Decisión nº 1049 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Junio de 2009

En fecha 05 de diciembre de 1997, la contribuyente EMPRESAS NACIONALES CONSORCIADAS, C.A., fue notificada de la emisión de las Actas Fiscales Nos. GR-RG-DF-221, GR-RG-DF-222, GR-RG-DF-223, GR-RG-DF-224, GR-RG-DF-225 y GR-RG-DF-226, todas de esa misma fecha, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana.

Posteriormente, en fecha 12 de marzo de 1999, la contribuyente de autos fue notificada de las Resoluciones Culminatorias del Sumario identificadas con las siglas y números GRTI-RG-DSA-71, GRTI-RG-DSA-72 y GRTI-RG-DSA-73, todas de fecha 21 de octubre de 1998, emitidas por la prenombrada Gerencia Regional. Resoluciones todas que confirman en todas y cada una de sus partes las supra citadas Actas Fiscales que le sirven de fundamento, en los siguientes términos:

1. Resolución Culminatoria del Sumario GRTI-RG-DSA-71: en base al análisis de las Actas de Retenciones Nos. GR-RG-DF-224 y GR-RG-DF-225 donde se deja constancia que la Administración Tributaria, de la fiscalización realizada constató objeciones a la contribuyente derivadas de su condición de Agente de Retención del Impuesto sobre la Renta, al no efectuar la retención correspondiente a los pagos efectuados por concepto de alquiler de equipos (período 93/94) y honorarios profesionales (período 95/96) por Bs. 775.000,00 y Bs. 560.000,00, respectivamente, gravados con un impuesto de Bs. 38.750,00 y Bs. 12.550,00, lo cual constituye un incumplimiento de los deberes de los Agentes de Retención, contraviniendo así lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para cada período, y de los Decretos Reglamentarios Nos. 2927 de fecha 13/05/93 y 507 de fecha 28/12/94, en razón de lo cual resulta aplicable la sanción contenida en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1991 y 99 del Código vigente a partir de 1994.

2. Resolución Culminatoria del Sumario GRTI-RG-DSA-72: del análisis del Acta Fiscal N° GR-RG-DF-226 donde se fiscalizan los períodos de agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 1994, junio de 1995, febrero abril, julio y agosto de 1996, la Administración Tributaria luego de la verificación de los libros contables y comprobantes que los amparan, archivos y demás registros, así como de los libros y registros especiales exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, determinó el reparo por concepto de débitos fiscales no declarados, débitos fiscales omitidos, crédito fiscal improcedente y débito fiscal improcedente, resultando unas diferencias a pagar por los montos de Bs. 4.656,00; Bs. 4.980,00; Bs. 5.820,00; Bs. 5.656,00, Bs. 2.580,00, Bs. 58.447,92; Bs. 39.426,00, Bs. 480.261,00, Bs. 405.210,37 y Bs. 35.907,30, para los períodos impositivos de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre del año 1994; junio de 1995, febrero, abril, julio y agosto de 1996, respectivamente, todo de conformidad con los artículos 26, 27, 28 y 36 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, 62 y 63 de su Reglamento, en razón de lo cual resultó aplicable la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con los artículos 71 ejusdem y 37 del Código Penal, y circunstancias atenuantes y agravantes contempladas en el artículo 85 del precitado Código, asimismo se determinaron intereses compensatorios y actualización monetaria de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

3. Resolución Culminatoria del Sumario GRTI-RG-DSA-73: del análisis del Acta Fiscal N° GR-RG-DF-221 la Administración Tributaria, de la verificación practicada sobre los libros contables y los comprobantes que los amparan, archivos y demás documentación pertinente, a los fines de comprobar la sinceridad de los datos globales que contiene la Declaración de Rentas Definitiva del ejercicio fiscal iniciado el 01/09/93 y culminado el 31/08/94, determinó que el Enriquecimiento Neto Gravable aumenta a la cantidad de Bs. 775.000,00 en virtud de los reparos formulados; del Acta Fiscal GR-RG-DF-222 se desprende que la Administración Tributaria de la verificación practicada a los fines de comprobar la sinceridad de los datos globales que contiene la Declaración de rentas Definitiva del ejercicio fiscal iniciado el 01/09/94 y culminado el 31/08/95; determinó que el Enriquecimiento Neto Gravable aumenta en la cantidad de Bs. 5.393.327,56 en virtud de los reparos formulados; y de la revisión del Acta Fiscal GR-RG-DF-223, se observa que la Administración Tributaria, de la verificación practicada a los fines de comprobar la sinceridad de los datos globales que contiene la Declaración de rentas Definitiva del ejercicio fiscal iniciado el 01/09/95 y culminado el 31/08/96; determinó que el Enriquecimiento Neto Gravable aumenta en la cantidad de Bs. 4.325.246,23 en virtud de los reparos formulados; en razón de lo cual resultó aplicable la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con los artículos 71 ejusdem y 37 del Código Penal, y circunstancias atenuantes y agravantes contempladas en el artículo 85 del precitado Código, asimismo se determinaron intereses compensatorios y actualización monetaria de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

