Decisión nº 1123 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 20 de Julio de 2006

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 20 de Julio de 2006

196º y 147º

Asunto Principal: AF45-U-2003-000060 Sentencia No. 1123

Asunto Antiguo: 2003-2233

Vistos los informes de las partes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recuso Contencioso Tributario interpuesto por los profesionales del derecho NEL D.E.M., S.M. y J.A.O., titulares de las Cédulas de Identidad Nros. V-10.337.385, 12.748.309 y 14.202.334, respectivamente, abogados en ejercicio e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nros. 64.069, 70.497 y 93.829, respectivamente, procediendo en este acto en sus carácter de Apoderados Judiciales de ECOLAB, S.A., debidamente inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 03 de julio de 1991, bajo el Nro. 37, Tomo 08-A-Sgdo, Aportante INCE Nro. 308045, de conformidad con lo establecido en los artículos 261 del Código Orgánico Tributario, contra: el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Culminatoria de Sumario Nro. 2814, de fecha 22 de agosto de 2003, emitida el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y notificada en fecha 12 de septiembre del mismo año, que liquida la cantidad de Bs.9.124.596,26 por supuestas diferencias en los aportes establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE); la cantidad de Bs.4.022.498,00 por concepto de intereses moratorios y la cantidad de Bs.13.368.396,00 por concepto de multas.

En representación del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actúa la ciudadana M.T.C.G., venezolana, mayor de edad, de este domicilio, titular de la Cédula de Identidad Nro. V- 6.280.980, abogado en ejercicio e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 64.759, en su carácter acreditado en auto mediante el correspondiente Poder debidamente otorgado.

Capitulo I

Parte Narrativa

En fecha 17 de octubre de 2003, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario recibió el presente Recurso Contencioso Tributario, el cual fue enviado a este Tribunal en fecha 24 de octubre del mismo año, y recibido el mismo día.

En fecha 28 de octubre de 2003, este Tribunal dictó auto mediante el cual recibidas las actuaciones provenientes del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, le dio entrada correspondiéndole el número 2233 correlativo de la nomenclatura de este Despacho Judicial. En tal sentido se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 19 de noviembre de 2003, el Tribunal dictó auto donde ordenó abrir Cuaderno Separado a los fines de la sustanciación y decisión de la Suspensión de los Efectos del Acto Administrativo solicitado por la Recurrente de marras.

En fecha 17 de marzo de 2004, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, este Tribunal procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición del Representante del Fisco Nacional, se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente de conformidad con lo pautado en los artículos 268 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

En la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, compareció únicamente la ciudadana M.T.C.G., titular de la Cédula de Identidad número V- 6.280.980 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 64.759, actuando en representación del Ente Parafiscal, quien consignó escrito constante de un (01) folio útil.

Siendo la oportunidad correspondiente para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, compareció la Representante Judicial del Ente Parafiscal quien consignó escrito constante de diecinueve (19) folios útiles, para tales fines. Asimismo, en dicha oportunidad procesal comparecieron los Representantes Judiciales de la Contribuyente ECOLAB, S.A, los cuales consignaron escrito de informes constante de diecisiete (17) folios útiles, para tales fines.

En fecha 12 de agosto de 2004, el Tribunal dictó auto donde dejó constancia que sólo la Representación Judicial del Recurrente de autos presentó las observaciones a los informes del Recurrido, por lo que el Tribunal dijo vistos entrando la causa en estado de dictar Sentencia.

Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

Los representantes judiciales de la Recurrente en su escrito recursivo, explanó en resumen los siguientes alegatos:

En el Titulo I, relacionado a la Suspensión de los Efectos de la Resolución, solicitó según el artículo 263 del Código Orgánico Tributario la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado.

En el Titulo II, concerniente a las condiciones de admisibilidad, esgrime que en el mismo no se verifica ninguna causal de inadmisibilidad, contempladas en el artículo 266 del Código Orgánico Tributario.

