Decisión nº PJ0662007000044 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 19 de Octubre de 2007

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LOCONTENCIOSO TRIBUTARIO

de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales

de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A..

Ciudad Bolívar, 19 de octubre de 2.007

197º y 148º

ASUNTO: FP02-U-2004-000139 SENTENCIA Nº PJ0662007000044

Con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico en fecha 07 de junio de 2.002, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y posteriormente remitido por ese órgano a este Tribunal, mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT/2004/7695 fechado 19 de noviembre de 2004, por el ciudadano L.A.P., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 4.669.175, actuando en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., asistido por el Abogado A.C., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 84.126, contra la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/02 de fecha 25 de enero de 2002, y Planillas de Liquidación Nº 081001233000109, 081001233000110, 081001233000111, 081001233000112, 081001233000113 y 081001233000114, todas emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 17 de diciembre de 2.004, este Tribunal le dio entrada al presente recurso signando la nomenclatura identificada en el epígrafe de la referencia, ordenándose a tal efecto, las notificaciones dirigidas a los Ciudadanos Fiscal, Procuradora y Contralor de la Republica Bolivariana de Venezuela, así como la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (v. folio 97).

En fecha 11 de marzo de 2005, este Tribunal libró la comisión al Juzgado Distribuidor de Municipio del Área Metropolitana de Caracas, a los fines de notificar a los ciudadanos Procuradora, Contralor y Fiscal General de la República y asimismo, al Juzgado del Municipio Ature de la Circunscripción Judicial del Estado Amazonas, a los fines de la notificación de la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., e igualmente ordenó la notificación de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Guayana (v. folios 98 al 109).

En fecha 20 de julio de 2.005, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia del envío de la comisión dirigida al Juzgado del Municipio Ature de la Circunscripción Judicial del Estado Amazonas, a los fines de la notificación de la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., al Juzgado Distribuidor de Municipios del Área Metropolitana de Caracas, a los fines de notificar a los ciudadanos Procuradora, Contralor y Fiscal General de la República, e igualmente dejó constancia de la práctica de la notificación de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (v. folios 110 al 123).

En fecha 25 de julio de 2005, el Abogado V.M.R.F., en su condición de Juez Provisorio, se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa (v. folio 124).

En la misma fecha, este Tribunal agregó la comisión Nº AP31-C-2005-000558 y 2005-015, debidamente practicadas por los Juzgados Vigésimo Cuarto de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana, donde constan las notificaciones a los ciudadanos Procuradora, Contralor y Fiscal General de la República, la primera de ellas y la segunda practicada por el Juzgado de los Municipios Ature y Autana de la Circunscripción Judicial del Estado Amazonas donde consta la notificación de la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A (v. folios 125 al 149).

En fecha 27 de septiembre de 2.005, este Tribunal admite el presente recurso, en cuanto ha lugar en derecho (v. folios 151).

En fecha 13 de enero de 2.006, la Abogada Y.C., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 13.822.373, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 95.687, actuando en su carácter de sustituta de la Procuradora por órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), solicitó mediante diligencia el conteo de los días de despacho para determinar la fecha en que tendrá lugar el acto de los informes en la presente causa (v. folios 152 al 157).

En fecha 16 de enero de 2006, el Abogado J.S.A., en su condición de Juez Superior Temporal de este Tribunal, se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa (v. folio 158).

En la misma fecha, este Tribunal acordó lo peticionado por la representación fiscal y procedió a efectuar el cómputo de los lapsos procesales transcurridos en la presente causa (v. folio 159).

En fecha 06 de marzo de 2.006, la Abogada Y.C.C., antes identificada, actuando en su condición de Abogada sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República por órgano del servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), solicitó mediante diligencia copia simple del 08 al 23 (v. folio 161).

En la misma fecha, este Tribunal acordó lo peticionado por la representación fiscal (v. folio 162).

En fecha 09 de marzo de 2.006, la Abogada Y.C.C., antes identificada, actuando en su condición de Abogada sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República por órgano del servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), consignó escrito de Informes, según lo preceptúa el articulo 274 del Código Orgánico Tributario (v. folios 163 al 175).

En fecha 18 de diciembre de 2006, este Tribunal fijó el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia, según lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario vigente (v. folio 176).

