Decisión nº 1270 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 9 de Julio de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 9 de Julio de 2007

197º y 148º

Asunto AP41-2005-000343 Sentencia No. 1270

Vistos los informes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U. R. R. D.) de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, por el ciudadano F.A.H., venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad número V- 3.224.026, Inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el números 10.794, procediendo en este acto en su carácter de apoderado Judicial de la contribuyente C.V.G. ELECTRIFICACION DEL CARONÍ, C.A., (CVG EDELCA) inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº J-00123062-8, sociedad de comercio domiciliada en la Avenida La Estancia Torre Las Mercedes P.H. 1 Chuao Municipio Chacao Caracas Distrito Capital, e inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda bajo en Nº 50 Tomo 25-A en fecha 29 de julio de 1963, de conformidad con lo establecido en los artículos 259 del Código Orgánico Tributario de 2001, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005 así como contra la Notificación Nº GJT-DRAJ-A-2005-733, emanadas de la Gerencia de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que declaró Parcialmente Con Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución de Sumario Administrativo signado con el Nº GCE-SA-R-2003-045 de fecha 30 de mayo de 2003 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Espaciales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, que a su vez confirmó las objeciones contenidas en el Acta de Reparo Nº MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-14 de fecha 10 de mayo de 2002, en materia de Impuesto Sobre la Renta.

En representación de la Procuraduría General de la República actuó la ciudadana HAISA C.R.P., venezolana, mayor de edad, titula de la cédula de identidad Nº V-15.207.337, e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 98.587.

Capitulo I

Parte Narrativa

A.- Iter Procesal:

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U. R. R. D.) de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas en fecha 16 de marzo de 2005, recibido en este Tribunal Quinto de los Contencioso Tributario en fecha 28 de marzo de 2005 dándole entrada bajo el número Nº AP41-U-2005-000343. En tal sentido se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 22 de septiembre de 2005, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, se procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición de parte de la Representante de la Procuraduría General de la República, se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente de conformidad con lo pautado en los artículos 268 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, quedando abierta opes legis, el lapso probatorio.

En fecha 19 de diciembre de 2005, siendo la oportunidad correspondiente para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, compareció la ciudadana HAISA C.R.P., venezolana, mayor de edad, titula de la cédula de identidad Nº V-15.207.337, e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 98.587, actuando en representación de la Procuraduría General de la República, quien consignó escrito de informes constante de cuarenta y nueve (49) folios útiles. En fecha 20 de diciembre de 2005 compareció el apoderado judicial de la contribuyente a presentar escrito de informes contentivo de siete (7) fojas.

Siendo que ninguna de las partes consignaron escrito de observación a los infirmes dentro del plazo establecido para ello y vencido el mismo en fecha 6 de febrero de 2006 este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario dijo “Vistos”.

B.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

El apoderado judicial de la recurrente, luego de explanar los antecedentes del acto administrativo recurrido explana los fundamentos del presente recurso, de la siguiente manera:

1. En cuanto a los Gastos por Intereses de Mora objetados en la Fiscalización:

   El apoderado judicial de la recurrente rechaza la posición de la Administración Tributaria al objetar las partidas por concepto de interés de mora por la cantidad de Bs. 75.280.023,46 para el período impositivo de 1997 calificando la actividad administrativa de la empresa como una mala practica mercantil producto de una política de ineficiencia administrativa en el manejo de los negocios. Sostiene que la “(…) calificación de un interés en moratorio no le quita el carácter de ser éstos una prestación accesoria que debe pagar quien disfruta de un capital ajeno (…)”. Alega el mandatario de la contribuyente que los intereses moratorios como los retributivos se incluyen bajo el concepto genérico de interés por contener, tales intereses, características comunes, cuales son “(…) la accesoriedad de los intereses respecto al capital, la igualdad genérica entre el capital e intereses, la proporcionalidad de éstos respecto al capital y su periodicidad.” Al respecto cita consultas emanadas de la actual Gerencia General de Servicios Jurídicos sobre la naturaleza de los intereses moratorios. Igualmente c.J. emanada de los Tribunales sobre la materia.

   Así solicita a este Despacho que se pronuncie favorablemente sobre que los “(…) intereses moratorios producto de los endeudamientos comerciales de los contribuyentes en sus relaciones económicas, son gravables con el impuesto sobre la renta por ser un enriquecimiento, y, en consecuencia, perfectamente deducible como un interés de capital tomado en préstamo. […] los intereses moratorios son deducibles como un interés de un capital tomado en préstamo y que reúnen los requisitos de normalidad y necesidad. (…)”. Sigue el apoderado de la sociedad C.V.G. ELECTRIFICACION DEL CARONÍ, C.A., (CVG EDELCA) citando jurisprudencia para avalar sus conclusiones jurídicas.

   Arguye que la calificación por parte de la Administración Tributaria de que la empresa implementó una “mala política económica” para “(…) negarle la deducibilidad de un gasto […] normal y necesario para la ejecución de su actividad comercial, como lo son los intereses moratorios (…)” no está contenido en la Ley como causa de rechazo a tales deducciones. Concluye su argumento, estableciendo que “(…) la norma contenida en el numeral 2 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable, permite la deducción de los intereses de los capitales tomados en préstamos e invertidos en la producción de la renta, sin hacer distinciones en cuanto a la naturaleza de dichos intereses, razón por la cual deben considerarse admisible no sólo los intereses de carácter retributivo, sino también los intereses de mora.”

2. Del Falso Supuesto e Inmotivación de los gastos causados y no pagados:

   Se alega el falso supuesto en que incurrió la Administración Fiscal cuando estimó que la sociedad recurrente no concilió la cantidad de Bs. 8.983.973.146,78 como una partida no deducible.

   Que luego la Gerencia Regional de Servicios Jurídicos consideró parcialmente procedente, en el Recurso Jerárquico, los alegatos esgrimidos por tal concepto y avalados por la experticia contable realizada en el procedimiento sumario, es decir, en la Resolución del Jerárquico se consideró que la cantidad de Bs. 6.467.252.466,05 se encuentra comprendida dentro de la partida correspondiente a “Aumentos Provisión Jubilación”.

   Sin embargo, la diferencia de Bs. 2.516.720.680,73, según el acto administrativo de segundo grado, fue confirmada por dicho acto, siendo contradictoria la Resolución de Jerárquico toda vez que establece en su folio cincuenta y uno (51) que la cantidad antes mencionada “(…) corresponde al monto conciliado por EDELCA en el rubro identificado “Aumento del Pasivo acumulado vacaciones (…)” [cita el apoderado el acto administrativo recurrido]. Arguye el abogado de la recurrente que el acto administrativo contenido en la Resolución de Jerárquico “(…) no puede declarar que ha sido probado en sede administrativa que la cantidad antes indicada fue debidamente conciliada por la empresa recurrente y, al mismo tiempo, mantener el reparo por incumplimiento del deber de conciliar dicha cantidad.”

   Concluye así que “(…) la Administración Fiscal ha aceptado expresamente las resultas de la experticia contable y reconoce que éstas coinciden con los alegatos de la recurrente estimando, por tanto, que la cantidad de […] Bs. 2.515.792.828,00 indicada bajo el concepto de “Planta Macagua”, corresponde al monto conciliado por CVG EDELCA en el rubro identificado “Aumento del pasivo acumulado vacaciones”. Esto es, la cantidad objetada por supuesta falta de conciliación, sí fue conciliada.” Por lo anterior, sostiene que la Resolución adolece del vicio de inmotivación por contradicción de motivos.

   Que la inmotivación el acto administrativo recurrido le ha causado indefensión, toda vez que desconoce los verdaderos motivos por los cuales la Gerencia de Servicios Jurídicos desestimó la prueba de experticia promovida y evacuada.

   Por último, en este punto, solicita a este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario que acoja la motivación de la Resolución de Jerárquico cuando señala que “(…) EDELCA sí efectúo la conciliación de la cantidad de […] Bs. 2.515.792.828,00, indicado bajo el concepto de “Planta Macagua” y que fuera conciliado por EDELCA en el rubro identificado “Aumento del pasivo acumulado vacaciones”; que se declare que existe una diferencia de […] Bs. 33.777.296,00; y que, finalmente, se declare enteramente improcedente la objeción fiscal que fuera formulada por gastos causados y no pagados por concepto de rectificación de ejercicios anteriores y que ascienden en la actualidad a la cantidad […] Bs. 2.515.792.828,00.”

3. De la Deducción de Intereses declarados Improcedentes:

   Que los intereses de mora adeudados por retardo en el pago del Impuesto al Valor Agregado, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor e Impuesto a los Activos Empresariales son deducibles por cuanto constituyen el pago de un interés de un capital tomado en préstamo y es necesario para producir el enriquecimiento.

   Sostiene el abogado de la empresa EDELCA que “(…) aunque los intereses moratorios son debidos por el retardo en el pago oportuno de dichos tributos, lo cierto es que las cantidades adeudadas al T.N. durante el tiempo del incumplimiento fueron utilizadas por mí representada en la producción de la renta, por lo cual las mismas serían deducibles de conformidad con lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado por corresponder a intereses sobre capitales tomados en préstamo e invertidos en la producción de la renta.” Al efecto c.j. para avalar sus dichos.

   Que en el supuesto negado que se considere por parte de este órgano Jurisdiccional que el numeral 2 del Art. 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable al caso de marras, no permite la deducción de los intereses moratorios, afirma, que igualmente tales intereses son necesarios para la producción de la renta y tienen la misma naturaleza de los intereses moratorios pagados a los particulares, es decir, que constituyen un capital tomado en préstamo. Así arguye que la Ley no distingue sobre el origen de los fondos que generan los intereses moratorios, siendo bastante amplia ya que permite la deducibilidad de los intereses independientemente de la función económica que cumplen.

4. Del Ajuste de las Pérdidas, Rebajas de Impuesto por Nuevas Inversiones y crédito del Impuesto a los Activos Empresariales.

   En cuanto al rechazo del ajuste, conforme el valor de la Unidad Tributaria, de las partidas “Pérdidas de años anteriores; Rebaja de Impuesto por Nuevas Inversiones y crédito por Impuesto a los Activos Empresariales, arguye que dicho ajuste es un procedimiento totalmente valido conforme interpretación constitucional y legal, cuyo fundamento es la eliminación de los efectos producidos por la inflación.

   Así el apoderado de la contribuyente establece que el “(…) criterio de ajustar las pérdidas fiscales trasladables y los demás créditos fiscales, considerando el valor de la UT vigente para cada ejercicio fiscal, se fundamentó en el principio de la equidad tributaria del régimen tributario venezolano, según el cual tanto la Administración Tributaria como el contribuyente tenían el derecho de ajustar las diversas deudas o derechos existentes a favor de cada uno de ellos, es decir, se correspondía a un mecanismo de equilibrio y justicia tributaria para corregir las distorsiones ocasionadas por la inflación (…)” todo ello, según el apoderado de la sociedad, conforme los Art. 59 y 60 del Código Orgánico Tributario.

