Decisión nº 1040 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Junio de 2009

En fecha 17 de junio de 1996, el ciudadano A.J.P., titular de la cédula de identidad N° V-5.566.339, en su carácter de Fiscal Nacional de Hacienda, adscrita a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), procedió al levantamiento del Acta N° GCE-DF-0194/96-04, en relación a la fiscalización practicada en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para el período de imposición correspondiente al mes de septiembre de 1995, a través de la cual la fiscalización constató:

i) La improcedencia de créditos fiscales por un monto de Bs. 7.606.507,88, deducidos para el periodo de imposición correspondiente al mes de septiembre de 1995, en virtud de que tales créditos se encuentran soportados en facturas que no cumplen con los requisitos exigidos en los literales e), j), k) y parágrafo tercero del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con lo establecido en los artículos 28 y 33 de la Ley en mención.

ii) Que para el período impositivo correspondiente al mes de septiembre de 1995, la contribuyente omitió en las facturas (Nos. 49457 del 05/09/95; 4947 y 49478 del 06/09/95; 49656 del 15/09/95 y 49772 del 22/09/95, reflejar el número de inscripción del adquirente en el registro de contribuyentes, incumpliendo así con lo dispuesto en el literal k) del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

iii) Que los libros de compras y ventas no cumplen con los requisitos contemplados en los literales c) y f) del artículo 79 y literal c) del artículo 78 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, contraviniendo así lo establecido en el artículo 126, numeral 1, literal a) del Código Orgánico Tributario de 1994.

Así, ante la disconformidad con el contenido de la precitada Acta Fiscal en fecha 06 de agosto de 1996, el apoderado especial de la contribuyente EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A., presentó escrito de descargos.

En fecha 22 de mayo de 1997, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Resolución Culminatoria del Sumario identificada con las siglas y números GCE-SA-R-97-105, notificada en fecha 04 de junio de 1997, mediante la cual se confirmó el Acta N° GCE-DF-0194/96-04 de fecha 16 de junio de 1996, levantada para el periodo impositivo correspondiente al mes de septiembre de 1995.

Así, en fecha 09 de julio de 1997, los representantes judiciales de la contribuyente de autos, presentaron recurso jerárquico por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

La Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 06 de diciembre de 1999, emitió Resolución HGJT-A-99-5210, a través de la cual declaró Parcialmente Con Lugar el recurso jerárquico interpuesto por la accionante en fecha 09 de julio de 1997, en los siguientes términos:

a) Declaró procedentes los siguientes alegatos esgrimidos por la recurrente a través de su escrito recursivo:

i) Que las facturas cuestionadas por la Administración Tributaria cumplen con los requisitos establecidos en los literales e) j) y k) del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

ii) Improcedencia de la multa impuesta de conformidad con el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994.

iii) Improcedencia de la multa impuesta por contravención, de conformidad con lo previsto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

iv) La atenuante contemplada en el numeral 4 del 85 del Código Orgánico Tributario.

v) El alegato referente a la determinación de la multa impuesta en base al valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió el ilícito tributario.

vi) Improcedencia de las cantidades determinadas por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios.

b) Confirmó los siguientes aspectos:

i) Que únicamente las facturas números 00685 del 13/08/95; 12127 del 30/08/95; 12169 del 06/09/95; 12238 del 21/09/95; 00695 del 26/09/95; 12266 del 26/09/95 y 12195 del 09/12/95, en cuya base la recurrente dedujo créditos fiscales por las cantidades de Bs. 1.115.576,64; Bs. 1.116.262,50; Bs. 532.121,34; Bs. 541.875,00; Bs. 1.176.921,90; Bs. 543.681,34 y Bs. 1.080.137,50, respectivamente, omiten cumplir con lo previsto en el parágrafo tercero del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

ii) La multa impuesta de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994.

iii) Improcedencia de las atenuantes contempladas en los numerales 2 y 3 del 85 del Código Orgánico Tributario.

