Decisión nº 1294 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 27 de Febrero de 2008

Según se desprende de los autos, en fecha cuatro (04) de Agosto de 1.997, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Resoluciones contenidas en las Planillas de Liquidación identificadas bajo los Nos. 05-10-26-003214; 05-10-26-003215; 05-10-26-003216; 05-10-26-003217; 05-10-26-003218; 05-10-26-003219; 05-10-26-003220; 05-10-26-0032121; 05-10-26-0032122; 05-10-26-0032123; 05-10-26-0032124; 05-10-26-0032125; 05-10-26-0032126; 05-10-26-0032127; 05-10-26-0032128; 05-10-26-0032129; 05-10-26-0032130; 05-10-26-0032131; 05-10-26-0032132; 05-10-26-0032133 y 05-10-26-0032134; y notificadas en fecha veinticinco (25) de Agosto de 1.997, mediante las cuales impuso multas por la cantidad total de Bs. 3.726.000,00; por cuanto el contribuyente “ELIO G.G. (ABASTOS S.D.)”, presentó extemporáneamente las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondientes a los períodos de imposición Agosto a Diciembre de 1.994; Enero a diciembre de 1.995 y Enero a Junio de 1.996, incumpliendo así la disposición contenida en el artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Contra los actos administrativos in comento, el contribuyente “ELIO G.G. (ABASTOS S.D.)” ejerció en fecha seis (06) de Octubre de 1.997, el Recurso Contencioso Tributario con el cual se incoa este proceso, alegando la incompetencia del funcionario que firma los actos administrativos impugnados, por cuanto el cargo que desempeña la ciudadana Y.M.H., Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del SENIAT, que suscribe las planillas de liquidación de multas, no se corresponde con los cargos que contempla el clasificador de cargos de la Administración Pública que registra y controla la Oficina Central de Personal. Manifiesta además a su favor que las planillas de Multa se encuentra inmotivadas por cuanto a su decir no se señalan con precisión los motivos que llevaron a la Administración Tributaria a su determinación sólo se observaron, señala, disposiciones del Código Orgánico Tributario y en algunos casos imputaciones de pago de impuestos, violándose de ésta manera lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Asimismo arguye que la Administración Tributaria no tomó en cuenta las circunstancias atenuantes de que goza y que son, haber presentado todas las declaraciones y haber pagado todos los impuestos, no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad y no haber violado durante los tres años anteriores normas tributarias. Por otra parte, alega que el valor de la Unidad Tributaria que real y efectivamente aplicó la Administración Tributaria corresponde a la establecida en la Resolución N° 171 de fecha 04/06/1.997, publicada en gaceta Oficial N° 36.220. Por último señala que la notificación que le fuera practicada es ilegal por cuanto el cargo y la cédula de identidad de la persona que la suscribió le causan molestia y duda.

En la oportunidad de Informes, la Representación Fiscal, luego de hacer un breve resumen del curso del proceso, señala que la Resolución 32 de fecha 24/03/1.995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración tributaria (SENIAT) contiene los artículos con fundamento en los cuales pueden actuar los Gerentes Regionales de Tributos Internos, y de acuerdo a éstos tienen facultad para notificar, imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales, proceder a la determinación y liquidación de tributos, realizar la verificación de las declaraciones de los contribuyentes, proceder a la determinación de oficio, entre otras, los cuales le permiten desempeñar las funciones inherentes a la administración de los tributos internos dentro del servicio. Sobre la base de esa normativa se dictó la resolución N° 3404 del 02/05/97 publicada en gaceta Oficial N° 36.203 del 12/05/97, mediante la cual fue designada la ciudadana Y.C.M., Gerente Regional de Tributos Internos Región Los Andes y para ello consignó copia de la Gaceta Oficial in comento. En cuanto a la supuesta inmotivación, aduce que, del escrito recursorio se desprende que la contribuyente conoce las razones de hecho y de derecho en que se basó la Administración Tributaria para actuar. Por otra parte señala que, en cuanto al defecto de la notificación, se ataca el elemento de forma del acto administrativo, lo que a su decir, está referido a la estructura formal y externa del mismo, que nada tiene que ver con la esencia de la manifestación de voluntad de la Administración, la cual en todo caso permanece incólume aún ante la presencia de estaos defectos, y por ende, continúa, tales vicios solo podrían conducir a la anulabilidad del proveimiento, pero jamás a su invalidez. Razones por las cuales solicita, que el presente Recurso Contencioso Tributario, sea declarado Sin Lugar.

