Decisión nº 286-2008 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 30 de Junio de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN LOS ANDES

198° Y 149°

I

En fecha 16/11/2007, este Tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, constante de sesenta y cinco (65) folios útiles, signándolo bajo el expediente Nro. 1526, interpuesto por el ciudadano J.J.M.B., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V.- 13.977.350, en su carácter de vicepresidente y representante legal de la Sociedad Mercantil denominada CONSTRUCTORA BUSTILLOS, C.A. con domicilio fiscal en Boca de Caneyes, esquina calle el Rosal , casa s/n, Palmira, Municipio Guasimos, Estado Táchira, debidamente asistido por el abogado M.G.G.B., inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 59.580. (F- 66).

En fecha 19/11/2007, se tramitó el Recurso Contencioso Tributario, ordenando las notificaciones al: Gerente General de Servicios Jurídicos del Seniat, al Contralor y Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, al Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas, todas debidamente practicadas, las cuales rielan a los folios, setenta y seis (76), ochenta y cinco (85), ochenta y siete (87), ochenta y nueve (89).

En fecha 06/02/2008, la abogada M.I.A.C., se avoca al conocimiento de la presente causa. (F- 75).

En fecha 01/04/2008, este tribunal dictó sentencia interlocutoria que admite el Recurso Contencioso Tributario y ordena la notificación del Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. (F-92 al 97).

En fecha 08/04/2008, el abogado O.A.R.L., con el carácter acreditado en autos presentó escrito de promoción de pruebas, junto con su respectivo poder. (F- 98).

En fecha 23/04/2008, este tribunal dictó auto de admisión de las pruebas. (F-451).

En fecha 23/05/2008, el abogado O.A.R.L., con el carácter acreditado en autos presentó escrito de evacuación de pruebas. (F-452).

En fecha 27/05/2008, el representante de la República, abogado Wenrry H.G.M., presentó escrito de informes, así como poder que lo acredita como representante de la República Bolivariana de Venezuela. (F- 453 al 467).

En fecha 26/06/2008, por auto entra en estado de sentencia la presente causa, de conformidad con el artículo 275 y 277 del Código Orgánico Tributario. (F-468).

II

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

La representación judicial de la Sociedad Mercantil Constructora Bustillos, C.A., formuló una serie de alegatos pretendiendo la impugnación de los actos recurridos, y en este sentido señala:

1. - Alega que la misma P.A. es decir la Nro. GRTI/RLA/256 de fecha incierta faculta a la misma funcionaria pero con dos fechas distintas, considerando que existe una violación a su debido proceso y su derecho a la defensa.

2. - Solicita la aplicación del artículo 96 del Código Orgánico Tributario.

3. - Afirma que ha habido una errónea interpretación de la norma sancionadora, indicando que la Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de manera errada, por cuanto el deber sancionado es uno solo ilícito considerando quien recurre que: “EL INCREMENTO DE LA SANCION POR CADA NUEVA INFRACCION NO PUEDE SER APLICADO EN UN MISMO PROCEDIMIENTO , PUES PARA QUE SE CONFIGURE UNA NUEVA INFRACCION ES NECESARIO QUE SE REALICE UNA NUEVA INVESTIGACIÓN FISCAL. De esta manera, cuando se verifican varias violaciones de una misma disposición legal y se hayan cometido con actos ejecutivos de la misma resolución, deben sancionarse como UN UNICO HECHO PUNIBLE, agravando la pena de una sexta parte a la mitad.

   III

   RESOLUCION RECURRIDA

   La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con el Nro. SNAT/INTI/GRTIRLA/DSA/2007-026, de fecha 23/08/2007, por medio de la cual confirma en sus propios términos el Acta de Reparo identificada con las siglas y números GRTI/RLA/DF/F/IVA/2007-29, de fecha 25/04/2007, fundamentándose en los siguientes motivos para decidir:

