Decisión nº 1521 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 16 de Diciembre de 2010

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR TERCERO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS

Caracas, dieciséis (16) de diciembre de 2010

200º y 151º

ASUNTO : AP41-U-20009-000241 SENTENCIA DEFINITIVA No. 1521

Vistos con informes de la Administración Tributaria

Se inicia este proceso con escrito presentado en fecha 26 de octubre de 2007, por ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través del cual el ciudadano I.B.S., venezolano, titular de la cédula de identidad N° 11.568.337, actuando con el carácter de Presidente de la sociedad mercantil ELECTROMAX, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, el 31 de julio de 1996, bajo el N° 55, Tomo 388-A-Sgdo.; debidamente asistido por la ciudadana M.T., inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 87.278, interpuso recurso contencioso tributario subsidiariamente al recurso jerárquico, contra la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0786-2006-10 de fecha 12 de septiembre de 2007 (folios 13 al 16), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se le impone multa de conformidad con el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por la cantidad total de MIL SEISCIENTAS ONCE UNIDADES TRIBUTARIAS (1611 U.T.), equivalentes a la cantidad de BOLÍVARES SESENTA MILLONES SEISCIENTOS VEINTICINCO MIL CIENTO CINCUENTA Y DOS SIN CÉNTIMOS (Bs. 60.625.152,00), ahora BOLÍVARES FUERTES SESENTA MIL SEISCIENTOS VEINTICINCO CON QUINCE CÉNTIMOS (BsF. 60.625,15), por incumplimientos de deberes formales, ya que emite facturas, notas de crédito y débito sin cumplir con los requisitos previstos en el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículos 1 y 2 literales l), m) y n) de la Resolución 320, correspondiente a los períodos febrero a diciembre de 2005.

A través de la Resolución SNAT-INTI-GRTICE-RCA-DJT-2008-3661 del 10 de septiembre de 2008 (folios 63 al 81), la Administración Tributaria declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente el 26-10-2007.

Mediante Oficio SNAT-INTI-GRTI-GCE-RCA-DJT-2008-3663 del 10-09-2008 (folio 1), la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales remite a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el respectivo expediente contentivo del Recurso Contencioso Tributario, siendo recibido el 17 de abril de 2009, y que actuando como distribuidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior, siendo recibido en esa misma fecha 17-04-2009, por lo que se le dio entrada mediante auto del 22-04-2009 (folio 420), y se ordenó librar boletas de notificación a los (as) ciudadanos (as) Procurador General de la República, Contralor General de la República, Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del SENIAT y a la contribuyente, que en el quinto (5°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto a la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el parágrafo único del artículo 264 ejusdem, fue ordenado requerir al ciudadano Gerente Regional del SENIAT el correspondiente expediente administrativo.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del SENIAT, Contralor General de la República, Procuradora General de la República y contribuyente, rielan a los folios 430, 432, 434 y 437, respectivamente.

Mediante auto de fecha 08 de julio de 2010 (folios 438 al 440), este Tribunal Superior admite el recurso contencioso tributario.

En fecha 26 de julio de 2010 (folio 441), se dejó expresa constancia que ninguna de las partes presentaron pruebas.

Vencido el lapso probatorio, mediante auto se deja expresa constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho, contado desde el día 24-09-2010, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentasen sus respectivos informes (folio 442).

El 15-10-2010 (folios 444 al 456), siendo la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los Informes, comparece la ciudadana abogada M.L.B., titular de la cédula de identidad N° 14.355.286, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 87.136, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, quien consigna escrito de informes.

El 18 de octubre de 2010 (folio 457), este Tribunal dijo “Vistos”.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   Luego de un análisis sobre el Principio de Legalidad y Tipicidad, y de la potestad sancionatoria de la Administración Pública, señala que el ente exactor le impone sanción para “…los períodos de imposición comprendidos desde Febrero 2005 hasta Diciembre 2005, por emitir las factura de ventas de bienes muebles sin los requisitos legales tales como el domicilio fiscal del adquiriente del bien o receptor del servicio, número de RIF y la condición de la operación sea de contado o crédito, en contravención con lo establecido en la Resolución 320, literales l, m, n, p y cuya sanción se encuentra tipificada en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 en una (1 U.T) por facturas y en el caso “sub examine” por quince períodos consecutivos, es decir que se estaría sancionando a mi representada por 1.611 veces por las facturas investigadas y por el mismo hecho infraccional, todo lo cual constituye evidentemente una violación al principio constitucional “Non Bis In Idem” el cual preceptúa que nadie puede ser sancionado dos veces por el mismo hecho infraccional”…”.