En fecha 16 de abril de 1999, el representante judicial de la contribuyente EMPRESAS NACIONALES CONSORCIADAS, C.A., interpuso Recurso Contencioso Tributario en contra de los actos administrativos supra identificados.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La accionante señala en su escrito recursorio los siguientes argumentos:

En primer término aduce la representación judicial de la accionante que “(…) nuestra representada, (…), fue notificada en fecha 5 de diciembre de 1997, por parte de la Administración Tributaria, de las Actas Fiscales Números GR-RG-DF-221, GR-RG-DF-222, GR-RG-DF-223, GR-RG-DF-224, GR-RG-DF-225 y GR-RG-DF-226, (…). Por lo cual el lapso de un año establecido en el mencionado artículo 151 del Código Orgánico Tributario, comenzó a transcurrir el día 4 de febrero de 1998, día hábil siguiente al vencimiento del lapso para la presentación del escrito de descargos. En consecuencia, de conformidad con ésta misma norma, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, como Administración Tributaria, tenía hasta el día 3 de febrero de 1999, para notificar válidamente las Resoluciones (…), sin que la Administración haya efectuado notificación válida alguna, dentro del lapso de un año señalado, a nuestra representada (…). Es así, que la Administración Tributaria, vino a notificar (…), las tres Resoluciones impugnadas en el presente Recurso Contencioso Tributario, en fecha 13 de abril de 1999, (…) fecha ésta para la cual ya había transcurrido un año, un mes y diez días, desde la fecha en que transcurrió el plazo de descargos. (…)”.

De igual forma, los apoderados judiciales de la recurrente sostienen en su escrito recursivo que su representada “(…) en su buena fe y sin que ello implique reconocimiento alguno de los hechos u omisiones que la Administración Tributaria le atribuyó a la misma en las actas fiscales ya indicadas, procedió en fecha 26 de diciembre de 1997, a pagar al fisco nacional la cantidad de Novecientos Cuarenta y Seis Mil Doscientos Ochenta y Dos Bolívares con Setenta y Tres Céntimos (Bs. 946.282,73), según consta en planilla de pago N° 1696044 (…). Es el caso, que dicho monto por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, supuestamente adeudado al fisco, por mi representada, es resultado del Acta Fiscal N° GR-RG-DF-226, la cual estamos impugnando por las razones ya expuestas, así como la Resolución N° GRTI-RF-DSA-72 a la cual le sirve parcialmente de soporte y que también impugnamos mediante este escrito. Por lo cual dado que dichos actos son totalmente nulos, sobre la base de los artículos 52 y 53 del Código Orgánico Tributario, que obliga a la Administración Tributaria a reintegrar a los contribuyentes lo recibido por pago indebido de tributos no prescritos, lo cual en el presente caso es evidente, solicitamos que se reconozca esta situación (…), a fin de que la Administración Tributaria proceda a reintegrar a mi representada dicha cantidad más el pago de los intereses compensatorios, la actualización monetaria de la deuda y los intereses moratorios a que hubiere lugar, de acuerdo a lo consagrado en los artículos 59 y 60 ejusdem. Oportunamente, presentaremos a este tribunal la prueba de haber ejercido la debida solicitud ante la Administración Tributaria, sin haber recibido respuesta de la misma, según lo consagrado en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario.”

IV

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

La representante de los intereses patrimoniales de la República señala en su escrito de informes que “(…) la recurrente procedió de conformidad con el artículo 145, a cancelar al Fisco Nacional el día 26-12-97, (es decir dentro del lapso de emplazamiento previsto en el artículo supra transcrito), la cantidad de BOLIVARES NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS CON SETENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. 946.282,73), por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, correspondiente al mes de julio de 1996, cancelado en la Agencia Puerto Ordaz, (BANESCO) según consta en planilla de pago N° 1696044, lo que significa que se acogió al emplazamiento dentro de los quince días hábiles a que se contrae el acta fiscal (folio 15 del expediente judicial), por lo que mal podría solicitar reintegro por pago indebido de tributos no prescritos.”

En este sentido señala que “Para que se esté en presencia de un pago de lo indebido y por lo tanto proceda la acción de repetición de lo pagado, es necesario la concurrencia de algunas condiciones, a saber: la realización de un pago y la ausencia de causa de dicho pago”.