En fecha 8 de marzo de 2006, este Tribunal dictó auto mediante el cual difiere para dentro de los treinta días siguientes, el lapso para dictar sentencia (v. folio 177).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-

FUNDAMENTOS DEL RECURSO

El thema decidendum del presente recurso recae en verificar la procedencia o no de los actos administrativos contenidos en la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/02 de fecha 25 de enero de 2002, y las Planillas de Liquidación Nº 081001233000109, 081001233000110, 081001233000111, 081001233000112, 081001233000113 y 081001233000114, todas emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Sostiene la actora, que se ha convertido en una práctica reiterada y viciada en nuestro sistema jurídico tributario, que los funcionarios que realizan la fiscalización de los impuestos indirectos, se apeguen de manera irracional al riguroso formalismo de los deberes de facturación para hacer perder al destinatario de la adquisición de un bien o servicio, el derecho sustancial de deducción del impuesto soportado; y que el cumplimiento de éstos requisitos formales, que el legislador considera indispensable, la atribuyen a la factura el carácter de plena prueba, sin que con ello quede privado el contribuyente de demostrar que al verificarse el hecho imponible, soportó la carga impositiva, y por ende resulta procedente la deducción.

Que es cierto, que el artículo 62 del Reglamento de la Ley, establece que “…el único ejemplar de la factura que da derecho a crédito fiscal es el original…”, pero no por ello se puede privar al contribuyente del derecho de probar que soportó la carga impositiva.

Que la factura completa, o en todo caso, la factura original, relevan al contribuyente la carga de demostrar a la Administración Tributaria la procedencia de la deducción, dado que su eficacia es plena; y el incumplimiento de un requisito formal en la factura, o la falta de posesión, apareja a la contribuyente la inversión de la carga de la prueba, quien podrá recurrir a otros medios para demostrar la procedencia de la deducción.

En tal sentido, aduce la actora, que el dispositivo normativo de rango legal o sublegal que cierre esta posibilidad estaría viciado de inconstitucionalidad, por contravenir el derecho a la defensa y al debido proceso previsto en el artículo 49 del texto Constitucional, así como la capacidad económica y la racionalidad tributaria previsto en el artículo 316 eiusdem; por lo que afirma, que de los documentos que conforman la contabilidad de su representada, se desprende la real ocurrencia de la operación comercial a través de la cual se verificó el hecho imponible y se cumplió con el pago del tributo, cuyo crédito su representada está en el derecho de trasladar en el desarrollo de la cadena de comercialización.

Igualmente alega que, el artículo 121 del Código Orgánico Tributario, se contempla que la determinación o liquidación es el acto o conjunto que declara la existencia y cuantía de un crédito tributario o su inexistencia, pero si el contribuyente no proporciona los elementos de juicios necesarios para practicar la determinación sobre la base cierta y a la administración le fuere imposible obtener por si misma dichos elementos, en tal caso la determinación se efectuará sobre la base prevista, de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario.

Que en todo caso la Administración Tributaria, debió concederle a la contribuyente una prórroga, por no poseer la documentación correspondiente al momento de la fiscalización, en virtud del extravío de esos documentos, producto del cambio de domicilio; y que si, a la administración le fueron consignados los libros especiales de compra donde aparece la información de los créditos, la fiscalización y la Administración Tributaria poseen todos los datos para verificar la procedencia de los créditos fiscales tales como la fecha, el número de la factura, nombre del proveedor, el monto de la factura y el RIF del proveedor y en honor al principio rectos, lo lógico era que investigara y no pasar a rechazarlo.

Alega la recurrente, que las investigaciones fiscales que se practiquen sobre la base cierta implica, no sólo la revisión de los libros correspondientes, sino que también la revisión de los soporte contables, incluyendo cheques y formas de pago de los bienes adquiridos y del servicio recibido. De manera, que el crédito fiscal así generado, siendo un producto de un pago que ha efectuado el comprador al ser pretendida su inadmisibilidad por parte del funcionario actuante, basado en un requisito de forma en la factura, este debería como consecuencia de una fiscalización sobre la base cierta, entre otras actividades, cruzar o verificar la información obtenida, con aquella que pudiera desprenderse del proveedor, como sería la de verificar si este último emitió la factura.

En consecuencia, a opinión de la actora, la ausencia del soporte de la factura no puede derivar un incremento artificial del monto de la obligación tributaria que correspondía al sujeto pasivo; y que si, en todo caso el contribuyente hubiese cometido una infracción, al no poseer las facturas, la misma deberá ser sancionada como incumplimiento de un deber formal, con una sanción pecuniaria y no con el incremento artificial del impuesto a pagar.