   Acota que “…mi representada supuestamente incumplió los dispositivos normativos contenidos en la Ley de impuesto a Valor agregado (LIVA) (sic) y su reglamento, para los períodos de imposición comprendidos desde Febrero 2005 hasta Diciembre 2005 por emitir facturas de venta de bien muebles sin los requisitos legales … ahora bien en la planilla de liquidación N° 7015001541 de multa por concepto de cualquier otro deber formal según resolución N° GRTICE-DF-0786/2006-10 de fecha 12/09/2007 la administración tributaria incurre en totalizar la multa en U.T (sic) 1.611 con el valor de la U:T (sic) en Bolívares de 37.632,00, no tomando en cuenta que las sanciones son por períodos mensuales según la Ley (LIVA) de tal manera el periodo de imposición según planilla de liquidación anteriormente expuesta dice así “periodo fiscal desde 01/12/05 hasta 31/05/2005, por tal motivo invoco a mi favor en la causa (falso supuesto) del proveimiento administrativo impugnado que conlleva a la nulidad absoluta de dicho acto, por existir incongruencia entre los hechos reflejados en las actas de recepción y el propio acto hecho por la Administración tributaria…”.

   Finalmente, invoca la aplicación de las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria establecidas en el artículo 96 numerales 2, 3, 4 y 6 del Código Orgánico Tributario.

2. La República

   La representación de la República en su escrito de informes ratificó los fundamentos fácticos y jurídicos del acto recurrido, confirmando sus términos.

   Luego de una análisis sobre el Principio Non Bis In Idem señala que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional, actuando conforme con lo establecido en el artículo 173 del Código Orgánico Tributario, efectuó verificación fiscal a la contribuyente, en relación al cumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, sancionándola a través del acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción impugnada, por la ocurrencia de distintos hechos violatorios de una disposición normativa en los diferentes periodos investigados, al constatar que las facturas emitidas no señalan el nombre completo y domicilio fiscal del adquiriente del bien o receptor del servicio, si se trata de una persona natural, así como la denominación o razón social y domicilio fiscal si se trata de una persona jurídica, y en algunos casos no reflejan el número de inscripción del adquiriente en el Registro de Información Fiscal (RIF).

   Manifiesta que el Impuesto al Valor Agregado se determina por períodos de imposición de un mes calendario, al verificarse tales incumplimientos para los períodos de febrero de 2005 al diciembre de 2005, y la Administración Tributaria sancionó de manera individual cada incumplimiento, por contravenir lo establecido en los artículos 1 y 2 literales l), m) y n) de la Resolución N° 320 del 28-12-1999, constituyendo esos hechos en ilícitos formales contemplado en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, referente a la emisión de facturas u otros documentos obligatorios, con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos en las normas tributarias, y sancionado conforme al segundo aparte del señalado artículo con multa de una unidad tributaria (1 UT) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 UT) por cada período.

   Esgrime que la conducta antijurídica de la contribuyente se ha repetido en sus obligaciones tributarias en diferentes períodos, y cada uno de ellos tiene su sanción legal independientes entre sí, derivada del incumplimientos mensual, la cual esta establecida claramente en el Código Orgánico Tributario, y es perfectamente imputable al trasgresor, y que no se desprende de autos que la Administración Tributaria hubiere emitido dos actos administrativos distintos contentivos de decisiones sancionatorias por los mismos hechos correspondientes a los mismos períodos y bajo el mismo basamento jurídico.

