplicado a las partidas del informe financiero denominado “Balance General” indicados en la ley, a los activos y pasivos no monetarios, con la finalidad de proteger a los contribuyentes del proceso inflacionario, permite un uso racional del impuesto sobre la renta. De donde se genera -a su entender- el aumento o la disminución de la renta gravable o la pérdida fiscal del ejercicio, sólo a fin de la determinación del pago del tributo, lo cual no influye ni incrementa la determinación de las pérdidas netas de explotación.
Ahora bien, en cuanto al argumento de la representación fiscal, relativo a que la pérdida originada del ajuste por inflación sólo puede tener consecuencias impositivas en el ejercicio donde se producen, sin afectar los resultados de los ejercicios subsiguientes, “por cuanto la contribuyente al trasladar la pérdida derivada de la inflación, duplicaría su beneficio”; la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en consecuencia refiere; “… no existe la supuesta duplicación de beneficios, habida cuenta que lo que se pretende compensar es el excedente de pérdidas generado en un ejercicio anterior, pues al verificarse el traspaso, la pérdida aplicada a los ejercicios siguientes a aquél en que se produjo, es el excedente que no pudo compensarse o aplicarse en el ejercicio en el cual se generó la misma al momento de la determinación de la base imponible ...”
Se hace necesario, ahondar mas en el alegato sostenido por la Representación Judicial de la Administración Tributaria, en consecuencia citamos un fragmento de la Sentencia Nº 00771 del primero (01) de julio del año dos mil quince, de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia:
“…la Sala estima pertinente a los efectos de examinar la referida objeción, traer a colación la normativa aplicable, contenida en el artículo 2 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995, aplicable al caso en razón del tiempo, así como el artículo 56 eiusdem, y el artículo 120 de la Reforma del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1993, que a la letra establecen:
“Artículo 2. Son enriquecimientos netos los incrementos del patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley, sin perjuicio de los ajustes por inflación que la misma establece”. (Destacado de la Sala).
“Artículo 56. Se autoriza el traspaso de las pérdidas netas de explotación no compensadas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubiesen sufrido.
El Reglamento establecerá las normas de procedimiento aplicables a los casos de pérdidas del ejercicio y de años anteriores.
Parágrafo Único: Las rentas o pérdidas provenientes de la prestación de servicios bajo relación de dependencia o del libre ejercicio de profesiones no mercantiles, obtenidas por personas no residentes en el país, se excluirán a los fines de las compensaciones y traslado de pérdidas de explotación a que se contrae este artículo”.
“Artículo 120.- Los costos de los bienes enajenados y de los servicios prestados, más las deducciones y ajustes autorizados por la Ley, que no se puedan rebajar por falta de ingresos o de renta bruta del ejercicio gravable, ocasionarán pérdidas compensables”.
Con fundamento en el dispositivo normativo establecido en el citado artículo 2 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995, se observa que es necesario tomar en cuenta a los fines de la determinación del enriquecimiento neto, el procedimiento de ajuste por inflación. Ahora bien, el referido mecanismo no sólo permite establecer el beneficio económico neto obtenido por el sujeto pasivo de la obligación tributaria, sino que también puede dar como resultado una pérdida en un ejercicio fiscal, la cual se verificará, cuando un contribuyente no pueda rebajar la totalidad de los costos y deducciones establecidos en la Ley, por no tener suficientes ingresos brutos.
A tal efecto, el procedimiento para determinar el enriquecimiento neto o la pérdida, implica restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones y aplicar los ajustes por inflación.
En este contexto, es preciso ratificar el criterio sostenido por este Máximo Tribunal de Justicia, en casos semejantes, donde se ha establecido que el enriquecimiento neto gravable no es sólo el resultado de restar de los ingresos, los costos y deducciones permitidos por la Ley, según valores históricos, sino que además, es necesario la confrontación de esos resultados con la situación del patrimonio expuesto al ajuste por inflación, conforme a la normativa prevista por la citada Ley, relativa al “Reajuste por Inflación”, cuyo resultado se traduce en una ganancia o una pérdida. Indicándose también, que las disminuciones o pérdidas que se originan por ese motivo, producen todas las consecuencias o efectos de las pérdidas provenientes de las operaciones normales del contribuyente. Argumentos que se expusieron en los siguientes términos:
“Con fundamento en el dispositivo normativo antes transcrito, se observa que es necesario el cómputo del ajuste por inflación a los fines de determinar el enriquecimiento neto, siendo evidente que este procedimiento es aplicable, tanto si el resultado es positivo o cuando es negativo, es decir, cuando se produzcan ganancias o pérdidas, ya que en ambas situaciones el resultado se obtiene luego de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones y de los ajustes por inflación.
(…)
En consecuencia, los incrementos o disminuciones patrimoniales que se obtengan con el reajuste por inflación sobre las partidas del balance del contribuyente, están referidos a la realidad del sujeto, resultante de la comparación de ingresos contra egresos del ejercicio correspondiente. Dichas disminuciones o pérdidas producto de la exposición del patrimonio a la inflación, producen todas las consecuencias o efectos que las pérdidas originadas de las operaciones del contribuyente en un determinado ejercicio.
Lo anterior es así, debido a que las pérdidas trasladables del reajuste por inflación y aquéllas que se producen en la operación del contribuyente, provienen de una misma realidad y de un mismo hecho imponible, referido a un ejercicio fiscal determinado. En efecto, del análisis de la norma prevista en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta antes transcrito, se observa que el enriquecimiento neto gravable se produce por el incremento patrimonial, bien sea que provenga de la operación económica del contribuyente o de la exposición de su patrimonio a los efectos de la inflación. En consecuencia, la pérdida podrá igualmente provenir de la operación del contribuyente o de la incidencia inflacionaria”. (Vid, sentencia N° 1165 de fecha 25-09-02, caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A., N° 01162 del 31-08-04, caso: Cementos Caribe, C.A., N° 572 del 07-05-08, caso: Ron Santa Teresa, C.A., 00528 del 9 de junio de 2010, Caso: Duralux, C.A. y 01146 del 11 de agosto de 2011, Caso: Sofesa, S.A.).
En razón de las consideraciones antes expuestas, es criterio de esta Sala que si bien a los fines de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995, se debe tomar en cuenta para establecer el enriquecimiento neto del contribuyente, los incrementos patrimoniales generados por las operaciones o explotación económica del sujeto pasivo y la exposición de su patrimonio a la inflación, también es necesario tener presente para determinar la pérdida neta o disminución patrimonial, no sólo aquéllas que deriven de la explotación económica del sujeto pasivo, sino también, las que se originen como consecuencia de tomar en cuenta la inflación, motivo por el cual, al interpretar la norma prevista en el artículo 2 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995, se concluye que la pérdida o disminución patrimonial en el presente caso, da lugar a las consecuencias reconocidas por la Ley, tal como lo es la establecida en el artículo 56 eiusdem; esto es, el traspaso de las mismas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido. Así se declara.
Asimismo, en lo que respecta al señalamiento de la Administración Tributaria, referente a que la pérdida originada del ajuste por inflación, sólo puede tener consecuencias impositivas en el ejercicio en el cual se producen, sin afectar los resultados de los ejercicios subsiguientes, “toda vez que la contribuyente al trasladar dicha pérdida duplicaría el beneficio de la misma”, esta Sala observa que, al verificarse el traspaso de una pérdida y existir un excedente que no pudo compensarse o aplicarse en el ejercicio en el cual se generó, el mismo será aplicado hasta los tres (3) ejercicios anuales siguientes a aquél en que se produjo, razón por la cual, no existe la supuesta “duplicación de beneficios”, ya que lo que se pretende compensar es el excedente de pérdidas generado en un ejercicio


