Decisión nº PJ0082010000058 de Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 6 de Mayo de 2010

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 6 de Mayo de 2010

200º y 151º

SENTENCIAS N°: PJ0082010000058

ASUNTO : AP41-U-2009-000303

Recurso Contencioso Tributario

Vistos: Con informes de la parte recurrida

Recurrente: EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 08 de junio de 1972, bajo el Nº 33, Tomo 63-A, con Registro de Información Fiscal Nº J-00077114-6.

Representación de la recurrente: Abogada M.I., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 62.199.

Acto recurrido: Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/355 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 26 de febrero de 2009.

Administración tributaria recurrida: Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Representación del Fisco: Abogado W.J.P.P., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 39.761.

Tributo: Impuesto al Valor Agregado.

I

RELACIÓN CRONOLÓGICA

Se inicia este procedimiento mediante Recurso Contencioso Tributario ejercido en fecha 25 de mayo de 2009, por la recurrente, ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitano de Caracas.

En fecha 27 de mayo de 2009, se le dio entrada al presente Recurso, ordenándose librar boletas de notificación a la Administración Tributaria, a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República.

Consignada la última de las notificaciones libradas, el 19 de octubre de 2009, se dictó auto declarando que comenzó a correr el lapso de 15 días referido en el artículo 82 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

En fecha 28 de octubre de 2009, la parte recurrida presentó escrito de oposición a la admisión del presente Recurso. El 16 de noviembre de 2009, se declaró abierta la articulación probatoria de cuatro (4) días de despacho establecida en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. El 19 de noviembre de 2009, la parte recurrente consignó el escrito de promoción de pruebas correspondiente, en igual fecha venció la articulación probatoria y al 24 de noviembre de 2009, se admitió el presente Recurso, quedando el Juicio abierto a pruebas.

El 05 de marzo de 2010, venció el lapso probatorio. El 26 de marzo de 2010, se ordenó abrir una nueva pieza distinguida con el Nº II. Al 26 de marzo de 2010, la parte recurrida presentó copia del expediente administrativo de la recurrente conjuntamente con su escrito de informes y se dictó auto a través del cual se determinó concluida la vista en la presente causa.

II

ACTO RECURRIDO.

El Acto que se impugna es la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/355 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 26 de febrero de 2009, mediante el cual se declaró sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto y confirmó la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1110 del 21 de agosto de 2008.

El mismo tuvo su origen en la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), quien procedió conforme a lo previsto en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, a imponer multa, así como el calculo de los intereses moratorios, por la presentación fuera del plazo de las declaraciones informativas de las compras y retenciones practicada en materia del Impuesto al Valor Agregado, a ser enteradas en la segunda quincena de los periodos 07/2004, 01/2005, 03/2005, 04/2005, 07/2005, 11/2005, 07/2006, 10/2006, 01/2007, 02/2007, 03/2007, 06/2007 y primera quincena de los periodos 09/2004, 10/2004, 11/2004, 01/2005, 02/2005, 03/2005, 11/2005, 07/2006, 09/2006 y 12/2006, de acuerdo a lo establecido en el artículo 10 de la P.A. SNAT/2002/1455 de fecha 29 de noviembre de 2002.

Que tal situación constituye el ilícito material dispuesto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por lo que se procedió a sancionar por un monto de 4.916,93 Unidades Tributarias por concepto de multa, equivalente a la cantidad de DOSCIENTOS VEINTISÉIS MIL CIENTO SETENTA Y OCHO BOLIVARES FUERTES CON SETENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs.F. 226.178,78) tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria en cuarenta y seis Bolívares Fuertes sin céntimos (BsF. 46,00). Adicionalmente, se procedió a determinar los intereses moratorios de acuerdo con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, por un monto de Bolívares Fuertes CUATRO MIL SEISCIENTOS DIECISIETE CON NOVENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (BsF 4.617,94).

III

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La recurrente en su escrito libelar, expuso:

   En primer término, la recurrente alegó la incompetencia del Jefe de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, para imponer multas y liquidar las planillas a los contribuyentes que cometan ilícitos tributarios, que la Resolución Nº 32 del 24 de marzo de 1995, no le atribuye tales funciones, por lo que solicitó se declare la nulidad del Acto Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1110 de fecha 21 de agosto de 2008, por incompetencia del funcionario, conforme al artículo 240 del Código Orgánico Tributario.

   Aduce que hubo una indebida aplicación del valor de la Unidad Tributaria al cuantificar la sanción, que no debe aplicarse una Unidad Tributaria distinta a la del momento en que se incurrió en el ilícito material. Que las multas aparecen convertidas a la unidad tributaria vigente para 2005, 2006, 2007 y que luego fueron convertidas a la Unidad Tributaria del año 2008, que ésta Unidad Tributaria se esta aplicando de forma retroactiva, que se viola el artículo 8 del Código Orgánico Tributario y Artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en tal sentido, solicitó se desaplique el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, por violar el Principio de Irretroactividad de la Ley establecido en el artículo 24 de nuestra Carta Magna, por la misma razón pide se declare la nulidad absoluta del Acto impugnado.

   Asimismo, rechaza la manera en que se calcularon las multas, por la comisión de los ilícitos tributarios contemplados en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, por enterar cantidades retenidas o percibidas, con retardo por los periodos de imposición desde julio del 2004 hasta junio del 2007, que es ilegal aplicar las multas mes por mes, que esto contraviene lo establecido por la Jurisprudencia que considera que al cometerse de forma continua y repetida una misma infracción, debe aplicarse la figura del delito continuado establecida en el artículo 99 del Código Penal y en consecuencia la multa debe calcularse como si se tratase de una sola infracción.

   Que la aplicación de los intereses moratorios en el presente caso, se deben calcular una vez exista una sentencia definitivamente firme sobre la Resolución impugnada, que así lo ha sostenido criterio pacifico y reiterado del Tribunal Supremo de Justicia, por tanto solicitó se declare la nulidad absoluta de los intereses moratorios, que los mismos aun no son pertinentes.

   Alegó que se vulneró el Principio de unidad del expediente administrativo, que la Administración reconoce en la Resolución impugnada que todas las planillas para pagar y demostrativas de liquidación de las multas y los intereses moratorios fueron emitidos con posterioridad a la notificación de la Resolución ratificada, que agrega fueron notificados el 17 de septiembre de 2008, que se viola el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que ordena que el expediente administrativo es uno solo y no puede separarse, para garantizar la seguridad y certeza jurídica, advierte que se incurrió en ausencia de procedimiento legal y conforme al artículo 240 del Código Orgánico Tributario debe decretarse la nulidad absoluta del Acto objetado.