Asimismo señala la representante del Fisco Nacional que “Para que sea admisible la acción de repetición se requiere que el transferimiento de cualquier bien del accionante contra el accionado se haga a título de pago y que la entrega de la cosa se haga en ejecución de una deuda supuesta, Nuestra legislación prevé tres casos de pago de lo indebido, los cuales son: a) cuando hay ausencia de deuda; b) cuando hay una deuda, pero pagada por una persona que no es el acreedor; y c) cuando hay una deuda, pero pagada por una persona que no es el deudor.”

Continua señalando al respecto que “En el caso que nos ocupa, no se da ninguno de los supuestos antes señalados, por cuanto: a) Existía una deuda, expresamente reconocida por el acreedor dentro del lapso establecido en la Ley. b) La deuda fue cancelada a su acreedor (en este caso el Fisco Nacional) y; c) La deuda fue cancelada por su deudor (en este caso la contribuyente EMPRESAS NACIONALES CONSORCIADAS, COMPAÑÍA ANONIMA (ENCO, C.A.)

Así mismo destaca que: “(…) los reparos fueron aceptados por la recurrente en forma expresa al proceder con su pago dentro del lapso que establece el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, por lo que no se corresponde con el pago de lo indebido como lo señalan los apoderados de la contribuyente (…)”.

Igualmente sostiene al respecto que “El contribuyente ha podido en este caso, si no estaba conforme con las objeciones fiscales formuladas en las referidas actas, proceder de conformidad con lo establecido en el artículo 146 del Código Orgánico Tributario, a formular los descargos y aportar las pruebas tendientes a desvirtuar los reparos formulados, (…), por lo que el pago efectuado a la Administración Tributaria es totalmente procedente y no puede considerarse en ningún momento como un pago de lo indebido, tal como lo pretenden los apoderados de la recurrente y así pido al Tribunal sea declarado.”

Por otra parte, señala la Representación Fiscal que “(…) en el supuesto negado de que el Tribunal considera que la pretendida solicitud de la contribuyente (…) fuere procedente, cabe señalar que el procedimiento pertinente, es el establecido en el Capítulo X, Repetición de Pago, del Código Orgánico Tributario, (…)”.

Finalmente, señala al respecto que “(…) el procedimiento utilizado por la contribuyente para reclamar la restitución de lo supuestamente pagado indebidamente por tributos, no es el correcto, ya que debió interponer su solicitud conforme a lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario, Capítulo X, Repetición de Pago, y al considerar agotada la vía administrativa, bien por no haber obtenido respuesta de la Administración en el lapso que a tal efecto establece el mismo Código o por haber sido negada, recurrir en forma autónoma a la vía jurisdiccional incoando el Recurso Contencioso Tributario, por lo que en el presente caso el pedimento de la recurrente en este sentido debe ser declarado improcedente”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, considera que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si los actos administrativos objeto del presente recurso contencioso tributario, adolecen del vicio de nulidad absoluta, por cuanto fueron dictados con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.

ii) Si procede o no el reintegro del monto de NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLIVARES CON SETENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 946.282,73) como consecuencia del pago indebido alegado por la recurrente de autos, por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

iii) Si resulta procedente que la Administración Tributaria reconozca a la contribuyente por el pago indebido que efectuó, los conceptos de actualización monetaria, intereses compensatorios e intereses moratorios.

Una vez delimitada la litis, considera este Tribunal, a los fines de esclarecer si el acto padece de un vicio de nulidad absoluta por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, hacer las consideraciones siguientes:

Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

Así, en cuanto a las formalidades procedimentales, la doctrina patria ha señalado:

(...) uno de los principios que regula la Ley Orgánica, es el principio del formalismo, y tratándose de una Ley reguladora del Procedimiento Administrativo, se erige, por tanto, como requisito de forma del acto, la necesidad de que la Administración, en su actuación, se ciña exactamente a las prescripciones de la Ley Orgánica y, en particular, a las formalidades procedimentales que prescribe. Así, en efecto, el artículo 1° de la Ley que exige que la actividad de la Administración se ajuste a las prescripciones de la Ley; y también, el Artículo 12 señala que, aún en los casos en que se trate de una acto administrativo dictado en ejercicio de un poder discrecional, deben cumplirse los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia, configurándose, por tanto, el procedimiento y las formalidades y trámites, como un requisito de forma de los actos administrativos.

Asimismo, el Artículo 19, ordinal 4, cuando prescribe la nulidad absoluta como sanción a ciertos vicios de los actos administrativos, establece que procede en los casos en los cuales se hayan dictado los actos, con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, con lo cual se confirma la necesidad de que los actos se adecuen al procedimiento que la Ley regula

. (BREWER-CARIAS Allan. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2001, p.157)

Por su parte, reiteradamente la jurisprudencia de nuestro M.T., ha destacado:

Así, la doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta el acto administrativo. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgredan fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real y trascendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es la nulidad absoluta del acto aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa. (...)

