Decisión nº 1932 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 23 de Septiembre de 2013

Según se desprende de los autos, mediante P.A. Nº SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00644 de fecha 01 de junio de 2011, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actuando conforme a lo establecido en los artículos 121 y 178 del Código Orgánico Tributario, autorizó a la funcionaria M.N.P.A., titular de la cédula de identidad Nº 10.809.664, a los fines de iniciar el procedimiento de fiscalización a la contribuyente “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.”, en materia de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2010.

Del mismo modo, en fecha 01 de junio de 2011, la mencionada División de Fiscalización autorizó a la funcionaria C.J.P.P., titular de la cédula de identidad Nº 9.653.266, a través de la P.A. Nº SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00611, para iniciar el procedimiento de fiscalización a la sociedad mercantil “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, en materia de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal de 2010.

En fechas 25 y 27 de julio de 2011, como resultado de la investigación fiscal, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, emitió las Actas de Reparo números SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00644-06-00294 y SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/ISLR/00611/08-00301, a cargo de las empresas “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, respectivamente, las cuales arrojaron las siguientes conclusiones:

Que las sociedades de comercio “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, para el ejercicio fiscal coincidente con el año 2010, realizaron inversiones por concepto de adquisición de acciones de la empresa naviera GRAN CACIQUE II, C.A., que ascienden a las cantidades totales de tres millones de bolívares sin céntimos (Bs. 3.000.000,00) y dos millones de bolívares sin céntimos (Bs. 2.000.000,00), respectivamente; y con motivo de las mismas, procedieron a aplicar una rebaja del impuesto autoliquidado en el mencionado ejercicio, equivalente al setenta y cinco por ciento (75%) de los montos de las referidas inversiones, que asciende a las cantidades de dos millones doscientos cincuenta mil bolívares sin céntimos (Bs. 2.250.000,00) y un millón quinientos mil bolívares sin céntimos (Bs. 1.500.000,00), también respectivamente, sin tomar en consideración que dichas contribuyentes no tienen la cualidad de favorecidas del beneficio fiscal establecido en el artículo 120 de la Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos, “…ya que no se dedica[n] ni explota[n] en forma alguna, la actividad de m.m. ni de astilleros, que la haga[n] titular[es] de enriquecimientos provenientes de dicha actividad”.

De tal modo, los reparos efectuados a las empresas recurrentes “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, de las declaraciones definitivas del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año 2010, ascendieron a las cantidades de dos millones doscientos cincuenta mil bolívares sin céntimos (Bs. 2.250.000,00) y un millón quinientos mil bolívares sin céntimos (Bs. 1.500.000,00), respectivamente.

Posteriormente, en fechas 16 de septiembre de 2011 y 09 de enero de 2012, las contribuyentes presentaron sendos escritos de descargos y escritos complementarios de descargos, respectivamente, contra las referidas Actas de Reparo.

Mediante Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo Nos. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2012-234 (contribuyente DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.) y SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2012-272 (contribuyente PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.), de fechas 01 de agosto y 07 de septiembre de 2012, respectivamente, dictadas en forma conjunta por el Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y el Jefe de la División de Sumario Administrativo de dicha Gerencia Regional, se confirmaron las Actas de Reparo antes identificadas, por lo que se determinaron para el referido ejercicio fiscal, las obligaciones tributarias siguientes:

Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2012-234:

1) Diferencia de impuesto sobre la renta por el monto de dos millones doscientos cincuenta mil bolívares sin céntimos (Bs. 2.250.000,00);

2) Multa por la cantidad equivalente a treinta y tres mil trescientas cinco unidades tributarias con noventa y dos centésimas (33.305,92 U.T.); y

3) Intereses moratorios por seiscientos noventa y tres mil novecientos cuarenta y ocho bolívares sin céntimos (Bs. 693.948,00).

Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2012-272:

1) Diferencia de impuesto sobre la renta por el monto de un millón quinientos mil bolívares sin céntimos (Bs. 1.500.000,00);

2) Multa por la cantidad equivalente a veinticinco mil novecientas sesenta y un unidades tributarias con cincuenta y cuatro centésimas (25.961,54 U.T.); y

3) Intereses moratorios por setecientos setenta y un mil setecientos treinta y un bolívares sin céntimos (Bs. 771.731,00).

Por disconformidad con los actos administrativos antes señalados, las apoderadas judiciales de las contribuyentes de autos ejercieron en fechas 17 y 22 de octubre de 2012, recurso contencioso tributario con fundamento en lo siguiente:

-II-

ALEGATOS DE LAS PARTES RECURRENTES

De las rebajas de impuesto no procedentes:

Expresan que tanto en la Exposición de Motivos como en el artículo 120 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos, se mantiene y consagra el beneficio fiscal referente la rebaja de impuesto sobre la renta equivalente al setenta y cinco por ciento (75%) del monto de nuevas inversiones.

En ese sentido, plantean que “…el incentivo fiscal concedido por el legislador para estimular una actividad económica considerada por el Ejecutivo Nacional como prioritaria y estratégica, que consolida las políticas públicas diseñadas y ejecutadas para el desarrollo económico nacional, se concede de manera abierta y general a todos aquellos contribuyentes, bien sean titulares de enriquecimientos derivados de la actividad del sector de la m.m. y de la industria naval, como de aquellos agentes económicos contribuyentes del impuesto sobre la renta que procedan a la adquisición de acciones en esas sociedades que tengan enriquecimientos derivados de la actividad económica incentivada y la formación y capacitación de sus trabajadores”.

Asimismo, advierten que “…la Administración Tributaria incurre en un falso supuesto o interpretación errónea del artículo 120 de la Ley Orgánica de Espacios Acuáticos, con una interpretación que luce lejos de estimular el crecimiento y desarrollo de la m.m. y la industria naval, al reducir única y exclusivamente a aquellos titulares de enriquecimientos obtenidos en el referido sector, pues resulta evidente que el incentivo fiscal propende no solamente a la capitalización de las empresas ya constituidas, su tecnificación, la formación y capacitación de sus trabajadores, sino también a la obtención de capital para esos mismos fines, lo cual no puede ni debe circunscribirse a agentes del mismo sector, pues en nada se estaría abonando para el cumplimiento de los fines perseguidos por el legislador”.