Ante la disconformidad con el contenido de la decisión que decidió el recurso jerárquico, la representación judicial de la recurrente EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A., procedió en fecha 03 de octubre de 1997 a interponer recurso contencioso tributario contra la Resolución HGJT-A-99-5210 de fecha 06 de diciembre de 1999, notificada en fecha 10 de diciembre de 1999, dicho recurso fue admitido cuanto ha lugar a derecho por este Juzgado en fecha 17 de abril del 2000.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La accionante señala en su escrito recursorio los siguientes argumentos:

1. Infracción al Principio de Legalidad Tributaria por errada aplicación de la base legal.

   En primer término señala en cuanto a este particular que: “(…) de una simple leída que hagamos al artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor aplicable al caso, observamos que se trata de las disposiciones finales de la citada Ley que para nada se relaciona con el punto debatido, por lo tanto, no puede la Administración Tributaria en la Resolución controvertida, rechazarnos las facturas especificadas de conformidad con el contenido del artículo 63, lo que hace nulo de nulidad absoluta el rechazo en cuestión de conformidad con el ordinal 3 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y así solicitamos sea declarado”.

2. Cuestiones de Fondo.

   Los representantes judiciales de la contribuyente señalan en relación al rechazo de las facturas mediante el acto administrativo aquí impugnado que: “(…) en la oportunidad procesal correspondiente, consignaré las pruebas pertinentes para demostrar que nuestra representada dedujo dichas cantidades como Crédito Fiscal en virtud de haber realizado tales pagos en moneda nacional, por cuanto la Administración no se percató que las facturas fueron emitidas a crédito y que cada una de ellas posee un sello en el cual se expresa que: ‘EL PAGO DE ESTA FACTURA SE HACE EN BOLIVARES A LA TASA DE CAMBIO VIGENTE ESTABLECIDA POR EL BCV AL DIA DE SU CANCELACION’. En efecto, (…) nuestra representada canceló dichas facturas en moneda nacional como demostraré con los correspondientes baucher de cada cheque, por lo que evidentemente, dicho rechazo no procede y por ende debe ser anulado el reparo de las cantidades de Bs. 1.115.576,64; Bs. 1.116.262,50; Bs. 532.121,54; Bs. 541.875,00; Bs. 1.176.921,90; Bs. 543.681,34 y Bs. 1.080.137,50, respectivamente, y así solicitamos se declare.”

   IV

   ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

   En primer término señala la Representación Fiscal que: “En el lapso probatorio la recurrente invoca el mérito favorable de los autos y promueve pruebas documentales, contentivas de facturas donde se destaca un sello que expresa: ‘EL PAGO DE ESTA FACTURA SE HACE EN BOLIVARES A LA TASA DE CAMBIO VIGENTE POR EL BCV AL DIA DE SU CANCELACION’, sello éste no vinculante para la fiscalización, pues no es autorizado por un ente bancario autorizado como es en éste caso el Banco Central de Venezuela, pues, tal sello no se encuentra en la totalidad de las facturas consignadas en autos, tampoco consta en el mismo, la cantidad en número de la tasa de cambio vigente para la fecha de la cancelación de la factura, por lo que esta representación Fiscal supone que es un sello interno de la compañía el cual no esta establecido en ninguna de sus leyes, reglamentos o instructivos, que den por cierto tal afirmación por parte de la recurrente, a todo evento, se palpa el incumplimiento en que incurrió la contribuyente, ya que, como se observa del artículo ut supra parcialmente transcrito las facturas deben contener en su cuerpo descripción detallada de los montos correspondientes a las cantidades en moneda extranjera y en moneda nacional, indicación del monto total y el tipo de cambio corriente para la compra de la moneda extranjera; requisitos de los cuales carecen las facturas promovidas, es decir, no constituye la prueba plena que requiere el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que al contrario de lo alegado por la recurrente es precisamente en base a las disposiciones contenidas en este artículo, que se rechazan las facturas por no cumplir con el mismo, estando dicha actuación con plena sujeción a las normas legales, cuyo rechazo se efectuó por el incumplimiento de lo señalado en el citado artículo, (…)”.

   En este sentido sostiene que “(…) no ha habido infracción al Principio de la Legalidad como lo pretende erróneamente la recurrente y así pido sea declarado por este Tribunal”.

   Por otra parte, alega que “(…) no tendrá derecho el contribuyente de hacer valer sus créditos fiscales, toda vez que las facturas o documentos que los soportan adolezcan de algunas de las situaciones planteadas. Es decir, se rompe el mecanismo previsto en la Ley y el impuesto percibido no podrá ser utilizado, por lo que ciertamente deberá ser soportado por el contribuyente reparado.”