   Que según el Art. 229 del Código Orgánico Tributario, se creó la Unidad Tributaria como medida para corregir los efectos inflacionarios sobre los valores expresados en términos económicos de acuerdo al Índice de Precios al Consumidor del Área Metropolitana de Caracas, ordenando la conversión en dicha medida de valor las cantidades que establezcan tributos, por ello- al decir del apoderado- el legislador incluyó la unidad tributaria como un elemento que permite medir la capacidad económica real de los contribuyentes permitiendo la actualización de los elementos que constituyen la obligación tributaria.

   Igualmente invoca a su favor los postulados enunciados por nuestro m.T., cuando indicó que la relación jurídica tributaria debe sustentarse en la solidaridad social sin otorgarles beneficios a algunas de las partes, pues dicha relación se sustenta en una relación de derecho y no de poder, para que sean tomados en cuenta por este Despacho, pues de lo contrario se le ocasionaría un grave perjuicio tributario a la empresa EDELCA que afectaría de manera determinante su posición económica y con ello se vulneraría su capacidad contributiva.

   Que, en la misma línea de análisis, se vulneraría el Principio de la Igualdad de las Partes de no ajustarse las pérdidas fiscales trasladables y demás créditos fiscales de acuerdo a la variación de la unidad tributaria y pretender deducir tales acreencias fiscales conforme su valor histórico. Apunta que si la Administración Tributaria puede actualizar los debitos de los contribuyentes “(…) ¿Por qué habría que prohibir a los contribuyentes protegerse? Si no se admite en la definitiva, se habrá hecho nugatorio el Derecho de C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL CARONI, C.A., a disfrutar de los beneficios fiscales en su plenitud, condenándola (como se pretende) a sólo deducir, en un caso y a sólo rebajar en el otro, a valores históricos (…)”. Y así solicita de este Juzgado que declare válido el procedimiento de ajustes conforme el valor de la unidad tributaria, tanto para los efectos de la base imponible del impuesto como para la determinación del mismo.

5. De las Rebajas de Impuestos por Nuevas Inversiones:

   Que el rechazo de la cantidad de Bs. 102.372.082.580,60 deducida por la empresa representada en autos, por concepto de nuevas inversiones se debe a que los activos fueron actualizados y conforme el criterio de la Administración Tributaria y plasmado en el acta fiscal, la procedencia de la rebaja por nuevas inversiones debe ser calculada en base al costo de adquisición de los bienes, equivalente al costo histórico.

   Que en forma alguna el Parágrafo Primero del Art. 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta se “(…) desprende que el costo de los nuevos activos fijos incorporados en la producción de la renta que debe ser considerado a los efectos de la determinación de la rebaja sea el costo histórico de adquisición, como se sostiene en la Resolución impugnada, por el contrario la norma simplemente prevé como uno de los elementos a considerar el costo, pudiendo, al no distinguir ésta, tomarse el costo histórico o el costo revaluado de dichos activos (…)”.

   Que de las normas presentes en el caso de autos se concluye que el ajuste por inflación fue un sistema consagrado para aminorar los efectos distorsionadores de la inflación y afectar la real capacidad económica de los contribuyentes, lo cual indica que debe ser aplicada a las deudas y créditos tributarios. Al efecto menciona la Declaración de Principios de Contabilidad Nº 10 (DPC-10) como adopción en la contabilidad del efecto inflacionario que afecta a los estados financieros y jurisprudencias para sustentar sus dichos.

6. De la Improcedencias de las Rebajas por Nuevas Inversiones por incumplimiento de los requisitos legales:

   En esta objeción por parte de la Administración Fiscal, la sociedad C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL CARONI, C.A, expresamente se allanó sobre tales imputaciones.

7. De la Rebaja por impuestos retenidos:

   Que la Resolución de Jerárquico no declaró la procedencia de la rebaja por créditos líquidos, exigibles y no prescritos derivado del Impuesto a los Activos Empresariales por la cantidad de Bs. 2.802.188.671,92, a pesar de haber sido alegado en el escrito de descargos durante el procedimiento sumario así como en el escrito del recurso jerárquico, siendo que no valoraron las pruebas aportadas ni informaron las razones por las cuales se desestimaron. Como consecuencia de lo anterior- al decir del abogado litigante- el acto administrativo impugnado adolece del vicio de inmotivación.

   Por último el apoderado de la sociedad recurrente solicita de este Despacho Judicial la condenatoria en costa de la Administración Tributaria conforme el Código Orgánico Tributario.

   C.-Antecedentes y Actos Administrativos

   • Acto Administrativo contenido en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005 emanada de la actual Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   • Resolución de Sumario Administrativo signada con el Nº GCE-SA-R-2003-045, de fecha 30 de mayo de 2003.

   D.-Promoción de Pruebas de las Partes:

   En la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, compareció la Representante de la Procuraduría General de la República a los fines de consignar escrito de promoción de pruebas, constante de catorce (14) fojas útiles y dos anexos marcados con las letras “A” (constante de 7 piezas para un total de 1579 folios) y “B” (constante de 78 fojas útiles).

   A los mimos fones, compareció el abogado de la sociedad recurrente y consignó diligencia, en la cual ratifica que el punto controvertido en autos es de mero derecho, razón por la cual no promovió ni evacuó prueba alguna.

   E.-Informes de la Representación Fiscal:

   En la oportunidad fijada por este Tribunal para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, el apoderado de la contribuyente compareció a los fines de consignar escrito a tales fines, constante siete (7) folios útiles.

   La ciudadana HAISA C.R.P., venezolana, mayor de edad, titula de la cédula de identidad Nº V-15.207.337, e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 98.587, actuando en representación de la Procuraduría General de la República, constante cuarenta y nueve (49) folios útiles, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:

   G.-Opinión Del Fisco Nacional

   1. En primer legar la Representante de la Procuraduría General de la República, resalta la admisión de la objeción realizada por la Administración Tributaria referente a la improcedencia de las rebajas por nuevas inversiones por incumplimiento de los requisitos legales, por la cantidad de Bs. 653.277.906,23, solicitando a este Despacho la declaración de la procedencia del reparo de la referencia, valorando la admisión del contribuyente como una confesión.

   2. Con respecto al ajuste, de acuerdo al valor de la unidad tributaria, de los elementos determinantes del impuesto así como las rebajas y demás beneficios, la Representación de la Procuraduría General de la República considera totalmente improcedente los argumentos de derechos argüidos por el apoderado de la contribuyente ya que- a su decir- la consagración en el Código Orgánico Tributario de la unidad tributaria fue realizada con límites, pues remitió a las leyes especiales y reglamentos la especificación de los montos que debían ser ajustado de acuerdo a esta expresión. Siendo ello así, sostiene, que de la revisión de las normas contenidas en las Leyes de Impuesto Sobre la Renta de los años 1993 y 1993 no existe disposición que permita ajustar los montos declarados por pérdidas de arrastre ni las rebajas por nuevas inversiones.

      Que no puede aplicarse la interpretación analógica para reajustar las partidas señaladas, pues se limita la discrecionalidad del funcionario en materia de rebajas y demás beneficios fiscales, de conformidad con el Art. 5 del Código Orgánico Tributario.

      Que al esgrimir elementos de carácter técnico la contribuyente ha debido de aportar los elementos probatorios para acreditar sus dichos y “(…) de esta manera ilustrar a las partes y en particular al Tribunal de la causa, en cuanto a la supuesta “(…) distorsión entre la capacidad económica real […] y que supuestamente “(…) afectaría de manera negativa su posición económica […] circunstancia que escapa con certeza del conocimiento de las partes y del Tribunal, en cuanto al giro económico y comercial de una empresa como es C.V.G. ELECTRIFICACION DEL CARONÍ, C.A. (EDELCA), lo cual al parecer, se asimila a una particular apreciación de la contribuyente.”

      Como consecuencia de lo anterior, la Representante de la Procuraduría solicita a es Juzgado desestime el alegato de la recurrente, por presunta violación a la capacidad contributiva e igualdad tributaria, así como la improcedencia de la aplicación del método de interpretación analógica las pérdidas fiscales trasladables y a la rebaja por nuevas inversiones a los fines de ser ajustadas conforme la variación de la unidad tributaria, ya que no existe norma que autorice tal proceder.

   3. En cuanto al vicio de inmotivación, alegado, al no haberse pronunciado la Administración Tributaria sobre la procedencia de los créditos por Impuestos a los Activos Empresariales a favor de la contribuyente, limitándose al envío del expediente a la Gerencia Regional respectiva, la Representante de la Procuraduría General de la República arguye que la Resolución de Jerárquico ordenó en su decisión la emisión de nuevas planillas de liquidación tomando en consideración los términos de dicha decisión, por lo que solo quedaba enviar, de conformidad con la Resolución 32, el expediente a la Gerencia Regional a los fines indicados. Siendo ello así, sostiene la Representación de la Hacienda Nacional, la decisión ordenada en el acto administrativo de segundo grado está totalmente a derecho y solicita a este órgano Jurisdiccional que así sea declarado.

   4. Que el supuesto “silencio” en que incurrió la Administración Fiscal por los intereses moratorios, no corresponde a ninguno de los vicios contenidos en el Art. 240 del Código Orgánico Tributario vigente, ni en el Art. 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

      Igualmente aduce que no existe el vicio de inmotivación denunciado, ya que lo actos administrativos dictados durante el procedimiento de determinación tributaria en materia de Impuesto sobre la Renta, para el período impositivo 1997, contienen los argumentos de hecho y derecho que sirvieron de fundamento a la decisión de la Administración.

      Que la motivación fue lo suficientemente clara al contener la Resolución Nº GCE-SA-R-2003-045, de fecha 30 de mayo de 2003 “(…) en el literal b) del punto signado 1.2, explicó suficientemente los motivos de hecho, tales como: a) la verificación de las retenciones a dichos intereses y la solicitud de los debidos comprobantes de la contribuyente a través de las Actas de Requerimiento Nro. MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-06 de fecha 14 de mayo de 2001 y Nros. MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-07 Y MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-08 de fechas 23 de mayo y 7 de junio de 2001, de las cuales se pudo constatar la correspondencia de las mismas con el pago de intereses de mora; y como fundamento de derecho, el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 1.277 del Código Civil, (…)”.

      Que los intereses deducidos como gastos por la sociedad mercantil recurrente son provenientes del retardo en el cumplimiento de las obligaciones para con sus acreedores y no se derivan de los intereses de capitales tomados en préstamos. Asimismo señala que la recurrente no probó que los intereses fueron utilizados en la producción de la renta.

   5. En cuanto al falso supuesto e inmotivación alegado, por concepto de gatos causados y no pagados de ejercicios anteriores, se establece que el acto administrativo impugnado hace alusión a los elementos de hecho y de derecho que indujeron a la Administración a decidir como lo hizo y además se valoró la experticia contable promovida y evacuada. Igualmente sostienen que no puede existir falso supuesto por contradicción, ya que la Gerencia de Servicios Jurídicos confirmó parcialmente el reparo formulado. Adicionalmente indica que el administrado no aportó elementos probatorios para avalar sus dichos en razón de los elementos técnicos contables alegados.