   Posterior a un análisis sobre el falso supuesto la Representante de la República disiente de lo expresado por el recurrente en cuanto al vicio de nulidad por el hecho de que la Planilla de Liquidación N° 11-10-01-2-27-001541 del 12-09-2007, que se deriva como consecuencia de la decisión administrativa contentiva de la sanción en cuestión, indique de manera totalizada los períodos objeto de verificación, esto es, desde el 01-12-2005 hasta el 31-05-2005, así como la sanción en 1.611 UT, por lo que no implica de manera alguna vicio de falso supuesto por parte de la Administración Tributaria, ni en los hechos observados, ni en el derecho al aplicar la sanción conforme lo prevé el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

   En cuanto a la aplicación de las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria establecidas en el artículo 96 numerales 2 y 3 del Código Orgánico Tributario, sostiene que no puede ser aplicadas para el presente ilícito previsto en el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario, ya que la sanción para este tipo de incumplimiento no se encuentra comprendida entre dos límites, tal como lo señala el artículo 37 del Código Penal, toda vez que prevé una sanción fijada con multa de una unidad tributaria (1 UT) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuentas unidades tributarias (150 UT) por cada período.

   Concluye solicitando que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario, en caso contrario, se exime al pago de costas a la República como privilegio procesal, conforme a lo asentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia del 30-09-2009.

   III

   FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO

   A través de la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0786-2006-10 del 12 de septiembre de 2007 (folios 13 al 16), emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, notificada el 26-09-2007, se sanciona a la contribuyente de conformidad con el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario por la cantidad de mil seiscientas once unidades tributarias (1.611 UT) equivalentes a BsF. 60.625,15, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, ya que emite facturas, notas de crédito y débito sin cumplir con los requisitos normativos, tal como infra se indica.

   Períodos de Imposición Incumplimientos Resolución 320 Art2, Literales Cantidad de Facturas a Sancionar Sanción en Unidades Tributarias

   Febrero 2005 m), n) 118 118

   Marzo 2005 m 150 150

   Abril 2005 m 150 150

   Mayo 2005 m 150 150

   Junio 2005 m 150 150

   Julio 2005 m), l) 147 147

   Agosto 2005 m), l) 150 150

   Septiembre 2005 m 150 150

   Octubre 2005 m 146 146

   Noviembre 2005 m 150 150

   Diciembre 2005 m 150 150

   Total 1.611 1.611

   Luego el día 26-10-2007, la contribuyente ejerce recurso jerárquico siendo decidido a través de la Resolución N° SNAT-INTI-GRTICE-RCA-DJT-2008-3661 del 10 de septiembre de 2008 (folios 63 al 81), notificada el 31-03-2009 (folio 62), en cuyo contenido declara sin lugar dicho recurso.

   IV

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar la procedencia o no de los siguientes argumentos: i) Violación al Principio Constitucional Non Bis In Idem, ii) Vicio de falso supuesto, toda vez que en la Planilla de Liquidación totaliza la multa en 1.611 UT y el período de imposición desde 01-12-05 al 31-05-05, y iii) Procedencia de las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria establecidas en el artículo 96 numerales 2, 3, 4 y 6 del Código Orgánico Tributario.

   La recurrente señala que “…supuestamente incumplió los dispositivos normativos contenidos en ley de impuesto al valor agregado (LIVA) y su reglamento, para los períodos de imposición comprendidos desde Febrero de 2005 hasta Diciembre del 2005, por emitir facturas de ventas de bienes muebles sin los requisitos legales … en contravención con lo establecido en la Resolución 320, literales l. m, n, p, y cuya sanción se encuentra tipificada en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 en una (1 U.T) por facturas y en el caso “sub examine” por quince períodos consecutivos, es decir que se estaría sancionando a mi representada por 1.611 veces por las facturas investigadas y por el mismo hecho infraccional, todo lo cual constituye evidentemente una violación al principio constitucional “Non Bis In Idem”…”.

   Por su parte, la Representante de la República acota que se sanciono a la contribuyente por “…la ocurrencia de distintos hechos violatorios de una disposición normativa en los diferentes periodos investigados…” y que “… el Impuesto al Valor Agregado se determina por períodos de imposición de un mes calendario… [Y] no se desprende de autos que esta Gerencia Regional hubiere emitido dos actos administrativos distintos contentivos de decisiones sancionatorias por los mismos hechos correspondientes a los mismos períodos y bajo el mismo basamento jurídico por las cuales se le sanciona en la resolución objeto de impugnación…”.