En contraposición a la objeción fiscal, manifiestan que “…son sujetos susceptibles de gozar del beneficio todos aquellos contribuyentes titulares de enriquecimientos derivados de la actividad del sector de la m.m. y astilleros que de manera directa intervienen en activos productores de la renta para el fortalecimiento del sector, así como de otros contribuyentes que tienen como objeto el desarrollo de actividades económicas distintos a la m.m. y astilleros, que proceden a la constitución de sociedades (…) mercantiles o a la adquisición de acciones de empresas ya constituidas, siempre que las mismas tengan como actividad fundamental la generación de enriquecimiento (sic) derivados de la actividad objeto de incentivo”.

Señalan, que tomando en consideración el hecho de que el mencionado incentivo fiscal fue concebido por el Legislador para estimular una actividad económica considerada por el Ejecutivo Nacional como prioritaria y estratégica, sus representadas adquirieron acciones en la empresa GRAN CACIQUE II, C.A., por cuanto el enriquecimiento de dicha sociedad de comercio se deriva de la actividad en el sector de la m.m. y astilleros, tal y como lo dispone el artículo 120 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos. Igualmente, indican que “…el legislador no excluyó a aquellos contribuyentes que sean titulares de enriquecimientos obtenidos en otro sector diferente al de la m.m. y de la industria naval, pues de ser así, se le estaría cercenando un derecho por vía de una errónea interpretación jurídica por parte de la Administración Tributaria, en perjuicio de la igualdad tributaria”.

Advierten, además, que el incentivo fiscal consagrado en el artículo 120 eiusdem “…lo que pretende es procurar un financiamiento a las empresas contribuyentes que despliegan actividad en el sector de la m.m. o la industria naval; lo que se busca es estimular la decisión de los agentes económicos de transferir capital, recursos financieros dinero, mediante la participación en el capital social de empresas del sector de la m.m. o astilleros y, a éstas contar con tales recursos para desarrollar o ampliar sus actividades”.

Consideran “…que la Administración Tributaria se ha excedido en las respuestas a las consultas, en interpretación Nº DCR-4-48581 de fecha 19 de mayo de 2009, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual está contenida en [los actos administrativos recurridos], se encuentra viciada de nulidad absoluta por cuanto (…) incurre en falso supuesto de hecho, que la lleva a aplicar erróneamente la ley, y de derecho, al interpretar erróneamente la ley, pues la Administración Tributaria no puede, como parece que trata de hacerlo, condicionar la procedencia del incentivo fiscal por Rebajas por Inversión, cuando considera indispensable que [sus] representada[s] tenga[n] que tener como objeto y sus enriquecimientos cuya fuente sea el desarrollo de actividades económicas a la m.m. y astilleros, pues una vez efectuada la transferencia de recursos y verificada en la participación de capital, procede de pleno derecho la rebaja por Inversión por cuanto lo que se pretende privilegiar es la forma alternativa de financiamiento mediante la adquisición de acciones emitidas como vehículo de obtención de capital”.

De la sustanciación del sumario administrativo:

Denuncian que en las Resoluciones impugnadas, la Administración Tributaria omitió considerar las pruebas aportadas por sus representadas durante la sustanciación del sumario administrativo, concretamente las promovidas en fechas 09 y 16 de enero de 2012 por la contribuyente “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.”, mediante escritos registrados bajo los Nos. 00122 y 000395, respectivamente; así como las promovidas el 16 de enero de 2012 por la contribuyente “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, a través de escrito registrado con el Nº 000396.

En ese orden de ideas, destacan “que el dispositivo consagrado en el artículo 188 del vigente Código Orgánico Tributario, garantiza el derecho del particular afectado a promover la totalidad de las pruebas que considere pertinentes, no solo para ejercer su defensa sino para coadyuvar a la Administración Tributaria en el esclarecimiento de los hechos y la búsqueda de la verdad administrativa”.

Traen a colación el criterio emanado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia a través de sentencia de fecha 06 de abril de 2001 (Exp. Nº 00-0924), según el cual “la indefensión consiste en un impedimento del derecho a alegar y demostrar en el proceso los propios derechos y en su manifestación más trascendente, es la situación en que se impide a una parte, por acto u omisión del órgano administrativo, en el curso de un determinado procedimiento, el ejercicio del derecho a la defensa, privándola de ejercitar su potestad de alegar y justificar sus derechos e intereses para que les sean reconocidos o para poder someterlos al principio de contradicción”.

Asimismo, advierten que “la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., conteste con los criterios expuestos por la Sala Constitucional acerca del derecho a la defensa en sede administrativa, mediante sentencia Nº 00965 de fecha 02 de mayo de 2000, indicó que la violación del derecho a la defensa en la actualidad corresponde al debido proceso de las actuaciones administrativas consagrado en el numeral 1 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela”.

Por tanto, denuncian que la actuación fiscal vulneró el derecho constitucional a la defensa de sus representadas, “…más aún cuando esa actuación se encuentra afectada de nulidad al configurarse el vicio de falso supuesto de derecho conforme ha sido delatado anteriormente. (…) [L]a valoración de las pruebas promovidas en la sustanciación del sumario administrativo guarda estrecha relación con el falso supuesto denunciado”; y así pidieron que fuese apreciado y estimado por el Tribunal.

De las sanciones de multa:

Solicitan al Tribunal que, por vía de consecuencia, se declare la nulidad de las multas por contravención impuestas a sus representadas en base a lo establecido en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, en virtud de la presunta ilegalidad de los actos administrativos recurridos.

De la eximente de responsabilidad penal tributaria:

Instan para el supuesto que el Tribunal considerara procedente los reparos formulados a sus representadas, “…se declare aplicable al caso concreto, la eximente de responsabilidad penal tributaria consagrada en el numeral 3 del artículo 171 de la vigente Ley de Impuesto sobre la Renta -según el cual no se aplicará pena alguna cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración-, en razón de haberse formulado el reparo con fundamento exclusivo en los datos consignados por la empresa en su declaración de rentas, sin que se hubiese determinado durante el curso de la fiscalización omisión alguna de ingresos por parte de mi representada, o hubiese sido necesario acudir a fuentes extrañas a la declaración a los fines de poder formular el reparo”.

Señalan que la procedencia de la invocada eximente de responsabilidad penal tributaria, “…ha sido reconocida reiteradamente por la jurisprudencia de nuestros tribunales contencioso tributarios y de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, lo cual se patentiza en decisión emanada de dicha Sala en fecha 12 de mayo de 2010, Nº 00394, caso: Valores Unión, C.A.”.