Señala la recurrente que el dispositivo legal previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, correspondiente al principio constitucional de la capacidad económica o contributiva, solo encuentra soporte fáctico en el indiscutible rigor del principio de la realidad económica, como se desprende de la capacidad, la legislación reguladora en este caso el Impuesto Sobre las Ventas, en la cual se destaca, que el legislador no emplee ficciones jurídicas o legales al definir las realidades económicas gravadas, bien sea al definir al sujeto pasivo del impuesto al que se grava como titular o beneficiario de aquellas realidades que indican la capacidad económica de pagar el impuesto.

Por último, infiere la actora que la Administración Tributaria hizo caso omiso a los PRINCIPIOS DE UNIVERSALIDAD y de igualdad ante el impuesto, consagrados en la carta magna referente a la capacidad contributiva; el principio de universalidad, contempla que toda persona debe contribuir con las cargas públicas según su capacidad económica; y el PRINCIPIO DE IGUALDAD según el cual la distribución de las cargas públicas entre los contribuyentes debe hacerse en forma justa para lo cual debe tomarse en cuenta la capacidad económica o contributiva del contribuyente.

INFORME DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL:

En este particular, es de notar que la representación judicial del Fisco Nacional presentó en fecha 8 de marzo de 2.006, extemporáneamente por tardío, su correspondiente escrito de Informes, motivo por el cual, este Juzgador se abstiene de valorar su contenido.

-II-

MOTIVACION PARA DECIDIR

A los efectos, de que este Juzgador proceda a emitir su pronunciamiento sobre el fondo del asunto debatido, debe previamente examinar como Punto Previo, la circunstancia de que en el caso sub-judice la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., impugnó la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/02 de fecha 25 de enero de 2002, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Guayana, mediante la interposición del recurso jerárquico (en vía administrativa), no obteniendo respuesta conforme a los términos de ley, dándose así, el supuesto de silencio administrativo reputado negativo, pero es caso, en el cual la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., había ejercido subsidiariamente el recurso contencioso tributario, y en consecuencia corresponde a este órgano jurisdiccional el conocimiento y decisión de la presente procedimiento. Así se decide.

Prosiguiendo con el debate de autos, y en amparo a los alegatos invocados por la recurrente, este Sentenciador concibe como necesario en primer termino, pasar a pronunciarse sobre el alcance jurídico de la facturas en los procedimientos de fiscalización, y si esta constituye o no, un formalismo indispensable para la deducción del impuesto soportado por los contribuyentes, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor (hoy IVA), de manera que bajo esta perspectiva, este Jurisdicente pueda examinar conforme a derecho, los alegatos y probanza de las partes, y proceder a emitir un pronunciamiento que se ajuste a la verdad tributaria que se haya en conflicto.

En primer lugar, se debe tomar en consideración que la doctrina nacional ha definido a la factura, como aquel “documento o recibo entregado por el vendedor al comprador como prueba de que éste ha adquirido una mercancía determinada o recibido un servicio a un precio dado, y que representa, por lo tanto, un derecho de cobro a favor del vendedor (…) se especifican los datos personales de ambos, las características de los productos, así como la fecha y el precio de compra”.

En otras palabras, la factura es un documento de uso frecuente en el cual se registran diversos datos que permiten identificar un negocio jurídico concreto, como por ejemplo, la venta de un bien; el pago de un canon de arrendamiento; la prestación de un servicio; la fabricación de un producto, etc. Normalmente, la factura describe la naturaleza, la calidad y condiciones de una mercancía o de un servicio; el precio y los eventuales descuentos que se conceden sobre el mismo; las condiciones de pago o de la contraprestación correspondiente que hayan pactado previamente las partes; quien fabrica o suministra el bien o quien presta el servicio; y, en general, en el que se hacen todas las anotaciones usuales y pertinentes para describir el negocio jurídico en virtud del cual dicho documento ha sido emitido.

Al respecto, la legislación mercantil en el artículo 124 del en el Código de Comercio, ha señalado de manera expresa a la factura aceptada como uno de los medios de prueba de las obligaciones mercantiles y su liberación. Asimismo, en el artículo 147, regula la factura dentro de las disposiciones relativas al contrato de compraventa mercantil, disponiendo que: “El comprador tiene derecho a exigir que el vendedor firme y le entregue factura de las mercancías vendidas y que ponga al pie recibo de precio o de la parte de éste que se hubiere entregado… omissis...”