   Así las cosas, este órgano jurisdiccional observa del análisis pormenorizado a los autos que componen el presente asunto, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del SENIAT, sancionó de conformidad con el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario a la contribuyente por incumplimientos de deberes formales, toda vez que emite facturas, notas de crédito y de débito, sin los requisitos establecidos en el artículo 2, literales l), m) y n), de la Resolución 320 del 28-12-1999, mediante la cual se dictan las Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y Otros Documentos, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.859 del 29-12-1999, aplicándole la multa establecida en el parágrafo segundo del señalado artículo, de la siguiente manera:

   Períodos de Imposición Incumplimientos Resolución 320 Art2, Literales Cantidad de Facturas a Sancionar Sanción en Unidades Tributarias

   Febrero 2005 m), n) 118 118

   Marzo 2005 m 150 150

   Abril 2005 m 150 150

   Mayo 2005 m 150 150

   Junio 2005 m 150 150

   Julio 2005 m), l) 147 147

   Agosto 2005 m), l) 150 150

   Septiembre 2005 m 150 150

   Octubre 2005 m 146 146

   Noviembre 2005 m 150 150

   Diciembre 2005 m 150 150

   Total 1.611 1.611

   Así, resulta pertinente transcribir el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, la cual se lee lo siguiente:

   Artículo 101.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

1. No emitir facturas u otros documentos obligatorios.

2. No entregar las facturas y otros documentos cuya entrega sea obligatoria.

3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias. (Negritas del Tribunal).

4. Emitir facturas u otros documentos obligatorios a través de máquinas fiscales, sistemas de facturación electrónica u otros medios tecnológicos, que no reúnan los requisitos exigidos por las normas tributarias.

5. No exigir a los vendedores o prestadores de servicios las facturas, recibos o comprobantes de las operaciones realizadas, cuando exista la obligación de emitirlos.

6. Emitir o aceptar documentos o facturas cuyo monto no coincida con el correspondiente a la operación real.

   Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento dejado de emitir hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) por cada período o ejercicio fiscal, si fuere el caso. Cuando se trate de impuestos al consumo y el monto total de las facturas, comprobantes o documentos dejados de emitir exceda de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) en un mismo periodo, el infractor será sancionado además con clausura de uno (1) hasta cinco (5) días continuos de la oficina, local o establecimiento en que se hubiera cometido el ilícito. Si la comisión del ilícito no supera la cantidad señalada, sólo se aplicará la sanción pecuniaria. Si la empresa tiene varias sucursales, la clausura sólo se aplicará en el lugar de la comisión de ilícito.

   Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con una multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso. (Negritas del Tribunal).

   Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 5 será sancionado con multa de una a cinco unidades tributarias. (1 U.T. a 5 U.T.).

   Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 6 será sancionado con multa de cinco a cincuenta unidades tributarias. (5 U.T. a 50 U.T.).

   De lo anterior se desprende que constituye un ilícito formal el hecho de emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas, sancionado con multa de una unidad tributaria (1 UT) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 UT), por cada período investigado.

   Ahora bien, el principio non bis in idem viene dado con el propósito de evitar que un mismo hecho se sancione penal o administrativamente más de una vez, encontrándose plasmado el artículo 49, ordinal 7 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, establecido además como uno de los principios generales del Derecho.

   Así las cosas, este Tribunal trae a colación la Sentencia N° 1798 de fecha 19 de julio de 2005, (expediente N° 03-3136), Caso: Festejos Mar, C.A., donde la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia afirmó que:

   Los principios generales del Derecho, tradicionalmente denominado non bis in idem, que se manifiesta en la imposibilidad de que el Estado juzgue y sancione dos veces a una persona por un mismo hecho.

   Este principio constituye uno de los elementos o corolarios del principio general de legalidad que domina el Derecho Administrativo Sancionador en todas sus formas, que sirve de límite al ejercicio de la potestad sancionadora de la Administración, pues impide que el administrado sea sancionado dos o más veces por una misma conducta. Al respecto, el español A.D.V., en su obra “Los Principios Constitucionales”, haciendo un análisis de la sentencia del Tribunal Constitucional Español del 14 de febrero de 1986 señaló que “...el ámbito del non bis in idem comienza y termina en que autoridades del mismo orden, a través de procedimientos distintos, sancionen repetidamente una conducta. El non bis in idem sólo es admisible cuando se pretende sancionar de nuevo, desde la misma perspectiva de defensa social, unos mismos hechos”.