   Aduce la prescripción de obligaciones por concepto de multas e intereses, al respecto cita el numeral 2 del artículo 55 del Código Orgánico Tributario, que establece la prescripción de cuatro años para imponer sanciones tributarias, indica que la Resolución impugnada en el Recurso Jerárquico fue notificada el 01 de septiembre de 2008 y para el periodo investigado de julio del 2004, comienza a correr la prescripción en agosto del 2004, que desde ésta fecha hasta la notificación han pasado cuatro años, sin que se interrumpiera tal lapso, que de acuerdo con el artículo 63 del Código Orgánico Tributario, la prescripción se extiende a sus accesorios, que al no proceder la multa para el periodo de julio del 2004, no se pueden cobrar intereses moratorios. Que la prescripción no se interrumpe por la comisión de nuevos hechos por parte del contribuyente, que no son varios ilícitos, sino uno solo pero continuado, que advierte debe ser sancionado como si fuera una sola infracción, en aplicación del artículo 99 del Código Penal, en tal sentido solicitó se declare la prescripción sobre la que sostiene fue la única infracción cometida, la cual agrega no fue interrumpida. En éste orden de ideas, pidió que conforme a los numerales 1 y 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, se decrete la nulidad absoluta de los actos recurridos.

2. La Administración Tributaria.

   En su escrito de informes, la parte recurrida argumentó que al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) le compete la administración, recaudación, control, fiscalización, liquidación, aplicación e interpretación de las normas tributarias, así como de cobro, revisión, inspección y resguardo de los tributos nacionales, entre otras facultades.

   Que el Superintendente Nacional Tributario, en ejercicio de atribución conferida dictó la Resolución Nº 32 del 24 de marzo de 1995, que establece la Organización, atribuciones y funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), aduce que es una atribución del Superintendente nombrar, remover y destituir a los funcionarios del Órgano que dirige, que mediante la P.A. Nº SNAT/GGA/GRH/DCT/2008/D-394-005835 del 04 de agosto de 2008, el Superintendente Nacional designó al ciudadano P.L.S.M. cédula de identidad Nº 6.867.291, como Jefe de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital. Que la designación de este funcionario mediante la p.a. esta ajustada a lo dispuesto en el artículo 1 de la P.A. Nº SNAT/2005/0248 del 10 de marzo de 2005, publicada en la Gaceta Oficial Nº 38.243 del 04 de agosto de 2005, que de tal forma se desvirtúa lo alegado por la recurrente referido a la incompetencia del funcionario.

   En lo que respecta a la aplicación indebida de la Unidad Tributaria alegada por la recurrente, advierte que en el alegato se señala que se aplicó el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, pero que el aplicado fue el Parágrafo Segundo del mismo artículo. Asimismo citó el Artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, artículo 8 del Código Orgánico Tributario y artículo 94 ejusdem, así como Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 11 de noviembre de 2008 y afirma que la Administración Tributaria dictó la Resolución ajustada a derecho.

   Sobre la aplicación errada del artículo 113 del Código Orgánico Tributario alegada por la recurrente, primero transcribe el mencionado artículo y señala que para quien entere retenciones con retardo, la sanción se calculará en proporción a los días transcurridos con retardo, que no es necesario dejar transcurrir un mes calendario para ser sancionado con multa, en tal sentido hace referencia a Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 19 de junio de 2007.

   Asimismo, en cuanto a lo esgrimido por la contribuyente respecto a la aplicación del artículo 99 del Código Penal, que establece la figura del delito continuado, sostiene que el ilícito fiscal se encuentra en un plano distinto al común y que por tanto no le son aplicables los Principios Generales del Código Penal. Igualmente, c.S. Nº 00948 del 13 de agosto de 2008 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y agrega que en la misma se cambio el criterio referido por la recurrente, por lo que sostiene que tal figura no es aplicable dado que el delito continuado es una ficción legal que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que tal situación no ocurre en las infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales del Impuesto al Valor Agregado, porque cada periodo es autónomo, aislado el uno del otro y genera sus propias consecuencias, que en tal sentido no puede considerarse que existe una única intencionalidad del infractor, agregando que se debe a la manera en que se verifica la temporalidad del hecho punible del Impuesto al Valor Agregado.

   Que no corresponde aplicar el artículo 99 del Código Penal, porque no se verifica la ocurrencia de un vacío legal, que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, ordena que la aplicación de sanciones por ilícitos formales se realiza por cada periodo o ejercicio fiscal. De igual forma, c.S.d.T.S.C. de lo Contencioso Tributario del 30 de septiembre de 2008, solicitando se desestime el alegato formulado por la recurrente.

   Sobre la ilegalidad de los intereses moratorios, cita primero el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, advierte que tales intereses constituyen una especie de resarcimiento producto de no percibir oportunamente la obligación tributaria, que el artículo señalado establece que la falta de pago dentro del plazo ordenado para ello acarrea sin necesidad de requerimiento previo, la obligación de pagar intereses de mora, desde la fecha de exigibilidad del pago, hasta la extinción total de la deuda de cada uno de los periodos.

   Hace referencia a las Sentencias de fecha 11 de octubre de 2006 y 13 de julio de 2007, emanadas de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia y sostiene que la obligación de pagar intereses moratorios surge de pleno derecho, sin necesidad de requerimiento previo, que la Sentencia del 13 de julio de 2007, se circunscribió a solucionar el conflicto planteado por la interpretación del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y no sobre el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente.

   Igualmente transcribe parcialmente Sentencia Nº 00557 del 07 de mayo de 2008 de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia y afirma que de acuerdo a la Jurisprudencia reciente, los intereses moratorios se originan desde el vencimiento del plazo establecido para pagar la obligación tributaria, conforme al artículo 66 del Código Orgánico Tributario, sin considerar la exigibilidad de la deuda, que en el presente caso los periodos de imposición corresponden a los ejercicios 2004; 2005; 2006 y 2007, que por tanto son procedentes los intereses moratorios.

   En lo concerniente a la vulneración de la unidad del expediente administrativo, sostiene que la misma no se ha alterado, que se puede observar de los folios 106 al 132 del expediente administrativo, el detalle desglosado mes a mes, de los montos retenidos y enterados extemporáneos verificados en el procedimiento de verificación establecido en el Código Orgánico Tributario, así como los intereses generados, reflejados en el anexo único que forma parte del Acto Administrativo impugnado, que las planillas de pago están insertas del folio 1 al folio 88 del expediente administrativo y guardan concordancia con la Resolución impugnada.

   Sobre la prescripción de las obligaciones por concepto de multas e intereses, cita textualmente el fundamento esgrimido por la Administración Tributaria con respecto a la prescripción en la resolución objetada. Sostiene que para que la prescripción ocurra es necesario que concurran determinadas condiciones como la inactividad del acreedor, que transcurra el tiempo fijado por Ley y que sea alegado por el interesado, condiciones a las cuales debe agregarse que no debe ocurrir la interrupción o la suspensión. Que es el artículo 55 del Código Orgánico Tributario el que establece la figura de la prescripción como medio de extinción del derecho a verificar de la Administración Tributaria, que ésta puede ser de 4 o de 6 años, que el artículo 61 ejusden dispone en que casos se interrumpe la prescripción.

   Advierte que debe contarse es a partir del 01 de enero del año siguiente al periodo investigado, que el caso del periodo del 2004 se cuenta a partir del 01 de enero de 2005 y que el plazo culmina el 01 de enero de 2009, que de acuerdo al numeral 4 del artículo 61 del Código Orgánico Tributario, la prescripción se interrumpe por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo, que tal cosa sucedió en los periodos de imposición que van desde enero del 2005 hasta abril del 2005, así como en julio y noviembre del 2005, julio del 2006, septiembre, octubre y diciembre del 2007 y de enero a marzo y junio del 2007. Asimismo, refiere que con la presentación de las declaraciones informativas del Impuesto al Valor Agregado de los periodos señalados, se produjo una nueva interrupción, iniciándose un nuevo cómputo que indica se inició el 13 de junio de 2007 y culminaría el 13 de junio de 2011. En tal sentido, sostiene que la obligación tributaria no se encuentra prescrita y así pide que sea declarado.

   Dados los razonamientos expuestos la parte recurrida solicitó se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario y que el caso de ser declarado con lugar, pide que no se condene en costas al Fisco Nacional tomando en consideración el criterio de prohibición de condenatoria en costas a la República como privilegio procesal establecido en la Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 30 de septiembre de 2009, alegando haber tenido fundadas razones de hecho y de derecho para litigar.

   IV

   DE LAS PRUEBAS

   1. Pruebas de la parte recurrente.

      La parte recurrente no promovió pruebas.

   2. Pruebas de la parte recurrida.

      En la presente causa, el Órgano recurrido, Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no promovió pruebas.

      Examinadas como han sido las actas que conforman el presente expediente, se pudo constatar que conjuntamente con el escrito contentivo del presente Recurso Contencioso Tributario se presentó: Copias de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/355 y de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1110, así como Planillas Para Pagar (Liquidación) Nros. 01101238006550, 01101238006549, 01101238006548, 01101238006547, 01101238006546, 01101238006545, 01101238006544, 01101238006543, 01101238006542, 01101238006541, 01101238006540, 01101238006539, 01101238006538, 01101238006537, 01101238006536, 01101238006535, 01101238006534, 01101238006533, 01101238006532, 01101238006531, 01101238006530, 01101238006529, 01101227007336, 01101227007337, 01101227007338, 01101227007339, 01101227007340, 01101227007341, 01101227007342, 01101227007343, 01101227007344, 01101227007345, 01101227007346, 01101227007347, 01101227007348, 01101227007349, 01101227007350, 01101227007351, 01101227007352, 01101227007353, 01101227007354, 01101227007355, 01101227007356 y 01101227007357.

      Igualmente con diligencia de fecha 26 de marzo de 2010, suscrita por la Abogada G.C. inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 75.670, fue consignado el expediente administrativo de la recurrente.

      De estos documentos se observa que por ser de contenido administrativo están revestidos de presunción de veracidad y legalidad, por tanto, este Órgano Jurisdiccional de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, les otorga pleno valor probatorio. Así se decide.

      V

      MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

      Planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal observa que la cuestión planteada se circunscribe a: 1) Determinar si el Acto impugnado, ésta o no afectado de nulidad por incompetencia del funcionario que lo dictó; 2) Establecer si es aplicable o no la figura del delito continuado; 3) Analizar si es procedente o no la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario; 4) Determinar si se violó o no el Principio de Unidad del expediente administrativo; 5) Examinar la procedencia o no del pago de intereses moratorios.

      Punto Previo:

      Antes de entrar sobre el fondo es imperativo establecer si operó o no la prescripción de las obligaciones por concepto de multas e intereses moratorios alegadas por la Contribuyente Accionante.

      La parte recurrente aduce que en el presente caso operó la prescripción de la obligación tributaria, que si se toma en consideración el primer periodo investigado de julio de 2004 hasta la fecha de la notificación de la Resolución impugnada en el Recurso Jerárquico interpuesto, a saber 01 de septiembre de 2008, agrega, se debe concluir que han transcurrido los cuatro años que ordena la Ley para que opere la figura de la prescripción. Al respecto la parte recurrida alegó que si el periodo investigado fue el de julio del 2004, el lapso de prescripción debe contarse a partir del 01 de enero de 2005 y que de acuerdo al numeral 4 del artículo 61 del Código Orgánico Tributario la prescripción se interrumpe por la comisión de nuevos ilícitos para los periodos del 2005; 2006 y 2007, así como por la presentación de las declaraciones informativas del Impuesto al Valor Agregado, razón por la que el computo debiera realizarse en ese caso desde el 01 de enero de 2008 y que por tanto en el caso que nos ocupa debe declararse que no se configuró la prescripción.

      A los fines de determinar la procedencia o no de la figura de la prescripción, este Tribunal considera necesario transcribir lo establecido en los artículos 55 y 56 del Código Orgánico Tributario, que ordenan:

      …Artículo 55.- Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

      1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

      2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

      3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos.

      Artículo 56.- En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:

      1. El sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados.

      2. El sujeto pasivo o terceros no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros de control que a los efectos establezca la Administración Tributaria.

      3. La Administración Tributaria no pudo conocer el hecho imponible, en los casos de verificación, fiscalización y determinación de oficio.

      4. El sujeto pasivo haya extraído del país los bienes afectos al pago de la obligación tributaria,

      o se trate de hechos imponibles vinculados a actos realizados o a bienes ubicados en el exterior.

      5. El contribuyente no lleve contabilidad, no la conserve durante el plazo legal o lleve doble contabilidad.

      En los artículos antes transcritos se establecen los casos en los que opera la prescripción, en que casos será de 4 o 6 años, puntualizando que el derecho a verificar e imponer sanciones tributarias distintas a las restrictivas de libertad, prescribirá a los 4 años. Asimismo el artículo 60 hace referencia como se realiza el cómputo de la figura que nos ocupa y señala:

      Artículo 60.- El cómputo del término de prescripción se contará:

      1. En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

      Para los tributos cuya liquidación es periódica se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

      2. En el caso previsto en el numeral 2 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable.

      3. En el caso previsto en el numeral 3 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se verificó el hecho imponible que da derecho a la recuperación de impuesto, se realizó el pago indebido o se constituyó el saldo a favor, según corresponda.

      4. En el caso previsto en el artículo 57, desde 1° de enero del año siguiente a aquel en que se cometió el ilícito sancionable con pena restrictiva de la libertad.

      5. En el caso previsto en el artículo 58, desde día en que quedó firme la sentencia o desde el quebrantamiento de la condena si hubiere ésta comenzado a cumplirse.