A mayor abundamiento, se encuentra la negociación de compraventa (mercantil), regulada en la Ley de Protección al Consumidor y Usuario, al establecer en su artículo 12, que el proveedor debe entregar al consumidor una factura que acredite la operación realizada o, en su caso, un presupuesto firmado por ambas partes del servicio solicitado, debidamente detallado. Asimismo, se señala que la factura, comprobante o recibo debe cumplir con las exigencias tributarias procedentes (requisito formal).

Entre otras legislación, se debe apreciar que la factura, también fue regulada en el Código de Procedimiento Civil, como uno de los medios de prueba admisibles para iniciar el procedimiento de intimación para el pago de una suma liquida y exigible de dinero, la entrega de cierta cantidad de cosas fungibles o de una cosa mueble determinada (artículo 640 y 644).

De hecho, la extinta Corte Suprema de Justicia, estableció con respecto al valor probatorio de la factura, cuyo fragmento reza: “… en nuestro sistema mercantil, la aceptación de la factura comercial es el acto mediante el cual un comprador asume las obligaciones en ella expresadas, esto es, el pago del precio convenido, según las modalidades establecidas; por lo cual no puede estimarse la aceptación de las facturas como un mero recibo de las mercancías, sino como prueba de las obligaciones contraídas”…

En este orden de ideas, respecto a la factura en materia tributaria, es necesario considerar que en la actualidad la gestión fiscal, depende en gran parte, de la colaboración de los particulares, la cual se ha demandado como necesaria y obligatoria, a través del establecimiento de una serie de deberes formales impuestos por la Ley a los contribuyentes, responsables y terceros, por lo que, prácticamente la labor de la Administración Tributaria, corresponde a la verificación del cumplimientos de tales deberes.

Esto se explica, que el legislador tributario le haya conferido a la Administración Tributaria el deber de facturar, por primera vez, con la promulgación de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (G.O. Nº 4.727 Ext. del 27/05/94), en fecha 01 de agosto de 1.994, y es a partir de ese momento, cuando la factura dejó de ser un documento típicamente mercantil y paso a adquirir una importancia significativa en el ámbito tributario, convirtiéndose, prácticamente, un documento de control fiscal.

Por ello, a pesar de que existen diversos mecanismos que permiten a la Administración Tributaria ejercer eficazmente las labores de verificación e investigación fiscal; es la factura o documento equivalente, la que facilita enormemente dicha actividad, pues mediante de ésta se suministra al Fisco una importante información sobre las operaciones económicas de los sujetos pasivos (empresarios, comerciantes y profesionales) y de los terceros. Por ello, su calificación de documento – ahora “típico”- de control fiscal.

Siendo así, es que la Administración Tributaria en ejercicio de su potestad normativa puede requerir en los procedimientos de fiscalización y/o verificación, la emisión de facturas y de otros documentos similares o equivalentes, estableciendo exigencias no sólo en cuanto a los requisitos formales que tales documentos deben contener, sino también como prueba de las operaciones en ellos contenidos.

En este sentido tributario, la credibilidad que merece la factura fiscal dependerá en gran medida del cumplimiento de normas de facturación y que no existan otras pruebas que la contradigan o que hagan presumir que es falsa o no fidedigna.

Visto de esta forma, es imperativo considerar que en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor (hoy IVA), la factura viene a constituirse como un medio a través del cual el sujeto pasivo de dicho impuesto cumple su obligación de repercutir (trasladar) la cuota tributaria correspondiente a la operación gravada.

En efecto, la obligación tributaria nace con la realización de operaciones gravadas y su determinación se realiza aplicando en cada caso la alícuota impositiva, sobre la correspondiente base imponible. El monto del crédito fiscal deberá ser trasladado por los contribuyentes ordinarios a quienes funjan como adquirentes de los bienes o beneficiarios de los servicios prestados, quienes están obligados a soportarlos. El debito fiscal así trasladado constituirá un crédito fiscal para el adquirente del bien o beneficiario del servicio.

En provecho del mecanismo descrito, se deben tomar en consideración una serie de formalidades, que no sólo le otorgan un carácter obligatorio, sino que permite garantizar el correcto pago del impuesto y facilitar su gestión, tales requisitos, son a saber: a.-) El deber de trasladar expresamente el impuesto mediante la emisión de facturas o documento similar; b.-) El documento deberá desglosar el monto correspondiente al impuesto causado; c.-) Quien soporte el impuesto podrá exigir la factura, que cumpla con todos los requisitos legales o sublegales.