. (Sentencia N° 2005-05629 de fecha 11 de agosto de 2005, Sala Político-Administrativa, con ponencia del Magistrado Levis ignacio Zerpa, caso: Transporte de Hierro C.A contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, INCES.) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 5). Subrayado del Tribunal.

Aclarado lo anterior, corresponde a este Tribunal determinar si quedó consumado el plazo perentorio de un (1) año establecido en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, para que la Administración Tributaria dictara y notificara válidamente las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo identificadas con las siglas y números GRTI-RG-DSA-71, GRTI-RG-DSA-72 y GRTI-RG-DSA-73, todas de fecha 21 de octubre de 1998.

Ahora bien, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido de las disposiciones legales que contemplan el régimen procedimental seguido en el prenombrado Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso bajo examen, concretamente en sus artículos 145, 146 y 151, que copiados a la letra señalan:

Artículo 145. En el Acta que se levante se deberá emplazar al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante, con actualización monetaria e intereses compensatorios, y la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha Acta

.

Artículo 146. Vencido el plazo establecido en el artículo inmediatamente anterior, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa. Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la Sección Tercera de este Capítulo.

(…)

.

Artículo 151. La Administración dispondrá de un plazo máximo de un (1) año, contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la resolución culminatoria del Sumario.

Si la Administración Tributaria no notifica válidamente la resolución en el lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el Acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el Sumario.

Los elementos probatorios acumulados en el Sumario así concluido podrán ser apreciados en otro, siempre que así se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y las demás excepciones que considere procedentes.

Resaltado del Tribunal.

Del análisis de las citadas disposiciones se desprende que una vez levantada el acta fiscal, los contribuyentes o responsables tienen un plazo de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación, para consignar su declaración en caso de no haber sido presentada, corregir la que hubieren presentado o allanarse al pago de las cantidades reparadas; luego, una vez transcurridos estos quince (15) días hábiles, sin que se hubiere presentado la declaración omitida, rectificada o se hubiere producido el pago, la Administración Tributaria dará por iniciado el respectivo sumario administrativo, concediendo a dichos contribuyentes o responsables un plazo de veinticinco (25) días hábiles para que presenten los descargos.

Asimismo, al vencimiento de estos veinticinco (25) días hábiles contará la Administración Tributaria con el plazo máximo de un (1) año dentro del cual deberá dictar la resolución culminatoria del sumario y notificarla; por tales motivos, tanto la decisión como la notificación deben producirse dentro del indicado plazo máximo de un (1) año, computado desde el día siguiente a aquél en que vence el lapso para presentar el escrito de descargos (25 días hábiles) y terminando el día equivalente del año calendario siguiente.

Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado al respecto:

“(…) Dilucidado lo anterior, pasa esta Alzada a determinar si quedó consumado el plazo perentorio de un (1) año establecido en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, para que la Administración Tributaria dictara y notificara válidamente la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SAT/GRTI/RC/DSA/99-000002, del 10 de enero de 2000.

Ahora bien, para determinar lo que antecede, considera la Sala necesario observar el régimen procedimental seguido en el prenombrado Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable por su vigencia temporal para el caso bajo examen, específicamente en sus artículos 145, 146 y 151, que copiados a la letra señalan:

Artículo 145. En el Acta que se levante se deberá emplazar al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el impuesto resultante, con actualización monetaria e intereses compensatorios, y la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, dentro del plazo de quince días hábiles de notificada dicha Acta.

Artículo 146. Vencido el plazo establecido en el artículo inmediato anterior, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa. Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la Sección Tercera de este Capítulo.

En caso de que la impugnación versare sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o jurisdiccional.

.

Artículo 151. La Administración dispondrá de un plazo máximo de un (1) año, contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la resolución culminatoria del Sumario.

Si la Administración no notifica válidamente la resolución en el lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el Sumario.

Los elementos probatorios acumulados en el Sumario así concluido podrán ser apreciados en otro, siempre que así se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y las demás excepciones que considere procedentes.

(Destacado de la Sala).

De la lectura de las citadas disposiciones se desprende que una vez levantada el acta fiscal, los contribuyentes o responsables tienen un plazo de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación, para consignar su declaración en caso de no haber sido presentada, corregir la que hubieren presentado o allanarse al pago de las cantidades reparadas; luego, una vez transcurridos estos quince (15) días hábiles, sin que se hubiere presentado la declaración omitida, rectificada o se hubiere producido el pago, la Administración Tributaria dará por iniciado el respectivo sumario administrativo, concediendo a dichos contribuyentes o responsables un plazo de veinticinco (25) días hábiles para que presenten los descargos.