- II -

M O T I V A C I O N P A R A D E C I D I R

En primer lugar procede éste Juzgador a entrar a analizar sobre la incompetencia del funcionario, alegada por el recurrente. Dicho análisis es necesario por cuanto la competencia es la medida de la potestad que corresponde a cada órgano, se determina por las normas, se establece rationae, materiae, loci, y temporis. Elemento éste que debe cumplirse para que el acto administrativo sea válido con la consecuencia de que si este elemento no se observare se incurre en el vicio de incompetencia que afecta la validez de tal acto. Ahora bien, la noción de competencia implica la legitimidad de la persona natural que actúa por el órgano administrativo, es decir, su investidura. Por tal razón, la competencia no se presume y por ello en cada actuación de la Administración se requiere, que en el acto de que se trate, se mencione “la titularidad con que actúe” el funcionario que lo dicte, como lo establece el numeral 7º del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En cuanto al concepto de orden público (característica de la competencia), la Sala de Casación Civil de la extinta Corte Suprema de Justicia, en sentencia de fecha tres (3) de Julio de 1.985, citada por sentencia de la Sala Político Administrativa del veinticuatro (24) de Mayo de 1.990, caso: Chiclets Adams, S.A., expresó:

“…el concepto de orden público tiende a hacer triunfar el interés general de la sociedad y del Estado frente al particular del individuo, para asegurar la vigenia y finalidad de determinadas instituciones, y al respecto, “nada puede hacer o dejar de hacer un particular y aún una autoridad” ya que la ejecución de voluntades de ley demandan perentorio acatamiento.”

Por esta razón, la competencia no sólo es facultad, sino también una obligación que sólo puede ejercer y únicamente puede serle exigida a quien en verdad sea funcionario.

El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), estructuralmente se encuentra integrado por diversas Gerencias Regionales de Tributos Internos, las cuales se encargan por una parte, de aplicar la normativa tributaria a todos los contribuyentes que se encuentren bajo su ámbito de aplicación, y por la otra de recaudar de dichos contribuyentes, los ingresos tributarios.

Una de las Gerencias es pues, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes y la misma está a cargo del Gerente Regional de Tributos Internos, según lo establece el artículo 94 de la Resolución 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

La designación de la persona que ostente el cargo de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región, debe hacerse por Resolución, emanada del Ministerio respectivo, antes Hacienda, hoy Finanzas, publicada en Gaceta Oficial; siendo así, consta en autos a los folios 195 al 197 ambos inclusive del expediente, Gaceta Oficial N° 36.203 de fecha 12/05/1.997, en la cual, se publica la Resolución que designa a la ciudadana Y.C.M.H., Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del SENIAT.

Siendo así, queda plenamente demostrada la competencia de la ciudadana antes identificada para suscribir las Resoluciones de Imposición de Sanción que les fueran impuestas al contribuyente “ELIO G.G. (ABASTOS S.D.)”. Así se declara.

Con respecto al alegato de la contribuyente en el que manifiesta que, la Resolución impugnada adolece de inmotivación por cuanto solo se limita a señalar los hechos que motivaron la decisión y los fundamentos legales del acto dictado, es preciso señalar que, la motivación es un elemento que debe poseer todo acto administrativo de efectos particulares, tal como lo ordena el artículo 9° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al señalar que los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite salvo disposición expresa de la Ley, a tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

Esta exigencia es ratificada por el artículo 18 de la mencionada Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al establecer en su ordinal 5° que todo acto administrativo debe contener una “...expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes”.