      6. En el caso previsto en el artículo 59, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que la deuda quedó definitivamente firme.

      Parágrafo Único: La declaratoria a que hacen referencia los artículos 55, 56, 57, 58 y 59 de este Código, se hará sin perjuicio de la imposición de las sanciones disciplinarias, administrativas y penales que correspondan a los funcionarios de la Administración Tributaria que sin causa justificada sean responsables.

      El citado artículo 60 del Código Orgánico Tributario, determina la forma en que deberá computarse el lapso de prescripción, en la mayoría de los casos descritos por la Norma in comento el computo de la prescripción comienza a partir del 01 de enero del año siguiente en que se produjo la situación, tal es el caso del numeral 2, que ordena como fecha de partida el 01 de enero del año siguiente a aquel en que se cometió e ilícito sancionable. De igual forma conviene citar lo indicado en el artículo 61 del Código Orgánico Tributario:

      Artículo 61.- La prescripción se interrumpe, según corresponda:

      1. Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible.

      2. Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación de la deuda.

      3. Por la solicitud de prórroga u otras facilidades de pago.

      4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.

      5. Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda ejercer el derecho de repetición o recuperación ante la Administración Tributaria, o por cualquier acto de esa Administración en que se reconozca la existencia del pago indebido, del saldo acreedor o de la recuperación de tributos.

      Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.

      Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios.

      Éste artículo establece las causales de interrupción de la prescripción, debe decirse que cuando se habla de interrupción se entiende que el lapso que ya ha comenzado a correr, al ser interrumpido, comienza nuevamente a correr de manera integra, a partir del día siguiente al cual se verificó la interrupción de la prescripción.

      Ahora bien, en el presente caso se observa que las obligaciones tributarias sobre las cuales la recurrente solicita la prescripción derivan del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al periodo de julio del 2004. Tomando en consideración el artículo 55 del Código Orgánico Tributario, el lapso de prescripción es de cuatro (4) años, que en el caso de marras comenzó a correr a partir del 01 de enero de 2005, no obstante se desprende de las Actas que conforman el presente expediente (Folio 45 al 49 de la pieza I) que el lapso de prescripción fue interrumpido por la comisión de ilícitos del mismo tipo por parte de la recurrente para los periodos enero, febrero, marzo, abril, julio y noviembre del 2005, julio, septiembre, octubre y diciembre del 2006 y enero, febrero, marzo y junio del 2007 y por último se produjo una nueva interrupción de la prescripción al momento de presentar la declaración informativa del Impuesto al Valor Agregado, a saber 12 de julio de 2007, por tanto al interrumpirse la prescripción en dicha fecha, el lapso debe comenzar a contarse desde el 13 de julio de 2007, en tal sentido se observa igualmente, que no han transcurrido los cuatro (4) años que exige la Ley para que prescriba la obligación tributaria.

      En virtud de los razonamientos expuestos, este Tribunal declara improcedente la pretensión de prescripción de las obligaciones por concepto de multas e intereses moratorios solicitada por la parte recurrente. Así se declara.

      1) Determinar si el Acto impugnado, ésta o no afectado de nulidad por incompetencia del funcionario que lo dictó

      En primer término se destaca que la recurrente no negó la existencia del incumplimiento del deber formal referido a la presentación en forma extemporánea de las declaraciones informativas de las compras y retenciones practicadas en materia del Impuesto al Valor Agregado para los periodos de julio, septiembre, octubre y noviembre del 2004, enero, febrero, marzo, abril, julio y noviembre del 2005; julio, septiembre, octubre y diciembre del 2006 y enero, febrero, marzo y junio del año 2007, por lo que se concluye que la ocurrencia de tal incumplimiento no es punto controvertido en el caso que nos ocupa. Así se declara.

      La parte recurrente alegó que el Jefe de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital era incompetente para imponer multas a los contribuyentes que cometieran ilícitos tributarios y para suscribir planillas. La parte recurrida aduce que mediante P.A. Nº SNAT/GGA/GRH/DCT/2008/D-394-005835 del 04 de agosto de 2008, el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), designó al ciudadano P.L.S.M. titular de la cédula de identidad Nº 6.867.291, quien suscribió el Acto impugnado, como Jefe de División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital y que el artículo 1 de la P.A. Nº SNAT/2005/0248 del 10 de marzo de 2005, publicada en la Gaceta Oficial Nº 38.243 del 04 de agosto de 2005, atribuye a las divisiones de recaudación la facultad para imponer sanciones.

      En tal sentido cabe citar lo establecido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, el cual dispone:

      …Artículo 172.- La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

      Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

      Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica…

      De la Norma transcrita ut supra se desprende que la Administración Tributaria está autorizada a verificar las declaraciones de los responsables y contribuyentes, pudiendo producirse ajustes a las declaraciones.

      En el caso de marras se observa que el ciudadano P.L.S.M. titular de la cédula de identidad Nº 6.867.291, suscribió el Acto que se impugna en su condición de Jefe de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, carácter que fue atribuido por el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) a través de la P.A. Nº SNAT/GGA/GRH/DCT/2008/D-394-005835 del 04 de agosto de 2008, en este orden de ideas, es oportuno transcribir lo dispuesto en los artículos 1, 2 y 3 de la P.A. Nº SNAT/2005-0248 del 10 de marzo de 2005, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.243 de fecha 04 de agosto de 2005, que establece:

      …Artículo 1.- Se atribuye a las Divisiones de Recaudación de las Gerencias Regionales de Tributos Internos, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la competencia para verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes a las declaraciones y sus pagos, dictar las Resoluciones pertinentes, liquidar las diferencias a que hubiere lugar y sus respectivos accesorios, constatar el pago oportuno, emitir las planillas respectivas, formular los requerimientos necesarios e imponer las correspondientes sanciones, respecto de los tributos administrados por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

      Igualmente, se atribuye a las referidas Divisiones, la competencia para verificar el cumplimiento de los deberes formales y los deberes de los agentes de retención y percepción, calcular los intereses moratorios e imponer las sanciones a que hubiere lugar, siempre que tal verificación se efectúe exclusivamente e la sede de la Administración Tributaria, asimismo para tramitar, revisar, comprobar, sustanciar, verificar, conocer y decidir las Compensaciones y Cesiones de Créditos de los distintos tributos, de conformidad con los artículos 49, 50 y 51 del Código Orgánico Tributario.

      Artículo 2.- Las competencias atribuidas en esta Providencia, se ejecutarán siguiendo el procedimiento de verificación establecido en los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario.