   Sin embargo, resulta importante destacar que el non bis in idem se excluye en la apreciación del agravante por reincidencia. La imposición de una pena o sanción aumentada -cualitativa y cuantitativamente- para sancionar el nuevo ilícito penal o administrativo cometido por una persona después de haber sido condenada o sancionada por un ilícito anterior, en virtud de su mayor peligrosidad, no vulnera la prohibición de doble sanción, puesto que nada le impide al legislador tomar en cuenta la condena o sanción anterior, con la finalidad de ajustar con mayor precisión el tratamiento que se considere más adecuado para aquellos supuestos en que un individuo incurriese en un nuevo ilícito, lo que pone en evidencia la indiferencia que manifiesta por la sanción quien, a pesar de haberla sufrido antes, recae en su conducta infractora o delictual.

   Bajo tal contexto, es oportuno traer a colación la Sentencia N° 948 del 03 de agosto de 2008, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, donde examina el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, y señala lo siguiente:

   Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo. (Negritas del Tribunal).

   En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.(Negritas del Tribunal)

   Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias. (Negritas del Tribunal).

   En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal. (Negritas del Tribunal)

   En esa oportunidad, la Sala Político Administrativa señaló que los contribuyentes están obligados a cumplir con los deberes formales previstos en las normativas tributarias, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias, por ende, el artículo 101 del Código Orgánico Tributario establece la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, y que se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

   Con base a lo expresado precedentemente, éste Órgano Jurisdiccional decide que la sanción aplicada por la Administración Tributaria, para los períodos comprendidos desde febrero a diciembre de 2005, por incumplimientos de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, impuesta con base al artículo 101, aparte segundo, del Código que rige la materia, no violenta el Principio Non Bis In Idem, toda vez que el ente exactor aplicó multa ajustadamente, es decir, unidad tributaria (1 UT) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 UT), por cada período investigado, y que la sociedad mercantil debió ser diligente en el cumplimiento del deber formal a la que se encuentra sometida, razón por la cual se desecha el alegato formulado por la recurrente. Así se declara.

   La recurrente alega que “…en la planilla de liquidación N° 7015001541 de multa por concepto de cualquier otro deber formal según resolución N° GRTICE-DF-0786/2006-10 de fecha 12/09/2007 la administración tributaria incurre en totalizar la multa en U.T (sic) 1.611 con el valor de la U:T (sic) en Bolívares de 37.632,00, no tomando en cuenta que las sanciones son por períodos mensuales según la Ley (LIVA) de tal manera el periodo de imposición según planilla de liquidación anteriormente expuesta dice así “periodo fiscal desde 01/12/05 hasta 31/05/2005, por tal motivo invoco a mi favor en la causa (falso supuesto) del proveimiento administrativo impugnado que conlleva a la nulidad absoluta de dicho acto, por existir incongruencia entre los hechos reflejados en las actas de recepción y el propio acto hecho por la Administración tributaria…”.

   Visto el argumento anterior, este Tribunal observa que consta a los autos copias certificadas del expediente administrativo, donde se evidencia al folio 83 Original de la P.A. GRTICE-RC-DF-0786-2006 de fecha 27 de octubre de 2006, recibida por la contribuyente en esa misma fecha, donde se autorizó al funcionario J.C.C.C., titular de la cédula de identidad N° 6.292.472, adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del SENIAT, a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al Valor Agregado para los periodos de imposición comprendidos desde enero 2005 hasta diciembre de 2005. Asimismo, consta a los folios 84 al 85, Acta de Requerimiento de Documentos (Verificación Fiscal I.V.A.) GRTICE-RC-DF-0786-2006-01, levantada el 27 de octubre de 2006, donde el mencionado funcionario deja constancia de la verificación del cumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado para los períodos de imposición desde enero 2005 hasta diciembre 2005, e igualmente Acta de Recepción de Documentos (Verificación Fiscal I.V.A.) GRTICE-RC-DF-0786-2006-02 del 27-10-2006 (folios 86 y 87), donde se deja constancia de la documentación recibida para los señalados períodos.