1. - Explica la Gerencia en el acto resolutorio impugnado que el reparo fiscal surge, por cuanto la Fiscalización de la revisión a la información suministrada por la Contribuyente, comprobó que la contribuyente no declaró la totalidad de los Débitos Fiscales, lo cual modifica el impuesto a pagar, a tal efecto expresa: “…de los recaudos recibidos de la contribuyente, así como de BANFOANDES, en atención a los requerimientos efectuados, relacionados con Contratos de Obras, Valuaciones, Ordenes de Pago, Estados de Cuenta y/o Facturas de Venta o Prestación de Servicios; se pudo comprobar que la contribuyente recibió pagos por Contratos de Obras según valuaciones por un total de Doscientos Cuarenta y Cuatro Millones Setecientos Catorce Mil Treinta y Siete Bolívares con Setenta y Tres céntimos (Bs. 244.714.037,73), tal como se demuestra en cuadros que se detallan en los folios 244, 250 y 254 del Expediente Administrativo; los cuales se dan por reproducidos en la presente motivación”.

2. -Asimismo, en un análisis sistemático de los artículos 13 y 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, concluye la Administración Tributaria que quedó demostrado la omisión de ingresos y debitos por parte de la contribuyente por obras contratadas y ejecutadas según los anexos Nros. 01 y 02 que corresponden al acta de reparo, motivo por el cual se incorporaron a los periodos correspondientes.

3. - Destaca la Administración Tributaria que de la revisión de las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, la contribuyente reflejó cero bolívares, sin embargo consignó las facturas de compras que soportan los créditos fiscales para los periodos investigados, procediendo la fiscalización a concederle los créditos fiscales originados por las compras respaldadas desde Enero de 2004 hasta Abril 2005, determinados de conformidad con los establecido en los artículos 35, 37 numeral 2 y 54 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 55 y 62 de su reglamento.

4. - Se evidenció la existencia de errores materiales contenidos en el acta de reparo, los cuales fueron corregidos, de conformidad con lo establecido en el artículo 241 del Código Orgánico Tributario, asimismo, se observó que la contribuyente no hizo uso de su derecho a la defensa, al omitir la presentación del escrito de descargos y por cuanto no aportó prueba alguna que pudiera hacer valer sus afirmaciones, ni mucho menos que desvirtuara las aseveraciones fiscales, procedió a confirmar el acta de reparo en los siguientes términos:

   …En el caso de autos, se procedió a señalar como responsables solidarios por los tributos, multas y accesorios de los bienes que administran, reciban o dispongan, a los ciudadanos M.R.M.B. y J.J.M.B., titulares de la cédulas de identidad Nros. E-630.477 y V-13.977.350, en su carácter de Presidente y Vicepresidente, respectivamente; según se evidencia en documento constitutivo protocolizado ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, inserto bajo el Nro. 35, Tomo 8-A, modificado Acta de Asamblea General Extraordinaria en fecha 14-07-2006.

   En consecuencia, se expiden planillas de liquidación a cargo del contribuyente CONSTRUCTORA BUSTILLOS, CA., las cuales deberá cancelar en la Oficina Receptora de Fondos Nacionales, por los montos y conceptos que seguidamente se relacionan, los cuales han sido aproximados a su número entero superior o inferior, siguiendo las instrucciones del Artículo 136 del Código Orgánico Tributario vigente:

   Periodos

   Impuesto (Bs.) Multa por Contravención (Bs.) Multa Artí.

   101 y 102

   C.O.T. Intereses

   (Bs.)

   Septiembre 2004 11.145.112,00 19.102.812,00 18.816,00 6.029.233,00

   Octubre 2004 15.116.887,00 18.816,00 5.159.229,00

   Marzo 2005 460.721,00 18.816,00 2.895.133,00

   1/1/04 al 30/4/05 940.800,00

   Total 11.145.112,00 34.680.420,00 997.248,00 14.083.595,00

   Así mismo, se hace del conocimiento a la contribuyente CONSTRUCTORA BUSTILLOS, C.A, que el Código Orgánico Tributario vigente publicado en Gaceta Oficial N° 37.305 del 17-10-2001 en sus artículos 242 y 259 consagra los recursos que puede ejercer en caso de inconformidad con la presente Resolución dentro de los plazos establecidos en los artículos 244 y 261 ejusdem. Igualmente, se le comunica que amerita la asistencia o representación de un abogado o de un profesional afín a la materia tributaria para ser admisible el recurso jerárquico, de conformidad con lo dispuesto en los Artículos 243 y 250 ejusdem.

   IV

   VALORACIÓN DE PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

   Al folio 11, consta copia simple de la cédula de identidad del ciudadano J.J.M.B..