El requisito de la motivación, tal como lo han reconocido en forma reiterada tanto la doctrina como la jurisprudencia nacional, se cumple cuando el órgano emisor del acto administrativo expresa en forma aunque sea breve y sucinta, las razones de hecho y de derecho que justifican que el mismo haya sido dictado, independientemente de que tales motivos se ajusten a la verdad o al Derecho, ya que tales caracteres atañerían a lo que se conoce como la causa del acto administrativo.

La omisión de este requisito acarreará la nulidad del acto cuando sea evidente que tal irregularidad impidió al administrado conocer los fundamentos del mismo, produciéndosele, por tanto, un cercenamiento a su derecho a la defensa. Así lo ha reconocido la jurisprudencia patria en forma reiterada.

En aplicación de las ideas expuestas al acto recurrido por la contribuyente supra identificada, encontramos que, la manifestación de voluntad de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del SENIAT, señala cuales fueron los supuestos que dieron nacimiento a la obligación tributaria, es decir, tanto la norma legal aplicable (artículo 60 del Reglamento de la ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor), como el hecho imponible tipificado en la Ley que se ha materializado (presentación extemporánea de la declaración del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor), siendo así, evidentemente la resolución recurrida no se encuentra viciada de inmotivación. Así se decide.

Por otra parte, con respecto al vicio de Ilegalidad de la Notificación de las Resoluciones impugnadas por cuanto al contribuyente le causa duda y malestar el número de cédula de identidad del funcionario que practicó tal notificación, quien suscribe considera que tales alegatos no son suficientes para entrar a conocer el vicio denunciados, por cuanto los mismos carecen de fundamentos de hecho y de derecho. Así se decide.

Ahora bien, quien suscribe el presente fallo, pasa de seguidas, de oficio y haciendo uso de su poder de imperio, a analizar la manera en que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes impuso las sanciones al Contribuyente por presentar extemporáneamente las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, al aplicarle el término medio de la sanción prevista en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1.994 para todos los períodos fiscalizados. Siendo así, se considera que aún y cuando la infracción se cometió en distintos períodos de imposición, fueron detectados por la Administración Tributaria en una misma acción fiscalizadora. Y con respecto a ello, ha sostenido nuestro m.T., en Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 02/05/2.000, caso Construcciones ARX, C.A., lo siguiente:

... no es posible considerar que por el hecho de que en una misma actuación fiscalizadora se detecte una infracción cometida en varios períodos, que en este caso son consecutivos, se haya incurrido en reiteración. En efecto, la correcta interpretación de la norma bajo análisis, es la de considerar que para que se incurra en reiteración, es condición necesaria que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente, y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole, dentro del término de cinco (5) años entre ellas.

En conclusión, no se configura la agravante de la reiteración cuando en una misma acción fiscalizadora o de descubrimiento, se detecta una infracción cometidas en distintos períodos, tal fue el sentido que el legislador orgánico quiso darle a la mencionada disposición normativa...

(Subrayado del Tribunal).

En virtud de lo previamente expuesto, considera quien suscribe este fallo, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del SENIAT, incurrió en un falso supuesto, por cuanto se basó en hechos falsos e inexistentes y aplicó erróneamente la norma al aplicar una sanción por presentar extemporáneamente las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, durante los períodos de imposición de Agosto a Diciembre de 1.994; Enero a diciembre de 1.995 y Enero a Junio de 1.996, habiendo detectado las infracciones en un solo procedimiento de fiscalización.

El falso supuesto, como vicio en la causa del acto administrativo, consiste en la falsedad de los supuestos motivos en que se basó la Administración Pública actuante para dictar su decisión, consecuencia de una errónea interpretación de la norma en el procedimiento administrativo, de manera que de haberse apreciado correctamente los hechos, adecuándolos al supuesto de derecho, la decisión hubiere sido otra.

La apreciación del vicio del falso supuesto permite revisar la actuación de la Administración Pública, desde una perspectiva material e intelectiva. En efecto, previa a la emisión de todo acto administrativo, la Administración debe realizar una doble operación: la comprobación de los hechos y la calificación y apreciación de los mismos. En estos dos momentos compositivos de la actuación jurídica de la Administración Pública, pueden producirse vicios que afectan por igual la causa de los actos administrativos dictados.

En nuestro país, de acuerdo a la jurisprudencia de la extinta Corte Suprema de Justicia, el vicio de falso supuesto que afecta a la causa del acto administrativo y determina su invalidez absoluta, adquiere las siguientes modalidades:

1. La ausencia total y absoluta de hechos,

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos y,

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos.

En efecto, según la doctrina de la extinta Corte Suprema de Justicia, existe falso supuesto, “cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron o que de haber ocurrido lo fue de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia o dice apreciar. De esta manera siendo la circunstancia de hecho que origina el actuar administrativo diferente a la prevista por la norma para dar base legal a tal actuación, o no existiendo hecho que origina el actuar administrativo diferente a la prevista por la norma para dar base legal a tal actuación, o no existiendo hecho alguno que justifique el ejercicio de la función administrativa, el acto dictado carece de causa legítima pues la previsión hipotética de la norma sólo cobra valor actual cuando se produce de manera efectiva y real el presupuesto contemplado como hipótesis.” (Sentencia CSJ/SPA del 17/5/84).

Siendo así, pues, debe este Tribunal, declarar la nulidad de los actos administrativos recurridos, en lo atinente a las multas impuestas, por cuanto, tal como se explicó, los incumplimientos fueron verificados en un solo procedimiento de determinación. Así se decide.

En lo que respecta al alegato de la contribuyente en el cual solicita le sea aplicado el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en el que cometió la infracción, el cual era de Bs. 1.000,00 (Hoy Bs.F. 1,00), en virtud que le fue aplicada la unidad tributaria vigente al momento en que se emitió el acto administrativo recurrido, vale decir, Bs. 5.400, este Juzgador considera que, la Administración Tributaria está obligada a liquidar las sanciones tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la efectiva comisión de la infracción fiscal, por lo que la aplicación de una Resolución Administrativa que determine un valor diferente de la Unidad Tributaria, al que existía al momento de la infracción, supondría la aplicación retroactiva de una disposición jurídica no vigente para el momento de la configuración del supuesto de hecho condicionante de la sanción, todo ello atendiendo al principio constitucional de la irretroactividad de las leyes.

En consecuencia, visto que el valor de la unidad tributaria utilizado por la Administración para el cálculo de la sanción pecuniaria de 30 unidades tributarias, aplicada a la contribuyente por la presentación extemporánea de la Declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para los períodos impositivos correspondiente a Agosto de 1.994; fue de Bs. 5.400,00, el mismo resulta improcedente resultando forzoso para este Tribunal declarar la nulidad del cálculo efectuado, por pretender aplicar retroactivamente el valor de la unidad tributaria que no estaba vigente para el momento de la configuración del supuesto de hecho condicionante de la sanción, en perjuicio de la contribuyente, cuando lo correcto es y así se ordena a la Administración Tributaria, calcular y liquidar la sanción impuesta (30 unidades tributarias) para dicho período, a razón de Bs. 1.000,00, (Hoy Bs.F. 1,00) por cada unidad tributaria aplicable, ya que era éste el valor que para el momento en que se cometió la infracción tenía la unidad tributaria, según la Gaceta Oficial N° 4.727 del veinticinco (25) de Mayo de 1.994, todo ello en atención a lo previsto en los artículos 44 de la Constitución de la República de Venezuela de 1.961, 70 y 9 del Código Orgánico Tributario de 1.994, aplicables rationae temporis, al caso de autos. Así se declara.