En el Titulo III, referente a los hechos, alegan que en fecha 14 de agosto de 2002, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la actuación fiscal del ciudadano J.B. levantó de conformidad con los artículos 183 y 184 del Código Orgánico Tributario las Actas de Reparo Nros. 048846 y 048847 las cuales determinan la cantidad de Bs.12.628.202,00 por concepto de aporte por parte del patrono al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cantidad de Bs. 395.578,00 por concepto de aportes de los trabajadores a dicho Instituto y la cantidad de Bs.19.384,00 por concepto de intereses moratorios.

Que en fecha 18 de septiembre de 2002 la recurrente presentó escrito de descargos señalando su inconformidad respecto a la gravabilidad de las partidas de utilidades dentro de la contribución por parte del patrono al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y que canceló parcialmente las cantidades referidas en las actas de reparo por Bs.3.918.567, 74.

Que en fecha 22 de agosto de 2003, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 2814, ratificando las actas de reparo Nro. 048846 y 048847 el cual liquidó a la recurrente de marras la cantidad de (i) Bs. 9.124.596,26 por concepto de supuestos aportes establecidos en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), (ii) la cantidad de Bs. 4.022.498,00 por concepto de Bs. 13.368.396,00 por concepto de multas.

En el Titulo IV, en cuanto a los fundamentos del Recurso, establece lo siguiente:

1. Nulidad por falso supuesto de derecho por la inclusión de las utilidades en la base de cálculo de la contribución patronal del 2% al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). (ordinal 1° artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en concordancia con el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos). En virtud, de que el texto de la norma del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) determina que existen dos (2) tipos de contribuciones con sujetos pasivos y alícuotas diferentes: (i) a cargo de los patronos, cuya base es calculada sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores aplicándosele una alícuota del dos por ciento (2%) y (ii) las contribuciones a cargo de los trabajadores que toma como base imponible las utilidades anuales percibidas por dichos trabajadores aplicándole la alícuota del ½%. Que de esta forma se demostró como el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), incurrió en una errónea interpretación del artículo 10 ordinal 1° de la Ley sobre el INCE al incurrir dentro de la base del calculo de la contribución del patrono las utilidades pagados a los trabajadores, cuando lo cierto es que las utilidades se toman en cuenta para el calculo de los aportes de los trabajadores, lo que constituye un falso supuesto de derecho que deviene en anulable el acto de conformidad con el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. (Subrayado y negrillas del Recurrente).

2. Falso supuesto de derecho por ilegal aplicación de criterio administrativo sobre la gravabilidad de las utilidades convencionales, previo a los reparos formulados. Aplicación retroactiva del nuevo criterio administrativo. (Artículo 11 y 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con los artículos 44, Constitucional y 3 del Código Civil). Que el acto administrativo contenido en la Resolución recurrida, está viciado de nulidad por ilegalidad al incluir ilegítimamente en la base de calculo de la contribución patronal la cantidad correspondiente a utilidades convencionales, en contradicción con el criterio sostenido por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), sobre la exclusión de las utilidades convencionales, lo cual se configura como la aplicación retroactiva de un nuevo criterio administrativo, en infracción clara de la norma del artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Asimismo, explanó Dictámenes y Jurisprudencias, sostenidos por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y la Corte Suprema de Justicia, respectivamente, a los fines de ilustrar al Tribunal en relación a lo antes expuesto. (Negrillas del Recurrente).

3. Nulidad por falso supuesto de derecho de la Resolución Culminatoria de Sumario identificada con el Nro. 2814, al determinar intereses moratorios (Artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos). Que la Resolución objeto de impugnación, está viciada de nulidad insanable, al establecer ilegítimamente intereses moratorios por la cantidad de Bs. 4.022.498,00, por la supuesta diferencias en el aporte que debió realizar la recurrente de marras, cuando el acto administrativo determinativo de los mismos, no se encuentra definitivamente firme, interpretando de manera errada la norma contenida en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario, con lo cual el INCE incurrió en un falso supuesto de derecho que acarrea la nulidad de la Resolución Culminatoria de Sumario, de conformidad con el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. (Negrillas del Recurrente).

En el Titulo V, concerniente a la Condenatoria en Costas, comentó que en el ámbito del p.C.T., el artículo 327 del Código Orgánico Tributario dispone que cuando el sujeto pasivo del respectivo tributo resulte totalmente vencido por sentencia definitivamente firme, será condenado en costas que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del Recurso.