   Al folio 12, se encuentra copia simple del Registro de Información Fiscal de la Sociedad Mercantil Constructora Bustillos C.A.

   Del folio 21 al 33, riela copia simple del Registro Mercantil y del acta de asamblea general extraordinaria de accionistas de la empresa constructora Bustillos, C.A., donde se desprende el carácter de Vicepresidente que ostenta el ciudadano J.J.M.B..

   Del folio 34 al 35, se halla acta de requerimiento N° RLA/DF/IVA/256/LM/01, de fecha 07/02/2007, debidamente firmada.

   Al folio 65, consta notificación de los actos administrativos aquí recurridos, debidamente firmada en fecha 09/10/2007.

   Del folio 100 al 102, consta copia certificada del Instrumento Poder autenticado en la notaria undécima del Municipio Libertador del Distrito Metropolitano en fecha 15 de septiembre de 2006, anotado bajo el Nro. 54 Tomo 155 de los libros llevados por esta notaria, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela por sustitución del Dr. C.A.P.G.G.d.S.J. del SENIAT quien ha su vez la ciudadana Procuradora General de la República le sustituyó la representación que constitucional y legalmente le corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República; otorgado al ciudadano O.A.R.L., titular de la cédula de identidad No. V.- 9.208.565.

   Del folio 103 al 382 consta copia certificada del expediente administrativo constante de:

   - Boleta de citación Nro. RLA/DF/PF/PN-2007-001, de fecha 06/02/2007. (F- 103).

   - P.A.N.. GRTI/RLA/256, de fecha 22/01/2007, debidamente firmada (F- 104).

   - Acta de requerimiento Nro. RLA/DF/F/IVA/256/LM/01, de fecha 07/02/2007. (F-105 al 106).

   - P.A.N.. GRTI/RLA/2320, de fecha 11/04/2007, debidamente firmada. (F-107).

   - Acta de requerimiento Nro. RLA/DF/F/IVA/2320/LM/03, de fecha 16/04/2007. (F-108 al 109).

   - Acta de recepción Nro. RLA/DF/F/IVA/256/LM/02, de fecha 28/02/2007. (F-110 al 111).

   - Acta de recepción Nro. RLA/DF/F/IVA/2320/LM/04, de fecha 20/04/2007. (F- 112 al 113).

   - Constancia de incumplimiento Nro. RLA/DF/F/IVA/2007/256-03, de fecha 20/04/2007. (F-114 al 115).

   - Copia de las cedulas de identidad de los ciudadanos J.J.M.B. y R.B.R.. (F-116).

   - Registro de Información Fiscal. (F-117).

   - Constancia de recepción de documentos ante el servicio nacional de contrataciones (F-118).

   - Constancia de registro ante el Servicio Nacional de Empresas y Establecimientos llevados por el Ministerio del Trabajo. (F- 119).

   - Documento constitutivo; actas de asamblea extraordinarias de fecha 15/01/2006 y 05/05/2006; junto con carta de inactividad presentada ante la administración tributaria de fecha 26/04/2006. (F- 120 al 157).

   - Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado desde Enero 2004 hasta Abril 2005. (F- 159 al 175).

   - Declaraciones de Impuesto Sobre la Renta ejercicios económicos 2004 y 2005. (F- 177 al 178).

   - Facturas que soportan los créditos fiscales. 8F-180 al 246).

   - Documentos relacionados con cruce de información con terceros, Banfoandes, estados de cuenta, valuaciones y órdenes de pago. (F- 248 al 289).

   - Análisis previo a la fiscalización realizado por la unidad de selección previa de la administración tributaria. (F- 291 al 328).

   - Acta de reparo Nro. GRTI/RLA/DF/F/IVA/2007-29, de fecha 25/04/2007, debidamente firmada. (F- 330 al 364).

   - Informe fiscal Nro. RLA/DF/F/ISLR/PN/2007-43, de fecha 01/06/2007, y auto de cierre de expediente. (F- 371 al 382).

