Decisión nº 182-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 30 de Marzo de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

198° Y 150°

En fecha 20 de junio de 2008, este tribunal dió entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano, Harden Pauselino Rojas Márquez, venezolano, titular de la cédula de identidad N° V- 9.199.824, quien actúa con el carácter de Director Administrativo de la Sociedad Mercantil Distribuidora Frehander de Venezuela C.A (DIFREVENCA), identificada con el Registro de Información Fiscal N°J-30027257-1, domiciliada en la calle 10, Barrio La Inmaculada N° 14-57 Edificio Difrevenca el Vigía, inscrito en el Registro de Mercantil Segundo del Estado Mérida, de fecha 16 de julio de 1992, bajo el Nro 50, tomo A-2, asistido por la abogada M.d.C.B.P., contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nro SNTA/INTI/GRTI/RLA/DF-SV-2797-2008-00191 de fecha 21 de mayo de 2008, emitida por la División de Fiscalización del Servicio de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes, (F46).

En fecha 25 de junio de 2008, se tramitó el Recurso Contencioso Tributario, ordenando las notificaciones al: Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, y al Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas, el cual, fueron practicadas y rielan a los folios cincuenta y cinco (55), ciento noventa (190), ciento noventa y dos (192) ciento noventa y cinco (195), respectivamente.

En fecha 07 de enero de 2009, este tribunal dictó sentencia de admisión del Recurso Contencioso Tributario, así mismo, se ordenó notificar al Procurador de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el Artículo 86 del Decreto con Fuerza de la Ley de la Procuraduría General de la República. (F- 142 - 144).

En fecha 22 de enero de 2009, el abogado O.A.R.L. presentó escrito de promoción de pruebas junto con poder autentico que lo acredita para actuar en la presente causa, (F201- 203).

En fecha 30 de enero de 2009, se dictó auto de admisión de pruebas, (F 205).

En fecha 04 de marzo de 2009, el abogado O.A.R.L. evacuó pruebas y ratificó el expediente administrativo, (F 206).

En fecha 30 de enero de 2009, se dictó auto de vistos (F-225)

I

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

El recurrente indicó su disconformidad con el acto contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nro SNTA/INTI/GRTI/RLA/DF-SV-2797-2008-00191 de fecha 21 de mayo de 2008, emitida por la División de Fiscalización del Servicio de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes a través de las siguientes defensas:

Considera que de ser cierto los incumplimientos cometidos por su representada lo que procede es una sola multa, en virtud, de que se trata de un solo ilícito formal tributario, para lo cual, incurre la Administración Tributaria en un error de interpretación del artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario.

Alega, que el presente caso se trata de un solo ilícito tributario, ya que el numeral 2, no especifica que clase de libros y registros se deben llevar. Por otro lado expone que el acto administrativo se encuentra viciado de falso supuesto, y fundamenta el alegato con sentencia de la Sala Político Administrativa, para lo cual, concluye que las resolución recurrida se fundamenta en una situación de hecho y derecho que no ocurrió, por interpretar la administración tributaria que su representada había cometido dos infracciones, “cuando en realidad, mi representado no incurrió en ninguna infracción tributaria, ya que se evidencia del acta de recepción y verificación que en la misma no aparece el incumplimiento de ningún deber formal relacionado con el hecho de que el libro de ventas no cumpla con los requisitos y que el resumen del referido libro de ventas del IVA no coincide con la declaración de pago del Impuesto”.

En virtud de todo lo anterior, solicita se anule el acto administrativo tributario aquí impugnado.