Por último, solicita declare Con Lugar el presente Recurso Contencioso Tributario y en consecuencia anule la Resolución objeto de impugnación, así como también se condene en costas a la Administración Tributaria.

Antecedentes y Actos Administrativos

• Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2814, de fecha 22 de agosto de 2003, emanado de la Gerencia General de Finanzas y de la Gerencia de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cual fue notificada a la recurrente en fecha 12 de septiembre de 2003.

• Actas de Reparo Nros. 048846 y 048847, de fechas 14 de agosto de 2002, emanadas de la Gerencia General de Finanzas, Gerencias de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), del período comprendido desde el 2do. Trimestre de 1998 hasta el 1er. Trimestre de 2002.

Pruebas promovidas por la Representación del Recurrido

La Apoderada Judicial del Ente Parafiscal en la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, consignó escrito constante de un (01) folio útil, para tales fines.

Promoción de Pruebas de Parte de la Recurrente

Este Tribunal deja constancia, que el Representante Judicial del recurrente, en la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, no consignó escrito para tales fines.

Informes de la parte Recurrente

Este Tribunal deja constancia, que en la oportunidad procesal correspondiente al Acto de los Informes los representantes judiciales de ECOLAB, S.A., consignaron escrito constante de diecisiete (17) folios útiles, para tales fines.

Informes del Ente Parafiscal

La ciudadana M.T.C.G., titular de la Cédula de Identidad Número V- 6.280.980, abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 64.759, actuando en Representación del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en la oportunidad legal a los fines de presentar los informes en el presente proceso, consignó escrito a tales fines, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:

En el Capítulo I, la representante judicial del INCE, realiza una síntesis de los antecedentes que originaron el presente recurso contencioso tributario.

En el Capitulo II, realizó una breve reseña del Recurso Contencioso Tributario expuestos por el contribuyente de autos en su escrito recursivo.

En el Capítulo III, realizó los fundamentos de los Informes, el cual esgrime los alegatos de fondo en contra de las pretensiones de la recurrente, en este sentido señala lo siguiente:

Que con respecto al Vicio de Falso Supuesto alegado por el representante judicial del recurrente, cabe destacar que se debe atender a la utilidad como elemento gravable a los efectos del aporte patronal, bajo el marco jurídico previo que rodeo la promulgación de la ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), es decir, en el imperio de la entonces Ley del Trabajo de 1936, y sus reformas, que consagró la participación individual de los trabajadores en las utilidades liquidadas de la empresa.

Que dos posturas principales y contradictorias se perfilaron en su momento sobre la naturaleza jurídica de las utilidades, a saber: La sostenida por la extinta Corte de Casación, en Sala Civil, Mercantil y del Trabajo, en Sentencia de 29 de junio de 1953, donde se asentó que las utilidades establecidas en la Ley del Trabajo, es un correctivo del salario que carece de las características de este y con respecto a la postura contraria sostenida por la jurisprudencia, tiene fundamento en la crítica que la doctrina que puntualizó en su época el artículo 67 (posteriormente 73) de la Ley del Trabajo, del cual se cita la Obra Estudio Analítico de la Ley del Trabajo Venezolana (1967), del Tratadista R.A.G..

Que no obstante la discusión referente si las utilidades legales son o no salario y sí las convencionales, surgió la polémica si éstas últimas formaban parte del conjunto de elementos remunerativos que los patronos deben incluir como concepto gravable sobre la alícuota del 2% (a partir de la reforma de la Ley en su artículo 10 el 08-01-70) que establece el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en atención a las orientaciones enmarcadas por la jurisprudencia en su doctrina dejó asentada su posición en cuanto a la gravabilidad de las utilidades, para lo cual el recurrido citó lo planteado por la Consultoría Jurídica de dicho Instituto en el Dictamen de fecha 06-08-84, Nro. 0-210000-303.

Que el INCE, disiente de los argumentos esgrimidos por la contribuyente sobre la no gravabilidad del concepto remunerativo: utilidades, por cuanto tales razonamientos vulneran el espíritu, propósito y razón de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE), específicamente al limitar la base del cálculo contenida en su artículo 10, solamente al concepto de SALARIO, a todo evento contrario a la intención del Legislador y opuesto al contenido del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1991, reformada en 1997, que establece el carácter SALARIAL de las utilidades y las anteriormente anunciadas partidas.

Que se debe considerar lo pautado en la Ley que crea al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), publicada en Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 26043, de fecha 22-08-59, reformada el 08-01-70, al establecer en su artículo 1° la creación de este Organismo, con carácter de Instituto Autónomo, con patrimonio propio e independiente del Fisco Nacional, indicando en su Capitulo III, artículo 10, los recursos para sufragar sus actividades, plasmando en forma inequívoca los sujetos pasivos del tributo parafiscal del INCE así como su base imponible, al indicar su ordinal 1° “Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%), del total de los sueldos, salarios jornales y remuneraciones de cualquier especie…”, y en el ordinal 2° “El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos…”. (Subrayado del Recurrido).

Que de acuerdo a lo antes expuesto, infiere de forma indudable, la base imponible del aporte a que están obligados los patronos como sujeto pasivo del comentado ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), sobre la cual ha de aplicarse la alícuota del 2% a saber, los sueldos, los salarios, jornales y REMUNERACIONES DE CUALQUIER ESPECIE, pagadas al personal, en ocasión de la relación laboral existente entre ambas partes. Asimismo, el representante del ente parafiscal mencionó la Sentencia de fecha 30/03/1999, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, Juicio FERRO DE VENEZUELA, C.A y la Sentencia de fecha 20/11/1995, dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, Juicio HILANDERIAS VENEZOLANAS, C.A). (Negrillas y mayúsculas del Recurrido).

Que con respecto a la improcedencia de los intereses moratorios, arguye que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 dispone que la falta de pago de la obligación tributaria, dentro del término establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción de la deuda.

Que la representación parafiscal sostiene la procedencia de tales intereses ya que en el derecho ellos tienen por finalidad indemnizar o resarcir al acreedor, por daño o perjuicio que le ocasiona la falta de cumplimiento oportuno por parte del deudor de entregar una cantidad de dinero en una fecha determinada independientemente de la acusa que origine ese retardo y sin necesidad de que sea probado tal perjuicio, lo que en el derecho tributario tal situación se presenta igual. Que asimismo los intereses moratorios se causan desde que vence el plazo para el pago, pues la determinación del tributo, mediante la respectiva declaración por la formulación de un reparo, no es un acto constitutivo de la obligación tributaria, sino meramente declarativo de la misma, por lo que solicitó que se declare procedente los intereses moratorios calculados en el acta de reparo Nro. 031006 de fecha 14 de noviembre de 2000.

Finalmente, solicita que por todas las razones antes expuestas se ratifique en todas y cada una de las partes el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 2814, de fecha 22 de agosto de 2003, notificada el 12 de septiembre del mismo año, emanada de la Gerencia General de Finanzas, Gerencia de Ingresos Tributarios del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y que en el supuesto negado que la decisión dictada por el Tribunal no fuere favorable solicitó que de conformidad con lo establecido en el parágrafo único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario se exima de costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

Capitulo II

Parte Motiva

A los fines de resolver el asunto sometido a la consideración de este Órgano Jurisdiccional, esta juzgadora advierte que sobre los alegatos realizados por el recurrente en el presente recurso objeto de impugnación, versa sobre el vicio de falso supuesto del acto recurrido, amén de otras consideraciones que refuerzan dicho planteamiento, es por lo que este Tribunal pasa a realizar las siguientes consideraciones:

En la Resolución Culminatoria de Sumario Nro. 2814, de fecha 22 de agosto de 2003, y notificada al recurrente de marras el día 12 de septiembre de 2003, se encuentra constituida la figura del falso supuesto, razón por la cual, la doctrina con respecto a ello se ha pronunciado en lo siguiente: el falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

   Las constataciones que realiza la Administración sobre unos hechos con miras a calificarlos jurídicamente para producir un acto administrativo, están sometidas a varias reglas a saber: a) La Administración debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, ni distorsionar su alcance y significación, b) La Administración debe encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.