   Del análisis conjunto de los documentos previamente identificados se desprende claramente los siguientes hechos: en fecha 22/01/2007 la administración tributaria inició un procedimiento de fiscalización y determinación mediante P.A. N° GRTI/RLA/256 de fecha 22 de Enero de 2007, notificada en fecha 07 de Febrero de 2007, y P.A. N° GRTI/RLA/2320 de fecha 11 de Abril de 2007, notificada en fecha 16 de Abril del 2007, a la contribuyente Constructora Bustillos C.A., en materia de Impuesto al Valor Agregado para los periodos de Imposición desde Enero 2004 hasta Abril 2005, de conformidad con lo establecido en los artículos 127, 131 y 177 del Código Orgánico Tributario, dejando constancia que la presente investigación fiscal fue ordenada por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 130 numeral 2 ejusdem, por cuanto como producto de actividades previas, se detectaron situaciones que ofrecieron dudas sobre la veracidad y exactitud de la declaración presentada por la recurrente, procediendo a efectuar la fiscalización basada en el método de estimación de oficio sobre base cierta, tomado la documentación obtenida por requerimientos de información hecha a terceros, así como la suministrada por la contribuyente, procediendo a incorporar y ajustar los débitos fiscales para cada uno de los períodos investigados, una vez determinadas las diferencias de acuerdo a lo declarado por la contribuyente y lo determinado por la fiscalización; en relación a los créditos fiscales la recurrente aportó las facturas de compras que sirven como soporte de los créditos fiscales, procediendo a determinar los mismos, asimismo, se detectó que la contribuyente incumplió los siguientes deberes formales: 1) facturas de ventas, contratos de ventas, notas de débitos y créditos correspondientes a los períodos comprendidos desde Enero 2004 a Abril del 2005. 2) Libro de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado para los periodos entes señalados, procediendo a emitir la Resolución Culminatoria de Sumario Nro. SNAT/INTI/GRTIRLA/DSA/2007-026, de fecha 23/08/2007.

   A todos los documentos anteriormente señalados se les concede valor probatorio, conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad.

   V

   INFORME FISCAL

   En fecha 16/06/2008, el representante de la República Bolivariana de Venezuela, abogado Wenrry H.G.M., presentó escrito de informes donde indicó:

   …omisis…

   Por todo lo anteriormente expuesto, considera esta representación fiscal que los actos administrativos se encuentran ajustados a derecho toda vez que quedó demostrado en la verificación fiscal que el contribuyente no cumplió con el deber formal establecido en el artículo 145, numerales 1 literal A, y 2 ejusdem del Código Orgánico Tributario, así como del artículo 54 y 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, 62 y 70 de su reglamento, por cuanto se constató para el momento de la verificación fiscal 1) Que el contribuyente no emitió facturas por cada uno de los servicios prestados durante los periodos revisados; 2) Que el contribuyente no lleva los libros de compra y ventas para los periodos desde enero 2004 hasta diciembre 2004.

   …omisis…

   Así pues, tomado en cuenta la mejor doctrina patria y la jurisprudencia antes citadas, sirven para sustentar que en el caso sub judice, correspóndela recurrente la prueba de sus dichos y afirmaciones, y al no consignar el contribuyente en el expediente prueba alguna que desvirtúe la presunción de legitimidad y veracidad que amparan los actos administrativos, los mismos permanecen incólumes, por consiguiente se tienen como válidos y veraces, y así solicito sea declarado en la definitiva.

   …omisis…

   En base a lo anteriormente expuesto, se puede concluir que la empresa contribuyente, incurrió en una serie de infracciones tributarias de diferente índole, lo que significa que realizó violaciones constitutivas de diversas disposiciones legales (y el Tribunal de la causa no las puede desconocer abiertamente porque implicaría una violación fragante a los principios y normas constitucionales y legales existentes) RAZON POR LA CUAL RESULTA ILEGAL E IMPROCEDENTE LA APLICACIÓN EN EL PRESENTE CASO DE LA FIGURA DEL DELITO CONTINUADO, LO QUE VICIA LA SENTENCIA., y así solicito expresamente se decida.