En este sentido, la norma rectora del Código Orgánico Tributario vigente, rationae temporis, contiene el siguiente dispositivo legal:

Articulo 145: Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

…omissis…

2. Emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos.

... (Negritas y cursivas del Tribunal).

Sin embargo, es notar que la legislación tributaria a ser considerada al momento de la fiscalización, conforme a los períodos fiscales investigados en el presente asunto, corresponde a la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, aplicable “rationae temporis” que reza:

Artículo 33: …omissis…

Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles o servicios, se requerirá que, además de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente documentada y que en la factura o documento equivalente emitido se indique el monto del impuesto en forma separada del precio, valor o contraprestación de la operación…

“Artículo 48: Los contribuyentes a que se refiere el artículo 3 de esta Ley, están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas…

…omissis… “

Artículo 49: Los contribuyentes deberá emitir sus correspondientes facturas en las oportunidades siguientes:

1. En los casos de ventas de bienes muebles corporales, en el mismo momento cuando se efectué la entrega de bienes muebles.

2.- En la prestación de servicios, a más tardar dentro del período tributario en que el contribuyente perciba remuneración o contraprestación, cuando le sea abonada en cuenta o se ponga ésta a su disposición….omissis… “(Negritas y cursivas del Tribunal)

Por último, debe acudirse a lo establecido en el Reglamento de la Ley al Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, publicado en Gaceta Extraordinaria Nº 4.827 de fecha 28 de diciembre de 1.994, Decreto Nº 449 de fecha 7 de diciembre de 1.994, que reza

Articulo 62: Las facturas deberán emitirse por duplicado; el original deberá ser entregado al adquirente del bien o al receptor del servicio. Tales documentos deberán indicar el destinatario.

El único ejemplar de la factura que da el derecho al crédito fiscal es el original, debiendo indicarse expresamente en el duplicado que este no da derecho a tal crédito, por ser aplicable una sola vez por el adquiriente y comprobarse mediante el original de la factura.

Articulo 64: En las ventas de bienes muebles o prestaciones de servicios gravadas o exentas a no contribuyentes del impuesto, se deberá emitir facturas, documentos equivalentes o comprobantes, las cuales no originaran derecho a crédito de impuesto”. (Negritas y cursivas del Tribunal).

A titulo comparativo con las formulas jurídicas descritas, se aprecia que en la actualidad la legislación tributaria, sostiene en el artículo 54 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, lo siguiente:

Los contribuyentes a que se refiere el articulo 5 de esta Ley están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas. En ellas deberá indicarse en partida separada el impuesto que autoriza esta ley

. (Negritas y cursivas del Tribunal).

Asimismo, en cuanto a los requisitos formales de estos documentos, el artículo 57 eiusdem, señala:

La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas y demás documentos que se generen a lo previsto en esta Ley.

En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:…omissis…

(Negritas y cursivas del Tribunal).

En fin, los prenombrados deberes formales tributarios constituyen imperativos instrumentales dirigidos a los particulares a los fines de que éstos colaboren y faciliten las tareas de fiscalización, determinación y recaudación de la Administración Tributaria. Por tanto, como toda obligación legal, los deberes no están exentos de la imposición de sanciones administrativas, como ocurre, en el caso de los deberes de facturación en el IVA, que lleva implícita la imposición de medidas coactivas, cuyo efecto es producir en el individuo la sensación de obligatoriedad.

En este sentido, resultan comprensibles para este Juzgador, que existan por ejemplo, los deberes de facturación, cuando la ley le otorga el carácter de plena prueba de la existencia de los créditos fiscales declarados, a la factura que reúna todos los requisitos establecidos anteriormente en la LICSVM y su Reglamento, actualmente por la Ley del IVA. Por ello, en principio es la factura el documento que por sus ciertas y determinadas especificaciones infunde a la Administración el sentido, de ser autentico y eficaz.

Sin embargo, el poder sancionador adjudicado a la Administración Tributaria, que ha sido dirigido para reprender o sancionar el incumplimiento de tales deberes, debe ser conducido con equilibrio, pues la corrección de alguno o algunos de los extremos legales que deben cumplirse en la emisión de facturas o documentos equivalentes, no merecen ser sancionados, de igual manera, que por falta de justificación documental de las operaciones gravadas, toda vez, que ello implica una limitación injustificada de las facultades esenciales que derivan del derecho constitucional a la defensa, proveniente de la libertad de pruebas, reconocidas en nuestro ordenamiento jurídico, en el ordinal 1º del artículo 49 de nuestra Carta Fundamental.