II

RESOLUCION RECURRIDA

La Administración Tributaria, en virtud, del procedimiento de verificación practicado a la Sociedad Mercantil “Distribuidora Frehander de Venezuela C.A (DIFREVENCA)”, emitió Resolución de Imposición de Sanción Nro SNAT-INTI-GRTI-RLA-DF-SV-2797-2008-00191, fundamentándose en los siguientes términos:

QUE EL CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EL LIBRO DE VENTAS DEL IVA, QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS, en contravención a lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, y 70, 72, 76, 77 Y 78 de su reglamento, correspondiente al periodo comprendido entre 01/03/2008 y 31/03/2008, en consecuencia esta administración procede aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 75 unidades tributarias equivalentes a tres mil cuatrocientos cincuenta bolívares (Bs 3.450,00) por cuanto se trata de la tercera infracción de esta misma índole cometida por la contribuyente, tal como consta en Acta (s) Fiscal (es) levantadas como resultado de la (s) Providencia (s) Administrativa (s) Nro 2792 de fecha 01/06/2006. (Resaltado del tribunal)

QUE EL CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EL LIBRO DE VENTAS DE IVA CUYO RESUMEN NO COINCIDE CON LOS DATOS QUE INDICAN EN EL FORMULARIO DE LA DECLARCION Y PAGO, en contravención a lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, y 72 de su reglamento, correspondiente al periodo comprendido entre 01/03/2008 y 31/03/2008, en consecuencia esta administración tributaria procede aplicar la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de treinta (30) unidades tributarias equivalente a tres mil trescientos ochenta bolívares (Bs 1.380,00), calculada en su termino medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el articulo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/o agravantes que considerar en el presente caso.

III

VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

3.1 Documento protocolizado.

(Folio 8), copia certificada del documento protocolizado de la Sociedad Mercantil Distribuidora Frehander de Venezuela C.A, ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida.

3.1.1 Hechos que prueban los documentos.

Que el ciudadano Harder Pauselino Rojas Márquez, es el Director Administrador de la Sociedad Mercantil Distribuidora Frehander de Venezuela C.A, el cual, posee la cualidad para actuar en la presente causa.

3.2 Expediente administrativo.

(Folio 34 - 180), P.A. N° GRTI/RLA/2797 de fecha 15 de mayo de 2008, Acta de Requerimiento N° GRTI/RLA/DFPF/2747/2008/01, Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2797/2008/02, facturas, relación comprobante al Impuesto al Valor Agregado periodo fiscal 2008 marzo, comprobante de retención del Impuesto al valor Agregado, comprobantes de retención del Valor Agregado de fecha 08-03-2008, 31-01-2008, 20-01-2008, libro de compras, libro de compras marzo 2008, libro de ventas marzo 2008, declaración y pago del Impuesto al valor Agregado, libro de inventario, balance fiscal, reporte sivit al 20-05-2008, informe fiscal.

3.2.1 Hechos que prueban los documentos.

Que la ciudadana Heyilda Coromoto Flores, actuando en su carácter de Profesional Tributario, autorizado por la Administración Tributaria según P.A. GRTI/RLA/2797, practicó procedimiento de verificación a la Sociedad Mercantil Distribuidora Frehander de Venezuela C.A, iniciando el procedimiento con acta de requerimiento, en la que solicitó facturas de los días correspondientes al mes de marzo 2008, así como de comprobantes de retenciones del Impuesto al Valor Agregado, declaraciones y pago del Impuesto al Valor Agregado desde abril 2007 hasta abril 2008 y facturas de ventas enero 2008, para lo cual, dejó sentado en el acta de recepción y verificación 2797/2008/02 que el libro de ventas para el mes de mayo 2006 no indica el Nro de Rif del comprador y no refleja las ventas realizadas por la sucursal, no indica las ventas de la oficina principal y sucursal, así como que, no se lleva un resumen total que incluya matriz y sucursales que permita cotejar con la declaración del periodo el libro, razón por la cual la Administración Tributaria impone multa según lo establecido en el Artículo 102, numeral 2, primer aparte, del Código Orgánico Tributario, dicho procedimiento es soportado por copias de los libros.

A todos los anteriores documentos se les concede valor probatorio de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario.

IV

INFORME

El ciudadano abogado O.A.R.L., titular de la cedula de identidad Nro. V -9.208.565, inscrito en el instituto de previsión social del abogado bajo el Nro. 66.003, en su carácter de apoderado de la República Bolivariana de Venezuela, consignó escrito expresando su opinión en los siguientes términos:

Considera que los actos administrativos impugnados se encuentran ajustados a derecho, ya que quedó demostrado el incumplimiento del deber formal tipificado en el articulo 145, numerales 1 literales A del Código Orgánico Tributario.