   Por todos los motivos anteriormente expuestos, solicito muy respetuosamente al Tribunal declare SIN LUGAR, con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano J.J.M.B., en su carácter de Vice-Presidente y Representante legal de la sociedad mercantil “CONSTRUCTORA BUSTILLOS, C.A.”, y en el supuesto negado de que sea declarado Con Lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

   VI

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   Vistos los términos en los que fueron emitidos los actos administrativos recurridos y los argumentos y defensas opuestos por el contribuyente encuentra este despacho que la pretensión planteada queda circunscrita a resolver, en primer lugar, legalidad de las Providencias Administrativas Nros. GRTI/RLA/256 de fecha 22/01/2007 y GRTI/RLA/2320 de fecha 11/04/2007, e igualmente la aplicación del delito continuado y sanción única, en los incumplimientos relativos a deberes sustanciales.

1. - En cuanto a la legalidad de las Providencias Administrativas, el recurrente alega que

   la misma, es decir, la Nro .GRTI/RLA/256 es de fecha incierta por cuanto faculta a la misma funcionaria pero con dos fechas distintas, considerando que existe una violación a su debido proceso y a su derecho a la defensa.

   Pues bien, del análisis del expediente administrativo se encuentra que durante la investigación fiscal efectuada a la contribuyente Constructora Bustillos C.A., en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los periodos de imposición desde Enero 2004 hasta Abril 2005, por la Gerencia de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT., de conformidad con lo establecido en los artículos 127, 131 y 177 del Código Orgánico Tributario, se emitió, en fecha 22 de Enero de 2007, la P.A.N.. GRTI/RLA/256, donde autoriza a la funcionaria Liubal M.M.S., titular de la cédula de identidad Nro. V.-10.151.044, adscrita a la división de fiscalización a los fines de practicar fiscalización y determinación a la recurrente, en materia de Impuesto al Valor Agregado, de manera selectiva, a los débitos fiscales de los periodos de imposición desde Enero 2004 hasta Diciembre 2004; y que posteriormente, en fecha 11 de Abril de 2007, la Administración Tributaria procede a emitir otra P.A. identificada con el Nro. GRTI/RLA/2320, en al cual autorizan a la misma funcionaria a los fines de practicar fiscalización en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos de imposición desde Enero de 2004 hasta Abril de 2005, extendiendo de esta manera el período de investigación inicialmente autorizado, cabe destacar que ambas Providencias Administrativas le fueron notificadas a la recurrente en fechas 07/02/2007 y 16/04/2007 respectivamente, tal como consta a los folios ciento cuatro (104) y ciento siete (107), del expediente; de igual manera la Administración Tributaria procedió a dejar constancia en el acta de reparo N° GRTI/RLA/DF/F/IVA/2007-29, de fecha 25/04/2007, lo siguiente:

   Esta fiscalización por razones de celeridad y economía procedimental y administrativa procede a acumular los períodos impositivos desde Enero 2004 hasta Abril 2005, debido a que existen motivos y fundamentos similares, en atención a lo dispuesto en el Artículo 30 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. En todo caso se respeta el Principio de la Autonomía de cada período, pues la determinación de la obligación tributaria para cada uno de ellos se demostrará Infra en forma separada, a fin de preservar las garantías jurídicas de los interesados, tal como lo establece el artículo 35 ejusdem.

   A los fines legales consiguientes, se deja constancia que la presente investigación fue ordenada por la Administración Tributaria de conformidad con el Artículo 130 numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente, por cuanto como producto de actividades previas, se detectaron situaciones que ofrecieron dudas sobre la veracidad y exactitud de la declaración presentada por la contribuyente. En consecuencia de conformidad con el Artículo 131 numeral 1 del Código Orgánico Tributario vigente, se procede a efectuar fiscalización basada en el método de estimación de oficio sobre base cierta, tomado a tal efecto la documentación obtenida por los requerimientos de información hecha a terceros, así como la suministrada por la contribuyente objeto de la investigación en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos comprendidos desde Enero 2004 hasta Abril 2005

   .

   En virtud de todo lo anterior, concluye este despacho que dichas providencias no violan el derecho a la defensa y al debido proceso de la empresa recurrente, tal como lo alega en su escrito recursivo, de allí pues, que la violación del debido proceso se da cuando se le priva al afectado de lo consagrado en el Artículo 49 de la Carta Magna, menoscabando efectivamente el ejercicio de los derechos consagrados en la Ley, lo cual, en este caso en particular no sucedió, pues a la recurrente no se le privó del derecho de acceder, tanto a la vía administrativa, como judicial.