anterior. Por ello, no encuentra esta Sala la pretendida violación del principio de legalidad dispuesto en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, alegada por la representación del Fisco Nacional en el escrito de fundamentación de su apelación. Así se decide.
Sobre la base de lo anteriormente indicado se desestiman los alegatos expuestos por la representante judicial del Fisco Nacional, y se confirma el fallo apelado en tal aspecto. Así se declara.” Resaltado de este Tribunal.

De lo anterior observado, es deber de este Tribunal declarar con lugar el alegato de la Recurrente al confirmar que la Administración Tributaria, erró en su apreciación “que la contribuyente al trasladar la pérdida derivada de la inflación, duplicaría su beneficio”, que conlleva a esta Juzgadora a rechazar el reparo realizado por este concepto. Así se Declara.
Ahora bien, de la Improcedencia de las Sanciones; solicita la recurrente se declaren improcedente en su carácter de Agente de Retención y Contribuyente por la inconstitucionalidad e ilegalidad de las objeciones fiscales formuladas con tal carácter, conforme a los suficientemente expuesto con anterioridad.

Así bien, oobserva este Juzgado, con lo examinado y decidido en los puntos anteriores, en cuanto a los reparos confirmados en el presente pronunciamiento, proceden las sanciones determinadas; con la sola excepción del punto que antecede de Reajuste por Inflación, siendo menester aclarar que dicho punto no originó o generó ningún gravamen por concepto de sanción (Multa); razón por la cual esta juzgadora, declara sin lugar, la improcedencia de las sanciones solicitada por la Recurrente. Así se Declara.





VI
DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente " UNIBANCA, Banco Universal, C.A." y, en consecuencia:

1.-Se ANULA PARCIALMENTE Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº GCE-SA-R-2000-148, de fecha 30 de noviembre de 2.000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en los términos expuestos en el presente fallo.

2.-Se ORDENA a la Administración Tributaria realizar el ajuste inicial por inflación de las perdidas de explotación y su reajuste regular. Asimismo, expedir las planillas sustitutivas conforme a lo determinado en el presente fallo.


Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Procurador General de la República, Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria, Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT y a la contribuyente " UNIBANCA, Banco Universal, C.A.". Líbrense las correspondientes boletas.

Se advierte a las partes que de conformidad con el artículo 285 del Código Orgánico Tributario vigente, y el criterio sostenido por nuestro Máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias calculadas al monto vigente para la fecha de interposición del recurso.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los treinta (30) días del mes de octubre del año dos mil diecisiete (2017).

Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.

LA JUEZ,

Ruth Isis Joubi Saghir
LA SECRETARIA,


María José Herrera Machado

En el día de despacho de hoy treinta (30) del mes de octubre de dos mil diecisiete (2017), siendo las doce de la tarde (12:00 pm), se publicó la anterior sentencia.
LA SECRETARIA,


María José Herrera Machado


Asunto Nº AF45-U-2001-000077
RIJS/MJHM/oag

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