Ahora bien, al examinar el fondo de lo debatido, relativo al procedimiento de fiscalización efectuado por la Administración Tributaria a la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., se observa que sus créditos fiscales correspondientes a los períodos de enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 1.997, fueron objetados y rechazados, por cuanto al momento de la fiscalización, le fueron requeridas las facturas originales que dieron derechos a los créditos fiscales declarados, y estas no fueron consignados en la oportunidad correspondiente conforme se desprende del Acta de recepción del recurso de fecha 7 de junio de 2.002, escrito de Recurso Jerárquico interpuesto subsidiariamente al Recurso Contencioso Tributario, Resolución de Sumario Administrativo GRTI/RG/DSA/02 de fecha 25 de enero de 2002, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y notificada al contribuyente en fecha 03 de mayo de 2002, Declaraciones y pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e igualmente copias de los Libros de Control de Compras llevado por la contribuyente, (v. folios 7 al 71), conteste con la Resolución Culminatoria de Sumario Nº GRTI/RG/DSA/02 de fecha 25 de enero de 2002, es emitida en ocasión al Acta Fiscal Nº GRTI/RG/DF/2001-70 notificada en fecha 19 de junio de 2001, en relación al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondiente a los períodos enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 1997, por tanto, de conformidad con lo previsto en el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil, se le otorga pleno valor probatorio, y así se decide.-

De seguida, este Jurisdicente frente a la denuncia de la recurrente, sobre que ha sido una práctica reiterada de la Administración Tributaria en la fiscalización de los impuestos indirectos, apegarse al riguroso formalismo de los deberes de la facturación para hacer perder al destinatario de la adquisición del bien o servicio, el derecho de la deducción del impuesto soportado, conforme al criterio ampliamente descrito al inicio, insistir que en el caso de autos, no se trata del incumplimiento de algunas formalidades legales observadas en el contenido de las facturas, sino peor aún, es que no existen las facturas originales o documentos equivalentes que demuestren las operaciones gravadas, según el reconocimiento voluntario que hizo la empresa fiscalizada, cuando en este sentido, como antes se señaló, el legislador tributario determinó como único ejemplar que da derecho a crédito fiscal es la factura original, y que a pesar, de que efectivamente la recurrente presentó libros especiales de contabilidad a ser utilizados en esos períodos, el normal desarrollo de la actividad económica de los contribuyentes, están regidos por las distintas disposiciones legales, según sea el tributo del que se trate, y en el caso de marras, corresponde a la Ley del Impuesto al Consumo al Suntuario y a las Ventas al Mayor, y su Reglamento.

Ahora bien, si el accionante no posee las facturas correspondientes a los períodos investigados, nos preguntamos ¿Cómo se explica que el monto del Crédito Fiscal de esos períodos investigados de acuerdo a las normativas legales, fueron determinados en el respectivo “Libro de Compras” por la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., a los fines de la determinación del impuesto que le correspondía, al no existir facturas originalmente emitidas para comprobar las adquisiciones de bienes o recepción de servicios?

Cuando la legislación tributaria dispone en el artículo 70 del Reglamento General del Impuesto al Valor Agregado (IVA), que reza:

Artículo 70: Los contribuyentes del impuesto además de los libros exigidos por el Código de Comercio, deberán llevar un libro de compras y de ventas.

En estos libros se registrarán cronológicamente sin atrasos las informaciones relativas a sus operaciones en el mercado interno, importaciones y exportaciones, documentadas mediante facturas emitidas y recibidas, documentos equivalentes de venta de bienes y servicios, así como, las notas de debito y de de crédito modificatorias de las facturas originales emitidas y otros comprobantes y documentos por lo que se compruebe las ventas o prestaciones de servicios y las adquisiciones de bienes o recepción de servicios

.

Al ser de este modo, infiere este Juzgador que las facturas se constituyen como documentos necesarios para la procedencia de los créditos provenientes del impuesto soportado, aunque no resulta óbice, para que el administrado no tenga derecho de valerse de otros instrumentos (privados), tales como, aquellos documentos que puedan ser equivalentes en contenido a las facturas, entiéndase libros de compras, libros de ventas, registros contables y archivos adicionales a objeto de demostrar la veracidad de sus pretensiones; sin embargo, en perjuicio del contribuyente de autos, éste solo se limitó a consignar en la etapa administrativa las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y las copias de los libros especiales de compras, cuando lo correcto, en esta etapa judicial era demostrar en la etapa probatoria del presente procedimiento jurisdiccional, otros documentos complementarios como lo son vauchers de pago, transferencias bancarias, copias de cheques, órdenes de compra, etc., o inclusive con el duplicado de las mismas facturas que conservase el adquirente, para la fecha de la fiscalización, y que fueron extraviadas como producto del cambio de domicilio.