   De igual forma, la contribuyente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para ejercer su derecho a la defensa; fue debidamente notificada mediante Providencias Administrativas Nro. GRTI/RLA/256 y GRTI/RLA/2320, asimismo, al momento de notificársele a la recurrente de las resoluciones de imposición de sanción, se le señaló los medios de defensa y los plazos correspondientes, en caso de no estar de acuerdo con los mismos, los cuales utilizó, en tal sentido se desecha el alegato de la recurrente, y así se decide.

2. - Sobre la aplicación del delito continuado y sanción única, la contribuyente manifestó que la Administración incurrió en una errónea interpretación de la norma sancionadora, indicando que la Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de manera errada, por cuanto el deber sancionado es uno solo , considerando quien recurre que: “EL INCREMENTO DE LA SANCION POR CADA NUEVA INFRACCION NO PUEDE SER APLICADO EN UN MISMO PROCEDIMIENTO, PUES PARA QUE SE CONFIGURE UNA NUEVA INFRACCION ES NECESARIO QUE SE REALICE UNA NUEVA INVESTIGACIÓN FISCAL. De esta manera, cuando se verifican varias violaciones de una misma disposición legal y se hayan cometido con actos ejecutivos de la misma resolución, deben sancionarse como UN UNICO HECHO PUNIBLE, agravando la pena de una sexta parte a la mitad.

   Dentro de este marco, es importante a.l.e.e. el artículo 99 del Código Penal el cual señala:

   Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

   .

   Asimismo; lo establecido por el Tribunal Supremo de Justicia, por medio de la cual regula lo referente al hecho punible, cuando este se ejecuta de forma continuada; tal como lo señaló la Sala Político Administrativa en fecha 06/05/2008, caso Zapatería F.P., C.A., con ponencia de la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, donde ha definido el delito continuado “una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error”.

   Debiendo contener las siguientes características:

1. - Pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes.

2. - Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto.

3. - Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal.

   4- Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, se encuentran contenidas estas características por cuanto existe la pluralidad de los hechos, ya que se presentaron inconsistencias en los débitos y créditos correspondientes a los períodos de imposición desde Enero 2004 hasta Abril 2005; son atribuibles a un mismo sujeto, es decir, a la Sociedad Mercantil Constructor Bustillos, C.A., constituyen violaciones a una misma disposición legal que sería la Ley del Impuesto al Valor Agregado y productoras de un único resultado antijurídico como lo es el delito de contravención.

   Con fundamento en la anterior sentencia del Tribunal Supremo y habiéndose constatado tal como se expresó, una conducta omisiva, repetitiva y continuada, en el caso sub judice, con la cuales se ha violado en todas y cada uno de los períodos impositivos investigados la misma norma, debe ser sancionada conforme la disposición del artículo 99 del Código Penal, pues no se trata de incumplimientos autónomos, siendo que se encuentran dados los elementos constitutivos del concurso continuado.

   2.1.- Ilícitos Materiales

   2.1.1 Cálculo:

   La Administración Tributaria procedió a aplicar las sanciones materiales tal como se demuestra a continuación:

   PERIODOS IMPUESTO Bs. F

   OMITIDO

   MULTA %

   MULTA Bs. F

   Septiembre 2004 11.145,11 112,5% 12.538,25

   Octubre 2004 10.124,56 98% 9.922,06

   Marzo 2005 7.198,76 10% 719,88

   Total Bs. 28.468,43 23.180,19

   Ahora bien, aplicando el delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, considera este despacho que la sanción material debe se calculada como un todo, es decir, una unidad y no de manera individual como erradamente lo realizó la Administración tributaria, estableciendo un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad, siendo así el cálculo queda de la siguiente manera: 112,5% (término medio) entre 6 (sexta parte)= 18,75%, lo cual debe ser aumentado a la sanción aplicada como consecuencia de la comisión del delito continuado, para obtener finalmente un total de de 131,25%.

   Del mismo modo se le concede la atenuante establecida en numeral 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario el cual establece:

   Artículo 96. Son circunstancias atenuantes:

   …omisis…

3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario.