No obstante, para el supuesto que el Tribunal considerare inaplicable la eximente de responsabilidad penal invocada, solicitan que sus representadas fuesen relevadas de toda sanción, por cuanto la decisión de aplicar la rebaja de impuesto equivalente al setenta y cinco por ciento (75%) de la inversión en acciones en la empresa Gran Cacique II, C.A., se basó en una razonable interpretación de las normas legales que regulan dicha materia.

De la actualización monetaria de las multas:

Piden la desaplicación del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, por presuntamente resultar violatorio de principios tributarios y sancionatorios consagrados en la Constitución, a la vez que atentan contra la racionalidad del sistema tributario. En ese sentido, destacan que “…al establecerse un sistema de actualización monetaria de las sanciones como el contemplado en el parágrafo segundo del artículo 94 del COT (sic), sin ningún tipo de limitación temporal ni cuantitativa, lo que se está consagrando es un mecanismo que en definitiva burla elementales principios de tributación como afectación de la capacidad contributiva, no confiscatoriedad, certeza del tributo…”.

De los intereses moratorios:

Advierten que los intereses moratorios señalados en las Resoluciones impugnadas son improcedentes, pues han sido calculados sobre cantidades no exigibles, lo cual, en su criterio, es un requisito imprescindible para su procedencia conforme lo ha establecido la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia a través de sentencia de fecha 13 de julio de 2007, caso: Telcel, C.A.; plantean, desde esa perspectiva, que resulta inconcebible establecer deudas por concepto de intereses moratorios que son accesorios del tributo, el cual se encuentra recurrido sin que medie una sentencia definitivamente firme.

-III-

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA REPÚBLICA

En la oportunidad procesal para la presentación de informes, el sustituto del ciudadano Procurador General de la República consignó escrito mediante el cual expresó:

1. - Que el artículo 120 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos, regula la posibilidad de aplicar una rebaja de impuesto sobre la renta equivalente al setenta y cinco por ciento (75%) del monto de las nuevas inversiones, únicamente a aquellos contribuyentes que se dediquen directamente a la explotación de actividades propias de la m.m. y la industria naval, que además generen enriquecimientos por el ejercicio de esas actividades.

   En tal sentido, advierte que de la mencionada disposición legal se infiere claramente, que “…es necesario que la empresa que pretenda aprovechar dicha rebaja, realice actividades en el sector de la m.m. y de la industria naval, lo cual, en el presente [caso] no ocurre, lo que trae como consecuencia la improcedencia de la rebaja en cuestión y la firmeza del reparo llevado a cabo por la Administración Tributaria”. Asimismo, señaló que las empresas recurrentes no se dedican a la actividad de m.m. o astilleros, sino a actividades de servicios distintas a éstas.

2. - Que en los actos administrativos recurridos quedó claramente establecido que a pesar de que las contribuyentes promovieron pruebas, el contenido de las mismas sólo logró demostrar su desconocimiento del artículo 120 de la Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos, conforme al cual la rebaja de impuesto sólo puede ser aprovechada por los contribuyentes que se dediquen directamente a la explotación de actividades de la m.m. y de la industria naval, que generen enriquecimientos por el ejercicio de esas actividades.

   Igualmente apuntó, “…que la Administración Tributaria, contrariamente a lo sostenido por la contribuyente, analizó y valoró las pruebas aportadas en el procedimiento administrativo, por lo que no puede hablarse de violación del derecho a la defensa…”.

3. - Que los datos y cifras contenidos en la Declaración Definitiva de Rentas de las contribuyentes, no resultaban suficientes para que se determinara la procedencia o no de los reparos objeto del presente recurso y, por tanto, los ajustes objetados por la fiscalización son producto de la extracción de pruebas encontradas en el proceso de auditoría, no teniendo entonces los reparos, fundamento exclusivo en los datos suministrados por las contribuyentes en sus declaraciones, sino que la Administración Tributaria al verificar los referidos datos, necesitó analizar otra documentación y efectuar los cálculos contables o matemáticos correspondientes. Por tanto, resulta improcedente, a su decir, la eximente de responsabilidad penal tributaria invocada por las recurrentes.

4. - Que las contribuyentes no desplegaron una actividad probatoria tendiente a demostrar si hubo o no error involuntario en la apreciación de la norma fiscal referida a la rebaja por nuevas inversiones prevista en el mencionado artículo 120 de la Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos. Asimismo, que no denunciaron la disposición legal que consideraron ininteligible o ambigua que las indujera en el error de derecho alegado, y tampoco mencionó siquiera dictámenes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) o las sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, en las cuales se haya basado para determinar el monto de las rebajas por nuevas inversiones.

5. - Que las multas establecidas en los actos recurridos, calculadas a tenor de lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no vulneran “…el principio constitucional de legalidad tributaria y mucho menos el de irretroactividad, pues, al ordenar el pago de la multa y de los intereses moratorios al valor de Noventa Bolívares exactos (Bs.F. 90,00), actuó ajustada a derecho, por cuanto era la Unidad Tributaria vigente para (…) la fecha de determinación de la obligación tributaria (multa e intereses moratorios), es decir, era la Unidad Tributaria que se encontraba vigente para el momento en que la recurrente debía cumplir con su obligación tributaria, a través del pago correspondiente…”.

   Del mismo modo, expresó que las recurrentes, a los fines de sustentar su denuncia respecto a la confiscatoriedad de las sanciones de multa, no promovieron “…prueba alguna de la cual se constate que la cuantía de la sanción impuesta detrae injustamente una porción de su capital, al punto de necesitar disponer de sus bienes para el pago de dicha sanción o que no obtenga un margen de ganancia justa, o que dicha sanción afecte el libre desenvolvimiento de sus actividades lucrativas y que coloque en riesgo su estabilidad patrimonial, tales como el balance general auditado, el estado de ganancias y pérdidas, así como, cualquier otro estado financiero, demostrativo de su real situación patrimonial”.

6. - Que conforme al criterio jurisprudencial emanado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia a través de sentencia Nº 191, de fecha 09 de marzo de 2009, caso: Municipio V.d.E.C., a raíz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001 los intereses moratorios surgen de pleno derecho, en virtud de la falta de pago de la obligación tributaria, y los mismos se calcularán hasta la extinción total de la deuda, tal y como lo prevé el artículo 66 eiusdem.