Asimismo, al vencimiento de estos veinticinco (25) días hábiles contará la Administración Tributaria con el plazo máximo de un (1) año dentro del cual deberá tomar su decisión y notificarla, emitiendo de esta manera la resolución culminatoria del sumario; por tales motivos, tanto la decisión como la notificación deben producirse dentro del indicado plazo máximo de un (1) año, el cual es computado por días calendario o continuos a tenor de lo dispuesto en el numeral 1, del artículo 11 del citado Código de 1994, contándose, en consecuencia, desde el día siguiente a aquél en que vence el lapso para presentar el escrito de descargos (25 días hábiles) y terminando el día equivalente del año calendario siguiente.

Con base en lo expuesto, destaca esta Sala que son tres los lapsos que deben computarse a objeto de verificar si la resolución culminatoria del sumario administrativo fue dictada y válidamente notificada dentro del plazo máximo de un (1) año; a saber: i) el de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación del acta fiscal; ii) el de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del vencimiento de los quince anteriores, para presentar el escrito de descargos y, iii) el de un (1) año calendario o continuo contado a partir del vencimiento de los veinticinco (25) días hábiles de los descargos. (vid. Sentencias de esta Sala Nros. 00615 de fecha 08 de marzo de 2006, caso: Industrias Azucareras, S.A.; 00868 del 05 de abril de 2006, caso: Acumuladores Fulgor, C.A.; ratificadas en decisión Nro. 01165 del 10 de mayo de 2006, caso: Inversiones Super P.C. Store 54, C.A.).

Precisado lo anterior, de la lectura de las actas que cursan insertas en el expediente, esta Sala observa que el Reparo N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-TIM-98-000291, fue levantado y notificado el 09 de diciembre de 1998, momento éste en el cual comenzaba a computarse el lapso de quince (15) días para que la contribuyente pudiese allanarse al pago, y que vencía el 31 de diciembre de 1998; en consecuencia, a partir de la referida fecha comenzaban a correr los veinticinco (25) días hábiles para presentar el escrito de descargos, lo cual se hizo el 15 de enero de 1999. No obstante, a tenor de lo dispuesto en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, ese lapso de veinticinco (25) días hábiles debía dejarse transcurrir íntegramente para empezar a computarse el plazo de un (1) año continuo para dictar y notificar la resolución culminatoria del sumario, es decir, tal lapso de veinticinco (25) días contados desde el 31 de diciembre de 1998 finalizaba el 5 de febrero de 1999; siendo ello así, el plazo de un año continuo comenzaba a contarse a partir del 6 de febrero de 1999 (día hábil siguiente), debiendo concluir el 6 de febrero de 2000, el cual resultaba el día equivalente del año calendario siguiente.

En sintonía con lo expuesto, esta Alzada observa que si bien la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo signada con las letras y números SAT/GRTI/RC/DSA/99-000002 fue dictada el 10 de enero de 2000, esto es dentro del lapso legalmente previsto, y aún cuando la representación judicial del Fisco Nacional haya manifestado que presuntamente fue notificada “…en fecha diecinueve (19) de enero del año 2000, en la persona de una ciudadana que manifestó llamarse ALICIA HERRE RA…”, sin embargo, no consta en el expediente tal afirmación; por el contrario se evidencia de la misma resolución (folios 56 y 179 del expediente judicial) que la citada notificación fue practicada por la Administración Tributaria en fecha 20 de mayo de 2002.

En efecto, de los citados folios se destaca que la mencionada notificación fue recibida por la ciudadana C.V., con cédula de identidad N° 9.125.640, quien se desempeñaba como Asistente de Contabilidad, el 20 de mayo de 2002, donde se aprecia el sello húmedo de la empresa contribuyente y las firmas tanto de la precitada ciudadana, como del funcionario que practicó dicha notificación.

De manera que para el momento en que la sociedad de comercio Viacao Aérea Rio Grandense (VARIG, S.A.), fue notificada de la prenombrada resolución, había transcurrido con creces el plazo de un (1) año que al efecto señala el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, que se erige como elemento condicionante para su validez y el del acta fiscal, por lo que esta Sala concluye que los citados actos administrativos quedaron sin efecto, tal y como fue considerado por el tribunal de instancia. Así se decide. (…).

(…) En este contexto, se impone a esta Sala declarar sin lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional contra la sentencia N° 0104/2003, de fecha 28 de noviembre de 2003, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda. En consecuencia, se confirma la referida decisión en los términos expuestos en el presente fallo y se revoca el pronunciamiento relativo a las costas procesales. Así se declara. (…)

En base a lo anteriormente expuesto, observa este Tribunal, que bien como señala nuestro M.T., son tres lapsos los que deben verificarse a objeto de constatar si la resolución culminatoria del sumario fue dictada por la Administración Tributaria en tiempo hábil, y a su vez verificar si la misma ha sido válidamente notificada dentro del plazo máximo de un (1) año; a saber: i) el de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación del acta fiscal; ii) el de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del vencimiento de los quince anteriores, para presentar el escrito de descargos y, iii) el de un (1) año calendario o continuo contado a partir del vencimiento de los veinticinco (25) días hábiles de los descargos.