   Cuando el órgano administrativo actúa de esa forma, existirá entonces una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia que, genéricamente, ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. Así, la causa, o los motivos que originan la manifestación de voluntad del órgano actuante se habrán conformado sin vicio alguno que desvíe la actuación administrativa de los cauces fijados por el legislador.

   La razón de todo cuanto antecede, radica principalmente en el hecho de que la Administración ejerce sus potestades y correlativamente invade la esfera jurídico subjetiva de los particulares, con el fin último de satisfacer intereses colectivos y, por ello, su actuación jamás puede ser arbitraria, sino siempre ajustada a los hechos y el derecho y enderezada a la consecución de los objetivos que legitiman su proceder.

   Sucede, sin embargo, que en ocasiones la Administración dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerran en su calificación, o habiéndose constatado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica.

   Cuando el órgano administrativo incurre en alguna de estas situaciones, su manifestación de voluntad no se ha configurado adecuadamente porque, según el caso, habrá partido de un falso supuesto de hecho, de un falso supuesto de derecho o de ambos.

   La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

   En este sentido, la Jurisprudencia patria ha señalado:

   Existe falso supuesto, no sólo cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron, o que de haber ocurrido lo fueron de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia o dice apreciar, sino también cuando los órganos administrativos apliquen las facultades que ejercen, a supuestos distintos de lo expresamente previstos por las normas, o que distorsionen la real ocurrencia de los hechos o el alcance de las disposiciones legales, para tratar de lograr determinados efectos sobre realidades distintas a las existentes o a las acreditadas en el respectivo expediente administrativo, concreción del acto. Semejante conducta afecta la validez del acto así firmado, que será entonces una decisión basada en falso supuesto, con lo cual se vicia la voluntad del órgano.

   (Sala Político Administrativa, Sentencia del 09-06-90, Caso J.A., S.R.L.).

   En este último caso, el falso supuesto consiste en el error en la apreciación y calificación de los hechos. En otras palabras, los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errática apreciación y calificación de los mismos, al subsumirlos en el supuesto abstracto de la norma que sirve de fundamento al acto impugnado.

   (Revista de Derecho Público N° 52, Pág. 126, Sentencia de fecha 22-10-96 de la CSJ-SPA)

   Asimismo, los vicios que afectan la causa de los actos administrativos produce su anulabilidad por ilegalidad; tales vicios pueden comprender:

1. El falso supuesto se configura, cuando los hechos en que se fundamenta la administración para dictar el acto, son inexistentes y los mismos no han sido debidamente comprobados en el respectivo procedimiento;

2. La errónea apreciación de los hechos, que se producen cuando la administración subsume en una norma jurídica, hechos distintos a los previstos en el supuesto de hecho de la norma aplicada.

   A pesar de lo antes afirmado, algunas autores consideran que dada la importancia de la causa como elemento primigenio del acto, cualquier vicio que pudiera afectarla, viciaría de nulidad absoluta el acto. En este sentido la Doctrina ha precisado:

   “…desquiciaría la teoría de las nulidades, el quitarle gravedad al vicio en la causa, convirtiéndolo en una irregularidad menor intranscendente. Ello constituiría un gravísimo error si analizamos la teoría del Vicio en la Causa a la luz de la jurisprudencia dominante, la cual viene afirmado reiteradamente la nulidad absoluta de los actos afectados por las diversas modalidades del abuso de poder; el “falso supuesto” es lo más reciente concepto de dicha teoría”. (MEIER; Enrique: Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica Alva. Caracas, 1991.Pp. 249-50).

   Sin embargo, a pesar de que la doctrina ha estado dividida en cuanto a si los vicios en la causa producen la nulidad absoluta o relativa, lo cierto e incuestionable es que cuando los hechos no existan o hayan sido apreciados erróneamente por el órgano actuante, se debe declarar su nulidad, ya que bajo ningún caso el acto administrativo podría ser convalidado por el superior jerárquico del funcionario que dictó el acto.

   Asimismo, para aclarar si las utilidades forman parte del salario y por lo tanto si deben considerarse como parte del hecho imponible, debemos utilizar tanto las disposiciones del Código Orgánico Tributario, las cuales nos señalan que la norma de naturaleza tributaria debe interpretarse de acuerdo a todos los métodos admitidos en derecho, como las normas del Código Civil, el cual señala que a la ley debe dársele el sentido propio de las palabras y su conexión entre sí, tomando en cuenta la intención del legislador (sistema de interpretación literal, gramatical y lógico) y para ello pasamos a reflejar las definiciones que sobre las expresiones sueldos, salarios y jornales posee el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española en aras de darle el verdadero alcance al Artículo 10 del INCE:

   Sueldo: Remuneración asignada a un individuo por el desempeño de un cargo o servicio profesional.

   Salario: Estipendio, paga o remuneración. En especial, cantidad de dinero con que se retribuye a los trabajadores manuales. Retribución mínima, generalmente estipulada por la ley, que debe pagarse a todo trabajador.

   Jornal: Estipendio que gana el trabajador por cada día de trabajo.

   De las definiciones no encontramos otra característica especial en lo que se refiere a la descripción, pero es importante señalar que las definiciones se refieren a la cantidad de dinero que se obtiene por una jornada o tiempo, lo cual no encaja con el concepto de utilidades, lo cual da una orientación preliminar al efecto jurídico de cada uno de ellos, siendo adicionalmente necesario considerar aspectos doctrinales, puesto que los supuestos de ley van orientados a la contraprestación que recibe el trabajador desde una óptica legal, por lo que nos remitiremos a dos tratadistas importantes para completar el concepto de salario.

   R.C. en su obra Derecho del Trabajo señala que una de las características del contrato de trabajo es la de ser de tracto sucesivo, o de goce sucesivo “Sus efectos se van cumpliendo con el transcurso del tiempo…” y que además es conmutativo “…porque las obligaciones más importantes se determinan en el momento de concluirse el contrato…” también señala que las “…obligaciones del patrono, además de pagar el salario, envuelven la de dar el trabajo prometido…”.

   Como se denota de todas las oraciones que tomamos, se deduce el principio de igual trabajo e igual salario, se denota el cumplimiento sucesivo, la definición de salario que comprende la remuneración por la jornada y lo que es más importante el aspecto conmutativo, de donde se desprenden otras obligaciones no relacionadas con el salario, sino con las remuneraciones que se deben al trabajador por la culminación contractual por alguna de sus partes y de otros beneficios que por mandato legal se pagan, pero no con ocasión al esfuerzo diario como es el caso de las utilidades.

   Para completar esta idea abordamos a R.A.G. profesor de Derecho Laboral, quien señala lo siguiente:

   …salario normal es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo, despojada: de los incrementos accidentales o eventuales (pago de horas extras, recargo del 50% de la remuneración por el trabajo en feriados y días de descanso obligatorio; percepciones por trabajo en días adicionales de vacaciones, etc.); de los graciosos (regalos con ocasión del cumpleaños del trabajador; o por el día de la secretaria; día de la madre, etc.) de los que no guardan vinculación con el trabajo pactado(…) En consecuencia de lo antes expuesto, el salario normal a que hace referencia la Ley Orgánica del Trabajo, es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo…

   (Comillas, negrillas y puntos suspensivos de este Tribunal).

   En el presente caso para explicar con mayor certeza el fallo hemos tomado una decisión de nuestro más alto Tribunal en Sala de Casación Social en el cual se alegó y se determinó en la dispositiva que “…la parte correspondiente a las utilidades legales sólo se tomará en cuenta par el cálculo de las prestaciones sociales…” (Subrayado de este Tribunal).

   En otro fallo de fecha 05 de abril del 2001, se otorga razón al juez de segunda instancia en Casación cuando, señala que “…interpretó acertadamente el citado artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo, por cuanto ordenó que las utilidades canceladas por la demandada fueran consideradas salario a los fines del cálculo de las indemnizaciones que corresponden al trabajador con motivo de la terminación de la relación laboral…” (Resaltado propio, Sentencia 60. Tribunal Supremo de Justicia, Sala de Casación Social de fecha 05 de abril del 2001, con ponencia del Magistrado Alfonzo Valbuena Cordero. Alberto Loza.V.. Maraven, S.A.).