Igualmente, tampoco se desprende de los autos actuación administrativa o judicial, efectuada por la recurrente de autos, a los efectos de demostrar la denuncia oportuna del extravió de tales documentos.

Cónsono con lo descrito nuestro m.T.S.d.J., en sentencia de fecha 18 de diciembre de 2001, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre contra auto de admisión de pruebas, dictado el 30 de abril de 2001, por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, dispuso lo siguiente:

…Pueden también las partes valerse de cualquier otro medio probatorio no prohibido por la ley, y que consideren conducentes a la demostración de sus pretensiones…

…Tal principio además ha sido acogido por nuestro ordenamiento jurídico positivo relacionado con la materia principal que nos atañe en el caso de autos, tal y como lo estipula el artículo 156 del Código Orgánico Tributario de 2001, al prever que: “Podrían invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho...”, con las excepciones allí establecidas.

Así, la regla en esta materia de promoción de pruebas, es la admisión y solo puede declararse su negativa en casos excepcionales y cuando sea evidente su ilegalidad o impertinencia.

Partiendo de este principio general probatorio, la Sala debe pasar a examinar si las pruebas promovidas por la contribuyente en su escrito de fecha 10 de abril de 2001, son inadmisibles como lo declaró el aquo.

Por lo que del capítulo segundo del escrito de promoción de pruebas presentado por la contribuyente, promovió prueba documental, integrada por instrumentos privados contentivos de originales de las facturas objetadas por la fiscalización, comprobantes de emisión de cheques de asiento y de diario, notas de créditos, estados de cuentas bancarios, ordenes de compra, notas de entrega, notas de recepción, asientos diarios, órdenes de pago y otros.

Se observa que los hechos contenidos en tales instrumentos guardan relación con las cuestiones debatidas en el proceso, con ocasión del recurso contencioso tributario, como sería la posible deducción de los créditos fiscales soportados por la contribuyente en sus operaciones, realizadas durante los períodos impositivos, originados del impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor.

En consecuencia, las pruebas documentales promovidas y consignadas por los apoderados de la contribuyente no eran manifiestamente ilegales ni impertinente, en razón de lo cual no han debido ser declaradas inadmisibles por el aquo, más aún si se consideran como se explicó, que en todo caso, el referido conocimiento no impide que el Juez, en la oportunidad procesal correspondiente, pueda ejercer la facultad de valorar las pruebas promovidas y debidamente evacuadas; y apreciar, si fuere el caso, que éstas demuestran o no los hechos debatidos por la contribuyente, y en su caso desestimarlas, una vez obtenida la convicción sobre la verdad de los hechos que se pretenden demostrar.

Por esa razón, estima la Sala que cualquier rechazo o negativa a admitir una prueba no fuese calificada como manifiestamente ilegal o impertinente, tal y como fue pretendido por la representación fiscal y declarado por el aquo, en el caso de autos, violenta la normativa regulatoria del procedimiento probatorio que debe privar en el curso de un juicio e impide la efectividad del contradictorio, pudiendo lesionar en definitiva el derecho a la defensa de la parte promovente.

Por todo lo expuesto, esta Sala juzga que el Tribunal de la causa debió circunscribir su examen sobre la admisión de las pruebas documentales promovidas, a las previsiones de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por tratarse de instrumentos privados que normalmente surgen de las operaciones realizadas entre contribuyentes ordinario; tomando en consideración, en cuanto sean aplicables, las disposiciones del Código Civil y del Código de Procedimiento Civil, en materia de pruebas de conformidad con el artículo 223 del Código Orgánico Tributario.

… (Negritas, cursivas y subrayado del Tribunal).

De tal manera, que en el presente procedimiento el contribuyente debió aportar otros elementos probatorios complementarios, que permitiesen a este Juzgador presumir la posible certeza de las compras efectuadas, y no limitarse únicamente a sustentarlas con las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y las copias del Libro de Compras Especiales (v. folios 44 al 71), en el cual se señalan las compras efectuadas, y poder así, sobrellevar la ausencia de aquellas pruebas (facturas) que demuestran efectivamente las transacciones señaladas en los libros consignados en etapa administrativa.