   6. Solicita que los intereses de mora por retardo en el pago de los Impuesto que señala, sea declarado improcedente ya que- a su decir- resulta carente de lógica y base jurídica el que se reduzca la base imponible del Impuesto sobre la Renta por la deducción de intereses originados en el retardo del pago de los demás impuestos establecidos en la Ley. Adicionalmente, indica, que la naturaleza de los intereses de mora es distinta de los tributos para poder ser objeto de deducción fiscal, tales intereses no reúnen los requisitos establecido en el Art. 27 de la Ley especial y por demás la Administración Tributaria Regional calificó el monto objetado como una “provisión” la cual por su naturaleza tampoco sería deducible pues solo procede su deducción cuando constituya efectivamente una pérdida.

      Que en cuanto al supuesto préstamo mercantil no se agregaron a los autos documentos probatorios, de conformidad con el Art. 124 del Código de Comercio y los pretendidos intereses moratorios de acuerdo a la tasa máxima activa bancaria incrementada en tres puntos porcentuales a tenor de los dispuesto en el Art. 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual al ser distinto del interés corriente en el mercado debía estar estipulado por escrito por las partes.

      La Representante de la Procuraduría contradice y rechaza los alegatos de su contraparte “(…) en cuanto a la deducibilidad de los intereses de mora derivado del pago tardío de impuestos debidos a la República, ya que resulta contraria a toda lógica jurídica y hasta comercial y/o económica, que la contribuyente requiera “normalmente” y “necesite” para producir su renta gravable, las cantidades dinerarias debidas por impuestos nacionales (…)”.

      7 En cuanto a la rebaja por nuevas inversiones, se aduce que es totalmente improcedente la deducción del costo de los activos nuevos reajustado, ya que la Ley es clara al establecer que el costo deducible es el que conste en las facturas emanadas directamente del vendedor. Indica, igualmente, que el abogado de la contraparte no aportó prueba que sobre las consideraciones técnicas del mecanismo del ajuste por inflación y concluye que del escrito recursorio de evidencia una confusión entre el ajuste por inflación fiscal y el ajuste por inflación contable.

      Que el legislador en el sistema de ajuste por inflación fiscal indicó cuales son las partidas del activo y del pasivo que pueden ser reajustadas, siendo ellos, los activos y pasivos no monetarios.

      Que el argumento explanado en el escrito recursorio sobre la contradicción de los Principios de Contabilidad emanada del Colegio de Contadores Públicos es irrelevante, pues los pronunciamientos de dicho organismo no resultan vinculantes a los fines fiscales. Estos pronunciamientos contables solo sirven para uniformar criterios contables en el registro de las operaciones financieras.

      8 Por último la Representante de la Procuraduría General de la República, nuevamente, resalta la falta de actividad probatoria de la recurrente al establecer que “(…) no se observa de los autos que componen el expediente judicial, que la contribuyente haya promovido a favor de sus alegaciones contenidos en los puntos 1 al 6 del presente escrito, algún medio probatorio por el cual pudiera establecerse la veracidad de lo sostenido por ella (…)” por ello solicita de este Tribunal sean desestimados sus alegatos, de conformidad con los Art. 506 y 12 del Código de Procedimiento Civil, 1354 del Código Civil en concordancia con lo establecido en los Art. 273 y 232 del Código Orgánico Tributario.

      Capitulo II

      Parte Motiva

      1. Delimitación de la Controversia.

      • Advierte este Despacho Judicial que el presente caso se circunscribe a dilucidar la legalidad del acto administrativo contenido en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005 emanada de la actual Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

      Pronunciamiento Previo

      Vista la solicitud realizada por la Representación de la Procuraduría General de la República así como la admisión de las objeciones por parte de la sociedad C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL CARONI, C.A., con respecto a la improcedencia de la rebaja por Nuevas Inversiones por incumplimiento de los requisitos legales, de acuerdo al Art. 58 de la Ley de impuesto sobre la Renta aplicable al caso de autos, por la cantidad de seiscientos cincuenta y tres millones doscientos setenta y siete mil novecientos seis bolívares con cuarenta y tres céntimos (Bs. 653.277.906,43) este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario confirma el reparo detallado por la improcedencia de rebaja por Nuevas Inversiones por la cantidad antes especificada. Y así se Declara.

1. Del Presunto Falso Supuesto e Inmotivación por gastos causados y no pagados argüido por la sociedad recurrente :

   La sociedad C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL CARONI, C.A., alega en su escrito recursivo que el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005 adolece del vicio de inmotivación y falso supuesto. Según el apoderado judicial de la empresa de autos, el falso supuesto de que adolece la Resolución sub judice obedece a que la partida por la cantidad de Bs. 8.983.973.146,78 sí fue conciliada tal como fue apreciado en la experticia contable y- a su decir- fue admitido por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y; la inmotivación deviene al no establecer la referida Gerencia, los motivos por los cuales no apreció la experticia contable promovida y evacuada, causándole, en consecuencia, indefensión.

   Ahora bien, ha sido pacífica la jurisprudencia en sostener que los vicios de falso supuesto e inmotivación se excluyen mutuamente, ello por la naturaleza intrínseca de cada uno de los referidos vicios. Así un acto administrativo adolece de la ausencia de la causa o motivo cuando carece de los elementos de hechos o de derechos o bien de ambos, en que se basó la Administración para emitir su proveimiento administrativo dejándolo en estado de indefensión. Por el contrario, el vicio de falso supuesto adquiere forma, cuando los hechos constatados por la Administración Fiscal son inexistentes, o aún no siendo inexistentes fueron de una manera diferente a la apreciada por el órgano administrativo, o los hechos acaecidos fueron subsumidos en una norma no aplicable al caso concreto. Lo anterior ha sido objeto de pronunciamiento por nuestro Tribunal Supremo de Justicia recientemente en Sentencia 00330 de 26-02-2002, con ponencia del Magistrado LEVIS IGNACIO ZERPA, Caso: INGECONSULT INSPECCIONES, C.A., que estableció que al alegarse “simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, como ha ocurrido en el caso de autos, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que impedirían constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así, que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Siendo ello así, cómo podría afirmarse que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho, tal como fuere inapropiadamente expuesto por el abogado representante de la República”. (Cursivas y Subrayado de esta Juzgadora)

   En el caso de marras, se observa que la página cincuenta y dos (52) y cincuenta y tres (53) del acto administrativo recurrido inserto en el expediente judicial, que la Gerencia General de Servicios Jurídicos estableció, citando a la parte recurrente en su escrito de descargos lo siguiente: “Siéndole solicitada a la Contribuyente la información correspondiente, a través de acta de requerimiento la misma señaló que:

   El reglón Nro. 2 corresponde a ajustes de años anteriores al 31-12-97

   RECTIFICACION DE AÑOS ANTERIORES AL 31-12-1995

   AJUSTES Y REVERSOS VARIOS AÑOS ANTERIORES -588.854.446,39

   AJUSTES TARIFARIOS E INTERESES DE MORA

   CADAFE 3.106.841.720,78

   AJUSTES PROV. JUBILACION Y POST JUBILACION 6.467.252.466,05

   1996

   INTERESES CONTRATISTA VARIOS -1.297.855,113

   TOTAL 8.983.941.885,31

   “(…) si bien el peritaje contable promovido por la Contribuyente en la etapa procesal correspondiente, los peritos señalaron a solicitud de ésta que una vez revisada la conciliación fiscal y constatada las cifras que componen el total de bolívares catorce mil doscientos ochenta y nueve millones setenta y un mil ciento cincuenta y nueve sin céntimos (Bs. 14.289.071.159,00) correspondiente a los aumentos provisión jubilación, pudieron constatar que en la misma se encuentra comprendida la cantidad de bolívares seis mil cuatrocientos sesenta y siete millones doscientos cincuenta y dos mil cuatrocientos sesenta y seis con cinco céntimos (Bs. 6.467.252.466,05) no es menos cierto que el monto reparado bajo el concepto de gastos causados y no pagados por concepto de rectificación de ejercicios anteriores asciende a la cantidad de bolívares ocho mil novecientos ochenta y tres millones novecientos setenta y tres mil ciento cuarenta y seis con setenta y ocho céntimos (Bs. 8.983.973.146,78), lo que da cuenta que se produce una diferencia que se encuentra incluida en el mismo según se desprende de la experticia señalada, y si bien la Contribuyente a través de su Apoderado Judicial realiza una serie de argumentaciones tales como que la cuenta de “Ajustes y Reversos varios Años Anteriores”. Siendo así, para este Despacho Jurisdiccional es claro que el acto administrativo impugnado no adolece del imputado vicio de inmotivación, entendido ello en los términos establecidos supra, pues en dicho acto están controvertidos parcialmente los mismos hechos del la Resolución de Sumario Administrativo signada con el Nº GCE-SA-R-2003-045, de fecha 30 de mayo de 2003, que objetó la deducción por la cantidad de Bs. 8.983.973.146,78 y en lo cual coincidió la recurrente de autos, es decir, quedó claro para este Despacho, que los hechos se fundamentan en el reproche a la presunta deducción de determinada cantidad considerada improcedente por la Administración de Hacienda Regional y en la cual la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, valorando la experticia contable promovida declaró parcialmente procedente los alegatos esgrimidos por la contribuyente en su escrito de descargos, existiendo los elementos de hechos y el derecho aplicable al caso bajo estudio. Y así se Declara.

   Igualmente resulta para este Despacho evidente, de acuerdo al acto administrativo de segundo grado que corre inserto en el expediente judicial como otrora se señaló, que la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT hizo una apreciación in extenso de la experticia promovida y evacuada, pues de ella resultó que declaró parcialmente procedente el reparo realizado en el acto administrativo de primer grado, resultando infundado y contradictorio el alegato del abogado de la contribuyente cuando aduce que desconoce los motivos por los cuales el mencionado órgano autor del proveimiento administrativo de segundo grado no valoró la experticia contable evacuada, pues esta fue valorada minuciosamente como se observa del acto recurrido. Y así se Declara.

   Ahora bien, como se indico supra, el apoderado también, alegó el vicio de falso supuesto del acto administrativo, pues como bien detalló el abogado de la sociedad recurrente a fojas cincuenta y uno (51) del proveimiento de autos, la Administración de la Hacienda Nacional estableció: “(…) Ha quedado claro a este despacho revisor, tal y como se desprende del informe pericial que los expertos revisaron la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, a fin de confrontar las cifras señaladas por la Administración con ocasión de la nueva revisión fiscal hecha a la Contribuyente, constatando que el monto en bolívares de dos mil quinientos quince millones setecientos noventa y dos mil ochocientos veintiocho (Bs. 2.515.792.828,00) indicado bajo el concepto Planta Macagua, corresponde al monto conciliado por EDELCA en el rubro identificado “Aumento del Pasivo acumulado vacaciones” (…)” siendo que luego rechaza la mencionada cantidad, para decidir, como se indicó ut supra, parcialmente con lugar los alegatos de la contribuyente.