Aclarado lo anterior, observa este Tribunal de la revisión de las actas procesales que cursan insertas en el presente expediente, que en la presente causa la Administración Tributaria levantó y notificó las Actas Fiscales aquí impugnadas en fecha 05 de diciembre de 1997, siendo que el lapso de un (1) año establecido en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, comenzó a transcurrir el día 04 de febrero de 1998, día hábil siguiente al vencimiento del lapso para la presentación del escrito de descargos, por lo que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana tenía hasta el 04 de febrero de 1999 para emitir y notificar validamente las Resoluciones Culminatorias del Sumario objetos del presente recurso contencioso tributario.

En base a la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, esta Sentenciadora hace constar que, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana emitió las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo identificadas con las siglas y números GRTI-RG-DSA-71, GRTI-RG-DSA-72 y GRTI-RG-DSA-73, objetos del presente recurso, en fecha 21 de octubre de 1998, es decir, fuera del plazo de un (1) año contemplado en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994 y sin que la prenombrada Gerencia Regional efectuara notificación válida alguna de las Resoluciones supra identificadas, por lo tanto, y tal como lo señala el precitado artículo, si la Administración Tributaria no notifica válidamente la resolución en el lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el Acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el Sumario, en consecuencia lo alegado por la contribuyente en su escrito recursivo se encuentra totalmente ajustado a derecho, pues los actos administrativos aquí objetados, cuya nulidad se demanda, adolecen del vicio de nulidad absoluta, por cuanto fueron dictados con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido. Así se establece.

En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo identificadas con las siglas y números GRTI-RG-DSA-71, GRTI-RG-DSA-72 y GRTI-RG-DSA-73, todas de fecha 21 de octubre de 1998 y a su vez de las Actas Fiscales Nos. GR-RG-DF-221, GR-RG-DF-222, GR-RG-DF-223, GR-RG-DF-224, GR-RG-DF-225 y GR-RG-DF-226, todas de fecha 05 de diciembre de 1997,objetos del presente recurso contencioso tributario. Así se decide.

Ahora bien, en virtud de que la contribuyente solicitó el reintegro de lo pagado indebidamente por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido de la disposición legal que regula la figura de la restitución del pago indebido, prevista en los artículos 177 y 180 del Código Orgánico Tributario de 1994, para luego precisar si efectivamente la Administración Tributaria incurrió en una interpretación errónea:

Artículo 177: Los contribuyentes o los responsables podrán reclamar la restitución de lo pagado indebidamente por tributos, intereses, sanciones y recargos, siempre que no estén prescrito

.

Artículo 180: La máxima autoridad jerárquica o la autoridad a quien corresponda resolver, un su caso, deberá decidir sobre la reclamación dentro de un plazo que no exceda de dos (2) meses, contado a partir de la fecha en que haya sido recibido. Si ella no es resuelta en el mencionado plazo, el contribuyente o responsable podrá optar en cualquier momento y a su solo criterio, por esperar la decisión o por considerar que el transcurso del plazo aludido sin haber recibido contestación es equivalente a denegatoria de la misma.

Regirá en materia de pruebas y del lapso respectivo, lo dispuesto en la Sección Tercera del Capítulo IV de este Título.

De la normativa transcrita se observa, que el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, contemplaba la figura de la repetición de lo pagado indebidamente por tributos, intereses, sanciones y recargos con la condición de que los créditos fiscales referidos no estén prescritos.

Establecido lo anterior, corresponde a esta Juzgadora considerar, si procede o no el reintegro del monto de NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLIVARES CON SETENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 946.282,73), pagado por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

Observa quien decide que, la representante de los intereses patrimoniales de la República señala en su escrito de informes que la recurrente procedió de conformidad con el artículo 145, a pagar al Fisco Nacional el día 26-12-97, (es decir dentro del lapso de emplazamiento previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994), la cantidad de NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLIVARES CON SETENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. 946.282,73), por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, correspondiente al mes de julio de 1996, lo que a decir de dicha representación fiscal, significa que la recurrente se acogió al emplazamiento dentro de los quince días hábiles a que se contrae el acta fiscal, por lo que sostiene que mal podría la accionante solicitar reintegro por pago indebido de tributos no prescritos.

Así, de la revisión a las actas, que conforman el expediente judicial, se observa que la recurrente procedió en fecha 26 de diciembre de 1997, a pagar en la agencia del Banco Banesco en la ciudad de Puerto Ordaz, la cantidad de NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLIVARES CON SETENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 946.282,73), por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, mediante planilla de pago identificada con el N° 1696044, tal como se evidencia del original de dicha planilla, la cual corre inserta al folio N° 90 del presente expediente judicial.