   Ahora bien, si en el Artículo 96 del Código Orgánico Tributario se hace mención de 6 atenuantes, en el sentido objetivo que debe privar al momento de calcular la sanción y graduar la pena, lo procedente sería dividir entre 6 los 87,50%, puntos porcentuales que hay entre el término medio que es 112,5% y el término mínimo que es 25% (112,5% - 25%) = 87,5%, resultando de dicha operación un porcentaje de 14,58% que sería el descuento por cada atenuante a que el infractor se haga merecedor, así pues, en el caso de autos la Administración Tributaria otorgó una atenuante debiendo rebajársele 14,58% conforme al siguiente cálculo: 112,5 (termino medio) y 25 (límite mínimo) entonces 112,5 – 25 = 87,5/6 atenuantes = 14,58% X 1 atenuante concedidas por la administración = 14,58%.

   Quedando la multa por ilícitos materiales de la siguiente manera:

   Multa agravada en 1/6 parte 131,25%

   Menos: Atenuante concedida 14,58%

   Total 116,67%

   El cálculo queda así: Se toma el monto mayor de tributo omitido y se multiplica por el 116,67% y el resultado será el monto de la sanción, 11.145,11 Bs. F x 116,67% = 13.003,00 Bs. F dicho monto debe ser llevado a unidades tributarias, y el modo de hacerlo es dividiendo el monto de la multa en Bs. En el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la comisión del ilícito:

   13.003,00 Bs. F. / 24.700 = 526,44 UT.

   De acuerdo a esto la sanción de 526,44 U.T., será la única aplicable al contribuyente en virtud de la comisión del delito de contravención constatado durante la fiscalización. Y así se decide.

   2.2.- Ilícitos Formales

   Durante la fiscalización la Administración Tributaria procedió a dejar constancia que la recurrente incurrió en incumplimiento de deberes formales, tal como consta en acta de incumplimiento N° RLA/DF/F/IVA/2007/256-03 de fecha 20-04-2007, en cuanto a:

   1) La recurrente no emitió facturas por cada uno de los servicios prestados durante los períodos revisados, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 62 de su Reglamento, constituyendo esto, un incumplimiento de deber formal establecido en el artículo 99 numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente, cuya sanción está tipificada en el artículo 101 numeral 1 ejusdem.

   2) No lleva libros de compras y ventas para los períodos desde Enero 2004 hasta Diciembre 2005, contraviniendo lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículo 70 de su Reglamento; constituyendo esto, un incumplimiento de deber formal de conformidad con lo contemplado en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario vigente, cuya sanción está tipificada en el artículo 102 numeral 1 ejusdem.

   PERIODOS DESCRIPCION DEL ILICITO

   U.T.

   SEPTIEM. 2004 No emitió facturas 01

   OCTUBRE 2004 No emitió facturas 01

   MARZO 2005 No emitió facturas 01

   ENERO 2004 A

   DICIEMBRE 2004 No lleva libro de compras y ventas

   50

   De lo anterior se desprende que la Administración Tributaria procede a emitir una sanción de una Unidad Tributaria por cada uno de los periodos, sin embargo en aplicación a la interpretación sostenida por la Sala Política Administrativa en fecha 06/05/2008, Caso: Zapatería F.P., donde señala que existe delito continuado en infracciones cuando se viene violando o transgrediendo, en varios períodos impositivos investigados, la misma norma, en virtud de la unicidad de la intención del contribuyente, es decir una conducta, omisiva, en forma repetitiva y continuada.

   Este despacho ordena a la Administración Tributaria la expedición de una planilla de liquidación, por la cantidad de una (1 U.T.). Y así se decide.

   En relación a los libros de compra y venta, sancionados como violación al artículo 102 numeral 1°, por cuanto no los lleva la recurrente, en tal sentido procedió la Administración a imponer una sanción de cincuenta (50 U.T.), lo que quiere decir que la sanción fue aplicada correctamente. Y así se decide.

3. - Concurrencia:

   Cuando en un mismo proceso se determinaran otras infracciones a las normas distintas a las ya sancionadas, debe obligatoriamente aplicarse el artículo 81 del Código Orgánico Tributario es decir, rebajar en un 50% las sanciones menores.

   En conclusión las sanciones aplicables quedarán fijadas de la siguiente manera:

   Ilícito N.P.G.

   Multa por contravención

   111

   526,44 UT.