   Finalmente arguyen los representantes judiciales de la contribuyente de autos que “(…) la Administración le está dando a la referida norma reglamentaria, una consecuencia jurídica que está contenida en la Ley en concordancia con la normativa adjetiva que complementa las exigencias del Legislador del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por lo que no incurrió la Administración en una errada aplicación en la base legal, como pretende hacer ver la recurrente, y así solicito sea declarada por este Honorable Tribunal.”

   V

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, y en virtud de haber sido declarados procedentes por la Administración Tributaria, mediante el acto administrativo aquí recurrido, los siguientes alegatos: i) Que las facturas cuestionadas por la Administración Tributaria cumplen con los requisitos establecidos en los literales e) j) y k) del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; ii) Improcedencia de la multa impuesta de conformidad con el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994; iii) Improcedencia de la multa impuesta por contravención, de conformidad con lo previsto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994; iv) La atenuante contemplada en el numeral 4 del 85 del Código Orgánico Tributario; v) El alegato referente a la determinación de la multa impuesta en base al valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió el ilícito tributario y vi) Improcedencia de las cantidades determinadas por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

   i) Si efectivamente la Resolución objeto del presente recurso contencioso tributario, adolece del vicio de falso supuesto de derecho, por errada aplicación de la base legal, violando así el Principio de Legalidad Tributaria.

   ii) La deducibilidad o no de créditos fiscales, por la cantidad de Bs. 7.606.507,88, que la contribuyente pagó al momento de la adquisición de bienes y servicios en el período impositivo de septiembre de 1995.

   Una vez delimitada la litis, considera pertinente este Tribunal, a los fines de esclarecer si el acto administrativo objeto de impugnación adolece del vicio de falso supuesto de derecho por errada aplicación de la base legal, traer a colación ciertas consideraciones en torno a este vicio que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto. Así, la doctrina patria ha señalado:

   (…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

   .(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

   Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

   La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

   Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

   “El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

   Ahora bien, teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto de derecho, estima este Tribunal pertinente realizar las siguientes consideraciones:

   De la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se desprende que la representación judicial de la recurrente señaló en su escrito recursivo (folio N° 4) que del contenido del artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, aplicable al caso, se desprende que el mismo forma parte del Capitulo II, referente a las disposiciones finales de la citada Ley que para nada se relaciona con el punto debatido, por lo que consideran que la Administración Tributaria no puede, a través de la Resolución aquí objetada, rechazar las facturas que soportaban los créditos fiscales, en base al precitado artículo 63, lo que a criterio de dicha representación judicial, hace nulo de nulidad absoluta el rechazo en cuestión de conformidad con lo establecido en el numeral 3 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Ahora bien, quien decide observa que, en efecto, la Resolución, objeto del presente recurso contencioso tributario, en su página número 14, la cual corre inserta al folio N° 24 del presente expediente judicial señala lo siguiente:

   Que únicamente las facturas números 00685 del 13-08-95; 12127 del 30-08-95; 12169 del 06-09-95; 12238 del 21-09-95; 00695 del 26-06-95 y 12195 del 09-12-95, en cuya base la recurrente dedujo créditos fiscales por las cantidades de Bs. 1.115.576,64; Bs.1.116.262,50; Bs. 532.121,34; Bs. 541.875,00; Bs. 1.176.921,90; Bs. 543.681,34 y Bs. 1.080.137,50, respectivamente, omiten cumplir con lo previsto en el parágrafo tercero del artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el cual expresamente establece como requisito insoslayable, que la factura expedida por el proveedor necesariamente debe indicar el equivalente en moneda nacional de toda transacción contratada en divisa extranjera, independientemente que en la contabilidad del adquirente se asiente el monto en bolívares.

   (Resaltado del Tribunal).

   En este sentido, -tal y como lo señala expresamente la accionante en su escrito recursivo- el artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se encuentra dentro del Capitulo II, referente a las disposiciones finales, y el mismo señala:

   Artículo 63. La administración, recaudación, fiscalización, liquidación, cobro, inspección y cumplimiento del impuesto previsto en esta Ley, tanto en lo referente a los contribuyentes como a los administrados en general, serán competencia del Servicio Autónomo dependiente del Ministerio de Hacienda que tenga a su cargo la administración de los tributos nacionales.

   Ahora bien, la ley establece la facultad de la Administración de revisar en su propia esfera, los actos por ella dictados, estableciendo en forma muy sucinta las siguientes figuras.