      Artículo 3.- Los Actos que se emitan como resultado de la aplicación del procedimiento de verificación a que hace referencia el artículo anterior, serán suscritos por los Jefes de División de Recaudación de las Gerencias Regionales de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)…

      –resaltado nuestro-

      De los artículos antes transcritos se desprende la facultad que tienen las divisiones de recaudación de las gerencias regionales de verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes, imponer las sanciones correspondientes y a emitir las planillas respectivas, en el presente caso la Resolución de Imposición de Sanción Nº: SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1110 del 21 de agosto de 2008 fue dictada bajo el imperio de la P.A. Nº SNAT/2005-0248 del 10 de marzo de 2005 y en tal sentido fue suscrita por el Jefe de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital de la Administración recurrida.

      Establecida como ha sido la facultad de la División de Recaudación del Órgano recurrido para imponer multas a los contribuyentes que cometieran ilícitos tributarios y suscribir las planillas respectivas, este Órgano Jurisdiccional declara improcedente la pretensión de nulidad por incompetencia alegada por la parte recurrente. Así se declara.

      2) Establecer si es aplicable o no la figura del delito continuado

      La recurrente alega que es ilegal aplicar la multa mes por mes de manera reiterada desde julio del 2004 hasta junio del 2007, que esto va en contra de lo dispuesto en la Sentencia Nº 877 del 17 de junio de 2003, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que agrega, ordena para casos como el de autos aplicar el artículo 99 del Código Penal que establece la figura del delito continuado. La parte recurrida aduce que la norma penal debe aplicarse supletoriamente, que para el caso de marras no es procedente aplicar el artículo 99 del Código Penal porque no existe un vacío legal que lo permita, que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario es el que corresponde aplicar por el acaecimiento de ilícitos formales y que el mismo se aplica por cada periodo o ejercicio fiscal, en tal sentido hace referencia a Sentencia Nº 00948 del 13 de agosto de 2008 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que indica cambió el criterio alegado por la recurrente.

      En el caso que nos ocupa se observa que a la recurrente se le sancionó por presentar fuera del plazo establecido las declaraciones informativas de las compras y retenciones practicadas en materia del Impuesto al Valor Agregado para los periodos de julio, septiembre, octubre y noviembre del 2004; enero, febrero, marzo, abril, julio y noviembre del 2005; julio, septiembre, octubre, diciembre, enero, febrero, marzo y junio del 2007, en tal sentido se le aplicó conforme al artículo 113 del Código Orgánico Tributario, sanción por un monto de cuatro mil novecientas dieciséis con noventa y tres Unidades Tributarias (4.916,93 UT), considerando el valor de la unidad tributaria en Bolívares Fuertes cuarenta y seis (BsF. 46,00), que es la correspondiente al año 2008.

      En este orden de ideas el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, aplicado en el caso subjudice ordena:

      …Artículo 113.- Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código…

      La norma transcrita establece que el enterar con retardo las cantidades retenidas acarrea multa que va desde el cincuenta por ciento (50%) del tributo retenido hasta un limite del quinientos por ciento (500%) de dichas cantidades, se entiende que ésta norma es de tipo proporcional a los días de retardo, que se computa desde el día siguiente al vencimiento del plazo y que tal calculo debe hacerse por cada uno de los meses de retraso.

      Asimismo, tal como se describe en la Resolución impugnada la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia publicada el 20 de junio de 2007, analizó el artículo 113 y señaló:

      …Ello así, la Sala observa que de conformidad con lo señalado en el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, el legislador estableció y tipificó en forma expresa la infracción y la consecuencia jurídica de dicho enteramiento tardío de las cantidades retenidas o percibidas en forma general; es decir, llevó a cabo el establecimiento de la conducta antijurídica que implica el incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas y percibidas en el término que señala la ley, sea cual fuere el tiempo de la demora.

      En efecto, del dispositivo anteriormente transcrito, se constata que la sanción a aplicarse por tal conducta antijurídica, será una multa equivalente (término clave para la resolución de la presente controversia) al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades.

      Ahora bien, la norma cuando hace alusión a los términos “multa equivalente” y “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está haciendo referencia a que sólo serán sancionables aquellos retraso de un mes o superiores a un mes, por el contrario, cuando el legislador emplea el término “por cada mes de retraso en su enteramiento”, esta estableciendo el método de cálculo de la multa, el cual será calculado conforme a meses de retraso; sin embargo, ello no implica que aquellos retrasos inferiores a un mes no serán sancionados, pues ello constituiría aceptar que un responsable de la obligación tributaria no sería objeto de sanción por el retraso en el enteramiento por fracciones de tiempo menores a un mes.

      En tal sentido, debe observarse que el legislador al utilizar el término “multa equivalente” esta englobando los supuestos de retrasos inferiores a un mes, y que la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos, teniendo como base para el cálculo, el supuesto de mes de retraso y utilizando para ello un término aritmético para liquidar la multa por fracción.

      Ello así, debe destacar esta Alzada que en el caso de autos, la Administración Tributaria actuó conforme a derecho, al imponer a la contribuyente PDVSA CERRO NEGRO, S.A., la multa establecida en el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, en forma proporcional por haber enterado con doce (12) días de retraso las cantidades retenidas en el mes de diciembre del año 2004.

      Por otra parte, cabe destacar que el cálculo de la multa realizado por la Administración Tributaria en proporción a los días de retraso transcurridos, no contraviene el postulado constitucional de legalidad de las infracciones y sanciones establecida en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, debido a que en ningún momento la Administración Tributaria está creando una sanción, sino que ella se encuentra expresamente establecida en la norma. Así se declara…

      En la anterior Decisión se indicó que el cálculo ordenado en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario para imponer multa esta ajustado a derecho y no va en contra de algún postulado constitucional. Ahora bien, la recurrente considera que no se debió aplicar el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, sino el artículo 99 del Código Penal que tipifica el delito continuado.

      Sobre el argumento de la contribuyente, referido a que los incumplimientos que le fueron imputados podrían enmarcarse dentro de la figura del delito continuado, la parte recurrida rechazó tal alegato señalando que según la Teoría Tributaria el ilícito fiscal se encuentra en un plano distinto del ilícito común y que por tanto no le son aplicables los principios generales del Código Penal.

      Del acto recurrido se desprende que a la recurrente se le impuso multas por cada uno de los periodos de imposición en los cuales estuvo incursa en la infracción señalada ut supra y sobre este punto la recurrente solicitó que se le aplicará la figura del delito continuado tipificada en el artículo 99 del Código Penal, el cual es del siguiente tenor:

      …Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad…

      Respecto a lo establecido en la norma transcrita, este Tribunal considera oportuno transcribir el criterio alegado por la recurrente, descrito en Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nº 877 de fecha 17 de junio de 2003, (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), ratificado en sentencia Nº 152 del 1º de febrero de 2007 (caso: Corporación H.M.S. 250, C.A.) y el cual ha sido criterio pacifico y reiterado, en el que se dejó sentado lo siguiente:

      …Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

      En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

      Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

      En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

      Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara…

      De ésta Sentencia se desprende el criterio que venia considerando la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que en materia de ilícitos tributarios aceptaba la aplicación de la figura del delito continuado, el cual se configura cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una misma Norma, y su fin reside en que tal conducta compone un hecho repetido y constante, que hace visible la unicidad de intención del sujeto que ejecuta la acción. Es menester señalar igualmente, que el criterio jurisprudencial antes descrito, fue cambiado por nuestro M.T. de la Republica.