   -IV-

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   En virtud de las alegaciones formuladas por la representación judicial de las recurrentes y de las consideraciones del sustituto del ciudadano Procurador General de la República, efectuadas a través de sus informes, el thema decidendum se contrae a determinar, previo análisis, si en el presente caso: 1) los actos administrativos recurridos adolecen del vicio de falso supuesto, en virtud del rechazo de la Administración Tributaria de la rebaja por nuevas inversiones efectuada por las recurrentes, con ocasión a lo dispuesto en el artículo 120 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos; 2) la Administración Tributaria violó el derecho a la defensa y el debido proceso al presuntamente omitir durante la sustanciación del sumario administrativo, la valoración de las pruebas promovidas por las contribuyentes; 3) son consecuencialmente improcedentes, las sanciones de multa impuestas de conformidad con lo establecido en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente; 4) resultan procedentes las eximentes de responsabilidad penal tributaria establecidas en los artículos 171, numeral 3, de la vigente Ley de Impuesto sobre la Renta y 85, numeral 4, del Código Orgánico Tributario; 5) el cálculo de las multas con arreglo a lo establecido en el dispositivo contenido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem, constituye una violación de los principios constitucionales de racionalidad del sistema tributario, capacidad contributiva, no confiscatoriedad y certeza; y 6) resultan improcedentes los intereses moratorios calculados a tenor de lo dispuesto en el artículo 66 del precitado Código.

   Planteada la litis en los términos expuestos, pasa este Juzgado a decidir bajo las siguientes consideraciones:

   Rechazo de la rebajas de impuesto por nuevas inversiones.

   La Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de los actos administrativos recurridos, confirmó las objeciones fiscales formuladas con respecto a las rebajas por nuevas inversiones informadas por las contribuyentes “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.” en sus declaraciones definitivas de impuesto sobre la renta identificadas con los números 1190502264 y 1190495771, respectivamente, ambas presentadas en fecha 31 de marzo de 2011 para el ejercicio fiscal correspondiente al año civil de 2010.

   Dichas objeciones fiscales, a su vez, consideraron que el enriquecimiento de las mencionadas empresas proviene de las actividades indicadas en su objeto social, el cual no está asociado a la explotación de las actividades del sector de la m.m. y/o la industria naval, razón por la cual no tienen la cualidad de favorecidas del beneficio fiscal establecido en el artículo 120 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos, ya que las referidas sociedades mercantiles no se dedican ni explotan en forma alguna, la actividad de m.m. ni de astilleros, que las haga titulares de enriquecimientos provenientes de dicha actividad, lo cual constituye el elemento fundamental considerado por el Legislador para designar el destinatario del referido beneficio.

   En tal sentido, se consideraron improcedentes las rebajas por nuevas inversiones efectuadas por las mencionadas contribuyentes para el ejercicio fiscal de 2010, por las cantidades de dos millones doscientos cincuenta mil bolívares sin céntimos (Bs. 2.250.000,00) y un millón quinientos mil bolívares sin céntimos (Bs. 1.500.000,00), respectivamente, más la aplicación de la sanción de multa e intereses moratorios, a tenor de lo previsto en los artículos 111 y 66 del Código Orgánico Tributario vigente.

   Frente a dichas determinaciones, las apoderadas judiciales tanto de la contribuyente “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” como de la contribuyente “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.” plantean en sus correspondientes escritos recursivos, que la Administración Tributaria parte de un falso supuesto por errónea interpretación del incentivo fiscal preceptuado en el artículo 120 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos, el cual, a su juicio, se concede de manera abierta y general tanto para aquellos contribuyentes titulares de enriquecimientos derivados de la actividad del sector de la m.m. y de la industria naval, como para aquellos agentes económicos contribuyentes del impuesto sobre la renta que procedan a la adquisición de acciones en esas sociedades que tengan enriquecimientos derivados de la actividad económica incentivada y la formación y capacitación de sus trabajadores.

   En ese orden de ideas, expresan que sus representadas reflejaron en sus respectivas Declaraciones de Rentas del ejercicio fiscal de 2010, rebajas por inversiones realizadas sobre el capital social de la entidad mercantil GRAN CACIQUE II, C.A., (empresa cuyo objeto social “…es la promoción y prestación de servicios de transporte marítimo, fluvial, de cabotaje, lacustre y terrestre…”) por las cantidades de tres millones de bolívares sin céntimos (Bs. 3.000.000,00) y dos millones de bolívares sin céntimos (Bs. 2.000.000,00), que se tradujeron en la compra, por parte de “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” de tres millones (3.000.000) de acciones, y por parte de “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.” de dos millones (2.000.000) de acciones, todas Clase “B” por un valor nominal de un bolívar sin céntimos (Bs. 1,00), para una suma total de dichas transacciones de cinco millones de bolívares sin céntimos (Bs. 5.000.000,00).

   Por su parte, la representación de la República sostiene que es necesario que la empresa que pretenda aprovechar la aludida rebaja de impuesto, realice actividades en el sector de la m.m. y de la industria naval, lo cual, en el presente caso no ocurre, lo que trae como consecuencia la improcedencia de la rebaja en cuestión y la firmeza de los reparos llevados a cabo por la Administración Tributaria. Asimismo, señaló que las empresas recurrentes no se dedican a la actividad de m.m. o astilleros, sino a actividades de servicios distintas a éstas.

   Vale destacar, que no es materia controvertida el hecho que la sociedad de comercio GRAN CACIQUE II, C.A. sea una empresa dedicada a la realización de actividades económicas en el sector de la m.m. y de la industria naval y, en consecuencia, sea titular de enriquecimientos derivados de la actividad en dicho sector, puesto que tal circunstancia se desprende de su objeto social, el cual aparece señalado en el artículo 2º de la última modificación y refundición integral de sus estatutos sociales contenidos en el “Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionistas” celebrada el 18 de diciembre de 2008, debidamente inscrita en esa misma fecha ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Sucre, bajo el Nº 56, Tomo A-18 (4to. Trimestre), contenida en el expediente administrativo consignado por la representación judicial de la República.

   Tampoco forma parte del presente debate, el hecho que las empresas recurrentes hubiesen efectuado inversiones sobre al capital social de la compañía GRAN CACIQUE II, C.A., a través de la adquisición de acciones Clase “B” por un valor nominal de un bolívar sin céntimos (Bs. 1,00) –tres millones (3.000.000) de acciones por parte de “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y dos millones (2.000.000) por parte de “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”–, lo cual resulta evidente de los propios actos administrativos recurridos así como de “Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas de GRAN CACIQUE II, C.A.” celebrada en fecha 28 de diciembre de 2010 e inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Sucre, el 30 de diciembre de 2010 bajo el Nº 30, Tomo 33-A RM424; documento este que corre inserto en copia certificada del expediente administrativo consignado por el representante de la República.