1. La convalidación de los actos anulables.

2. La declaratoria de nulidad absoluta.

3. La corrección de errores materiales o de cálculo.

4. La revocación de los actos administrativos.

   Así, estima este Tribunal necesario transcribir y analizar el contenido de la normativa que regula la potestad de revisión de oficio del que goza la Administración Tributaria.

   Los artículos 81, 82, 83 y 84 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, establecen en cuanto a la potestad de autotutela que tiene la Administración, lo siguiente:

   Artículo 81. La Administración podrá convalidar en cualquier momento los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan.

   (Subrayado del Tribunal).

   Artículo 82. Los actos administrativos que no originen derechos subjetivos e intereses legítimos, personales y directos para un particular, podrán ser revocados en cualquier momento, en todo o en parte, por la misma autoridad que los dictó, o por el respectivo superior jerárquico.

   Artículo 83. La Administración podrá en cualquier momento, de oficio o a solicitud de particulares, reconocer la nulidad absoluta de los actos dictados por ella.

   Artículo 84. La administración podrá en cualquier tiempo corregir errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido en la configuración de los actos administrativos.

   (Subrayado del Tribunal).

   Por su parte, el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, establece en relación a la facultad de revisión de oficio que tiene la Administración Tributaria, lo siguiente:

   Artículo 160. La Administración Tributaria podrá convalidar en cualquier momento los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan.

   (Subrayado del Tribunal).

   Artículo 161. Los actos administrativos que no originen derechos subjetivos e intereses legítimos, personales y directos para un particular podrán ser revocados en cualquier momento, en todo o en parte, por la misma autoridad que los dictó o por el respectivo superior jerárquico.

   Artículo 162. La Administración Tributaria podrá en cualquier momento, de oficio o a solicitud de particulares, reconocer la nulidad absoluta de los actos dictados por ella.

   Artículo 163. La Administración Tributaria podrá en cualquier tiempo corregir errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido en la configuración de los actos administrativos.

   (Subrayado del Tribunal).

   De la normativa supra transcrita, se infiere que, el legislador quiso dejar expresa constancia de la libertad de corrección que a la Administración se le acuerda, mediante la incorporación de dichos artículos tanto en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos como en el Código Orgánico Tributario.

   Dichas disposiciones regulan la potestad de revisión de oficio de la Administración Tributaria y tienen por objeto reconocer la autotutela de la Administración Tributaria, a fin de que pueda corregir o anular sus propios actos, cuando adolezcan de vicios que los afecten, y evitar así litigios en los cuales surgirán decisiones desfavorables para ella, además de los perjuicios que pueden ocasionar a los contribuyentes.

   El primer artículo se refiere a los actos anulables, que pueden ser convalidados subsanando los vicios que tenga. El segundo artículo establece la facultad de la Administración de revocar sus propios actos, lo cual puede hacer siempre que ellos no hayan dado origen a derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos, ya que en este caso la revocatoria afectaría esos derechos e intereses, y podría dar lugar a la impugnación de la revocatoria mediante el ejercicio de los recursos legales que el Código establece.

   Por su parte, el tercer artículo da a la Administración la facultad de reconocer, de oficio o a solicitud de parte, la nulidad absoluta de algún acto que haya dictado, caso en el cual no procede corrección ninguna. Y el último artículo se refiere a la facultad de corregir errores materiales o de cálculo en sus actos administrativos.

   La Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, en sentencia del 09 de junio de 1988 (Caso Tenería El Aguila), definió esta potestad de la manera siguiente:

   1. Corregir errores materiales significa rectificar los que la Administración pudo haber cometido.

   2. La rectificación material de errores de hecho o aritméticos no implica una revocación del acto en términos jurídicos.

   3. El acto administrativo rectificado sigue teniendo el mismo contenido después de la rectificación, cuya única finalidad es eliminar los errores de transcripción o de cuenta y así evitar cualquier posible equívoco.

   4. Es pues un carácter estrictamente material y no jurídico la rectificación lo que justifica que para llevarla a cabo no se necesita sujetarse a la solemnidad ní límite temporal alguno como bien lo consagra la norma transcrita supra

   .