   De lo anterior se puede concluir que las utilidades no encuadran dentro del supuesto normativo del ordinal 1° del Artículo 10, por lo que existe en la Resolución impugnada, un evidente error de apreciación el cual se encuentra totalmente separado de la interpretación que le ha dado tanto la doctrina como la jurisprudencia al concepto de salario, incluso se ha tergiversado de tal manera que el sujeto acreedor del tributo no ha considerado suficiente la contribución especial y separada a que hace referencia el ordinal 2° del Artículo 10 de la Ley del INCE, sobre las utilidades. Y así se declara.

   Asimismo, esta Juzgadora en virtud de que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), efectuó la fiscalización a la contribuyente de autos mediante una determinación sobre base cierta revisando las partidas correspondientes a: sueldos y salarios, vacaciones, bonificación especial, honorarios profesionales y utilidades pagadas a los trabajadores contenidas en balances de comprobación y declaraciones del Impuesto sobre la Renta; así como también el acta constitutiva de la empresa y los aportes realizados a dicho Instituto, se observó que en la Resolución objeto de impugnación el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) incluyó las utilidades en los aportes del dos por ciento (2%), establecido en el artículo 10 de la Ley sobre el INCE, en consecuencia, el Ente Parafiscal incurre en vicio de falso supuesto de hechos y de derechos, por lo que se declara la nulidad absoluta del acto administrativo emanado de la Gerencia General de Finanzas, Gerencia de Ingresos Tributarios del INCE el cual es objeto de impugnación en el presente Recurso. Y así se declara.

   En razón de lo expuesto anteriormente, este Tribunal en relación a las demás obligaciones tributarias accesorias correspondiente a la Resolución emanada de la Gerencia General de Finanzas, Gerencia de Ingresos Tributarios del INCE de fecha 22 de agosto de 2003, concerniente a las multas impuestas y a los intereses moratorios, son declaradas nulos, por cuanto el acto administrativo se encuentra viciado de falso supuesto, todo ello en virtud de que las obligaciones accesorias siguen la suerte de la obligación principal. Y así se declara.

   Por todo lo antes expuesto, se declara la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados y objeto del presente Recurso Contencioso Tributario. Y así se declara.

   DISPOSITIVA

   Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, DECLARA CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los profesionales del derecho NEL D.E.M., S.M. y J.A.O., titulares de las Cédulas de Identidad Nros. V- 10.337.385, 12.748.309 y 14.202.334, respectivamente, abogados en ejercicio e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nros. 64.069, 70.497 y 93.829, respectivamente, procediendo en este acto en sus carácter de Apoderados Judiciales de ECOLAB, S.A., debidamente inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 03 de julio de 1991, bajo el Nro. 37, Tomo 08-A-Sgdo, Aportante INCE Nro. 308045, de conformidad con lo establecido en los artículos 261 del Código Orgánico Tributario, contra: el Acto Administrativo de efectos particulares contenido en la Resolución Culminatoria de Sumario Nro. 2814, de fecha 22 de agosto de 2003, emitida el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y notificada en fecha 12 de septiembre del mismo año, que liquida la cantidad de Bs. 9.124.596,26 por supuestas diferencias en los aportes establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (LINCE); la cantidad de Bs. 4.022.498,00 por concepto de intereses moratorios y la cantidad de Bs. 13.368.396,00 por concepto de multas.

   Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

   COSTAS PROCESALES

   Se exime de Costas Procesales a la parte perdidosa por haber tenido motivos racionales para el litigio, todo según lo establecido en el Artículo 274 del Código de Procedimiento Civil.

   REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las doce horas y cuarenta y cinco minutos de la tarde (12:45 PM ) a los veinte (20) días del mes de julio del año dos mil seis (2006). Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

   LA JUEZ SUPLENTE

   Abg. B.E.O.H.

   LA SECRETARIA

   VILMA MENDOZA JIMENEZ

   La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las doce y cuarenta y cinco de la tarde (12:45) p.m.

   LA SECRETARIA

   VILMA MENDOZA JIMENEZ

   Asunto Principal: AF45-U-2003-000060

   Asunto Antiguo: 2003-2233

   BEOH/VMJ/mjvr.-