Reitera la obligación por parte de los contribuyentes de cumplir con los deberes formales invocando el articulo 145 del Código Orgánico Tributario, y se allana al principio de veracidad de las actas fiscales levantadas con ocasión de la visita efectuada en fecha 20/05/2008, y continua expresando las facultades que posee la Administración Tributaria investigativa en sus dos formas distintas como son la fiscalización y verificación, concluyendo que en el presente caso la Administración interpuso multa de conformidad al artículo 102 numeral 2, segundo aparte y 107 del Código Orgánico Tributario en virtud de los incumplimientos de deberes formales cometidos por el recurrente que se evidencian en el acta fiscal, de ahí que, describe los requisitos que deben observarse en caso de ocurrir el concurso continuado en caso de infracciones tributarias, para lo cual, considera que los ilícitos sancionados son conductas distintas y autónomas que sanciona el legislador de manera diferente y consecuencias jurídicas individualizadas.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue emitido el acto administrativo recurrido, los argumentos y defensas expuestas por el recurrente, observa este despacho que la controversia se circunscribe a revisar si las sanciones impuestas por la Administración Tributaria a la Sociedad Mercantil Distribuidora Frehander de Venezuela C.A (DIFREVENCA), se encuentran ajustadas a derecho, y si procede en el presente caso se encuentra configurado el vicio de falso supuesto, el cual, para ello es preciso realizar las siguientes consideraciones:

5.1.- En cuanto a las sanciones aplicadas.

Considera que de ser cierto los incumplimientos cometidos por su representada lo que procede es una sola multa, en virtud, de que se trata de un sólo ilícito formal Tributario, para lo cual, incurre la Administración Tributaria en un error de interpretación del artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario. Asimismo, expone que el presente caso se trata de un solo ilícito tributario, ya que el numeral 2, no especifica que clase de libros y registros se deben llevar.

Nro Incumplimientos Normas COT Sanción

1 El contribuyente presentó libro de ventas del IVA que no cumple con los requisitos 102 # 2, segundo aparte

75 U.T

2 El contribuyente presentó el libro de ventas de IVA cuyo resumen no coincide con los datos que se indican en el formulario de la declaración y pago Articulo 107 del Código Orgánico Tributario

15 U.T

(concurrencia)

Ahora bien, conforme se aprecia de las actas procesales que conforman el expediente administrativo inserto a los folios 60 al 146, producto de la verificación fiscal practicada a la Sociedad Mercantil se evidenció que ésta incumplió con los deberes formales establecidos en el Código Orgánico Tributario, motivo por el cual, impone multa, tal como se muestra a continuación:

Tal como se observa en el cuadro que antecede la Administración Tributaria aplicó la sanción prevista en el artículo 102 y artículo 107 del Código Orgánico Tributario, para dichos incumplimientos.

Pues bien, el primer incumplimiento se originó en virtud de la omisión del deber formal de transcribir en el libro de ventas el número de comprobante de retención, siendo este un requisito formal exigido por la Ley que regula el Impuesto al Valor Agregado, para lo cual procede sanción establecida en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario, sin embargo, conforme se aprecia en la Resolución de Imposición de Sanción, la Administración Tributaria impuso multa, por la cantidad de 75 U.T, fundamentándose en que es la tercera infracción cometida por el contribuyente, según P.A.N. 2792 de fecha 01/06/2006, que dio origen al procedimiento de verificación detallado en el acta de recepción y verificación Nro 2006/2742/02, el cual corre inserta al folio 82, y donde se desprende que en efecto el recurrente ha sido objeto de una verificación previa, para lo cual, la Administración Tributaria detectó incumplimientos de deberes formales de la misma índole, es decir, en materia de Impuesto al valor específicamente por el incumplimiento del deber formal de llevar los libros de compras y ventas con omisión de los requisitos establecidos en la Ley.