Ahora bien, de lo expuesto, se observa que en efecto, la contribuyente EMPRESAS NACIONALES CONSORCIADAS, C.A., pagó el monto supra señalado por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, dicho monto pagado por la recurrente es producto del Acta Fiscal N° GR-RG-DF-226, así como de la Resolución N° GRTI-RG-DSA-72, la cual le sirve parcialmente de soporte.

En este sentido, advierte este Tribunal que mal podría aseverar la representación fiscal que la recurrente se acogió al emplazamiento dentro de los quince días hábiles, previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, siendo que de los autos se desprende que la accionante no pagó el total del impuesto determinado por la Administración Tributaria en las Actas Fiscales aquí impugnadas, solo procedió a pagar el monto ut supra señalado, lo que correspondería a un pago parcial del monto determinado en la visita fiscal, aunado a ello la Administración Tributaria aperturó el Sumario Administrativo de conformidad con el artículo 146 ejusdem, concluyendo así dicho Sumario con la emisión de las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo, aquí impugnadas, identificadas con las siglas y números GRTI-RG-DSA-71, GRTI-RG-DSA-72 y GRTI-RG-DSA-73, todas de fecha 21 de octubre de 1998, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se confirmaron las Actas Fiscales identificadas con las siglas y números GR-RG-DF-221, GR-RG-DF-222, GR-RG-DF-223, GR-RG-DF-224, GR-RG-DF-225, GR-RG-DF-226, todas de fecha 05 de diciembre de 1997, emitidas por la prenombrada Gerencia Regional.

En este sentido, esta sentenciadora hace constar que, en base a lo expuesto precedentemente y en virtud de haber sido declarada por este Tribunal –en el punto que antecede- la nulidad de los actos administrativos supra señalados, objetos del presente recurso contencioso tributario, la accionante realizó un pago indebido por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Así se declara.

En consecuencia, este Tribunal considera procedente la restitución de lo pagado indebidamente por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, solicitado por la recurrente en su escrito recursorio, en virtud de lo estipulado en el artículo 177 del Código Orgánico Tributario de 1994, es decir, el reintegro de la cantidad de NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLIVARES CON SETENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 946.282,73). Así se decide.

Así, a los fines de dirimir si junto al reintegro aquí declarado favorablemente, procederían las cantidades por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios solicitadas por la recurrente en su escrito recursivo, este Tribunal hace constar que las considera improcedentes, dada la declaratoria de nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, mediante sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, dictada por la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia (caso: O.P.P. y otros), el cual preveía el pago de los intereses compensatorios y actualización monetaria, por ser dicha norma contraria a los postulados de la Carta Magna.

Así mismo, la Sala Político-Administrativa en fecha 02 de mayo de 2000, dictó Sentencia N°00966 (caso: Construcciones ARX, C.A.), sosteniendo lo siguiente:

Ahora bien, como se sabe, la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Plena, mediante sentencia publicada el 14 de diciembre de 1999, declaró la nulidad por inconstitucionalidad de la norma que servía de base legal para el cobro de los intereses compensatorios y actualización monetaria de las deudas tributarias, cual era el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. Al respecto cabe señalar, que la Corte no determinó los efectos de la mencionada decisión en el tiempo, en los términos contemplados en el artículo 119 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia.

En tal sentido, se hace pertinente señalar, que si bien es cierto que en fecha 11 de noviembre de 1999 (caso: P.R.), se dictó una decisión de la Sala Político-Administrativa, mediante la cual se estableció que cuando una sentencia no fijare los efectos de las misma en el tiempo, debía entenderse que producía sus efectos ex tunc, es decir, hacia el pasado, pero es igualmente cierto, que al aludido fallo le faltó señalar, que tal aplicación hacia el pasado debe depender de la ponderación que se haga de los intereses sobre los cuales repercuta dicha decisión.

Considera esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que la transformación que se produjo en este órgano judicial derivada de la entrada en vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, va más allá de la creación de nuevas Salas y del cambio de nombre. En efecto, el Estado venezolano pasó de ser un Estado ‘Formal’ de Derecho, en el que privan la dogmática y la exégesis positivista de la norma, con prescindencia de la realidad en la que se aplica y de los factores humanos involucrados; a un Estado de justicia material, en el que ésta -la justicia- se constituye en un valor que irradie toda la actividad de las instituciones públicas (arts. 2o, 3o, 26, 49 y 257).