Así las cosas, ante la insuficiencia de las pruebas aportadas por la recurrente en el presente procedimiento, para demostrar los gastos ocasionados durante el ejercicio fiscalizado, a pesar de contar con el principio de libertad probatoria, que legitima que la prueba es libre, según lo dispuesto en el artículo 156 del vigente Código Orgánico Tributario, al señalar que: “Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho,… omissis…”; y, siendo que corresponde al recurrente en el presente procedimiento demostrar sus pretensiones, por estarle atribuida la carga probatoria, por disposición expresa del artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente de conformidad con el contenido del artículo 332 del Código Orgánico Tributario vigente, resulta forzoso para este Juzgado, rechazar el argumento esgrimido correspondiente a las presuntas compras efectuadas por la contribuyente. Así se decide.-

Por otra parte, la Administración Tributaria, en los procedimientos de fiscalización, tiene la mas amplia facultad para intervenir en la esfera privada de los contribuyentes, a los fines de fiscalizar y determinar de oficio la obligación tributaria, a los fines de comprobar la exactitud y veracidad de los datos contenidos en las declaraciones presentadas por los sujetos pasivos, y que sirvieron de base a la determinación de la obligación tributaria efectuada por éstos, así como investigar la existencia de los hechos imponibles no declarados, o bien, los declarados de manera parcial o falsamente, además de detectar y sancionar las infracciones al ordenamiento tributario en que hubieren podido incurrir.

Por tanto, en este orden de ideas, en lo concerniente al derecho a la defensa de la recurrente, se evidencia del contenido de la Resolución Culminatoria de Sumario Nº GRTI/RG/DSA/02 de fecha 25 de enero de 2002, que la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., no presentó en el procedimiento administrativo, escritos de Descargos donde debió invocar sus argumentos de defensa y las pruebas pertinentes, asimismo, se le indicó de los recursos que podía ejercer en contra de la misma, sin embargo la recurrente ejerciendo esa segunda oportunidad para defenderse mediante el uso de su derecho a interponer recurso jerárquico subsidiariamente al recurso contencioso tributario, contra la resolución antes mencionada, permitiéndose al reparado, presentar sus argumentos y pruebas de los hechos relevantes para la correcta determinación tributaria; en otras palabras, este Tribunal concluye que en todo momento, se le garantizó el derecho a la defensa y al debido proceso reconocido a la recurrente.

En definitiva, ante ausencia de pruebas suficientes, en apego al criterio antes expuesto, y bajo tutela la presunción de legalidad y veracidad de los actos administrativos dictados por la República, se declara procedente el rechazó de los créditos fiscales ocasionados en los períodos investigado de enero hasta junio de año 1997, quedado a tal efecto, confirmados en su totalidad los actos precedentemente impugnados, por no haber sido desvirtuado suficientemente por la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A. Así se decide.

-III-

DISPOSITIVA

Con fundamento en los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región de Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., contra la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/02 de fecha 25 de enero de 2002, y Planillas de Liquidación Nº 081001233000109, 081001233000110, 081001233000111, 081001233000112, 081001233000113 y 081001233000114, todas emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:

Primero

Se CONFIRMA el contenido de los siguientes actos administrativos: La Resolución Nº GRTI/RG/DSA/02 de fecha 25 de enero de 2.002 y Planillas de Liquidación Nº 081001233000109, 081001233000110, 081001233000111, 081001233000112, 081001233000113 y 081001233000114, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Segundo

Se CONDENA en costas a la contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ C.A, en un Diez por ciento (10%) del monto en que se estima la demanda, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber resultado totalmente vencida.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, notifíquese al Fiscal y Contralor General de la República, al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), y a la Contribuyente DISTRIBUIDORA YANEZ, C.A., de la presente decisión de conformidad con lo establecido en el Parágrafo Primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, Estado Bolívar, a los días 19 del mes de octubre del dos mil siete (2.007). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

EL JUEZ SUPERIOR TEMPORAL

Abg. J.S.A.E.S.

Abg. HECTOR D. ANDARCIA R.

En esta misma fecha, siendo las dos y ventidos minutos de la tarde (02:22p.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662007000044

EL SECRETARIO

Abg. HECTOR D. ANDARCIA R.

JSA/Hdar/yvalero