Ahora bien, a los efectos de la aplicación al caso de autos es necesario traer a la motiva de esta sentencia un hecho notorio judicial, como es que este tribunal en fecha 07 de febrero de 2007, emitió sentencia Nro 120-2007, donde se revisaron los actos administrativos recurridos que dieron origen a multas por los incumplimientos verificados en el procedimiento previo iniciado mediante p.a. Nro 2792 de fecha 01/06/2006, en el cual, determinó la nulidad de dichos actos administrativos, por tal motivo, el ilícito formal que aquí se estudia, viene a ser la primera infracción de la misma índole cometida por el recurrente, de esta suerte, la multa aplicable es de veinticinco (25 U.T) y no de setenta y cinco 75 U.T, como lo pretende la Administración Tributaria, y así se decide.

En cuanto al incumplimiento del deber formal “El contribuyente presentó el libro de ventas de IVA cuyo resumen no coincide con los datos que se indican en el formulario de la declaración y pago, la Administración Tributaria luego de examinar el libro de ventas, observó irregularidades y determinó que existe diferencia entre la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado, con la relación del libro de ventas tal y como se evidencia a los folios 44 y 48 al 50, de ahí que, es preciso traer a colación lo que establece el artículo 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado:

Artículo 72:

En los Libros de Compras y de Ventas, al final de cada mes, se hará un resumen del respectivo período de imposición, indicando el monto de la base imponible y del impuesto, ajustada con las adiciones y deducciones correspondientes; el débito y el crédito fiscal, así como, un resumen del monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas, exoneradas y no sujetas al impuesto y del monto de las exportaciones de bienes y servicios.

En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán indicarse dichos bienes separadamente, agrupándose por cada una de las alícuotas.

Estos resúmenes deberán coincidir con los datos que se indicarán en el formulario de declaración y pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Hacienda para la declaración y pago mensual del impuesto. (subrayado del tribunal).

Tal como lo indica el artículo previamente citado, es de obligatorio cumplimiento para los contribuyentes realizar un resumen al final de cada mes, del respectivo período de imposición, donde se indique el monto de la base imponible y del Impuesto, el cual, deben coincidir con los datos que se indicarán en el formulario de declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado.

Así pues, establecido lo anterior, no cabe duda que la exigencia por parte del legislador debe ser cumplida, cosa que en el presente caso no sucedió, por cuanto, de la comparación hecha por este despacho entre el resumen de ventas del mes de marzo 2008, con la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a dicho periodo fiscal, se observó una diferencia en los montos registrados en la declaración, que efectivamente no coinciden con los montos registrados en el resumen de ventas, configurándose así un ilícito de deber formal, que trae como consecuencia multa.

Ahora bien, tal como ya se indicó, en el presente caso, existe un incumplimiento de deber formal cometido por el recurrente, sin embargo, se observa que la administración ha incurrido una vez más en una errónea aplicación de la norma, al imponer multa de conformidad con el artículo 107 del Código Orgánico Tributario (norma genérica), existiendo otra que es realmente correcta de acuerdo a la situación fáctica ocurrida en el caso concreto como lo es el articulo 103 del Código Orgánico Tributario a saber:

Artículo 103

Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

...omisis…

3. Presentar otras declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera del plazo. (Subrayado del tribunal).

   …omisis…

   Quien incurra en cualquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4 y 5 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

   Como bien puede observarse, la norma encuadra perfectamente con el ilícito formal arriba descrito, de ahí que, es preciso recalcar que en materia de sanciones el principio de legalidad debe ser respetado, pues, el recurrente en la declaración y pago, registró en forma incompleta el monto de las ventas, lo que originó a su vez disminución del monto de la alícuota, que se clasifica como un ilícito formal en materia de declaraciones y no de libros.

   Por las razones que anteceden, la multa que procede para el ilícito formal identificado como “El contribuyente presentó el libro de ventas de IVA cuyo resumen no coincide con los datos que se indican en el formulario de la declaración y pago” es de cinco (5 U.T), de conformidad a lo establecido en el artículo ut supra y el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, y así se decide.