   526,44 UT. por ser la mayor

   No emitir facturas

   101#1

   1 UT.

   0,5 UT. por concurrencia

   No llevar libros de compra y venta

   102#1

   50 U.T.

   25 U.T. por concurrencia

   TOTAL 551,94 UT.

   Por tal razón, se hace forzoso anular el monto correspondiente a las multas contenidas en las planillas de liquidación Nros. 051001233000289, 051001233000290, 051001233000291, 051001233000292, todas de fecha 27/09/2007, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud de la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. SNAT/INTI/GRTIRLA/DSA/2007-026, de fecha 23 de Agosto de 2007, la sanción única es por la cantidad de 551,94 Unidades Tributarias, pero a los a los fines de la contabilidad fiscal se ordena a la Administración Tributaria emitir tres (3) planillas de liquidación por las siguientes cantidades:

   PERIODO CONCEPTO U.T.

   Desde 01/09/2004

   Hasta 30/09/2004 Multa 526,44 U.T.

   Desde 01/12/2004

   Hasta 31/12/2004 Multa 25 U.T.

   Desde 01/09/2004

   Hasta 30/09/2004 Multa 0,5 U.T.

   En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

   Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

   …omissis

   En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas, y en orden al criterio establecido por el Supremo Tribunal de Justicia en sentencia N° 01838 de fecha 14/11/2007 de la Sala Político Administrativa, se exime al pago de las mismas, no quedando dudas de que en el caso de autos las costas procesales son improcedentes. Y así se decide.

   VII

   DECISION

   De acuerdo a lo anterior este TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN LOS ANDES, ADMINISTRANDO JUSTICIA EN NOMBRE DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY, DECLARA:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano J.J.M.B., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V.- 13.977.350, en su carácter de vicepresidente y representante legal de la Sociedad Mercantil denominada ”CONSTRUCTORA BUSTILLOS, C.A.” con domicilio fiscal en Boca de Caneyes, esquina calle el Rosal , casa s/n, Palmira, Municipio Guasimos, Estado Táchira, debidamente asistido por el abogado M.G.G.B., inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 59.580, en consecuencia:

2. - SE ANULA la Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT/INTI/GRTIRLA/DSA/2007-026, de fecha 23 de Agosto de 2007, y las planillas de liquidación Nros. 051001233000289, 051001233000290, 051001233000291, 051001233000292, todas de fecha 27/09/2007, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   3- SE ORDENA, a la Gerencia de Tributos Internos de la Región los Andes emitir, a los fines de la contabilidad fiscal, tres (3) planillas de liquidación por las siguientes cantidades:

   PERIODO CONCEPTO U.T.

   Desde 01/09/2004

   Hasta 30/09/2004 Multa 526,44 U.T.

   Desde 01/12/2004

   Hasta 31/12/2004 Multa 25 U.T.

   Desde 01/09/2004

   Hasta 30/09/2004 Multa 0,5 U.T.

   * Se hace la acotación de que los montos de las planillas deben ser ajustados al valor que tenga la Unidad Tributaria, para el momento en que la recurrente realice la cancelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico tributario.

4. - Se ordena al contribuyente la cancelación del tributo omitido y los intereses calculados hasta la cancelación total de la deuda.

5. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

6. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela.

7. - NOTIFÍQUESE, De conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República. Cúmplase.

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los treinta (30) días del mes de Junio de dos Mil Ocho. Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.

   LA SECRETARIA

   Exp N° 1526

   ABCS/jamd

   Desde 01/12/2004

   Hasta 31/12/2004 Multa 25 U.T.

   Desde 01/09/2004

   Hasta 30/09/2004 Multa 0,5 U.T.

   * Se hace la acotación de que los montos de las planillas deben ser ajustados al valor que tenga la Unidad Tributaria, para el momento en que la recurrente realice la cancelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico tributario.

4. - Se ordena al contribuyente la cancelación del tributo omitido y los intereses calculados hasta la cancelación total de la deuda.

5. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

6. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela.

7. - NOTIFÍQUESE, De conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República. Cúmplase.

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los treinta (30) días del mes de Junio de dos Mil Ocho. Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

   A.B.C.S. (Fdo.)

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.. (Fdo.)

   LA SECRETARIA.

   Exp N° 1526

   ABCS/jamd