   En ese sentido, se desprende de la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0786-2006-10 del 12 de septiembre de 2007 (folios 13 al 16), que se sanciona a la contribuyente por la cantidad de mil seiscientas once unidades tributarias (1.611 UT) equivalentes a Bs. 60.625.152,00 (tomando en consideración el valor de la unidad tributaria para aquel entonces de Bs. 37.632,00), por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, ya que emite facturas, notas de crédito y débito sin cumplir con los requisitos normativos tributarios, para los períodos de imposición febrero de 2005 a diciembre de 2005.

   En esa misma fecha, 12 de septiembre de 2007, la Administración Tributaria emite la Planilla de Liquidación N- 7015001541, Número de Liquidación 11-10-01-2-27-001541 (folio 12), donde se desprende lo siguiente “…Cod. Tributo 30 / Tipo de Tributo ICSVM/IVA / Período o Ejer. Fiscal Desde 01/12/05 Hasta 31/05/05 / Se emite planilla de liquidación, de multa por concepto de incumplimientos de cualquier otro deber formal, según Resolución No. GRTICE-RC-DF-0786/2006-10 de fecha 12/09/2007 / Total U.T. 1611 / Valor U.T. Bs. 37.632 / Bs. 60.625.152,00 /Multa a Pagar Bs. 60.625.152,00 …”.

   Posteriormente, a través de la Resolución SNAT-INTI-GRTICE-RCA-DJT-2008-3661 del 10-09-2008 confirma las multas para los períodos de febrero a diciembre de 2005 (folios 63 al 81).

   Ahora bien, observa este Tribunal el error material en la señalada Planilla de Liquidación en los períodos fiscales, toda vez que apunta desde 01/12/ 05 hasta el 31/05/05, no obstante, de las Resoluciones impugnadas se evidencia claramente que la contribuyente fue sancionada para los períodos comprendidos desde febrero de 2005 hasta diciembre de 2005, y que la Administración Tributaria totalizó las multas por la cantidad de mil seiscientas once unidades tributarias (1.611 UT), equivalentes a Bs. 60.625.152,00, para lo cual tomó en consideración el valor de la unidad tributaria para aquel entonces de Bs. 37.632,00, por lo que este Tribunal considera infundado el alegato de la recurrente, toda vez que si bien hay un error material en la Planilla de Liquidación, y que la Administración pudo corregir, no es menos cierto que del contenido tanto de las Resoluciones recurridas, así como de la P.A. que autoriza la verificación y demás actos, se desprende claramente los períodos objetos de verificaciones, y de los que fueron objetos de multas, y que la Administración Tributaria totalizó las multas y realizó el cálculo respectivo. Así se declara.

   La recurrente alega la procedencia de las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria establecidas en el artículo 96 numerales 2, 3, 4 y 6 del Código Orgánico Tributario.

   Al respecto, el artículo 96 del Código Orgánico Tributario establece lo siguiente:

   Artículo 96.- Son circunstancias atenuantes:

1. El grado de instrucción del infractor.

2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.

3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario.

4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción.

5. El cumplimiento de la normativa relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas.

6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley.

   En cuanto a la aplicación de las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2, 3, 4 y 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario, considera esta Juzgadora que las circunstancias atenuantes permiten una menor graduación de la pena, y en el presente caso la contribuyente no cumplió con los deberes formales a que se encontraba obligada de conformidad con el Código Orgánico Tributario como en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y demás normativas tributarias, por lo que ésta se encontraba en el deber de brindar toda la información requerida por la Administración Tributaria, en el momento de la verificación de los períodos, tal y como lo establece la norma, aparte de que no argumenta razonadamente la procedencias de las mismas y no trajo las pruebas pertinentes, razón por la cual no proceden dichas atenuantes. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil ELECTROMAX, C.A., contra la Resolución SNAT-INTI-GRTICE-RCA-DJT-2008-3661 del 10 de septiembre de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, en cuyo contenido declara sin lugar el recurso jerárquico ejercida contra la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0786-2006-10 del 12 de septiembre de 2007, donde se sanciona a la contribuyente de conformidad con el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario por la cantidad de 1611 U.T., equivalentes a la cantidad de Bs. 60.625.152,00, ahora BsF. 60.625,15, (calculada tomando en consideración el valor de la unidad tributaria para aquel entonces de Bs. 37.632,00), por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado. En consecuencia: