Decisión nº 1356 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 17 de Noviembre de 2008

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, diecisiete (17) de noviembre de dos mil ocho (2008)

198º y 149º

ASUNTO: AF43-U-1999-000056

ASUNTO ANTIGUO: 1259 SENTENCIA DEFINITIVA Nº 1.356

Visto con informes de la recurrente

Se inicia el proceso mediante escrito y recaudos presentados en fecha ocho (08) de abril de 1999, por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, por el ciudadano abogado P.E. LEDEZMA C., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 7.683.370, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 26.230, actuando en su carácter apoderado judicial de la contribuyente “EMBOTELLADORA CARACAS, C.A.”, inscrita en el Registro de Comercio que llevaba el Juzgado de Primera Instancia en lo Mercantil del entonces Distrito Federal, en fecha diez (10) de mayo de 1940, bajo el N° 494, absorbida por fusión con la sociedad mercantil PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 24-11-1999, bajo el No. 47, Tomo 322-A Sgdo., cuyo cambio de denominación paso a ser COCA-COLA FEMSA DE VENEZUELA, S.A., según documento inscrito en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 12-11-2003, bajo el No. 57, Tomo 163-A Sgdo., a través del cual interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de la Resolución No. 969 de fecha veintiséis (26) de febrero de 1999 (folios 123 al 133), emanada de la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en cuyo texto declara improcedente el escrito de descargos presentado por la contribuyente y ratifica en todas sus partes el reparo formulado a ésta, quedando obligada a cancelar por concepto de aportes del 2% la cantidad de Bs. 19.460.969,00, ahora BsF. 19.460,97, por intereses moratorios la cantidad Bs. 323,00, ahora BsF. 0,32, por concepto de actualización monetaria la cantidad de Bs. 22.558.350,00, ahora BsF. 22.558,35; intereses compensatorios por un monto de Bs. 4.500.252,00, ahora BsF. 4.500,25, y multa equivalente al 105% del monto del tributo omitido, la cantidad de Bs. 20.434.017,00, ahora BsF. 20.434,02, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el segundo (2do.) trimestre de 1994 hasta el primer (1er.) trimestre de 1998 .

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha doce (12) de abril de 1999 (folio 134), y se le dio entrada por auto de fecha trece (13) de abril de 1999 (folio 135), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) Contralor y Procurador General de la República, que en el décimo (10°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 1994, respecto a la admisión o no del recurso.

En fecha 22 de abril de 1999 (folio 136) el ciudadano P.L., apoderado judicial de la contribuyente, sustituye apud acta el poder que le fuera conferido en el ciudadano abogado KUNIO HASUIKE SAKAMA, titular de la cédula de identidad No. 11.561.858, inscrito en el INPREABOGADO 72.979.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Procurador y Contralor General de la República, así como del Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron debidamente practicadas como consta a los folios 138 al 140 del expediente respectivamente.

Por auto de fecha 29 de julio de 1999 (folios141 y 142), se admitió el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho.

En fecha cuatro (04) de agosto de 1999 (folio 144) se dictó auto mediante la cual se declara la causa abierta a pruebas de conformidad con el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994.

En fecha veintiuno (21) de septiembre de 1999 (folios 146 y 147), fue presentado escrito de promoción de pruebas por el ciudadano abogado KUNIO HASUIKE SAKAMA, venezolano, titular de la cédula de identidad No 11.561.858, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 72.979, actuando su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “EMBOTELLADORA CARACAS, C.A.”.

Vencido el lapso de promoción de pruebas (folio 148), el 22-09-1999, se ordenó agregar a los autos el escrito de promoción de pruebas de la recurrente.

En fecha treinta (30) de septiembre de 1999 (folio 149), el Tribunal admitió las pruebas promovidas por el apoderado judicial de la recurrente, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto de fecha veintidós (22) de noviembre de 1999 (folio 150), se fijó el décimo quinto (15°) día de despacho siguiente para que las partes presentaran sus escritos de informes.

En fecha veintiuno (21) de diciembre del 1999, siendo la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los informes, compareció el ciudadano abogado KUNIO HASUIKE SAKAMA, actuando en carácter de apoderado judicial de la contribuyente “PANAMCO DE VENEZUELA, S.A.”, quién presentó el respectivo escrito de informes por ante este Juzgado. Asimismo, consigna poder que acredita su representación y copia de la fusión por absorción de la sociedad mercantil EMBOTELLADORA CARACAS, C.A. con “PANAMCO DE VENEZUELA, S.A.”, quedando inscrita dicha fusión ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 14 de noviembre de 1999, bajo el No. 35, Tomo 322-A-Sgdo. (folios 146 al 160).

Con fecha veinte (20) de enero de 2000 (folio 161), el tribunal dijo “VISTOS”.

El 26-09-2001, la ciudadana abogada J.A., titular de la cédula de identidad No. 11.230.453, inscrita en el INPREABOGADO bajo el No. 73.254, actuando en su carácter de apoderada judicial de PANAMCO DE VENEZUELA, C.A., consigna por ante este Juzgado diligencia solicitando que se emitiera el respectivo fallo. Asimismo copia certificada donde consta la materialización de la fusión de la sociedad mercantil EMBOTELLADORA CARACAS, C.A. con PANAMCO DE VENEZUELA, S.A.. Igualmente consigna poder que acredita su representación (folios 162 al 178).

Por diligencias del 14-12-2001, 14-06-2002, 07-02-2003 y 02-09-2003, todas presentadas por la ciudadana abogada J.A., apoderada judicial de PANAMCO DE VENEZUELA, C.A. solicita que se dicte sentencia en la presente causa (folios 179 al 182).

Por diligencia de fechas 22 de septiembre 2004 (folio 183), presentada por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, por la mencionada abogada J.A., en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, solicitó se dicte sentencia en la presente causa.

Con fecha trece (13) de octubre de 2004 (folio 185), el ciudadano J.R.C.G., Juez Suplente Especial de este Despacho para ese momento, se aboca al conocimiento de la causa.

El 07 de julio y 16 de diciembre de 2005 la ciudadana abogada J.A., solicita que se dicte sentencia en la presente causa (folios 193 y 195).

El 13 de diciembre de 2006, la ciudadana J.A. consignó por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), escrito mediante la cual solicita la prescripción de las obligaciones tributarias y accesorios determinados en los actos recurridos (folios 197 al 199).

Con fecha veintisiete (27) de febrero de 2007 (folio 200), la ciudadana B.G., Jueza Provisoria de este despacho, se aboca al conocimiento de la causa, ordenando que una vez transcurrido el lapso de (10) diez días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de Despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, el Tribunal decidirá en el presente juicio.

Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), Fiscal y Procuradora General de la República, así como la de la contribuyente, fueron debidamente practicadas como consta a los folios 206 al 209, ambos inclusive, y el folio 230 del expediente respectivamente.

El 17 de mayo de 2007, la ciudadana abogada YUSULIMAN VINDIGNI, titular de la cédula de identidad No. 12.991.412, inscrita en el INPREABOGADO bajo el No. 87.266, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente “COCA COLA FEMSA DE VENEZUELA, S.A.”, consigna diligencia ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), solicitando la prescripción de la obligación tributaria. Asimismo consigna copia simple del poder que acredita su representación y sentencia dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (folios 211 al 229).

El 02-11-2007 fue consignada a los autos la boleta de notificación dirigida a la recurrente (folio 230).

El 29 de octubre de 2008, la ciudadana M.J.C.H., titular de la cédula de identidad No. 10.819.223, inscrita en el INPREABOGADO bajo el No. 59.533, actuando en su carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), consigna diligencia solicitando que se dicte el respectivo fallo en la presente causa. Asimismo, consigna copia simple del poder que acredita su representación (folios 232 al 235)

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La representación de la contribuyente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

   Señala que el ciudadano R.G., no posee el carácter de Fiscal de Cotizaciones II, adscrito a la Unidad de Ingresos Tributarios del Estado M.d.I.N.d.C.E. (INCE), y no tenia competencia atribuida conforme a la ley sobre la materia para inspeccionar, fiscalizar, determinar y liquidar supuestos impuestos o aportes, actualizaciones monetarias, multas e intereses moratorios a la contribuyente EMBOTELLADORA CARACAS, C.A., por lo que los actos administrativos levantados son absolutamente nulos de conformidad con lo establecido en los numerales 3 y 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Manifiesta que el Gerente General de Finanzas del INCE no tiene facultad para dictar Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo, en consecuencia, es incompetente porque solo por ley se pueden establecer atribuciones y competencias a los Órganos de la Administración Pública, según lo establecido en el artículo 117 de la Constitución de 1961, de allí que obró facultado por una norma reglamentaria que no tiene rango y valor de ley, por lo que los actos recurridos son igualmente nulos de nulidad absoluta conforme a lo establecido en los numerales 3 y 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Asimismo según lo previsto en el artículo 117 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la competencia de los funcionarios para dictar actos administrativos es materia de estricta reserva legal, es decir sólo en virtud de una Ley, se pueden establecer las atribuciones y competencias de los Órganos de la Administración Pública.

   Alegan que el mencionado Gerente obró facultado por una norma reglamentaria dictada por el Ministerio de Educación, pero dicho Reglamento no tiene rango ni valor de una Ley, tal y como lo exige el artículo 117 de la Carta Magna, el cual fue violado por el mencionado Reglamento y por los actos impugnados viciados de nulidad absoluta.

   Señalan que la Resolución recurrida se encuentra viciada por nulidad absoluta no subsanable, por no haber tomado en cuenta todas las defensas y alegatos formulados por la contribuyente “C.A., EMBOTELLADORA CARACAS” en su escrito de Descargos, así como también por no haber apreciado todas las pruebas acompañadas por la Compañía a dicho escrito, violando así lo previsto en los artículos 149 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con los artículos 18 numeral 5 y 19 numerales 1 y 3 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y con los artículos 68 y 46 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Después de transcribir parcialmente los artículos 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, 18 y 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 68 y 46 de la Constitución de 1961, explana que la resolución impugnada no tomó en consideración algunas de las defensas y pruebas consignadas en el escrito de descargos, en cuanto a la inexistencia de un criterio administrativo sobre la gravabilidad de las utilidades previo a los reparos formulados y de aplicación retroactiva del supuesto nuevo criterio, y la eximente de responsabilidad penal de error excusable, violando así su derecho a la defensa, razón por la cual dicha resolución es de nulidad absoluta conforme a los artículos constitucionales ya señalados y conforme al numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Luego de copiar extractos de Sentencia de fecha 17 de octubre de 1983 de la entonces Corte Suprema de Justicia, Sentencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo de fecha 07 de julio de 1988, publicada en la Revista de Derecho Público No. 35, 1988, Pág. 91, de transcribir doctrina del autor Meier Enrique, de referirse a la Declaración Universal de los Derechos Humanos y al Pacto Internacional de los Derechos Civiles y Políticos en relación a al derecho de toda persona a ser oída públicamente y con justicia, de reproducir el artículo 8 de la Convención Americana sobre los Derechos Humanos, señala que la Resolución Culminatoria del Sumario y los demás actos recurridos están viciados de nulidad absoluta por lesionar el derecho a la defensa, nulidad ésta que es procedente en aplicación del numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con los artículos 46 y 68 de la Constitución de 1961.

   Arguye que la Administración Tributaria incurrió en vía de hecho que violó el debido procedimiento administrativo al negar el análisis y consideración de algunos de los argumentos y defensas presentados en el escrito de descargos que debían terminar con la resolución definitiva en la cual se liquidara el monto del supuesto tributo.

   Luego de transcribir doctrina del autor J.A.J. y Sentencia de fecha 8 de mayo de 1991 emanada de la Sala Político Administrativa, colige que la omisión del examen debido de los descargos implica una infracción a la legalidad procedimental en la determinación de oficio de la obligación tributaria, en infracción por falta de aplicación de los ordinales 4 y 5 del artículo 149 y del artículo 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, lo que configura el vicio de nulidad absoluta a tenor de lo previsto en el artículo 149 del mencionado Código, y del artículo 19 en sus numerales 1 y 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Explana que los actos impugnados están viciados de nulidad insanable por inmotivación conforme a lo dispuesto en los artículos 9 y 18, numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, ya que no expresan las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta la Administración Tributaria, por lo que le es imposible a la contribuyente saber las razones por la cuales le formulan los reparos del aporte del 2% en relación a la partida de utilidades, ni conocer el fundamento de dicha inclusión, ni cuales gastos fueron rechazados; y en apoyo a su alegato de inmotivación transcribe sentencias al respecto.

   Afirma que el INCE al cambiar su criterio sobre la gravabilidad de las utilidades posterior a los reparos formulados a la contribuyente, y aplicándolos a ejercicios fiscales pasados, violó las normas contenidas en los artículos 44 de la Constitución, 9 del Código Orgánico Tributario y 3 del Código Civil, que proscriben la retroactividad de las leyes, por lo que la nueva interpretación del Instituto sobre la naturaleza salarial de las utilidades convencionales no puede ser aplicada a situaciones consolidadas en el pasado, y como soporte a sus argumentos reproduce sentencia de fecha 05-08-1980, dictada por la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia.

   Posterior de transcribir parcialmente el artículo 10 de la Ley del INCE señala que el Legislador ha distinguido expresamente dos sujetos pasivos de la contribución INCE; así como alícuotas y conceptos gravables diferentes, excluyendo de la base de cálculo de las aportaciones patronales las utilidades, por lo que si su intención hubiese sido lo contrario así lo hubiese dispuesto expresamente como lo hizo en relación a las aportaciones de los obreros y los empleados.

   Después de transcribir criterios jurisprudenciales afirma que el Legislador solo quiso gravar las utilidades en cabeza de los trabajadores con el ½% contemplado en el ordinal 2 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, por lo que la pretensión del Instituto de gravar las utilidades a los efectos del aporte patronal del 2% son ilegítimas, ilegales e improcedentes y violenta la reserva legal establecida en el artículo 224 de la Constitución.

   Señala que las utilidades pagadas por la contribuyente a sus trabajadores y objeto de reparo, no son salario o remuneración a los efectos del aporte del 2%, y para el supuesto de que se considerasen que son salario, las mismas tampoco tendría esa naturaleza a los efectos de dicho aporte, sino única y exclusivamente a los fines del cálculo de las prestaciones sociales que puedan corresponder al trabajador al momento de finalizar la relación laboral.

   Alega adicionalmente el vicio de falso supuesto, ya que la administración tributaria considera que las cantidades pagadas por la contribuyente por concepto de utilidades son salario o remuneración, y por tanto, deben incluirse dentro de los aportes previstos en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, cuando en realidad las mismas no forman parte del salario a los fines del cálculo de las contribuciones prevista en ese dispositivo legal, por lo que solicita que conforme al artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos se declare la nulidad de los actos administrativos recurridos.

   Abunda que los conceptos tales como vacaciones, liberalidades, incentivos, bonos de transporte, utilidades, entre otros, no configuran salario o remuneración a los efectos del pago de la contribución INCE, por no cumplir con los requisitos establecidos en la Ley y Reglamento de la Ley Orgánica del Trabajo, para ser consideradas como salario normal, toda vez que no constituyen una retribución efectiva devengada por el trabajador en forma regular y permanente durante su jornada de trabajo, por lo que mal pueden ser gravables.

   Explana que la Ley Orgánica del Trabajo por su carácter orgánico y por ser posterior a la Ley del INCE, disfruta de una jerarquía superior por lo que hay que sujetarse a lo dispuesto en ella, según lo establece el artículo 163 de la Constitución, por lo que no se puede anteponer a una Ley Orgánica una Ley Ordinaria.

   Considera que los actos administrativos están viciados por una parte de nulidad relativa por violar lo dispuesto en el artículo 62 del Reglamento de la Ley del INCE y el único aparte del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1991, actual parágrafo cuarto del artículo 133 de la reforma de 1997, así como el artículo 1 del Reglamento sobre la Remuneración, actual parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánico del Trabajo, en concordancia con el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; y por otra parte; se encuentran viciados de nulidad absoluta por violar lo dispuesto en el artículo 163 de la Constitución en concordancia con lo dispuesto en el artículo 46 ejusdem y artículo 19 numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Expone que los intereses compensatorios, la actualización monetaria y la multa son improcedentes por ser improcedente los reparos efectuados a la contribuyente.

   Alude la eximente de responsabilidad penal establecida en los artículos 79, 80 y 79, todas literales “c” de los Códigos Orgánicos Tributarios de 1982, 1992 y 1994, respectivamente, cual es el error de hecho y derecho excusable, por cuanto la actuación de la contribuyente correspondió a una interpretación de la Ley y de los dictámenes del Instituto.

   Agrega que no se tomó en cuenta la atenuante contenida en el numeral 4 de los artículos 85, 86 y 85 de los Códigos Orgánicos Tributarios de 1982, 1992 y 1994, respectivamente, a igual de que no había cometido violación alguna de normas tributarias durante los tres años anteriores a aquel en que se cometió la infracción que se le imputa; y se le aplicaron indebidamente las agravantes 3 y 4 de las mismas normas.

   Finalmente solicita que se declare con lugar el recurso contencioso tributario.

   II

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos:

   Mediante Resolución de Autorización Fiscal N° 252013-98112 de fecha veinte (20) de mayo de 1998, se autorizó al ciudadano R.G., Fiscal de Cotizaciones II, funcionario adscrito al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), para que practicara una fiscalización a la sociedad mercantil “EMBOTELLADORA CARACAS, C.A.”, a los libros, documentos, comprobantes y cualquiera otros recaudos que se requieran para determinar la base imponible correspondiente al aporte del 2% y del ½%, según lo establecido en el artículo 10 de la Ley del INCE.

   En fecha veintidós (22) de junio de 1998, el ciudadano funcionario R.G., levantó Acta de Reparo No. 010374, así como Hoja de Actualización Monetaria anexa a dicha Acta (folios 75 al 78) a la sociedad mercantil, la cual le fue notificada el treinta (30) de junio de 1998, en la que se establecen los siguientes montos a cancelar:

1. Por aportes del 2% (numeral 1 artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 19.460.969,00, ahora BsF. 19.460,97.

2. Intereses Moratorios en la cantidad de Bs. 323,00 ahora BsF. 0, 32

3. Sanción del 10% sobre el tributo omitido (numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 1.946.097,00 ahora BsF. 1.946,10.

4. Actualización monetaria según lo previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, en la cantidad de BsF. 16.715.251,00 ahora BsF. 16.715, 25.

5. Intereses compensatorios sobre tributos omitidos conforme al señalado artículo 145 la cantidad de Bs. 2.909.254 ahora BsF. 2.909,25.

   Con fecha veintiséis (26) de febrero de 1999 (folios 123 al 133), la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 969, mediante la cual declara improcedente el escrito de descargos presentado por la contribuyente “EMBOTELLADORA CARACAS, C.A.”, correspondiente a los períodos comprendidos desde el 2do. Trimestre del año 1994 hasta el 1er. Trimestre del año 1998, quedando obligada a cancelar los siguientes conceptos:

1. Por aportes del 2% (numeral 1 artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 19.460.969,00, ahora BsF. 19.460,97.

2. Intereses Moratorios en la cantidad de Bs. 323,00 ahora BsF. 0, 32

3. Actualización monetaria según lo previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, en la cantidad de BsF. 22.558.350,00 ahora BsF. 22.558,35.

4. Intereses compensatorios sobre tributos omitidos conforme al señalado artículo 145, la cantidad de Bs. 4.500.252,00 ahora BsF. 4.500,25.

5. Multa por omisión de aportes del 2% del ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, de conformidad con lo establecido en los artículos 98 del Código Orgánico Tributario de 1982, 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1994, y 86 del Código Orgánico Tributario de 1992, según las agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5, la cantidad de Bs. 20.434.017,00 ahora BsF. 20.434,01, equivalente al 105% del monto del tributo omitido.

   Visto como ha sido planteada la controversia por las partes, el thema decidendum, se contrae a determinar la gravabilidad o no de las partidas de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), luego de lo cual se habrá de resolver lo atinente a los intereses moratorios y a la legalidad de la multa impuesta en la resolución impugnada.

   Efectuado el análisis del expediente y revisados los alegatos formulados por la recurrente, este Tribunal pasa a decidir el presente recurso contencioso tributario en los siguientes términos:

   No obstante las argumentaciones del Representante Legal de la contribuyente para cuestionar los actos recurridos, considera esta Juzgadora que a la luz de las normas que rigen el punto cuestionado, y según el criterio más reciente de la jurisprudencia de nuestro M.T., respecto al tantas veces mencionado numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), frente al principio constitucional de la legalidad tributaria, es indispensable analizar en primer lugar la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) y medio por ciento (1/2%) de la contribución establecida en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, luego de lo cual se resolverán los demás aspectos inherentes al acto administrativo cuestionado.

   Revisada y analizada toda la documentación que corre inserta en el expediente, este Tribunal Superior pasa a decidir de acuerdo con el siguiente razonamiento:

   Se aprecia entonces que en lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley de INCE, la Gerencia General del mencionado Instituto, cuando dicta la resolución culminatoria del sumario, ya identificada, consideró que de conformidad con lo establecido en la Ley del INCE, en su artículo 10, numeral 1, éste puede gravar con una alícuota proporcional del dos por ciento (2%) las utilidades pagadas por las empresas aportantes a sus trabajadores, por considerarse “remuneraciones de cualquier especie”.

   A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

   Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

   Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

   Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

   Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

   En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

   De esta manera, el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte por el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, ahora parágrafo cuarto del artículo 133, y parágrafo primero del artículo 146 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, señalan:

   Artículo 133: …omissis...

   Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

   Artículo 146: …omissis...

   La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.

   Artículo 133: (omissis)...

   Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

   .

   Artículo 146: (omissis)...

   A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

   Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

   Vistos los planteamientos y alegatos de la parte recurrente, y concretado, este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

   Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

   Sobre este particular, resulta pertinente destacar que en idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha cinco (05) de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha cuatro (04) de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del veintidós (22) de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del veintisiete (27) de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del veintinueve (29) de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio pacífico y reiterado al respecto.

   Por las razones antes expuestas, este Órgano Jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

   En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad por la cantidad de BOLÍVARES DIECINUEVE MILLONES CUATROCIENTOS SESENTA MIL NOVECIENTOS SESENTA Y NUEVE SIN CÉNTIMOS Bs. 19.460.969,00, ahora BOLÍVARES FUERTES DIECINUEVE MIL CUATROCIENTOS SESENTA CON NOVENTA Y SIETE CÉNTIMOS BsF. 19.460,97, correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 969, de fecha veintiséis (26) de febrero de 1999. Así se decide.

   En cuanto a la multa sobre el tributo omitido impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en los artículos 98 del Código Orgánico Tributario de 1982, 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1994, y 86 del Código Orgánico Tributario de 1992, según las agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5, la cantidad de Bs. 20.434.017,00 ahora BsF. 20.434,01, equivalente al 105% del monto del tributo, por la cantidad de VEINTE MILLONES CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL DIECISISTE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS Bs. 20.434.017,00, ahora VEINTE MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLÍVARES FUERTES CON DOS CÉNTIMOS BsF. 20.434,02, equivalente al 105% del monto del tributo omitido; este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, y, a partir de la accesoriedad de los intereses moratorios, de los intereses compensatorios y actualización monetaria, se declara la nulidad de los mismos e igualmente se declara nula la multa impuesta. Así se declara.

   Resuelto lo anterior, este Tribunal considera inútil pronunciarse sobre los demás alegatos esgrimidos por la recurrente, toda vez que el pronunciamiento aquí emitido incide directamente sobre el fondo de la controversia. Así se decide.

   III

   DECISIÓN

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “EMBOTELLADORA CARACAS, C.A.”, contra la Resolución No. 969 de fecha veintiséis (26) de febrero de 1999, emanada de la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual ratifica en todas sus partes el reparo formulado a la contribuyente. En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades, como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de Bs. 19.460.969,00, ahora BsF. 19.460,97.

SEGUNDO

Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por la cantidad de Bs. 20.434.017,00, ahora BsF. 20.434,02.

TERCERO

Se declara la NULIDAD por accesoriedad del cobro de la los intereses moratorios y compensatorios, así como la actualización monetaria, en relación a la obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo, por un monto total de BsF. 27.058,93.

CUARTO

Se condena en costas al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa.

Publíquese, regístrese y comuníquese.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo y al ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, así como a los ciudadanos Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de noviembre de dos mil ocho (2008). Año 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA,

B.B.G.L.S.T.;

YANIBEL L.R..-

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia siendo la una y cuarenta y dos de la tarde (1:42 p.m.)

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL L.R..-

BBG/erika