   Así mismo y en relación con lo anteriormente expuesto, nuestro M.T.d.J. señala lo siguiente:

   (…) La potestad de autotutela administrativa efectivamente involucra, en lo que se refiere a la revisión de actos administrativos, tres elementos adicionales como son la potestad confirmatoria, cuando la Administración reitera el contenido del acto previo; la potestad convalidatoria, que comprende aquellos supuestos en que el ente u órgano subsana vicios de nulidad relativa; la potestad revocatoria, la cual obedece a que la Administración puede extinguir el acto administrativo cuando constate vicios que lo revistan de nulidad absoluta, o cuando por razones de mérito o conveniencia de la Administración o por interés público necesiten dejar sin efecto el acto revisado. El ejercicio de estas potestades supone la emisión de un nuevo acto que deje sin efecto el anterior y que pase a ocupar su lugar en condición igualmente definitiva, para lo que, estima la Sala, resulta necesaria la apertura de un procedimiento administrativo que garantice la participación del interesado. La potestad revocatoria tiene por limitante -tal como lo ha delineado la jurisprudencia en materia contencioso-administrativa- la imposibilidad de extinguir un acto que haya otorgado derechos subjetivos, salvo que el mismo adolezca de vicios que lo invistan de nulidad absoluta, pues en este caso mal puede sostenerse que un acto nulo de nulidad absoluta, sea, a la vez, declarativo de derechos (véase sentencias de la Sala Político- Administrativa de este Supremo Tribunal, números 00/1460 y 00/1793).

   Como se mencionara, el ejercicio de la potestad revisora conlleva el inicio de un procedimiento administrativo, el cual, luego de sustanciado, culmina con la decisión definitiva por parte de la Administración, la cual puede convalidar, confirmar o revocar el acto; pero solamente el proveimiento administrativo con carácter definitivo puede cumplir con los efectos de la potestad revocatoria, por lo que los demás actos que sustancien el procedimiento de primer grado no pueden tener tal carácter (…)

   . (Sentencia N° 821 de la Sala Constitucional del 4 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Antonio J. García García, expediente N° 02-2161). (Subrayado del Tribunal).

   Esta potestad (al igual que las anteriores), es una facultad-deber, ya que de la oportuna corrección de los errores materiales puede depender la plena eficacia de los actos administrativos y por ende, la ejecución de los mismos. Mantener el error de hecho o material, podría dificultar, o imposibilitar totalmente la ejecución del acto con el consiguiente riesgo de la lesión al interés público, a cuya tutela se debe la función administrativa.

   Ahora bien, en base a lo anteriormente expuesto y de la revisión de las actas procesales que conforman el presente expediente, esta juzgadora advierte que, si bien, tal y como se señaló anteriormente, la representación judicial de la accionante en su escrito recursivo alega que la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) incurrió en vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la base legal mediante la cual fundamentó su decisión, no menos cierto es que dicho error en que incurrió la Administración Tributaria es un error material o de transcripción, el cual puede ser perfectamente corregido por la misma y por ende convalidar el acto administrativo respectivo.

   Asimismo, se hace constar que, de la revisión de las actas procesales que conforman el presente expediente judicial, no se constata que la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), haya advertido o bien corregido el error material o de transcripción constatado, en la oportunidad procedente.

   Sin embargo, aplicando lo precedentemente expuesto al caso de autos, quien decide considera que el error de transcripción en que incurrió la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en nada afecta la validez del acto administrativo recurrido, por lo que en consecuencia, el mismo se reputa válido, conforme a derecho.

   Tal error pudo haber afectado la eficacia del acto administrativo, es decir, impedir su ejecución, pero sin embargo, en el presente caso no ocurrió así, por cuanto el mismo logró su fin, y prueba de ello, es que la empresa de autos pudo conocer todas las razones de hecho y derecho que dieron lugar a su emisión así como impugnarlo mediante la interposición del presente recurso contencioso tributario, resultándole por ende imposible alegar que tal error de transcripción de la Administración le causó indefensión, pues tal como se evidencia de autos, accedió a la jurisdicción contenciosa tributaria en procura de la revisión de la legalidad del acto.