   Para decidir lo conducente, el Tribunal encuentra pertinente señalar, en primer término, que el falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar como “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, analizando el modo en el cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

   Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, son las siguientes:

   1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

   2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí, los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

   3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. (Tomado de “Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo”. Editorial Jurídica Alva, S.R.L. Caracas, 2001.)

   Al respecto, cabe destacar el criterio –compartido por este Juzgado– establecido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 01117, de fecha 19 de septiembre de 2002, en el cual dispuso con relación al falso supuesto lo siguiente:

   (…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

   De lo anterior se infiere, que el vicio de falso supuesto de hecho se verifica cuando la Administración dicta un acto administrativo basándose en hechos ilusorios o en hechos distintos al asunto controvertido, es decir, cuando se fundamenta en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; mientras que el falso supuesto de derecho tiene lugar cuando la Administración, al dictar el acto, se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene.

   Ahora bien, el Tribunal observa que en el caso que nos ocupa, la Administración Tributaria realizó una objeción fiscal, bajo el rubro denominado Rebajas de Impuesto no Procedentes, para el ejercicio fiscal coincidente con el año 2010, asumiendo como fundamento para rechazar las mismas, el criterio dimanado de la División de Doctrina Tributaria de la Gerencia de Doctrina y Asesoría del SENIAT, contenido en la Consulta Nº DCR-5-48581, de fecha 19 de mayo de 2009, en la cual se indica que “…el legislador venezolano concedió una rebaja de impuesto sobre la renta, a los titulares de enriquecimientos derivados de la actividad en el sector de la m.m. y astilleros por las nuevas inversiones destinadas, entre otras a la adquisición de acciones en estas sociedades que fueren titulares de los mencionados enriquecimientos”.

   Asimismo, se señala en dicha Consulta, que “[l]as empresas titulares de enriquecimientos derivados de la actividad en el sector de m.m. y astilleros serán aquellas que realicen las actividades definidas en la legislación como propias de tal sector…”.

   Ante tales planteamientos, se estima oportuno indicar que las rebajas por nuevas inversiones constituye una derogación de los principios de generalidad e igualdad que informan al sistema tributario, conforme al contenido del artículo 133 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, toda vez que el artículo 317 eiusdem, reconoce el establecimiento de excepciones a ese principio, siempre y cuando tengan como finalidad la realización de un bien común rectamente entendido.

   Las rebajas vienen a ser, entonces, descuentos porcentuales del tributo que pueden ser establecidas por motivos vinculados a la capacidad económica del contribuyente o por consideraciones extrafiscales, guardando relación éstas últimas con los intereses superiores del Estado, obligándole a cumplir una serie de cometidos que están por encima de los intereses individuales, justificándose su consecución en la utilización de mecanismos que, como los beneficios fiscales, constituyen excepciones a la aplicación igualitaria de las disposiciones legales.

   Así las cosas, este Tribunal observa que el propósito principal de los beneficios tributarios, es colocar a los sujetos destinatarios de los mismos en una situación económica más ventajosa, en búsqueda de proporcionar o estimular determinadas conductas o actividades, cuya realización sea jurídica y económicamente más ventajosa, teniendo como fin principal la acentuación o acrecentamiento de una actividad predominantemente económica y su materialización a través de medios que puedan valorarse económicamente.

   Asimismo, es de hacer notar que dentro de los incentivos fiscales a la actividad productiva más utilizados, se encuentra el de la rebaja del impuesto sobre la renta por nuevas inversiones, el cual constituye un mecanismo que promueve el desarrollo de ciertas actividades que estimulen el impulso de la economía en un determinado momento, según las exigencias previstas por el Legislador para incluir o excluir actividades dentro de la configuración de la rebaja, el cual podría ser preferente para el desarrollo de una sobre las otras, dependiendo de las exigencias en el ámbito económico, permitiendo esta rebaja de impuesto, la disminución de cierta cantidad del impuesto autoliquidado una vez sea aplicada la tarifa respectiva.

   De lo anterior podemos precisar, que la finalidad extrafiscal de la tributación está relacionada con los intereses superiores del Estado, el cual tiene que cumplir con una serie de cometidos que están por encima de los intereses individuales y que, en ciertas ocasiones, la consecución de dichos fines justifica la utilización de mecanismos como los beneficios fiscales, los cuales constituyen excepciones a la aplicación igualitaria de las disposiciones legales.

   Por tanto, se insiste en que las rebajas por nuevas inversiones dentro de la categoría de incentivos generales, se constituyen con la finalidad de promover, entre otros, la inversión, la productividad de determinados sectores de la economía nacional, la descentralización geográfica de ciertas actividades y la lucha contra la inflación.

   Cabe agregar, además, que el establecimiento de incentivos tributarios se encuentra resguardado por la aplicación del principio de legalidad tributaria desarrollado en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario vigente, el cual establece:

   Artículo 4. En materia de exenciones, exoneraciones, desgravámenes, rebajas y demás beneficios fiscales, las leyes determinarán los requisitos o condiciones esenciales para su procedencia

   .

   Ciñéndonos al caso de autos, conviene aclarar que la rebaja por nuevas inversiones en el sector de la m.m. o astilleros, constituye un incentivo fiscal otorgado por el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos a aquellos sujetos pasivos de la obligación a que se contrae el impuesto sobre la renta, el cual consiste en una reducción del monto del impuesto causado en el ejercicio fiscal en que ocurrió la inversión, en proporción al monto invertido en activos destinados a la producción de la renta o enriquecimiento de las empresas propias de dicho sector de la economía. De tal manera, las rebajas por nuevas inversiones constituyen, en ese caso, un verdadero incentivo fiscal destinado al estímulo de inversiones en bienes de capital con la finalidad de acelerar el crecimiento industrial del país, específicamente en el área de la industria naval y astilleros.

   Relacionado con la interpretación de normas referidas a beneficios fiscales, también el legislador estableció en el Código Orgánico Tributario vigente los parámetros que deben ser aplicados, toda vez que se trata de normas que crean excepciones a la regla general y, en ese sentido, señaló en el artículo 5, lo que sigue:

   Artículo 5. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo a su fin y a su significación económica, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en las normas tributarias.

   Las exenciones, exoneraciones, rebajas, desgravámenes y demás beneficios o incentivos fiscales se interpretarán en forma restrictiva.

   De manera que esta disposición del Código Orgánico Tributario es completamente lógica, pues se trata de normas que, como bien se ha dicho, establecen excepciones al Principio de Igualdad y de Generalidad entre los contribuyentes, de rango constitucional, y por lo tanto, deben ser interpretados en el más estricto sentido, de modo de evitar el abuso en el disfrute de los beneficios fiscales, limitando su otorgamiento a aquellos casos taxativamente previstos por el Legislador.

   A la luz de las anteriores disertaciones, el Tribunal estima pertinente transcribir el contenido del artículo 120 del Decreto Nº 6.126 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos, publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.890 Extraordinario, del 31 de julio de 2008, el cual es del siguiente tenor:

   Artículo 120.- Se concede a los titulares de enriquecimientos derivados de la actividad en el sector de la m.m., de la industria naval, una rebaja del impuesto sobre la renta equivalente al setenta y cinco por ciento (75%) del monto de las nuevas inversiones destinadas a la adquisición o arrendamiento de nuevos buques o accesorios de navegación existentes, a la adquisición de nuevos equipos o nuevas tecnologías, en materia de seguridad marítima, a la ampliación o mejoras y equipamiento de buques y accesorios de navegación existentes, a la constitución de sociedades mercantiles o adquisición de acciones en estas sociedades que sean titulares de los enriquecimientos antes descritos y, a la formación y capacitación de sus trabajadores.

   Las rebajas establecidas en este artículo sólo se concederán en aquellos ejercicios en los cuales hayan sido efectuadas las nuevas inversiones y podrán traspasarse a los ejercicios siguientes por el tiempo a que hace referencia la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Dichas rebajas procederán inclusive cuando se trate de conversión de deuda en inversión.

   De la norma transcrita supra, se evidencian las situaciones en las cuales procede a los titulares de enriquecimientos derivados de la actividad del sector de la m.m. y astilleros, una rebaja del setenta y cinco por ciento (75%) del monto de las nuevas inversiones destinadas a la adquisición o arrendamiento de nuevos buques o accesorios de navegación, a la adquisición de nuevos equipos o nuevas tecnologías en materia de seguridad marítima, a la aplicación o mejoras y equipamiento de buques y accesorios existentes, a la constitución de sociedades mercantiles o adquisición de acciones por parte de nuevos inversionistas en esas sociedades que sean titulares de los enriquecimientos antes descritos, así como a la formación y capacitación de sus trabajadores.

   De tal forma, colige este Juzgado que el fondo del caso bajo estudio implica el alcance de la interpretación del supuesto de procedencia de la norma transcrita, realizada tanto la Administración Tributaria como las recurrentes, con respecto a si la condición de titular de enriquecimientos derivados de la actividad del sector de la m.m. y astilleros hace referencia al sujeto nuevo inversionista, o por el contrario, a la compañía en cuyo capital social se realiza la inversión, de la cual procederá el beneficio fiscal de autos.

   Pues bien, la doctrina clásica del Derecho Tributario contemporáneo, entre la que destaca la expuesta por el tratadista E.V. en su obra Naturaleza e Interpretación de las Leyes Tributarias, enseña “…que si se tiene en cuenta los conceptos fundamentales que inspiran la labor interpretativa, se observa que en realidad la norma ni se extiende ni se restringe. El intérprete investiga el verdadero valor de la norma. Se esfuerza por identificar el contenido efectivo de la voluntad estatal expresada en la norma y trata de aplicar la ley en forma que pueda realizar la función para la que fue creada, pero no tiene competencia para restringir o extender el ámbito de aplicación del precepto legal”.

   Entonces, es necesario ahondar en el verdadero valor de la norma para el caso, con lo cual este Tribunal observa que en la exposición de motivos del Proyecto de Ley de M.M., que culminó en la Ley General de Marinas y Actividades Conexas (publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.570 de fecha 14 de noviembre de 2002), se realizó un análisis del estado en que se encontraba el sector de la m.m.:

   Para mediados de los años 80, la flota mercante venezolana estaba constituida por 82 buques mayores de 100 toneladas de registro. En el mes de enero del año 1993, contábamos con una flota de 35 buques mayores de 1000 toneladas de registro. En el año de 1995, la situación se agravó a causa de la quiebra de la C.A. Venezolana de Navegación, hecho éste que redujo la flota pública y privada a 27 unidades, de los cuales sólo seis buques son de carga general. Las cifras no pueden ser más elocuentes, en términos absolutos, en el período señalado, la flota mercante se redujo de 82 buques a 27. En el sector privado, la situación es más alarmante, de 36 buques se redujo a 6. Durante la década de los 80 y primeros años de la década de los 90, los fletes desde y hacia Venezuela eran en promedio cuarenta por ciento más bajo que los fletes que se pagaban en Colombia y otros países vecinos, al producirse la debacle de la flota mercante nacional, los fletes subieron drásticamente, en contra de los pronósticos de quienes señalaban lo innecesario de la presencia del buque nacional en las rutas marítimas

   .

   Concatenado con lo anterior, observa este Órgano Jurisdiccional que el beneficio fiscal objeto de la presente controversia se estableció por vez primera en la Ley de Reactivación de la M.M.N., publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.980, de fecha 26 de junio de 2000, cuyos artículos 1 y 5 estatuían:

   Artículo 1. La presente Ley tiene por objeto establecer los principios y bases para la reactivación de la M.M.N.. Se declara de interés público y de carácter estratégico todo lo relacionado con el transporte marítimo, nacional e internacional, de bienes y personas y, en general, todas las actividades inherentes o conexas, relacionadas directamente con la actividad marítima y naviera nacional.

   Artículo 5. Se concede a los titulares de enriquecimientos derivados de la actividad en el sector de la m.m. y de astilleros, una rebaja de Impuesto sobre la Renta equivalente al setenta y cinco por ciento del monto de las nuevas inversiones destinadas a la adquisición o arrendamiento de nuevos buques o accesorios de navegación; a la adquisición de nuevos equipos o nuevas tecnologías en materia de seguridad marítima; a la ampliación o mejoras y equipamiento de buques y accesorios de navegación existentes; a la constitución de sociedades mercantiles o adquisición de acciones en estas sociedades que sean titulares de los enriquecimientos antes descritos y a la formación y capacitación de sus trabajadores.