   5.2. Sobre el vicio de falso supuesto.

   Resueltos los aspectos anteriores, cabe considerar que en el presente caso lo que hubo fue una errónea interpretación de la norma por parte de la Administración Tributaria, ya que los supuestos de hechos se encuentran configurados, es decir, los ilícitos se cometieron, pero se sancionó un ilícito con fundamento en un artículo que no correspondía para tal hecho, el cual, fue modificado por este despacho en los párrafos anteriores, de manera que, considera esta juzgadora que el alegado vicio de falso supuesto debe ser debidamente probado, cosa que no hizo el recurrente, razón por la cual, debe rechazarse, y así se decide.

   Por último, este tribunal juzga necesario destacar que en virtud de la violación por parte del recurrente de dos normas distintas establecidas en el Código Orgánico Tributario, como lo son el artículo 102, numeral 2 y 103 numeral 3, que sancionan dos hechos distintos, no procede la aplicación de una sola sanción, ya que no se configura, el supuesto de un solo ilícito tributario, en este caso, aplica es el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, debido a la concurrencia de ilícitos tributarios, y así se decide.

   En conclusión se resume el presente fallo de la siguiente manera:

1. Se anula la Resolución de Imposición de Sanción identificada con el número:

   Nro de resolución Incumplimientos

   SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/SV/2797/2008-00191

   El contribuyente presentó libro de ventas del IVA que no cumple con los requisitos

   El contribuyente presentó el libro de ventas de IVA cuyo resumen no coincide con los datos que se indican en el formulario de la declaración y pago

2. Se ordena a la administración tributaria emitir planillas de liquidación

   Incumplimientos Cantidad U.T Total a pagar

   El contribuyente presentó libro de ventas del IVA que no cumple con los requisitos

   25

   25 U.T

   El contribuyente presentó el libro de ventas de IVA cuyo resumen no coincide con los datos que se indican en el formulario de la declaración y pago

   10

   5 U.T

   concurrencia

   En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

   Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

   …omissis

   En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:

1. PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano, Harden Pauselino Rojas Márquez, venezolano, titular de la cédula de identidad N° V- 9.199.824, quien actúa con el carácter de Director Administrativo de la Sociedad Mercantil Distribuidora Frehander de Venezuela C.A (DIFREVENCA), identificada con el Registro de Información Fiscal N°J-30027257-1, domiciliada en la calle 10, Barrio la Inmaculada N° 14-57 Edificio Difrevenca el Vigía, inscrito en el Registro de Mercantil Segundo del Estado Mérida, de fecha 16 de julio de 1992, bajo el Nro 50, tomo A-2, asistido por la abogada M.d.C.B.P., contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nro SNTA/INTI/GRTI/RLA/DF-SV-2797-2008-00191 de fecha 21 de mayo de 2008, emitida por la División de Fiscalización del Servicio de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes.

2. SE ANULA, la Resolución de Imposición de Sanción Nro SNTA/INTI/GRTI/RLA/DF-SV-2797-2008-00191 de fecha 21 de mayo de 2008, emitida por la División de Fiscalización del Servicio de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes, con sus respectivas planillas de liquidación.

3. SE ORDENA, a la Administración Tributaria emitir dos planillas de liquidación por concepto de multas por los incumplimientos de deberes formales que a continuación se mencionan:

   Incumplimientos Cantidad U.T Periodo fiscal

   El contribuyente presentó libro de ventas del IVA que no cumple con los requisitos

   25

   01/03/2008

   31/03/2008

   El contribuyente presentó el libro de ventas de IVA cuyo resumen no coincide con los datos que se indican en el formulario de la declaración y pago

   5

   01/03/2008

   31/03/2008

4. - NO HAY CONDENA EN COSTAS, en virtud de que no hubo vencimiento total.

5. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República. Cúmplase.

   Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los treinta (30) días del mes de marzo de dos mil nueve (2009), año 198° de la Independencia y 150° de la Federación. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   R.J.R.C.

   EL SECRETARIO.

   Exp N° 1680

   ABCS/yully