   Igualmente observa este órgano Jurisdiccional que lo señalado en la Resolución de Jerárquico fue, exactamente, lo que indicó la experticia promovida y evacuada en el procedimiento de fiscalización y determinación a fojas sesenta y uno (61) de la referida prueba, por lo que resulta inadmisible que luego declarara parcialmente con lugar el argumento explanado y probado por la compañía EDELCA, resultando viciado el acto administrativo en este punto, pues aunque se explanaron los hechos acaecidos, la objeción a la deducción de la cantidad de Bs. 8.983.973.146,78, el cual luego fue justificado por EDELCA, en dos partes, cuales fueron la cantidad de Bs.6.467.252.466,05, comprendida en la partida denominada “aumentos provisión post jubilación” y Bs. 2.515.792.828,00 correspondiente a la partida “aumento del pasivo acumulado vacaciones” el derecho aplicable, cuales fueron los Art.27 y 33 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1994- aplicable en razón del tiempo- y 91 y 94 de su Reglamento; incluso hace un minucioso detalle de la prueba incorporada en el procedimiento, ejerciendo, por su parte, plenamente el Derecho a la Defensa que asistió a la compañía en su oportunidad, pero aún el proveimiento administrativo adolece de un vicio puesto que acoge totalmente los argumentos probados por la representación de la empresa en el razonamiento jurídico o motiva de decisión, pero en la decisión misma niega lo apreciado en líneas anteriores, por lo que se ha configurado un divorcio total entre lo apreciado y lo decido, que ocasiona que esta Juzgadora, de conformidad con el pronunciamiento de nuestro m.T. sobre las facultades del Juez Administrativo en Sentencia Nº 2638 de fecha 26 de noviembre de 2006 en la cual estableció: “(…) el control por parte de los órganos jurisdiccionales integrantes de la jurisdicción contencioso-tributaria, no debe limitarse única y exclusivamente a precisar si la determinación efectuada por la Administración Tributaria fue ajustada a derecho o no, sino que puede llevar a cabo la restitución de la situación jurídica infringida por la actividad administrativa, pues la determinación no es un acto constitutivo de un derecho sino un acto declarativo de la existencia o inexistencia de una obligación tributaria; es decir, lo que se busca es la certeza de la cuota tributaria que debe exigirse, la cual no puede ser ajena al control del órgano jurisdiccional competente (…)” “(…) puede señalarse que la determinación de la obligación tributaria llevada a cabo por el órgano jurisdiccional, procede en aquellos casos en los cuales exista previamente un procedimiento de determinación realizado por la Administración o por el contribuyente y la cual fuere contraria a derecho. Asimismo, es necesario para que proceda la determinación por parte de los órganos jurisdiccionales que existan en autos los elementos que permitan al juez precisar la exactitud de la obligación tributaria y sus accesorios (…)” “(…) la jurisdicción contencioso-tributaria puede no solo declarar la conformidad a derecho o no de la determinación que se somete a su examen, sino que podrá tomando en cuenta los elementos de autos, restituir la situación jurídica infringida, llevando a cabo la determinación o los ajustes de la obligación tributaria y de sus accesorios, estableciendo con certeza la cuota tributaria que corresponde pagar a la contribuyente (…)” y en virtud de la obligación de este Despacho de apreciar los elementos que componen el expediente administrativo como motivo y antecedentes del proveimiento administrativo recurrido y en especial la prueba de experticia contable promovida y evacuada en el tanta veces referido procedimiento de fiscalización y determinación, se avoque a la decisión sobre lo esgrimido en sede administrativa por la contribuyente y lo objetado por la actuación fiscal con mérito en sus antecedentes, con el fin de establecer la certeza de la determinación tributaria objetada. Así se Declara.

   Así las cosas, tenemos que consta en el expediente administrativo traído a los autos, que la Administración Tributaria Regional en el procedimiento de fiscalización y determinación solicitó a la contribuyente, la justificación o respaldo de “Rectificaciones de Ejercicios Anteriores”, mediante acta de Requerimiento Nº MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-03, de fecha 30 de abril de 2001, respondiendo a dicho requerimiento la compañía objetada informó como se había generado la cantidad de Bs. 8.983.943.146,78, a saber:

   RECTIFICACION DE AÑOS ANTERIORES AL 31-12-1995

   AJUSTES Y REVERSOS VARIOS AÑOS ANTERIORES -588.854.446,39

   AJUSTES TARIFARIOS E INTERESES DE MORA

   CADAFE 3.106.841.720,78

   AJUSTES PROV. JUBILACION Y POST JUBILACION 6.467.252.466,05

   1996

   INTERESES CONTRATISTA VARIOS -1.297.855,113

   TOTAL 8.983.941.885,31

   Sin embargo la Administración Tributaria Regional, contrariamente a lo informado por la compañía investigada, determinó de los papeles de trabajo lo siguiente:

   CNTA. Nº COMP. Nº FECHA DESCRIPCION MONTO Bs.

   205002 5529 31/12/97 Rectificación 1 (Egreso) 5.599.491.261,50

   205002 6116 31/12/97 Cierre cta. Rectificación -6.292.886,46

   205002 7002 31/12/97 Cierre cta. Rectificación 787.715.861,36

   205001 5529 31/12/97 Rectificación 1 (Ingreso) 4.178.460.633,10

   TOTAL 8.983.943.146,78

   En base a lo anterior se concluyó por parte de la Gerencia Regional en la Resolución de Sumario Administrativo que: “a) Pertenecen a Rectificaciones de Egresos que aumentan los gastos diferentes a Jubilación y Post Jubilación del año 1996; b) Ajustan Rectificación de Ingresos, por disminución de los rubros referentes a Intereses de Mora adeudados a la contribuyente por uno de sus clientes (la empresa CADAFE) c) Sólo existen comprobantes contables y no de pago o erogaciones relacionadas con dichos ajustes que justifiquen los mismos”, confirmando la objeción realizada durante el procedimiento de fiscalización y determinación, de conformidad con lo establecido en los Art. 27 y 33 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994- aplicable en razón del tiempo- y Art. 91 y 94 de su Reglamento.

   La contribuyente alegó en el escrito de descargo que el monto presuntamente deducido de la renta liquida imponible por la cantidad de Bs. 8.983.973.146,78, fue conciliado formando parte de la cantidad de Bs. 14.289.071.150, por lo que es necesario en este punto remitirse a las pruebas que constan en el expediente administrativo adjuntos a estos autos judiciales. A tal respecto pudo observar esta Sentenciadora que los expertos en la experticia contable promovida pudieron constatar en el punto 6.2 que la cantidad de Bs. 6.467.252.466,05 estaba comprendida dentro de la cantidad de Bs. 14.289.071.159,00. Dicha cantidad de Bs. 14.289.071.159,00 estaba comprendida dentro de la cantidad declarada por la contribuyente en su declaración de renta de 1997 de Bs. 40.907.176.071,00 tal como lo afirmaron los expertos y se demuestra de la declaración realizada, en el código Nº 746 de la línea 48.

   Igualmente se puede constatar que, de los documentos contables aportados por el contribuyente en la fase administrativa, la cantidad de Bs. 14.289.071.159,00 fue incluida en su conciliación fiscal como aumento de la renta gravable bajo la partida “Aumento Provisión Jubilación”. En la misma línea de análisis observa este Despacho, que de acuerdo a los expertos y su informe técnico se comenzó- última hoja de sus anexos- por la utilidad según libros para luego, como técnica contable, llegar a la renta afecta a impuesto, ello, agregando las partidas que según la Ley no pueden ser deducidas y haciendo lo propio con aquellas que no pueden ser agregadas y que conforme las parámetros contables, en principio formaban parte de la renta imponible, y así se parte desde una misma base- el enriquecimiento según libros- en ambas, es decir, el informe técnico y los documentos contables de la contribuyente, para llegar a la base afecta a impuesto y que fue de Bs. 250.221.414.389 declarada, en la cual se muestra que fue agregado la cantidad de Bs. 14.289.071.159,00 constante de Bs. 6.467.252.466,05 monto este que fue objetado.

   En cuanto al restante monto objetado en la fiscalización, esto es la cantidad de Bs. 2.515.792.828, se puede observar de la experticia realizada que tal monto fue agregado a la base imponible del impuesto bajo el concepto “Aumento del pasivo acumulado vacaciones” como también se verifica de la conciliación de la renta realizada por los expertos y la conciliación de renta realizada por la contribuyente, todo lo cual indica que fue justificada por parte de la compañía C.V.G. ELECTRIFICACIÓN DEL CARONI, C.A., la objeción observada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital en el proceso de determinación y fiscalización, existiendo una diferencia de Bs. 33.777.296,00, por concepto de la partida denominada “pago a empleados planta Macagua”. Igualmente este Tribunal observa que entre el monto reparado y el conciliado existe una diferencia de Bs. 927.852,73, monto este que deberá ser liquidado o compensado, según la situación actual de la contribuyente. Así se Declara.

2. En cuanto a los Gastos por Intereses de Mora objetados:

   Con respecto a los intereses de mora objetados por la Administración Tributaria Regional por haber sido deducidos de la renta líquida imponible, este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario debe distinguir las dos objeciones realizadas, cuales fueron: los intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago a sus proveedores por la cantidad de Bs. 75.280.023,46 para el período impositivo de 1997 y los intereses moratorios producidos por el retardo en el pago de los Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a los Activos Empresariales por las cantidades de Bs. 9.210.031.441,65 y Bs.4.300.276.531,00, los cuales fueron expuestos en los puntos I y III del escrito recursivo de la contribuyente.

   Ahora bien, este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario ya se ha pronunciado sobre la naturaleza de los intereses en las obligaciones, tanto civiles como tributarias, y al respecto estableció: “. El interés se identifica con una cantidad de dinero que debe ser pagada por la utilización y disfrute de un capital consistente, también, en una suma de dinero. Puede ser definido como la prestación accesoria, y homogénea respecto a la prestación principal, que se agrega a la obligación principal por efecto del transcurso del tiempo y que se determina como una alícuota de la misma. La dogmática civil clasifica los intereses en virtud de dos criterios, a saber: i) la fuente u origen de la obligación de satisfacer intereses y ii) la función que cumplen los intereses. Fuente de los intereses: Los intereses pueden tener su fuente en la Ley o en la convención, criterio que sirve para distinguir entre intereses legales y convencionales. En los primeros, el deber legal de pago tiene su origen en la Ley, así como su cuantía. Los segundos tienen su origen en la convención o en algún acto de voluntad unilateral del deudor. Función de los intereses: Las nociones de intereses moratorios, correspectivos y compensatorios, todas englobadas bajo el concepto genérico de “intereses” cumplen, sin embargo, funciones diferentes, aunque en atención a características que le son comunes –de tipo formal o externo-, están sometidos a un tratamiento común de los mismos en algunos aspectos. Sin embargo, la variedad de funciones del expediente técnico en comentarios determina la ambigüedad del concepto en el seno de las relaciones jurídicas que los originan. Por esta razón se ha dicho concretamente que, es necesario analizar las circunstancias que envuelven el nacimiento de la obligación de pagar intereses para captar su verdadera esencia.