   Observa así este Tribunal, que la Gerencia Jurídico Tributaria, incurrió en un error material o de trascripción, al señalar en la Resolución aquí objetada, que rechaza las facturas de compras emitidas por la contribuyente de autos por cuanto las mismas omiten uno de los requisitos contenidos en el artículo 63 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, cuando lo cierto es que la norma que contempla dichos requisitos es el artículo 63 del Reglamento de la precitada Ley y si bien dicho error de transcripción no fue oportunamente corregido por la Administración Tributaria, en base a la potestad de autotutela, el mismo en nada afecta la validez de la Resolución N° HGJT-A-99-5210 de fecha 06 de diciembre de 1999. Así se establece.

   Por lo tanto, este alegato de vicio de falso supuesto de derecho de la Resolución objeto del presente recurso contencioso tributario, se desestima por improcedente. Así se decide.

   Ahora bien, en cuanto al segundo alegato expuesto por la recurrente, referente al rechazo de créditos fiscales por parte de la Administración Tributaria, este Tribunal considera necesario realizar las siguientes consideraciones:

   El artículo 54 del Reglamento la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, la cual entró en vigencia el 1° de agosto de 1994, define el crédito fiscal en los siguientes términos:

   Artículo 54. Se considera crédito fiscal aquel que provenga del impuesto soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes muebles o servicios que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente, comprendiéndose entre ellos los provenientes de las adquisiciones e importaciones de bienes del activo circulante y del activo fijo y las importaciones de prestaciones de servicios relacionadas con ambos activos, como también los impuestos soportados al efectuar los gastos generales necesarios del contribuyente, siempre que el impuesto se haya consignado en la factura o documento equivalente en forma separada del precio. (…).

   Al respecto, el autor H.B.V. sostiene:

   Una vez obtenido el débito fiscal, conforme al procedimiento descrito, corresponde la recuperación del impuesto facturado y cargado en la etapa anterior, el cual recibe el nombre de crédito fiscal. Las disposiciones legales sobre crédito fiscal, y el mecanismo mediante el cual es restado del débito fiscal, son las partes esenciales del tributo en cuanto a su carácter de impuesto de etapas múltiples no acumulativo. Ello es así porque si el impuesto estuviera constituido por el débito fiscal (sin la deducción del crédito fiscal), dicho impuesto sería acumulativo, en cascada o piramidal. Es justamente la resta del crédito fiscal lo que hace que en definitiva cada etapa pague en relación al valor agregado al bien, siendo esta circunstancia la que da nombre al impuesto y lo transforma en no acumulativo

   . (H.B.V.. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Talleres Gráficos Edigraf, S.A. 5ta Edición. Buenos Aires 1992. Página N° 689).

   En este sentido, los representantes judiciales de la accionante alegan en su escrito recursivo, que el rechazo de los créditos fiscales pagados por su representada, es improcedente, señalan igualmente que en la oportunidad procesal correspondiente, consignarían las pruebas pertinentes para demostrar que su representada dedujo dichos crédito fiscal en virtud de haber realizado tales pagos en moneda nacional, por cuanto la Administración Tributaria no se percató que las facturas por ella objetadas, fueron emitidas a crédito y que cada una de ellas posee un sello en el cual se expresa que: ‘EL PAGO DE ESTA FACTURA SE HACE EN BOLIVARES A LA TASA DE CAMBIO VIGENTE ESTABLECIDA POR EL BCV AL DIA DE SU CANCELACION’ por lo que sostienen que su representada pagó dichas facturas en moneda nacional, considerando dicho rechazo improcedente.

   Por su parte, la representación del Fisco Nacional señala en su escrito de informes, que en el lapso probatorio la accionante promovió pruebas documentales, contentivas de facturas donde se destaca un sello que expresa: ‘EL PAGO DE ESTA FACTURA SE HACE EN BOLIVARES A LA TASA DE CAMBIO VIGENTE POR EL BCV AL DIA DE SU CANCELACION’, sello éste –que a criterio de dicha Representación Fiscal- no es vinculante para la fiscalización, pues no esta autorizado por el Banco Central de Venezuela, así mismo, alega que, dicho sello no se encuentra en la totalidad de las facturas consignadas en autos, y tampoco consta en el mismo, la cantidad en número de la tasa de cambio vigente para la fecha del pago de dichas facturas, por lo que la representante del Fisco Nacional considera que es un sello interno de la compañía, por lo que el mismo no se encuentra regulado o establecido en ninguna ley, reglamento o instructivo, que den por cierto la afirmación sostenida por la recurrente en su escrito recursivo.