Ahora bien, la hoy parte actora, solicitó se considerasen a su favor las atenuantes de responsabilidad penal previstas en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1.994, aplicable rationae temporis; en cuanto a la primera de ellas, referida a no tener la intención de haber cometido el hecho imputado de tanta gravedad, es preciso señalar que esta atenuante se vincula estrechamente con la preterintencionalidad, por tanto para que la misma sea considerada a favor del imputado, es necesario que la acción u omisión que se encuentra establecida como una infracción de menor gravedad, derive en una trasgresión más dañosa sancionada con mayor gravedad, siendo así, considera este Juzgador que no es procedente, por cuanto de autos no se desprende que al incumplimiento sancionado se le haya atribuido un efecto más grave que el de incurrir en el incumplimiento de un deber formal sancionado conforme al artículo 104 del Código in comento. Así se declara.

En lo que respecta a la atenuante referida a la presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario, es pertinente señalar que de las resoluciones recurridas se desprende que no medió actuación fiscal alguna que indujera al contribuyente a realizar el pago de la declaración, por lo que a criterio de quien decide, es procedente la solicitud de aplicación de esta circunstancia atenuante. Así se declara.

Por último, en lo que respecta a la solicitud de aplicación de la atenuante referente a no haber cometido durante los tres años anteriores, a aquél en que se cometió la infracción, ninguna violación de normas tributarias, tampoco se desprende de las actas procesales, que la Administración Tributaria haya desvirtuado el alegato del contribuyente relativo a la circunstancia atenuante que la asiste, en el sentido de que a tenor del citado artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1.994, la contribuyente no cometió infracción tributaria alguna dentro de los tres (3) años anteriores a aquél en que la Administración tuvo conocimiento del incumplimiento del deber formal que originó las resoluciones recurridas, ni tampoco se ha causado un grave perjuicio fiscal por los incumplimientos denunciados, razón por la cual, considera también procedente esta atenuante. Así se declara.

Ahora bien, habiéndose reconocido la procedencia de las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, este Juzgado, procede de seguidas al ajuste del monto por concepto de multa, disminuyendo el mismo en un 10% en virtud de la declaratoria anterior (5% por cada atenuante), quedando el mismo en la cantidad de Bs.F. 2.700,00

- III -

Por las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos O.G.P. y L.R.R., supra identificados, procediendo en su carácter de Apoderados Judiciales del contribuyente “ELIO G.G. (ABASTOS S.D.)”, en contra de las Resoluciones contenidas en las Planillas de Liquidación identificadas bajo los Nos. 05-10-26-003214; 05-10-26-003215; 05-10-26-003216; 05-10-26-003217; 05-10-26-003218; 05-10-26-003219; 05-10-26-003220; 05-10-26-0032121; 05-10-26-0032122; 05-10-26-0032123; 05-10-26-0032124; 05-10-26-0032125; 05-10-26-0032126; 05-10-26-0032127; 05-10-26-0032128; 05-10-26-0032129; 05-10-26-0032130; 05-10-26-0032131; 05-10-26-0032132; 05-10-26-0032133 y 05-10-26-0032134; todas de fecha cuatro (04) de Agosto de 1.997, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se impuso multa por cuanto el mencionado contribuyente presentó extemporáneamente las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondientes a los períodos de imposición Agosto a Diciembre de 1.994; Enero a diciembre de 1.995 y Enero a Junio de 1.996, para un monto total de Bs.F. 3.726,00 (Bs. 3.726.000,00), incumpliendo así la disposición contenida en el artículo 60 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; modificándose en consecuencia el monto de la sanción impuesta a la cantidad de Bs.F. 2.700,00.

En virtud de la naturaleza del presente fallo, no procede la Condenatoria en Costas. Así se declara.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en horas de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de Febrero de dos mil ocho (2.008). Años 197º de la Independencia y 149º de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Dr. A.P.L..

El Secretario,

Abg. G.F.

La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo las tres de la tarde (03:00 p.m.).------------------------------------------El Secretario,

Abg. G.F.

ASUNTO: N° AF41-U-1997-000023

ASUNTO ANTIGUO: N° 1076.-

APL/ncsg.-