   DISTINCIÓN ENTRE INTERESES MORATORIOS, CORRESPECTIVOS Y COMPENSATORIOS. Más que un criterio de clasificación, se trata de una distinción de diversas instituciones que se agrupan bajo el término genérico de interés. El criterio de distinción resulta de los propios presupuestos que se contemplan como generadores de la correspondiente obligación de pagar intereses. La diferencia estriba entre una forma de resarcimiento de daños y perjuicios (intereses moratorios) y dos clases de frutos civiles (los intereses correspectivos e intereses compensatorios) que tienen por objeto la retribución debida por el disfrute de un capital ajeno en determinadas circunstancias diferenciables. Los intereses moratorios tienen una función típicamente resarcitoria: significan la liquidación forfeitaria del daño sufrido a causa del retraso culposo de una obligación pecuniaria. Por el contrario, los intereses correspectivos y compensatorios tienen una función retributiva. Los primeros tienen como función restablecer el equilibrio económico roto al disponer el deudor de una suma de dinero debida al acreedor, aún si mora. En los compensatorios, persiste el propósito de mantener el equilibrio quebrantado entre deudor y acreedor, en la que, aparte de la disponibilidad de una suma de dinero que se debe a otro, se toma en cuenta la posible o posible apropiación de frutos que la cosa produce por parte del comprador que ha recibido sin pagar el precio. Por el contrario, no tienen como función la represión de un enriquecimiento injusto, pues no es injusta la falta de pago de una deuda aún no exigible.

   En todo caso, la diferencia notada entre intereses moratorios y retributivos, los excluye recíprocamente, pues los últimos no suponen la mora.

   1. Intereses Moratorios. El concepto de la mora se enmarca dentro de la dinámica del cumplimiento de las obligaciones y se enlaza con el elemento temporal de dicho deber, de tal forma que el cumplimiento es tempestivo cuando se realiza en el momento que señala la Ley o la Convención. La falta de cumplimiento puntual no implica necesariamente el incumplimiento de la obligación, pues la obligación puede ser cumplida retrasadamente, auque sería una forma inexacta de cumplimiento que involucra un daño susceptible de reparación. Es precisamente ese daño, producto de la demora en el cumplimiento, en el que bajo circunstancias, es materia de reparación o indemnización a través del expediente técnico del interés de mora. Como se ha dicho, los intereses moratorios cumplen una función típicamente resarcitoria en nuestro derecho común: constituyen una liquidación legal y forfeitaria del daño causado por el retraso culposo de la obligación de pagar una suma de dinero. Producida la mora, se establece una presunción iure et de iure del daño, liquidado preventivamente en una medida fija, lo que excluye la prueba del daño por el retraso en el cumplimiento tempestivo de la obligación pecuniaria. Así lo confirma la norma del artículo 1.277 del Código Civil, al consagrar una presunción absoluta de la existencia del daño por el retraso en el cumplimiento de la obligación pecuniaria, fijando el momento en que nace la obligación de pagar interés. Requisitos de la Mora: a.- Exigibilidad: Por exigibilidad se entiende la posibilidad que el acreedor pueda reclamar el cumplimiento de la obligación se asocia normalmente con la oportunidad del vencimiento del término para su ejecución. Con la ocurrencia de este momento –el vencimiento- se hace relevante el retraso como presupuesto del expediente indemnizatorio de la mora del deudor. b.- Interpelación del Deudor: Siendo la mora un retraso relevante que justifica el deber de indemnizar, el deudor demorado sólo incurre en mora cuando media interpelación o requerimiento de cumplimiento. Así las cosas, no basta que la obligación esté vencida y sea exigible para que se configure la mora y se produzcan sus efectos. Es necesaria una inequívoca manifestación de voluntad del acreedor de requerir al deudor el cumplimiento de la prestación. De lo contrario, podrá haber retraso en el cumplimiento de la obligación, lo que implica un retraso tolerado, pero no mora. A pesar de que la mora exige la interpelación del deudor (mora ex persona), sin embargo, también la ley puede prever supuestos en los que se produce automáticamente, esto es, sin necesidad de interpelación o intimación del acreedor (mora ex re), en cuyo caso el retraso en el cumplimiento por el deudor hace surgir la mora por el sólo vencimiento del plazo (dies interpellat pro homine), lo que normalmente se determina a partir de las consecuencias expresas o tácitas que la norma vincula a tal vencimiento. c.- Liquidez de la Obligación. La exigencia de la liquidez de la obligación como requisito de la mora solvendi es una constante que se resume en la máxima in illiquidis non fit mora. La liquidez alude a la obligación de cuantía de determinada antes del cumplimiento o determinable por la práctica de simples operaciones aritméticas con arreglo a módulos preestablecidos. Sólo si la obligación es líquida puede predicarse la mora, pues el conocimiento exacto de la prestación constituye presupuesto esencial de su cumplimiento y consecuencial retraso. d.- Culpabilidad del deudor. Siendo la mora un expediente resarcitorio, la lesión al derecho de crédito por el retraso en el cumplimiento tempestivo de la obligación pecuniaria presupone la culpa del agente del daño. Esta es la consecuencia que se deduce de la naturaleza indemnizatoria del interés de mora y tiene su fundamento en el módulo general de responsabilidad por inejecución o retardo que postula el artículo 1.271 del Código Civil. En todo caso, la falta de culpabilidad tiene por límite máximo en sus efectos indemnizatorios la mora del acreedor, pues no puede hablarse de daño por retraso en el cumplimiento de la obligación si éste es imputable al propio sujeto activo de aquélla. e.- Intereses Correspectivos. Los intereses correspectivos constituyen la retribución que corresponde al acreedor de una suma de dinero líquida y exigible, por el disfrute del capital que se le debe por parte del obligado. Se fundamenta en una presunción absoluta de la productividad del dinero y de la utilidad que presumiblemente también obtiene el deudor de ese dinero, siendo una manifestación concreta del principio de la prohibición del enriquecimiento sin causa. Su función es restablecer el equilibrio patrimonial entre acreedor y deudor, quebrantado por la retención del capital debido. La Conceptualización de la mora como retraso jurídicamente relevante en el cumplimiento de la obligación pecuniaria, nos sitúa en uno de los problemas más espinosos del derecho común, del cual se ha hecho eco también la dogmática tributaria, el cual es distinguir entre intereses moratorios y correspectivos. En el derecho civil, la distinción es clara: los últimos –los correspectivos- están desvinculados de la idea de responsabilidad por retraso, al extremo que, la mora es incompatible con los intereses correspectivos porque desde el día en que se demora injustamente el pago, los intereses correspectivos pasan a ser moratorios, los cuales sustituyen a losa últimos sin acumularse. En efecto, solo el retraso cualificado, que cumple con los requisitos jurídicos de la mora (mora debendi), configura una violación de la relación obligatoria y una lesión al derecho de crédito susceptible de reparación, conforme al expediente técnico del interés de mora. Es por esto que, en la situación del interés correspectivo, el retraso no es culposo. Supone una situación de exigibilidad de la obligación del crédito, pero sólo configura mora cuando conforme al ordenamiento se produce una infracción obligacional imputable al deudor que justifica la indemnización establecida legal o convencionalmente. B) Intereses Compensatorios. En nuestro medio, el caso está regulado en el artículo 1.529 del Código Civil, según el cual debe remunerar al acreedor por la pérdida del disfrute de la cosa que entregó y cuyo precio no le ha sido pagado. En este caso, esta tercera clase de intereses, no son correspectivos pues no suponen la exigibilidad de la obligación, y tampoco moratorios pues no implican un propósito indemnizatorio. En este supuesto, el interés cumple una función de compensar al acreedor por el enriquecimiento sin causa que se produce para el vendedor al retener una cosa fructífera sin cumplir con el correspectivo que supone todo contrato bilateral. Otros autores añaden como un supuesto de los intereses compensatorios, el previsto en el artículo 529 del Código de Comercio, en materia de pago de intereses sobre sumas de dinero dadas en préstamo mercantil, las cuales salvo convenio en contrario, devengan intereses a la tasa corriente en la plaza. Finalmente, es necesario observar que, si la deuda produce intereses correspectivos o compensatorios y se da la mora, pasarán a ser moratorios los que en lo sucesivo vayan surgiendo. Por eso, se afirma que, los intereses moratorios excluyen a los correspectivos y a los compensatorios.

   Nuestro m.T. también se ha pronunciado al respecto de la naturaleza de los intereses moratorios en el sistema tributario venezolano en Sentencia Nº 5757 de fecha 28 de septiembre de 2005 (caso: Lerma, C.A.) de la siguiente manera: “(….) La obligación de pagar intereses moratorios adquiere carácter accesorio con respecto a la obligación principal, ya que nace sobre la base de una deuda existente, y se origina en el retardo en el cumplimiento de éstas, siendo indispensable para su nacimiento la preexistencia de una obligación principal. En efecto, el cumplimiento tardío de la obligación tributaria mediante el pago fuera del lapso legalmente previsto, igualmente causa la extinción de la obligación, sin embargo, la Hacienda Pública debe obtener una compensación justa representada en el pago de intereses moratorios sobre la cantidad dejada de incesar, intereses los cuales tienen una función indemnizatoria y no sancionadora. En tal orden de ideas, debe señalarse que la determinación del tributo no tiene naturaleza constitutiva sin declarativa y la obligación tributaria principal nace al producirse el hecho generador y no al liquidarse la exacción. Así, la obligación de pagar intereses moratorios sólo tiene como prosupuesto necesario la existencia de una deuda tributaria y su nacimiento se encuentra dominado por el elemento mora, sería el retardo en el cumplimiento de la obligación ya existente, aún cuando no necesariamente esté liquidada, la situación que origina la obligación de pagarlo (…)” (Cursivas y Subrayado de este Despacho). Observamos así, la naturaleza compensatoria del interés moratorio por el pago de una deuda tributaria vencida y además su accesoriedad a la obligación principal, es decir, el presupuesto para que este nazca, cual el acaecimiento del hecho imponible y con ello la obligación de pagar la deuda tributaria y en caso de hacerlo fuera de plazo la Ley prevé una compensación por el dinero dejado de enterar al Fisco en tiempo oportuno, el cual se materializa en el interés moratorio.

   Subsumiéndonos al caso bajo examen tenemos que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, como otrora se señaló, rechazó la deducción de la renta líquida imponible de dos cantidades de intereses de naturaleza diferente, el primero de ellos por la cantidad de Bs. 75.280.023,46 ocasionado por el retardo en el pago de facturas a sus proveedores.