   Las rebajas establecidas en este artículo sólo se concederán en aquellos ejercicios en los cuales hayan sido efectuadas las nuevas inversiones y podrán traspasarse a los ejercicios siguientes por el tiempo a que hace referencia el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Dichas rebajas procederán inclusive cuando se trate de conversión de deuda en inversión

   .

   (Destacado del Tribunal).

   Destaca con meridiana claridad que el Legislador, dadas las circunstancias de debilitamiento en que se encontraba el sector marítimo, emprendió la tarea de reactivar dicha actividad económica creando un instrumento jurídico idóneo para tal fin, como es el del beneficio fiscal, siguiendo en este caso la política de apoyo que los distintos Estados suelen conceder al sector naviero nacional.

   Sin duda, el Legislador al redactar el artículo 5 de la Ley de Reactivación de la M.M.N. estaba pensando en la pronta e inmediata reactivación de la flota mercante del país, es decir, de los buques registrados bajo pabellón nacional; y es tan obvia la intención de un incremento rápido e inmediato de la flota mercante nacional, que no solo estableció el beneficio de rebaja para la adquisición (compra o cualquier otra forma) de buques sino que, inclusive, lo extendió al arrendamiento de los mismos por empresas navieras nacionales, entre otros tipos de inversión, así como a la constitución de sociedades mercantiles o adquisición de acciones en empresas propias del sector naviero.

   En refuerzo de lo anterior, vale acotar el planteamiento formulado por la Sala de Casación Civil del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 18 de febrero de 2004, en la cual establece que la Ley de Reactivación de la M.M.N. contiene un evidente interés público en estimular la inversión nacional y extranjera en esa área que la Ley declara de carácter estratégico. Así, se indica en el señalado fallo:

   “…Estima la Sala que la circunstancia señalada por el recurrente, aunada al hecho del caso específico que señala en el recurso, relativo a la venta al extranjero de un buque hipotecado en fraude a la ley, es suficiente para acreditar la legitimación por tener un interés particular y actual; máxime, cuando, como quedó indicado, la inversión proyectada debe realizarse en un área que la ley “...declara de interés público y de carácter estratégico...” como lo es “...todo lo relacionado con el transporte marítimo, nacional e internacional, de bienes y personas y, en general, todas las actividades inherentes o conexas, relacionadas directamente con la actividad marítima y naviera nacional...”.

   (Destacado propio de la cita).

   Siendo ello así, restringir la aplicación del beneficio de la rebaja fiscal, limitando a quienes puedan realizar las inversiones previstas en el artículo 120 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos únicamente a los titulares de enriquecimientos derivados de la actividad en el sector de la m.m., deviene para este Tribunal en una interpretación que conlleva a un objetivo distinto al que trazó el Legislador al intentar reactivar un sector deprimido, ya que tal interpretación implicaría que solamente los inversionistas de ese mismo sector gozarían de la ventaja fiscal para participar en las compañías de su propio mercado, lo que podría generar condiciones monopólicas o monopsónicas, lo cual va directamente en contra de las políticas económicas del Estado venezolano.

   Contrario a la opinión de la Administración Tributaria, el artículo 120 eiusdem no establece como supuesto para la procedencia de la rebaja, que los adquirientes de acciones en sociedades que sean titulares de enriquecimientos derivados de la actividad en el sector de la m.m. o de la industria naval, se dediquen a la explotación comercial de dicho sector, ya que en principio, el mismo se encontraba deprimido económicamente y, en segundo lugar, ello no se aprecia de la lectura de la norma; la cual, al concatenarla con la declaratoria de interés público y de carácter estratégico, más bien evidencia que el Estado quiso acompañar al fortalecimiento de un sector deprimido mediante los beneficios fiscales que tienen por objeto captar la inversión de quienes tienen económicamente la fortaleza para coadyuvar a su desarrollo.

   Resulta, entonces, un contrasentido pensar que el propio sector deprimido sea el que tenga que invertir en su capital social; al contrario lo que se busca es que nuevos capitales, provenientes de distintas actividades, promuevan y fortalezcan un sector que carece de los recursos para hacerlo.

   En armonía con el análisis previamente efectuado, quien decide aprecia que la Administración Tributaria declaró improcedentes las rebajas del impuesto sobre la renta por nuevas inversiones realizadas por las contribuyentes “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, informadas a través de sus declaraciones definitivas identificadas con los números 1190502264 y 1190495771, respectivamente, ambas presentadas en fecha 31 de marzo de 2011 para el ejercicio fiscal correspondiente al año civil de 2010, por no cumplir con la cualidad de titulares de enriquecimientos derivados de las actividades del sector de la m.m. y/o de la industria naval, en los términos del artículo 120 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos.

   Asimismo, observa el Tribunal que a pesar de preexistir varias Consultas evacuadas por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que consideraban procedentes las rebajas por nuevas inversiones destinadas, entre otras, a la adquisición de acciones por parte de nuevos inversionistas (independientemente que estos fuesen titulares de enriquecimientos derivados de actividades en el sector de la m.m. y la industria naval), en empresas que fueren titulares de los mencionados enriquecimientos y, en ese sentido, la rebaja podía ser aprovechada por los nuevos accionistas en virtud de la adquisición de esas acciones, sin embargo, las rebajas aplicadas por las sociedades recurrentes “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, fueron rechazadas en las Actas de Reparo y confirmados tales rechazos en los actos administrativos impugnados.

   En el presente caso, puede entonces evidenciarse que existían pronunciamientos jurídicos emitidos previamente por la Administración Tributaria, que reconocían la posibilidad del aprovechamiento del incentivo por parte de las recurrentes, los cuales son similares, tal y como se constata de la Consulta Nº DCR-5-23070-245, de fecha 13 de enero de 2005, consignada en copia fotostática como anexo al recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, respecto a la rebaja establecida en la Ley de Reactivación de la M.M., y en la cual se indicó lo siguiente:

   (…) En consecuencia, esta Gerencia es de la opinión que la rebaja del impuesto sobre la renta establecido (sic) en el artículo 5 de la Ley de Reactivación de la M.M.N., podrá ser aprovechado (sic) por los nuevos accionistas en virtud de la adquisición de las acciones de la contribuyente Terminales Maracaibo, C.A., siempre y cuando los enriquecimientos de ésta sean derivados de la actividad del sector de la m.m. y astilleros.

   Adaptando lo anterior al presente caso, tenemos que efectivamente el criterio asumido en ese entonces por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, es acorde con el espíritu de la norma, en el sentido que los adquirientes de acciones en empresas dedicadas al sector de la m.m. y astilleros podían aprovechar dicho beneficio fiscal, no limitándolo a aquellos que fueren titulares de enriquecimientos relacionados al sector de la m.m. o la industria naval, por lo que este Juzgador considera que las recurrentes aplicaron para la determinación del tributo, la interpretación validada por la Administración Tributaria en su oportunidad consultiva, determinando y liquidando sus obligaciones tributarias sustanciales bajo los parámetros de una consulta, que a su vez, fue generada en forma reiterada con anterioridad al ejercicio fiscal investigado.

   En ese orden de ideas, se observa que mediante los criterios previamente proferidos por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, de los cuales hicieron referencia las contribuyentes a través de sus escritos de descargos presentados en la oportunidad correspondiente, se reconoció la rebaja del impuesto sobre la renta establecida en el artículo 120 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de los Espacios Acuáticos, con anterioridad al ejercicio investigado (2010), para los casos en los que nuevos inversionistas adquieran acciones en las sociedades que fueren titulares de los enriquecimientos derivados de las actividades de m.m. y astilleros.

   De manera que a juicio del Tribunal, la actuación de las recurrentes estuvo conducida por la certeza y seguridad jurídica ante los hechos generadores de tributos, pues un nuevo criterio solo tendrá efectos para hechos imponibles acaecidos con posterioridad a la notificación de ese cambio de criterio, reconociéndose en este aspecto la finalidad de los principios de certeza y seguridad jurídica.

   Así las cosas, se examina que el principio de la buena fe, al cual se vincula el principio de la confianza legítima, ha sido reconocido como uno de los que rigen la actividad administrativa, en el sentido que cuando las relaciones jurídicas se establecen entre la administración y los administrados, se han creado expectativas de actuación legítimas, la misma debe respetar tales expectativas. Conforme a este principio, el administrado esencialmente debe confiar en que cuando la Administración adopta una decisión, por ejemplo, autorizando una conducta y el ejercicio de ciertos derechos, la misma está actuando de buena fe y no en fraude al administrado.

   La confianza legítima constituye la base de una nueva concepción de los vínculos que existen entre el Poder Público y los ciudadanos, cuando a través de la conducta de los órganos que lo ejercen, revelada en sus declaraciones, actos y doctrina consolidada, se pone de manifiesto una línea de actuación que los destinatarios de ella (los particulares) esperan se mantenga.

   En alcance a dicho planteamiento, vale decir que en los casos en los que el Estado concede un incentivo fiscal a un sector de la economía para propiciar su desarrollo, los particulares que emprendan las actividades favorecidas seguramente tendrán en cuenta en la definición de su estructura de costos y su financiamiento, que poseen una expectativa legítima de gozar del beneficio fiscal y, de ser ello así, el desconocimiento arbitrario de la situación constituye, además de un acto antijurídico, por las razones fácticas y jurídicas correspondientes, una violación a esa confianza que el particular puso al desarrollar los proyectos que el Estado originalmente pretendió estimular a través de la concesión del incentivo.

   En razón de lo anterior, este Juzgador aprecia que la Administración Tributaria realizó una investigación en el rubro de rebajas del impuesto sobre la renta por nuevas inversiones, declarado por las recurrentes, correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año 2010, aplicando y fundamentando su decisión en un nuevo criterio emitido con posterioridad, el cual no era de su conocimiento por cuanto no se les notificó sobre el mismo. Razón por la cual se observa que en el caso subiudice, los hechos apreciados por el ente tributario fueron interpretados erróneamente, toda vez que la rebaja aprovechada por la recurrente se venía empleando con anterioridad al ejercicio investigado para las mismas operaciones, configurándose en consecuencia el vicio de falso supuesto de derecho al efectuar una errada interpretación del beneficio fiscal de rebajas por nuevas inversiones, así como el quebrantamiento del principio de la confianza legítima, por haber actuado las recurrentes basadas en la expectativa legítima sobre la validez del criterio emitido por la Administración, el cual tomaron en consideración para el aprovechamiento del incentivo tributario, todo lo cual acarrea como consecuencia, la nulidad absoluta de las Resoluciones impugnadas y de las Planillas de Liquidación emitidas al efecto. Así se declara.

   Declarada como ha sido la improcedencia de los reparos, es forzoso declarar la nulidad de sus accesorios, tal es el caso de las sanciones de multa e intereses moratorios, considerando este Tribunal inoficioso pronunciarse sobre el resto de los argumentos esgrimidos por las recurrentes. Así se declara.

   Siendo así, debe este Órgano Jurisdiccional declarar con lugar los recursos contenciosos tributarios ejercidos por la representación judicial de las sociedades mercantiles “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”. En consecuencia, se declara la nulidad absoluta de los actos administrativos recurridos. Así se decide.

   No obstante del pronunciamiento que antecede, este Juzgado, en acatamiento al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nº 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., en cuanto “considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos”; declara que no procede la condenatoria en costas al Fisco Nacional. Así también se declara.

   -V-

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR los recursos contenciosos tributarios interpuestos por las contribuyentes “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.” y “PROVEEDORES DE LICORES PROLICOR, C.A.”, en contra de las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo Nos. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2012-234, de fecha 01 de agosto de 2012, y SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2012-272 del 07 de septiembre de 2012, respectivamente, ambas dictadas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia, quedan nulos y sin efectos los actos administrativos recurridos.

   No procede el pago de las costas procesales por parte del Fisco Nacional, en atención a los razonamientos expuestos en la presente decisión.

   Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Procurador General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 86 del Decreto con rango, valor y fuerza de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

   Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

   Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintitrés (23) días del mes de septiembre de dos mil trece (2013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.-

   El Juez Provisorio,

   Abg. J.S.A..-

   El Secretario Titular,

   Abg. F.J.E.G..-

   La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo las dos y nueve minutos de la tarde (02:09 p.m.).------------------

   El Secretario Titular,

   Abg. F.J.E.G..-

   ASUNTO: AP41-U-2012-000520/

   AP41-U-2012-000562 (Acumulados).-

   JSA/gbp.-