   En este sentido, la contribuyente de autos demanda el reconocimiento de los créditos fiscales por impuestos pagados por ella a sus proveedores, en la adquisición de bienes y servicios efectuados en el desarrollo de sus actividades comerciales, por la cantidad de Bs. 6.162.182,22, para el período impositivo de septiembre de 1995, conforme a facturas, correspondientes al mes fiscalizado, que en originales fueron promovidas y evacuadas por la representación judicial de la recurrente de autos, en el lapso probatorio de la instancia (folios Nos. del 73 al 84).

   Observa quien decide que, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la Resolución objeto del presente recurso, rechazó la cantidad de Bs. 6.161.182,22, como crédito fiscal del período impositivo de septiembre de 1995, por cuanto las facturas impugnadas carecen del requisito contenido en el parágrafo tercero del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por lo que en consecuencia, a juicio de la Administración Tributaria, las facturas identificadas con los números 00685 del 13-08-95; 12127 del 30-08-95; 12169 del 06-09-95; 12238 del 21-09-95; 00695 del 26-06-95 y 12195 del 09-12-95, en cuya base la recurrente dedujo créditos fiscales por las cantidades de Bs. 1.115.576,64; Bs.1.116.262,50; Bs. 532.121,34; Bs. 541.875,00; Bs. 1.176.921,90; Bs. 543.681,34 y Bs. 1.080.137,50, respectivamente, no generan créditos fiscales, de conformidad con lo dispuesto en el primer aparte del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, considerando procedente dicho crédito fiscal sólo por la cantidad de Bs. 1.444.325,66.

   Por su parte, la representación del Fisco Nacional sostiene en su escrito de informes, que la contribuyente sustenta créditos con documentos que omiten requisitos imprescindibles para la admisibilidad de éstos, en los términos del parágrafo segundo del artículo 28 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, a fin de sustentar el crédito fiscal por la citada cantidad de Bs. 6.161.182,22, por lo que en consecuencia, al haber incurrido la misma en un ilícito tributario, por incumplimiento de deberes formales, específicamente por omisión en las facturas del requisito previsto en el parágrafo tercero del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, resulta indefectible, a juicio de la representación fiscal, aplicar el efecto previsto en el artículo 28 de la Ley que regula esta materia y considerar que no se generó por ello crédito fiscal alguno a favor de la contribuyente.

   Quien decide, considera necesario transcribir y analizar la normativa legal en base a la cual la Administración Tributaria rechazó la deducción de créditos fiscales a favor de la accionante, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario objeto del presente recurso contencioso tributario.

   Así, el primer aparte del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, establece:

   Artículo 28. Los contribuyentes que hubieran facturado un débito fiscal superior al que corresponda según esta Ley, deberán atenerse al monto facturado para determinar el débito fiscal del correspondiente período de imposición, salvo que hayan subsanado el error dentro de dicho período.

   No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario.

   (Resalto del Tribunal).

   Por su parte, el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, establece:

   Artículo 63. Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

   (OMISSIS…)

   Parágrafo Tercero: En los casos de ventas de bienes o prestaciones de servicios y demás operaciones gravadas asimiladas a aquéllas, cuyo precio o contraprestación haya sido expresado en moneda extranjera equivalente a la cantidad correspondiente en moneda nacional, deberán contener ambas cantidades en la factura o documento equivalente, con indicación del monto total y del tipo de cambio corriente para la compra de la moneda extranjera, a la fecha de la emisión de la factura.

   (OMISSIS).

   La norma contenida en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, la cual remite al artículo 63 de su Reglamento, acarrea en sí una sanción como consecuencia del incumplimiento de alguno de los requisitos contenido en la normativa de carácter reglamentario, ello en virtud de que el artículo 63 supra transcrito, establece los requisitos que debe contener toda factura, para generar así créditos fiscales deducibles a los fines del pago del impuesto correspondiente.

   Este Tribunal considera que, la normativa legal supra transcrita, contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento, sin embargo, considera quien decide que, la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los literales del artículo 63 reglamentario, no puede generar en sí, indefectiblemente, el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

   En este sentido, se advierte que, ciertamente una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro e información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

   Así, la norma contenida en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, conlleva al análisis respecto a la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

   Ahora bien, sobre el rechazo de los créditos fiscales por omisión de formalidades en las facturas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a fin de garantizar una justicia más equitativa y proporcionada así como un mayor resguardo de los derechos constitucionales de los sujetos que intervienen en la relación jurídico tributaria, ha declarado lo siguiente:

   …si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

   Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estado de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas…

   . (Sala Político Administrativa, del TSJ. Caso: CERVECERÍA POLAR DEL CENTRO, sent: 4581 del 30 de junio de 2005). (Resaltado del Tribunal).