      En este orden de ideas, considera este Juzgado transcribir el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00948, publicada el 13 de agosto de 2008, en donde se analizó la Sentencia Nº 00877 emanada de la misma Sala en fecha 17 de junio de 2003, señalándose:

      …la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.

      No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.

      en efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la ley que regula dicho impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la ley de impuesto al valor agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

      En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.

      en tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

      Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la transgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.

      Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

      Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

      Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. (Resaltado de la presente decisión).

      Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

      En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

      Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias.

      En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del código penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. en tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del código orgánico tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

      (...)

      En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide…(...) Ahora bien, en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera el a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara

      .

      De la transcripción que antecede, se desprende que la Sala Político Administrativa realizo un cambio de criterio relacionado con la aplicación del delito continuado estableciéndose que no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

      De igual forma, en el caso de marras se observa que la Administración Tributaria calculo la sanción impuesta tomando en consideración el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, el cual, como se estableció anteriormente, su aplicación es legal y esta apegada a derecho, por tanto, tampoco puede entenderse que existe un vacío legal que permita la aplicación supletoria del artículo 99 del Código Penal y en consecuencia la figura del delito continuado.

      Asimismo, es importante señalar que el criterio establecido en la Sentencia Nº 00948, publicada el 13 de agosto de 2008 por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, es el aplicable al caso de autos por cuanto en la aclaratoria realizada a la Sentencia antes descrita se determino que: “los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate (Sentencia No 103 de 29/01/2009 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia) y en el caso que nos ocupa los Actos objetados, la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1110, dictada el 21 de agosto de 2008, así como la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/355 del 26 de febrero de 2009, fueron dictadas después del 13 de agosto de 2008, fecha en la cual fue publicada la Sentencia Nº 00948 emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que cambio el criterio respecto al delito continuado y que no permite la aplicación de tal figura en materia tributaria por no existir vacío legal, en consecuencia este Tribunal declara improcedente la pretensión de aplicar la figura del delito continuado alegado por la recurrente. Así se declara.

      3) Analizar si es procedente o no la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario

      La recurrente señala que en la Resolución impugnada aparecen las multas convertidas a las Unidades Tributarias vigentes para el 2005; 2006: 2007 y que luego fueron convertidas a la Unidad Tributaria del 2008, que la obligación tributaria surgió en los años 2004; 2005; 2006 y 2007, que esto viola el Principio de Irretroactividad establecido en el Artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en tal sentido solicitó se desaplique el contenido del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, como expone sucedió en sentencia Nº 0210 del 06 de marzo de 2006 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central y en sentencia Nº 095/2006 del 19 de mayo de 2006 del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

      La Administración recurrida advierte que en la Resolución impugnada se aplicó fue el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y no el Parágrafo Primero del mismo artículo y cita la Sentencia del 11 de noviembre de 2008, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que sostiene que la Unidad Tributaria aplicable es la vigente para el momento en que se dictó la Resolución.

      En primer término, a los fines de dilucidar este punto se considera necesario transcribir el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, el cual es del siguiente tenor:

      …Artículo 94: Las sanciones aplicables son:

      1. Prisión.

      2. Multa.

      3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.

      4. Clausura temporal del establecimiento.

      5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.

      6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.

      Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

      Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

      Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas restrictivas de la libertad…

      (Resaltado del Tribunal)

      De la simple lectura del artículo antes transcrito se desprende la existencia de tres (3) parágrafos, en el caso de marras la recurrente solicitó la desaplicación del parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y en tal sentido planteó una serie de argumentos para desaplicarlo y citó sentencias en las cuales se ordena desaplicar el mencionado parágrafo primero, no obstante se observa que en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1110 del 21 de agosto de 2008, impugnada por la recurrente, que la Unidad Tributaria aplicada fue la dispuesta en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y no el parágrafo primero del mismo artículo, sin embargo sobre la disposición aplicada por la Administración la recurrente no alegó nada, en consecuencia este Tribunal desestima la pretensión de desaplicar el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

      De igual forma, conviene citar Sentencia Nº 01426 publicada el 12 de noviembre de 2008 por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la que se a.e.a.9.d. Código Orgánico Tributario y ordenó:

      …De la desaplicación por inconstitucional del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.

      Señalan los apoderados judiciales de la contribuyente en su escrito recursivo, que la Administración Tributaria en el momento de imponer las sanciones de multa realizó una “actualización monetaria”, al aplicar la unidad tributaria vigente para el momento en que fue emitida la “Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (24.700 UT), lo cual constituye una aplicación retroactiva del valor de la Unidad Tributaria, contraria a derecho, de acuerdo con los Artículos 44 del la Constitución Nacional y 9, 10, y 70 del Código Orgánico Tributario”.

      Al respecto, la impugnante destaca la inconstitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y expone que la pretensión de la Administración Tributaria al cuantificar las sanciones pecuniarias con la unidad tributaria vigente para el momento en que emitió el acto administrativo, constituye una flagrante violación del principio de irretroactividad de la ley y de la reserva legal en lo que a sanciones se refiere, pues habilita al Organismo Tributario para definir la cuantía de la multa aplicable. Con base en este razonamiento, solicita la desaplicación del artículo 94 eiusdem de conformidad con lo dispuesto en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil.

      Establecido lo anterior, debe la Sala determinar la aplicabilidad de las sanciones de multa por omisión del tributo en las declaraciones de impuesto al valor agregado, presentadas por la contribuyente impugnante para el período impositivo enero a diciembre de 2002, y verificar si su aplicación al caso concreto constituyó una infracción al principio de la irretroactividad de la ley contenido en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999.

      En efecto, el artículo 24 de la Carta Fundamental, establece lo siguiente:

      Artículo 24. Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando disponga menor pena. Las Leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aún en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales las pruebas ya evacuadas se estimarán, en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.

      Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea

      .

      Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas.

      En conexión con lo anterior, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.

      En este orden de ideas, cabe a.l.e.e. el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos:

      Artículo 8.- Las Leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.

      Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.

      Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.

      Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo

      . (Destacado de la Sala).

      De la norma anteriormente señalada se desprende como principio general, que las leyes tributarias tendrán vigencia a partir del vencimiento del término previo que ellas mismas establezcan; sin embargo, cuando se trata de leyes que establezcan tributos que se determinen o liquiden por períodos, regirán en el ejercicio fiscal (impuesto sobre la renta) o el período impositivo (impuesto al valor agregado) inmediatamente siguiente a aquel que se inicie una vez que entre en vigencia la nueva ley.

      Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, habida cuenta que a juicio de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción (enero a diciembre de 2002) y no cuando la Administración Tributaria emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (11 de marzo de 2004).

      No obstante, resulta oportuno mencionar el criterio sostenido por esta Alzada, antes de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario del año 2001, con relación al valor de la unidad tributaria que debería aplicarse cuando ocurre una infracción tributaria, según sentencia Nº 02178 de fecha 17 de noviembre de 2004, caso: Mantenimiento Quijada, C.A. la cual dice:

      …constata esta Sala que el Código adjetivo de 1994 aplicable ratione temporis a la presente controversia, no señala de manera expresa el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse por lo que surge la divergencia con relación a cuál es el momento que debe prevalecer para el cálculo de la multa.

      Ante tales circunstancias, considera esta Sala que la intención del legislados de 1994 era aplicar el valor de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción. Lo anterior podría inferirse del contenido de la norma contenido en el artículo 90 del precitado Código, la cual impone para los casos de sanciones relacionadas con el valor de las mercancías y objetos en infracción, la obligación de tomar en cuenta el valor de mercado al día en que se cometió la infracción.

      Concatenado el mandato de la norma supra referida puede concluirse ante la falta de previsión expresa, que en aquellos casos en que las multas establecidas en el Código de 1994 estén expresadas en unidades tributarias, deberá utilizarse el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción

      (…), la Sala considera que en el presente caso, la aplicación de las multas a la contribuyente fue realizada de manera ilegal, ya que el valor que debió tomar para la imposición de la misma atendiendo a la norma dispuesta en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, era el valor vigente de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción, (…). (Destacado de la Sala).

      Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:

      Artículo111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

      (…)

      Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

      (…)

      2. Multa

      (…)

      PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado de la Sala).

      (…)

      .

      De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

      Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

      En atención al señalado criterio jurisprudencial, observa esta Alzada que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, emitió el 11 de marzo de 2004 la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº RCA-DSA-2004-000156, momento en el cual estableció que la contribuyente incumplió la obligación de enterar al Fisco Nacional las obligaciones tributarias con ocasión de sus actividades comerciales, por lo que realizó una fiscalización en la que formuló un reparo para los períodos de imposición enero a diciembre de 2002 y ordenó pagar la diferencia de impuesto al valor agregado, los intereses moratorios y la sanción de multa respectiva al valor de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70), fijado según Providencia Nº 0048 de fecha 09 de febrero de 2004 suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.876 del 10 de febrero de 2004 y reimpresa mediante Gaceta Oficial Nº 37.877 del 11 de febrero de 2004, cuya aplicación resulta procedente, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria.. Así se declara

      No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara.

      Igualmente, expresó el contribuyente que la actualización monetaria en materia sancionatoria es inconstitucional, toda vez que “las multas son accesorias a la obligación tributaria”.

      En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que “en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia Nº 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).

      Se trata, ha afirmado la Sala “como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario”, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma, con relación al cálculo efectuado a las sanciones de multas formulados por el organismo fiscal nacional recaudador con base a la unidad tributaria de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70). Así se declara…”

      En la Sentencia antes transcrita se a.e.a.9.d. Código Orgánico Tributario y se establece la legalidad del parágrafo segundo, se establece que en los casos ocurridos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario del 2001, se debe aplicar lo ordenado en el artículo 94 ya mencionado y en consecuencia la unidad tributaria vigente para el momento del pago,

      Asimismo se determinó en la referida Sentencia, que la unidad tributaria que debe aplicarse para fijar el monto de la multa, cuando las infracciones ocurrieron bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, es la vigente para la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. En el caso que nos ocupa la Resolución impugnada es del año 2008 y la unidad tributaria aplicada por la Administración recurrida es la vigente para el 2008, en consecuencia este Juzgado desestima el alegato sobre aplicación indebida del valor de la Unidad Tributaria para cuantificar la sanción expuesto por la recurrente. Así se declara.

      4) Determinar si se violó o no el Principio de Unidad del expediente administrativo

      La recurrente señaló que en la Resolución impugnada la Administración reconoció que las planillas para pagar de todas las multas y los intereses moratorios fueron emitidas con posterioridad a la notificación del Acto Administrativo del 21 de agosto de 2008, que de tal forma se violó lo ordenado en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el cual sostiene la recurrente, ordena que el expediente administrativo sea uno solo. Al respecto la parte recurrida refiere que no se ha violentado la unidad del expediente administrativo, que en el expediente administrativo de la recurrente existe concordancia entre todas las actas que la conforman.

      Al respecto cabe precisar que el Principio de Unidad del Expediente Administrativo se encuentra descrito en el artículo 31 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que reza:

      …Artículo 31.- De cada asunto se formará expediente y se mantendrá la unidad de éste y de la decisión respectiva, aunque deban intervenir en el procedimiento oficinas de distintos ministerios o institutos autónomos…

      El mencionado artículo es la norma general que establece la obligación a la Administración Tributaria de formar expediente por cada asunto y de mantener la unidad del mismo, tal norma va en concordancia con lo señalado en el artículo 51 y 52 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que ordenan:

      …Artículo 51.- Iniciado el procedimiento se procederá a abrir expediente en el cual se recogerá toda la tramitación a que de lugar el asunto.

      De las comunicaciones entre las distintas autoridades, así como de las publicaciones y notificaciones que se realicen, se anexara copia al expediente.

      Artículo 52.- Cuando el asunto sometido a la consideración de una oficina administrativa tenga relación íntima o conexión con cualquier otro asunto que se tramite en dicha oficina, podrá el jefe de la dependencia, de oficio o a solicitud de parte, ordenar la acumulación de ambos expedientes, a fin de evitar decisiones contradictorias…

      En concordancia con la normativa señalada se desprende la obligación que tiene la Administración de formar un expediente administrativo por cada asunto que trate, el cual deberá sustanciarse de forma ordenada, debiendo ser un expediente por cada procedimiento y cuando un asunto guarde relación con otro se podrá ordenar su acumulación, esto a los fines de evitar decisiones contradictorias, asimismo debe indicarse que el principio de unidad del expediente administrativo guarda relación con los principios de economía, eficacia, celeridad e imparcialidad establecidos en el artículo 30 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

      El Principio de Unidad del expediente administrativo implica que una vez formado el expediente con todo lo concerniente a un asunto determinado, deberá mantenerse su desarrollo en un solo bloque, no pudiendo estar un acta que le concierne al procedimiento que se trate, en un expediente distinto o que simplemente no conste en el mismo una actuación realizada que incumba a la sustanciación del expediente administrativo.