   En cuanto a esta última- por pago de intereses moratorios a los proveedores- objeción es necesario referirnos a las pruebas existentes y observamos que corren insertas en el expediente las facturas siguientes: factura Nº 0027 emitida por la empresa Chamay por la cantidad de Bs. 14.604.351,50 y en la cual se puede leer “INTERESES DE MORA GENERADOS POR EL RETRASO EN EL PAGO DE LAS FACTURAS CORRESPONDIENTES AL CONTRATO 103-30, “EXCAVACION PARA LA CASA DE MAQUINAS ALIVIADERO, PRESAS DE ENRROCAMIENTO CON PANTALLA DE CONCRETO DEL PROYECTO CARUACHI”; factura Nº 2120-11/97 emitida por la cantidad de Bs. 4.377.626,07 por la empresa Sadeven Industrias, C.A., por concepto de interés de mora en el pago del contrato sobre el proyecto Nº 280-02; factura Nº 0185 emitida por la empresa Proycasa, S.A., por la cantidad de Bs. 101.948,25 por concepto de interés de mora en el pago de la factura Nº 134 y; factura Nº 43/01 emitida por la empresa Transformación por la cantidad de Bs. 39.857.115,07 por concepto de interés moratorio en el pago de la factura Nº 6079, todas ellas suman la cantidad reparada; lo anterior se deriva de las operaciones normales de cualquier sociedad que explote determinado giro u objeto social, ello por la dinámica de los negocios y de las operaciones comerciales. En este punto es necesario recordar el numeral 2 del Art. 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial Nº 5.023 Extraordinario de fecha 18 de diciembre de 1995- aplicable en razón del tiempo- que permite la deducción de los intereses de los capitales tomados en préstamo así como el numeral 22 del mismo artículo, que permite deducir las gastos normales y necesario con el objeto de producir la renta, reflexiona esta Juzgadora y se pregunta: ¿Es necesario para la producción de la renta los intereses moratorios por retraso en el pago de las cuentas por cobrar? ¿Sí no fuera necesario para la producción de la renta tales intereses, Qué pasa con las facturas o cuentas por cobrar de la sociedad, es decir, con sus obligaciones en el ejercicio de los negocios que explota? ¿Se desnaturaliza entonces la relación obligacional por retardo en el pago? ¿Y qué pasa con la accesoriedad de los intereses a la obligación principal? ¿Será que los accesorios de la obligación principal se convierten en una obligación autónoma e independiente? A juicio de esta Juzgadora tales interrogantes han sido respondidas por nuestra legislación y doctrina nacional y la Ley especial ha dejado un espacio impidiendo su rigidez en esta materia, más aún cuando los negocios y relaciones comerciales son dinámicas, diversas y complejas.

   Lo propio pasa, aunque en otro ámbito, con los estímulos al personal que labora en la empresa tales como la comida de fin de año, regalos por días especiales como el de las madres, etc, quien podría negar que es necesario para la producción de la renta tales erogaciones si el personal que labora es capital de trabajo y la fuerza que mueve la empresa y su satisfacción se traduce en un aumento de productividad de la compañía y bienestar para todos, y con un consecuente aumento de la renta gravable.

   Lo mismo ocurre con la generación de los negocios, en los cuales en muchos casos por política empresarial y directiva se opta por no realizar ciertas erogaciones con miras a un fin específico o bien porque las finanzas de la empresa no lo permite o se presentan situaciones de contingencia que es preciso atender, pero todo ello con la meta de mantener la empresa en actividad optima para generar ingresos y un enriquecimiento que es propio de quien explota una actividad económica.

   Los intereses son necesario para la producción de la renta en virtud de su naturaleza intrínseca ya que, como se anotó antes, son accesorios a la obligación principal, tienen carácter compensatorio y no sancionatorio y fueron consagrados en el momento mismo de contraída la obligación principal, en este caso, ciertos proyectos y productos contratados por la empresa EDELCA, sin los cuales no hubiera sido posible emprender o gozar de tales bienes y los cuales se contrataron en el marco de una necesidad empresarial, como puede anotarse de la facturas anexas, específicamente, del proyecto de excavación de presas de enrrocamiento para el proyecto caruachi.

   La Representación de la Hacienda Nacional establece en su informe que el denunciado vicio de “silencio” en que incurrió la Administración no se encuadra dentro de ninguno de los vicios de los actos administrativos y asimismo establece que no existe inmotivación y que no se aportaron documentos probatorios que avalaran los dichos de la sociedad recurrente en cuanto a que los intereses fueron invertidos en la generación de la renta. Sin embargo, a pesar de que el recurrente en su escrito no identificó el vicio alegado, pues solo se limitó a establecer su tesis sobre los intereses moratorios y su naturaleza, no cambia la apreciación de este Despacho en cuanto a la procedencia de la deducción de los intereses moratorios, e incluso recuerda, en virtud de la objeción por falta de prueba, que el Tribunal en mérito de una decisión imparcial, debe examinar el expediente administrativo y las pruebas existentes en él, pues este es la motivación del acto administrativo como concreción de la voluntad administrativa, por supuesto siempre salvando la carga probatoria que tienen las partes, es por ello que en líneas precedentes se hace alusión a las facturas que dan cuenta de los intereses moratorios, pues este Despacho las tuvo a la vista y las apreció, y como consecuencia de ello y de la naturaleza anotada sobre los intereses concluye, que es totalmente procedente la deducción, de la renta líquida imponible, de la cantidad de Bs. 75.280.023,46 por concepto de intereses moratorios pagados a los proveedores por retraso en el pago de facturas. Y así se declara.

   En cuanto a la deducción de intereses por retraso en el pago de los Impuestos al Valor Agregado, Al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y los Activos Empresariales por las cantidades de Bs. 9.210.031.441,65 y Bs.4.300.276.531,00, este Despacho reproduce el análisis de la naturaleza de los intereses antes anotada y además hace la salvedad de que no comparte el criterio expuesto por la contribuyente en el sentido de que los intereses moratorios generados por el retardo en el pago de los impuestos de la referencia, tienen la misma naturaleza de los intereses de un capital tomado en préstamo, pues aunque son accesorios a la obligación principal, tienen carácter compensatorio y no sancionatorio, no fueron generados por el préstamo de un capital o en el marco de los negocios de la compañía o sociedad como sucedió con los intereses ocasionados por el retardo en el pago de las obligaciones con génesis en las cuenta por pagar de la recurrente de autos antes analizada, sino que por el contrario tales intereses moratorios tuvieron su nacimiento en el acaecimiento del hecho imponible y el retardo en el pago por tal hecho económico sujeto a imposición.

   Ello así, en el marco de los intereses moratorios generados por retardo en el pago del Impuesto a los Activos Empresariales, es necesario reproducir el numeral 3 del Art. 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995- aplicable al caso de autos- el cual establece lo que a continuación se transcribe: “Para obtener el enriquecimiento neto se harán de la renta bruta las deducciones que se mencionan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento: 3.- Los tributos pagados en razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por esta Ley. En los casos de los impuestos al consumo y cuando conforme a las leyes respectivas el contribuyente no lo pueda trasladar como impuesto ni tampoco le sea reembolsable, será imputable por el contribuyente como elemento del costo del bien o del servicio.” De lo que se deduce con meridiana claridad que siendo los impuestos pagados en razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, deducible de la renta liquida imponible como un gasto normal y necesario hecho en el país con el objeto de producir el enriquecimiento, como sucede con el Impuesto a los Activos Empresariales, sus intereses moratorios por retardo en el pago también corren la misma suerte, ello como se anotó otrora, vista la naturaleza- accesoriedad- de los intereses moratorios originados.

   La Representación de la Procuraduría General de la República anota en su de informe que resulta carente de lógica y base jurídica el que se reduzca la base imponible del Impuesto sobre la Renta por la deducción de intereses originados en el retardo del pago de los demás impuestos establecidos en la Ley. Sin embargo para este Despacho no es ilógico el que puedan deducirse los intereses originados por el retardo en el pago de los Impuesto pagados en razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, pues el legislador de la ley de Impuesto Sobre la Renta permitió la deducción de los propios impuestos distinto a él y siendo los intereses moratorios de carácter resarcitorios y no sancionatorios, y además accesorios a la obligación principal, ya que nacen como consecuencia de una obligación preexistente que tuvo como presupuesto legitimador el acaecimiento del hecho descrito en la Ley como imponible.

   Igualmente considera la Representación de la Hacienda Nacional que no se aportaron los elementos necesarios para probar el presunto préstamo mercantil. Sin embargo este Órgano Jurisdiccional de la lectura realizada al escrito recursivo interpuesto por la compañía de marras, no advirtió que se haya alegado que los intereses originados y objeto de la presente litis fueron ocasionados por un préstamo mercantil por lo que mal podría la contribuyente probar aquello a que no estaba obligada por no haberlo alegado en autos.

   En virtud de lo anterior es forzoso para esta Sentenciadora considerar, que fue legítimo el actuar de la contribuyente cuando rebajó de la renta liquida gravable como un gasto normal y necesario los intereses moratorios originados por el retardo en el pago del Impuesto a los Activos Empresariales para el período objetado por la cantidad de Bs. 1.474.521.069,34, y así se Declara.

   Siguiendo con la misma línea de análisis y visto que también fueron deducidos de la renta gravable, por parte de la recurrente, los intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor por la cantidad de Bs. 4.300.276.531,00, y por la cantidad de Bs. 7.735.336.697,11, en el período fiscal 1997, este Despacho, nuevamente, reproduce el análisis de los intereses moratorios antes anotada, haciendo especial énfasis- como hasta ahora lo ha hecho- en la accesoriedad y carácter resarcitorio de los tantas veces mencionados intereses; y a su ves considera necesario reproducir, también nuevamente, el contenido del numeral 3 del Art. 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995- aplicable al caso sub judice- el cual establece “3.- Los tributos pagados en razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por esta Ley. En los casos de los impuestos al consumo y cuando conforme a las leyes respectivas el contribuyente no lo pueda trasladar como impuesto ni tampoco le sea reembolsable, será imputable por el contribuyente como elemento del costo del bien o del servicio.” (Cursivas y Subrayado de esta Sentenciadora). Con lo que es determinantemente claro que los Impuesto al Consumo tales como el Impuesto al Valor Agregado e Impuesto al Consumo Suntuario y Venta al Mayor gozan de un tratamiento distinto en relación con la renta gravable, cual es: que deberán ser trasladados al ejercicio fiscal siguiente o solicitar su devolución de acuerdo a los mecanismos establecidos en el Código Orgánico Tributario, con la única excepción de que el caso de que esté negada la posibilidad antes anotada para el contribuyente, es decir, que no lo pueda trasladar al ejercicio fiscal siguiente o no pueda ser reembolsado, deberá formar parte del costo del bien o servicio prestado.