En tal virtud, la n.d.P.Ú. del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, tuvo vigencia y eficacia. El Estado realizó su planificación fiscal y presupuestaria con base en tal norma. Se comprometieron recursos para la satisfacción de los servicios públicos. Y, los contribuyentes estaban obligados a cumplir con su dispositivo, dentro del deber jurídico de colaborar con los gastos públicos. (Artículos 56 de la Constitución de 1961 y 133 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela). Igualmente estaban en el deber de cumplir con las normas que dicte el Estado (Arts. 52 de la Constitución del 61 y 131 y 132 de la CRBV), mediante los órganos del Poder Público, a fin de garantizar un Estado de bienestar social.

Además de no establecer el dispositivo de la sentencia los efectos de su decisión en el tiempo, y menos aún, al no establecer efectos ex tunc, mal podría darse éste por sobreentendido, ya que el poder del juez debe ejercerse en los límites que la ley le haya facultado (art. 119 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia), y de no hacerlo debe entenderse que la nulidad tan sólo produce efectos hacia el futuro y así se declara.

Asimismo, se hace imperativo hacer una breve e importante reflexión sobre ese término denominado juridicidad, al que, según la doctrina impartida por Fiorini, debe atender todo juez contencioso administrativo a la hora de producir la sentencia.

Siguiendo tales lineamientos, se observa que la juridicidad va más allá del simple estudio de la legalidad del acto cuestionado. En efecto, dicho término implica la observación y análisis de todos aquellos elementos afectados por un determinado fallo o pronunciamiento judicial, es decir, el impacto que el mismo pueda tener dentro de la estructura del Estado...

...En atención a las disquisiciones anteriormente expuestas, resulta claro para esta Sala, que darle efectos ex tune al mencionado fallo que declaró la nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, produciría en la práctica y en términos reales, un grave desequilibrio en la Administración Tributaria que, inminentemente, traería como consecuencia una crisis del sistema financiero nacional y, posiblemente, incidiría en forma inmediata sobre la prestación de los servicios públicos primordiales, prestación ésta que, como ya se dijo, justifican la existencia del Estado.

Por tales motivos, esta Sala, actuando como garante de la legalidad de la actuación administrativa y como balanza entre esa actuación y la paz y orden de la ciudadanía, en su labor de administrador de justicia, considera vital, a los fines de evitar daños prácticos irreparables, darle efectos exclusivamente ex tunc (hacia el futuro) al mencionado fallo publicado el 14 de diciembre de 1999, es decir, producirá sus efectos respecto de la actividad de la Administración Tributaria desarrollada con posterioridad a tal fecha, únicamente. Así se declara

.

En mérito de lo anteriormente expuesto, quien suscribe este fallo declara improcedente lo solicitado por la representación judicial de la contribuyente en su escrito recursivo, a los fines de que la Administración Tributaria procediera a restituir a su representada junto con el reintegro aquí declarado procedente, la actualización monetaria, y los intereses compensatorios Así se decide.

Ahora bien, con respecto a la solicitud de indemnización a través de los intereses moratorios como consecuencia del pago de lo indebido aquí declarado procedente, en virtud del criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en fallo de fecha 13 de julio de 2007, con ponencia del Magistrado Arcadio Delgado Rosales, caso: Telcel, C.A., Exp. N° 06-1860, mediante el cual se ratifica el criterio sostenido por la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia, en la sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999 (caso: O.P.P. y otros), este Tribunal considera que la liquidación de los intereses moratorios procede una vez que el presente fallo quede definitivamente firme. (Criterio de la TSJ-SC de fecha 09/03/09). Así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente EMPRESAS NACIONALES CONSORCIADAS, C.A. En consecuencia:

i) Se ANULAN las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo identificadas con las siglas y números GRTI-RG-DSA-71, GRTI-RG-DSA-72 y GRTI-RG-DSA-73, todas de fecha 21 de octubre de 1998 y las Actas Fiscales Nos. GR-RG-DF-221, GR-RG-DF-222, GR-RG-DF-223, GR-RG-DF-224, GR-RG-DF-225 y GR-RG-DF-226, todas de fecha 05 de diciembre de 1997, objetos del presente recurso contencioso tributario, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

ii) Se declara PROCEDENTE el reintegro por la cantidad de NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS BOLIVARES CON SETENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 946.282,73), que pagó indebidamente la contribuyente, por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

iii) Se declara PROCEDENTE el pago por concepto de intereses moratorios a favor de la contribuyente, una vez que quede definitivamente firme la presente decisión.

iv) Se declara IMPROCEDENTE la solicitud de pago por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios a favor de la contribuyente.

Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República y al Fiscal y Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente EMPRESAS NACIONALES CONSORCIADAS, C.A..

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de junio de dos mil nueve (2009). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy treinta (30) del mes de junio de dos mil nueve (2009), siendo las dos de la tarde (2:00 p.m.), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

Asunto Antiguo: 1228

Asunto Nuevo: AF47-U-1999-000135

LMCB/JLGR/UAG