      En el presente caso, la recurrente alega que se vulneró el Principio in comento porque las planillas para pagar fueron notificadas posteriormente a la Resolución impugnada, sin embargo debe advertirse que tal situación no guarda relación con el principio de unidad del expediente administrativo, asimismo de la revisión exhaustiva del expediente administrativo de la recurrente consignado el 26 de marzo de 2010, que las resoluciones impugnadas se encuentran incorporadas al mismo, así como las planillas para pagar libradas a la recurrente, en tal sentido este Órgano Jurisdiccional desestima la pretensión de nulidad del Acto administrativo objetado por violación del principio de unidad del expediente administrativo alegado por la recurrente. Así se declara.

      5) Examinar la procedencia o no del pago de intereses moratorios.

      La recurrente alega que en el caso subjudice no se pueden cobrar intereses moratorios sin que exista una sentencia definitivamente firme que decida sobre la procedencia o no de la Resolución impugnada, que así lo establece Sentencia Nº 1490 del 13 de julio de 2007 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. La Administración recurrida sostiene que en este caso los periodos de imposición al ser los del 2004; 2005; 2006 y 2007, corresponde aplicar lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario del 2001, que los intereses moratorios se originan desde el vencimiento del plazo establecido para pagar la obligación tributaria.

      En primer lugar debe señalarse que los intereses moratorios no son mas que el interés exigido como sanción por la tardanza del deudor en la satisfacción de una deuda, en tal sentido deben establecerse dos fechas para su cálculo, una que permita visualizar el vencimiento de la obligación y otra que indique el momento en que se extinguió la deuda, que normalmente se verifica cuando ocurre efectivamente el pago de la obligación, por tal motivo, este Tribunal debe pasar a determinar el instante en que se ocurrieron ambas fechas, a los fines de comprobar de determinar la procedencia o no de los intereses moratorios calculados por el Órgano recurrido en la Resolución objetada.

      Al respecto se desprende de los anexos Nros 2; 3; 4; 5; 6; 7; 8; 9; 10; 11; 12; 13; 14; 15; 16; 17; 18; 19; 20; 21; 22 y 23 (Folios 94 al 115 de la Pieza II), que detallan el cálculo de los intereses moratorios, la forma en que la Administración impuso los mismos, allí se observa que se tomo como fecha de vencimiento el último día para realizar la presentación de las declaraciones informativas de las compras y retenciones en materia del Impuesto al Valor Agregado y la fecha en que se realizó el pago se tomó como el limite para determinar los intereses moratorios, resultando que los días que van entre el vencimiento a cumplir con la obligación hasta la fecha en que efectivamente la contribuyente pagó son los días en que la recurrente estuvo en mora y sobre los cuales se establecieron los intereses moratorios.

      La controversia resulta de la inconformidad manifestada por la recurrente el pago de intereses moratorios, por cuanto, así lo considera, no corresponde pagarlos debido a que existe un proceso pendiente sobre el Acto Administrativo que determinó las multas

      Al respecto cabe citar lo señalado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 191 del 9 de marzo de 2009, caso: Pfizer de Venezuela, C.A., donde precisó el criterio a seguir para el cálculo de los intereses moratorios, donde se siguió el criterio establecido en Sentencia Nº 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A) emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, diferenciando lo regulado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, de lo ordenado en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, a saber:

      …En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia Nº 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

      Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

      Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001…

      Tomando en cuenta el anterior criterio jurisprudencial, se observa que en el caso que nos ocupa, los intereses moratorios calculados por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), corresponden al tiempo transcurrido desde que venció el lapso considerado por la Administración recurrida para pagar y la fecha en que efectivamente se realizó el pago. En tal sentido se desprende que a la recurrente se le aplicó lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario del 2001, cuyo texto dispone lo siguiente:

      …Artículo 66.- La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a uno punto dos veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes…

      De éste artículo se puede advertir que el sólo incumplimiento del pago de la obligación principal genera los intereses moratorios, siempre que la falta de pago ocurra fuera del lapso legal establecido, resaltándose que el pago de los intereses moratorios de toda obligación liquida y exigible ocurrida durante el rigor del Código Orgánico Tributario del 17 de octubre de 2001, sucede “sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria”.

      Es así como, en los casos sucedidos desde la vigencia del Código Orgánico Tributario del 17 de octubre de 2001, como es el caso que nos ocupa, por ser los periodos investigados los correspondientes a los años 2004; 2005; 2006 y 2007, el sólo vencimiento del plazo para pagar la deuda tributaria es relevante para que se causen los intereses moratorios hasta la extinción total de la deuda.

      En el presente caso se observa que la Administración Tributaria aplicó de forma acertada el cálculo de los intereses moratorios establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario del 17 de octubre de 2001, en tal sentido este Órgano Jurisdiccional considera su cálculo ajustado a derecho y en consecuencia desestima por improcedente la pretensión de nulidad de los intereses moratorios planteado por la recurrente. Así se declara.

      COSTAS: Se condena en costas a la recurrente EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 08 de junio de 1972, bajo el Nº 33, Tomo 63-A, con Registro de Información Fiscal Nº J-00077114-6, por el equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente.

      VI

      DECISIÓN

      Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 08 de junio de 1972, bajo el Nº 33, Tomo 63-A, con Registro de Información Fiscal Nº J-00077114-6 contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/355 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 26 de febrero de 2009. En consecuencia:

PRIMERO

Se CONFIRMA la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/355 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 26 de febrero de 2009. y las correspondientes planillas de liquidación de fecha 21-08-2008 por un monto de: 4.916,93 Unidades Tributarias por concepto de multa, equivalente a la cantidad de DOSCIENTOS VEINTISÉIS MIL CIENTO SETENTA Y OCHO BOLIVARES FUERTES CON SETENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs.F. 226.178,78) tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria en cuarenta y seis Bolívares Fuertes sin céntimos (BsF. 46,00), y los intereses moratorios de acuerdo con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, por un monto de Bolívares Fuertes CUATRO MIL SEISCIENTOS DIECISIETE CON NOVENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (BsF 4.617,94).

SEGUNDO

COSTAS: Se condena en costas a la recurrente EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 08 de junio de 1972, bajo el Nº 33, Tomo 63-A, con Registro de Información Fiscal Nº J-00077114-6, por el equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente.

TERCERO

De conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República. Líbrese Oficio.

Publíquese, regístrese y notifíquese.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los seis días del mes de mayo de dos mil diez. Año 200° de la Independencia y 151° de la Federación.

La Jueza Superior Titular

Dra. D.I.G.A.

El Secretario Titular

Abg. R.J.P.R.

En la fecha de hoy, seis (06) de mayo de dos mil diez (2010), se publicó la anterior sentencia N° PJ0082010000058 a las doce y media de la tarde (12:30 p.m.).

El Secretario Titular

Abg. R.J.P.R.

Asunto: AP41-U-2009-000303