   Siendo ello así, y en virtud de la accesoriedad de los intereses moratorios, estos necesariamente deben correr la misma suerte de la obligación principal de la cual provienen, es decir, de los Impuestos al Consumo, en consecuencia tales intereses debieron haber formado parte del costo de los bienes y servicios, de conformidad con el Art. 21 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable al caso y nunca como deducciones, y aunque esta Juzgadora reconoce que el efecto, en ambos, es el mismo, en el entendido de que se deducen de la renta a ser gravada el costo y las deducciones o gastos, su naturaleza es distinta tanto para efectos jurídicos como para efectos contables financieros, lo que, a mayor abundamiento, fue reconocido por el legislador en la Ley especial, pues los separó en dos capítulos distintos, en el Capítulo II denominado “De los Costos y de la Renta Bruta” y el Capítulo III denominado “De las Deducciones y del Enriquecimiento Neto”.

   En el caso sub examine la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) confirmó el reparo levantado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, del mismo ente sin personalidad jurídica, objetando la deducción de la renta, de los intereses moratorios de la referencia, por la cantidad de Bs. 4.300.276.531,00, y Bs. 7.735.336.697,11, por lo que con fundamento en lo antes expuesto, este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario determina la procedencia de la rebaja de la renta líquida imponible, de los intereses moratorios ocasionados por el retardo en el pago de los impuestos al consumo siempre que formen parte del costo de los bienes y servicios a los efectos de la Renta Bruta, de conformidad con el Art. 21 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y asimismo se ordena a la Gerencia Regional correspondiente a realizar una nueva determinación con fundamento en lo aquí expuesto. Así se Declara.

3. Del Ajuste de las Pérdidas, Rebajas de Impuesto por Nuevas Inversiones y crédito del Impuesto a los Activos Empresariales:

   El contribuyente rebajó de la renta liquida imponible las siguientes partidas: Pérdidas del ejercicio; Rebaja por nuevas inversiones y el crédito del Impuesto a los Activos Empresariales, la objeción en este aspecto se fundamento, no en la procedencia de la rebaja, sino en que dicha rebaja se realizó ajustando las partidas aludidas de acuerdo a la variación del valor de la unidad tributaria.

   Ante tal objeción el abogado de la parte recurrente aduce en su escrito recursivo que la rebaja del ajuste reparado es legítimo ya que a su decir tal ajuste tiene como objetivo la eliminación de los efectos producidos por la inflación; la equidad tributaria propugnado por el sistema tributario venezolano; equilibrio y justicia tributaria además de la solidaridad social.

   Ahora bien, la Unidad Tributaria fue implementada por la Administración Tributaria a partir de su inclusión en el Código Orgánico Tributario de 1994, el cual estableció en su Art. 229, lo que a continuación se transcribe: “A los efectos tributarios se crea la unidad tributaria que se fija en el monto de un mil bolívares… omissis…. En consecuencia, se convierten en unidades tributarias o fracciones de las mismas, los montos establecidos en las diferentes leyes y reglamentos tributarios, con inclusión de este Código.” (Subrayado de la Sentenciadora). De conformidad con el artículo recién enunciado, se observa que la creación de la unidad tributaria como medida de valor económico, se implementó con la finalidad de convertir a esta, los montos establecidos en las diferentes leyes que integran la legislación tributaria.

   De la revisión de varios instrumentos legales tributarios, incluyendo el Código Orgánico Tributario y las Leyes especiales, esta Sentenciadora observa, que los montos establecidos en unidades tributarias, en cada uno, de casi la totalidad, de estos instrumentos se refieren a sanciones por incumplimiento de algún deber tributario o bien a los desgravámenes autorizados por Ley, o bien a incentivos a una determinada área económica en el que el legislador- en el caso de los desgravámenes e incentivos- quiso beneficiar con un monto fijo, tales actividades y para que estas no perdieran su eficacia, precisamente las consagró de tal manera, o bien reprochó determinadas conductas, y que, igualmente, para que no perdieran eficacia, las estableció en una unidad económica que no perdiera valor con el paso del tiempo, pero más allá de prevenir la pérdida de valor en términos monetarios, lo que se quiso fue mantener el efecto sancionador o el incentivo, respectivamente, para desestimular o estimular ciertas conductas o actividades.

   No se corresponde identificar, a juicio de esta Juzgadora, la naturaleza de la unidad tributaria con la equidad, la justicia, la solidaridad social y el equilibrio de las partes de la relación jurídica tributaria, como muy astutamente expuso el abogado de la recurrente, pues estos fueron conceptos tomados en cuenta a la hora de que el legislador creó e implementó la unidad tributaria para sancionar o incentivar determinadas acciones, omisiones o actividades económicas, en nuestro sistema tributario venezolano.

   El legislador no se olvidó de equilibrar la relación jurídica tributaria en cuanto a la pérdida de poder adquisitivo- como pretende hacer ver el abogado de la recurrente- y precisamente tomando en cuenta los principios antes anunciados creó el ajuste por inflación, mecanismo este que consistió, y aún consiste, y se encuentra incorporado en nuestro ordenamiento positivo, en neutralizar los efectos de la distorsión en los estados financieros, de los contribuyentes, producto del índice inflacionario desatado en Venezuela a mediados de los años setenta, por ello el objetivo del Ajuste por Inflación es que se pague Impuesto Sobre la Renta sobre una ganancia real y no ficticia o nominal, es decir, el Ajuste por Inflación actualiza el valor histórico de los Activos y Pasivo No Monetarios.

   Observa esta Juzgadora que, la compañía recurrente, precisamente, pretende rebajar de la renta líquida imponible o base del impuesto, el ajuste-considerado legítimo- de acuerdo a la unidad tributaria de partidas monetarias, lo que de acuerdo a la Ley de Impuesto Sobre la Renta es improcedente, pues el único mecanismo que tienen los contribuyentes para actualizar el valor histórico de sus activos, es el ajuste por inflación, y siempre que sean sobre partidas no monetarias. Lo anterior no debe entenderse como una discriminación, sino como un elemento lógico atendiendo a la naturaleza misma de la moneda. Igualmente, como mecanismo de regulación de tal fenómeno, es decir, del hecho de no ser ajustado los activos y pasivos monetarios, el legislador permite el ajuste del patrimonio neto, entendido este como la diferencia entre el activo y el pasivo, ajustando, indirectamente, tales partidas monetarias, y consecuencialmente el ajuste del patrimonio neto disminuye la renta a ser gravada.

   Con base en lo expuesto, el ajuste realizado por la compañía C.V.G. ELECTRIFICACION DEL CARONÍ, C.A., (CVG EDELCA), de acuerdo a la variación de la unidad tributaria, de las partidas siguientes: Pérdidas del ejercicio; Rebaja por nuevas inversiones y el crédito del Impuesto a los Activos Empresariales, es totalmente improcedente, como bien aduce la representante de la Procuraduría General de la República, siendo totalmente ajustado a derecho la objeción que hiciera la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT al rechazar el ajuste de las partidas antes mencionadas, en razón de ello se confirma el reparo en los mismos términos expuestos en la Resolución de Jerárquico Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005 emanada de la actual Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).en la que se rechazaron los montos de Bs. 7.316.673.894,00 por concepto de ajuste de acuerdo a la variación del valor de la unidad tributaria de las pérdidas de años anteriores y Bs. 36.473.791.130,00 por concepto de ajuste de acuerdo a la variación de la unidad tributaria del crédito por impuesto a los activos empresariales. En cuanto al ajuste de Bs. 2.761.983.667,00 por concepto de ajuste de acuerdo al valor de la unidad tributaria de la rebaja por nuevas inversiones este Despacho ordena una nueva liquidación en base a lo que se analizará seguidamente. Así se Declara.

   IV.-De la Rebaja por Nuevas Inversiones, objetado:

   En este punto la Administración de Hacienda Regional rechazó la cantidad de Bs. 102.372.082.580,60 por concepto de rebaja por nuevas inversiones, ya que los activos fueron actualizados conforme al ajuste por inflación, correspondiendo, conforme el criterio del Fisco, la rebaja de acuerdo al valor neto, entendiendo este como el valor según factura menos la depreciación correspondiente, de los bienes invertidos.

   Por su parte el apoderado judicial de la compañía recurrente arguye que en forma alguna, del Parágrafo Primero del Art. 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta se “(…) desprende que el costo de los nuevos activos fijos incorporados en la producción de la renta que debe ser considerado a los efectos de la determinación de la rebaja sea el costo histórico de adquisición (…)”.

   Es importante, en este punto, remitirnos a la letra de la disposición del Art. 58 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995- aplicable al caso sub examine- la cual establece:

   Artículo 58.- Se concede una rebaja de impuesto del veinte por ciento (20%) del monto de las nuevas inversiones que se efectúen en los cinco (5) años siguientes a la vigencia de la presente Ley, a los titulares de enriquecimiento derivado de actividades industriales y agroindustriales, distintas de hidrocarburos y actividades conexas, representadas en nuevos activos fijos, distintos de terrenos, destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva o a nuevas empresas, siempre y cuando no hayan sido utilizados en otras empresas. Asimismo, procederá tal rebaja, en iguales condiciones, a los titulares de los enriquecimientos provenientes de la actividad turística.

   Igual rebaja de impuesto se otorgará a los titulares de enriquecimientos provenientes de actividades agrícolas, pecuarias, pesqueras o piscícolas, por las nuevas inversiones representadas en nuevos activos fijos, distintos de terrenos, destinados a mejorar o desarrollar la productividad.

   Las rebajas establecidas en este artículo sólo se concederán en aquellos ejercicios en los cuales los activos fijos adquiridos, construidos o instalados para los fines señalados en este artículo, estén efectivas y directamente incorporados en la producción de la renta.

   Parágrafo Primero: Para determinar el monto de las inversiones a que se contrae este artículo, se deducirán del costo de los nuevos activos fijos incorporados a la producción de la renta, los retiros, las amortizaciones y las depreciaciones hechas en el ejercicio anual sobre tales activos.

   Omissis

   Parágrafo Segundo: A los fines de este artículo, no podrán tomarse en cuenta las inversiones, deducibles conforme el numeral 10 del artículo 27 de esta Ley.”

   Artículo 59.- Las rebajas a que se refiere el artículo anterior podrán traspasarse hasta los tres ejercicios anuales siguientes.” Cursivas y Subrayado de este Despacho)

   Las Rebajas establecidas en la Ley fueron consagradas para incentivar ciertas actividades y conductas, con una similitud, en cuanto a sus efectos, a las exenciones y exoneraciones, pero de distinta naturaleza, pues en estos casos el legislador ha querido mermar el impuesto con fundamento en la realización de una conducta que persigue un objetivo de política económica o bien social.

   En el caso del artículo 58 la rebaja de impuesto consiste en un porcentaje- 20%- de los activos fijos nuevos adquiridos por el contribuyente dedicado a actividades industriales o agroindustriales, agrícolas, pecuarias, pesqueras o piscícolas y turísticas, realizado dentro de los cinco años siguientes a la vigencia de la Ley- 1995- siempre que cumplan con los siguientes requisitos: (i) hayan sido destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva de la compañía o sociedad (ii) hayan sido destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva de una compañía o sociedad nueva (según el caso) (iii) que tales bienes nuevos no hayan sido utilizados en otras empresas y; (iv) que los activos fijos adquiridos, construidos o instalados estén efectiva y directamente incorporados a la producción de la renta. Tales requisitos son concurrentes, por lo que la ausencia de uno de ellos determina la improcedencia de la rebaja.

   La rebaja por este concepto se realiza sobre la base del costo de los nuevos activos incorporados a la producción de la renta menos las depreciaciones, amortizaciones (la amortización o depreciación dependerá de la naturaleza del bien) y retiros realizados en el ejercicio de que se trate.

   El problema entonces, se circunscribe, en el caso de marras, sobre el concepto de costo a los efectos de realizar la rebaja por nuevas inversiones. En este aspecto esta sentenciadora comparte el criterio explanado por el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Sentencia Nº 93 de fecha 03 de junio de 2005 en el cual se estableció:

   “(…) es necesario aclarar que debido al efecto inflacionario existen diferencias económicas sustanciales y evidentes entre considerar el monto de la inversión histórica efectuada en “bolívares” y el monto de la inversión ajustada por inflación a los efectos de establecer el monto de la rebaja de impuestos.

   Que desde 1986 hasta la fecha, la Ley de Impuesto sobre la Renta establece una identificación directa entre el concepto de “monto de la inversión” con el concepto “costo de los bienes incorporados en la producción”. Que por lo tanto, esta identidad de conceptos resultaba perfectamente cónsona dentro del marco de una economía estable y no inflacionaria como ocurría en Venezuela antes del año de 1983. Sin embargo, en la actualidad, la identidad económica y tributaria entre ambos conceptos -monto de la inversión monetaria y costo de los activos fijos- es inaceptable.

   Que como sucede de manera frecuente en las reformas legales, no se realiza un verdadero análisis integral del ordenamiento jurídico que se pretende modificar. En este sentido, observa la recurrente que en la reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, a pesar de introducirse un cambio radical en el sistema tributario mediante los mecanismos de Ajuste Inicial y Ajuste Regular por Inflación, su Capítulo II referente a los costos y a la renta bruta permaneció intacto, inclusive en sus reformas de 1993, 1994 y 1995 y que el hecho de que Legislador haya omitido modificar de manera directa el capitulo específico sobre los costos previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, no significa que del análisis integral y coherente del respectivo mecanismo de Ajuste por Inflación no se evidencie su intención clara y precisa de incluir los efectos de la inflación como parte integrante del costo de los activos fijos. (Subrayado de este Despacho)

   Que como ejemplo se puede citar el Artículo 66 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993 desarrollando el espíritu, propósito y razón de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 que establece:

   Artículo 66: Las normas determinantes de los costos a que se contrae este Capítulo producirán todos sus efectos, sin perjuicio de los establecido al respecto por la Ley y este Reglamento en materia de ajustes por efectos de la inflación

   . (Subrayado de la Sentencia citada).

   Que de la lectura del Artículo trascrito, resulta evidente que las normas sobre Ajustes por Inflación establecidas tanto en la Ley de Impuesto sobre la Renta como en su Reglamento forman parte del costo de los activos fijos. Por esta razón, cuando el Parágrafo Primero del Artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta establece que el monto de la inversión para calcular la respectiva rebaja del 20% de impuesto se determina restando del costo de los nuevos activos fijos incorporados a la producción de la renta, los retiros, las amortizaciones y las depreciaciones hechas en el ejercicio anual sobre tales activos, dicho costo debe incluir el correspondiente Ajuste por Inflación de éstos. (Subrayado de este Despacho)

   Que de no ser así, el beneficio fiscal originalmente concebido no cumpliría su verdadero objetivo tributario porque habría, un desfase económico evidente entre el monto de las depreciaciones, ajustadas por inflación de conformidad con la Ley de Impuesto sobre la Renta, de los activos fijos y el monto histórico sobre el cual se calcularía la correspondiente rebaja de impuesto por nuevas inversiones y que también existiría un desfase económico evidente entre el cálculo efectuado, ajuste por inflación, para determinar el impuesto sobre la renta a pagar, el cual aumentaría el valor de los activos según la inflación, generando un impuesto mayor y el cálculo de la rebaja de impuesto determinado sobre el costo histórico de estos mismos activos.”(Subrayado de este Despacho)

   En atención a lo anterior, para este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario, es evidente que el actuar de la Administración Tributaria Regional, y de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, al confirmar el reparo en la Resolución de Jerárquico impugnada en este proceso, se basó en una falsa apreciación del derecho aplicable, en consecuencia la razón asiste a la contribuyente cuando establece en su escrito recursivo que el mecanismo de Ajuste por Inflación es un sistema consagrado para aminorar los efectos distorsionadores de la inflación y afectar la real capacidad económica, por lo que se anula el reparo confirmado en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005 por la cantidad de Bs. 102.372.082.580,60 por concepto de rebajas por nuevas inversiones. Asimismo, conforme el punto decidido anteriormente, ordenando una nueva liquidación por Bs. 2.761.983.667,00 por concepto de ajuste de acuerdo al valor de la unidad tributaria de la rebaja por nuevas inversiones, este Tribunal ordena realizar una nueva liquidación considerando el valor de costo actualizado menos las depreciaciones, amortizaciones y retiros realizados a los efectos de la rebaja ordenada por el Art. 58 y 59 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995 aplicable rationae temporis. Así se Declara.

5. De la Rebaja por impuestos retenidos:

   Alega el contribuyente que no fueron valoradas las pruebas aportadas en el procedimiento de sumario, consistentes en las declaraciones que indica, a los efectos de la procedencia de la rebaja por impuestos líquidos, exigibles y no prescritos proveniente del impuesto a los Activos Empresariales por la cantidad de Bs. 2.802.124.272,51, deviniendo el vicio de inmotivación, al decir, del apoderado de la contribuyente, de la Resolución impugnada.

   Ahora bien, de la revisión del acto administrativo recurrido, se desprende lo siguiente: “Ciertamente observa esta Gerencia Jurídica Tributaria, que la Administración Tributaria regional en la oportunidad de emitir pronunciamiento relacionado con el reparo que fuera formulado por la investigación fiscal, mediante la cual rechaza la cantidad de Bs. 2.802.188.671,92, no hizo ninguna mención sobre el alegato esgrimido por la Contribuyente, en el sentido que tal rebaja resultaba procedente por cuanto si bien era cierta que dicha cantidad había sido incluida de manera errónea en la partida correspondiente a rebajas por impuestos retenidos, no era menos cierto que procedía, por tratarse de un crédito fiscal líquido y exigible, derivado del pago correspondiente a Impuesto a los Activos Empresariales. Evidencia, esta Gerencia Jurídica tributaria, con relación a este punto en concreto, que se verifica la existencia del vicio de inmotivación, que afecta la forma del pronunciamiento gubernativo, el mismo hace sin lugar a dudas, o destinatario del proveimiento administrativo realmente no tenga la posibilidad evidente de conocer las razones de hecho y de derecho en que se fundamentó el reparo que lo afecto; Omissis. Concluyendo que la Administración Regional deberá corroborar la existencia de los créditos líquidos, exigibles y no prescritos a fin de pronunciarse sobre la procedencia o no de la rebaja, por lo que no se evidencia, para esta Juzgadora, el denunciado vicio de inmotivación, entendido este como las razones de hecho y derecho que motivaron a la Administración a realizar la objeción y que se patentiza en el Derecho a Defensa, pues como puede defenderse aquél que no sabe cual fue la acción u omisión que realizó fuera del marco legal debido o el derecho que se le aplica, pues como se evidencia la Gerencia General de Servicios Jurídicos se pronunció sobre lo alegado, anulando el reparo por inmotivación y ordenando la procedencia de la rebaja y ordenando, además, la verificación de la existencia del crédito liquido, exigible y no prescrito alegado por el recurrente en la fase administrativa de segundo grado, estando dentro de sus facultades tal decisión, como bien lo expuso la Representante de la Procuraduría General de la República, y aunque, este Despacho considera que bien pudo verificar la Gerencia, en base a las declaraciones aportadas al expediente administrativo, la procedencia de la compensación por el crédito reclamado, consideró pertinente que la Gerencia Regional correspondiente al domicilio de la contribuyente verificara en su sistema de datos la procedencia de la compensación aludida, en consecuencia se desestima el alegato del recurrente relativo al vicio de inmotivación y Asimismo se confirma la procedencia de la compensación por créditos líquidos, exigibles y no prescritos por concepto de pago de Impuesto a los Activos Empresariales por la cantidad de Bs. 2.802.124.272,51, y se ordena a la Administración Tributaria Regional correspondiente la verificación de la compensación solicitada. Así se declara.

   Por último el apoderado judicial de la contribuyente solicita la condenatoria en costas de la Administración Tributaria.

   En necesario, en cuanto a la presente solicitud, remitirnos a las disposiciones del Código Orgánico Tributario, el cual dispone en su Art. 327 la procedencia de la condenatoria en costas de la Administración siempre que resultare totalmente vencida y siendo que en la presente decisión la razón asiste parcialmente a la contribuyente y al fisco, se declara improcedente tal solicitud. Así se Declara.

   DISPOSITIVA

   Con fundamento en la motivación anterior, este TRIBUNAL SUPERIOR QUINTO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCION JUDICIAL DEL AREA METROPOLITANA DE CARACAS, DECLARA PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por el profesional del derecho ciudadano F.A.H., venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad número V- 3.224.026, Inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el números 10.794, procediendo en este acto en su carácter de apoderado Judicial de la contribuyente C.V.G. ELECTRIFICACION DEL CARONÍ, C.A., (CVG EDELCA) inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº J-00123062-8, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-110, de fecha 31 de enero de 2005 así como contra la Notificación Nº GJT-DRAJ-A-2005-733, emanadas de la Gerencia de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que declaró Parcialmente Con Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución de Sumario Administrativo signado con el Nº GCE-SA-R-2003-045 de fecha 30 de mayo de 2003 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Espaciales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, que a su ves confirmó las objeciones contenidas en el Acta de Reparo Nº MF-SENIAT-GCE-DF-0499/2000-14 de fecha 10 de mayo de 2002, en materia de Impuesto Sobre la Renta y se ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Espaciales de la Región Capital del SENIAT ha realizar una nueva liquidación conforme lo explanado en la presente sentencia.

   Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

   REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las diez y treinta minutos de la mañana (10:30 AM) a los nueve (09) días del mes de julio de dos mil siete (2007). Años 196º de la Independencia y 148º de la Federación.

   LA JUEZ SUPLENTE

   Abg. B.E.O.H.

   LA SECRETARIA ACC.

   Abg. G.G.

   La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las 10:30 a.m.

   LA SECRETARIA ACC.

   Abg. G.G.

   Asunto AP41-2005-000343

   BEOH/GG/as.-