   Conforme lo anterior, esta sentenciadora no comparte el criterio de la representación fiscal según la cual la falta en las facturas de los requisitos previstos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, vigente para el presente caso en razón del tiempo, produce el grave efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

   Así, tal como lo declaró la sentencia parcialmente trascrita, el derecho a deducir los créditos fiscales “…deviene en que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.”, por lo que en ninguna forma establece el desconocimiento de la factura per se o el desconocimiento de lo dispuesto en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   En consecuencia, cada caso debe ser examinado equitativamente a fin de precisar, cuándo el incumplimiento de tales requisitos lesiona la función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, lo que le impediría el ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente y establecer para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

   En este sentido, este Órgano Jurisdiccional considera que, al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

   Así, quien suscribe el presente fallo, considera necesario traer a colación lo que nuestro M.T.d.J. ha señalado al respecto:

   La contribuyente reclama del Fisco Nacional el reconocimiento de estos créditos fiscales por impuestos pagados por ella a sus proveedores, en la adquisición de bienes y servicios efectuados en el desarrollo de sus actividades comerciales, y correspondientes al período impositivo de septiembre de 1995, conforme a facturas que en originales fueron promovidas y evacuadas por ella en el lapso probatorio de la instancia.

   La Fiscalización por su parte rechaza dichas facturas por carecer de algunos de los requisitos exigidos por el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, porque a su juicio, dichas facturas no generan créditos fiscales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 28 de dicha ley.

   (…)

   Esta Sala no comparte el criterio expresado por la contribuyente, porque la normativa legal contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento. Pero de otra parte, la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

   En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

   En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

   Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

   De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

   En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributaria no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.

   Dentro de esta interpretación de justicia tributaria, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas, deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente. Y si este es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales. Así se declara.

   Si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.

   Este criterio de diferenciación de los requisitos formales y sus efectos, contenido en el presente fallo, se encuentra recogido en las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos contenidas en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859, de fecha 29 de diciembre de 1999, no aplicable al caso de autos por razón del tiempo, de su entrada en vigencia, en el sentido de sostener que la falta de algunos requisitos formales produce el rechazo a la deducción de los créditos fiscales y la falta de otros sólo acarrea una sanción pecuniaria por incumplimiento de deberes formales. (…)

   . (Sentencia Nº 02158, de la Sala Político Administrativa del TSJ, de fecha 10/10/01, Caso: Hilados Flexilón, S.A., Ponente: Magistrado Levis Ignacio Zerpa). (Resaltado del Tribunal).

   De la jurisprudencia supra transcrita se desprende que, siempre que la factura adolezca de uno de los requisitos formales, deberá el contribuyente ser exonerado por dicha omisión, a los solos fines del reintegro de créditos fiscales, ya que de lo contrario dicho contribuyente se vera afectado al soportar las consecuencias de la pérdida del derecho al reintegro de créditos fiscales respectivos, como resultado de haber obstaculizado la labor y a su vez el derecho del Fisco Nacional a perseguir el débito fiscal correspondiente.

   Ahora bien, respecto a la factura fiscal, la doctrina patria ha señalado:

   La factura original que cumpla con los requisitos considerados esenciales por la ley, si bien constituye la prueba plena de la existencia del crédito fiscal al punto de liberar a la Administración de la obligación de realizar cualquier otra verificación, no es el medio único y exclusivo para acreditar dicha circunstancia. (…)

   La convicción de que se ha realizado la operación comercial, y por ende, la admisión de los créditos fiscales derivados de las cuotas de impuesto soportadas, puede lograrse no sólo con la posesión de una factura completa sino también a través de otros medios probatorios, incluyendo la propia factura rechazada por la Administración por omisión de algún dato esencial.

   Lo trascendente es, siempre y en todo caso, que se compruebe que el contribuyente, efectivamente, realizó la operación o negocio que generó el crédito fiscal y que soportó el traslado del impuesto al valor agregado. De allí que, el rechazo de la deducción sólo procedería legítimamente en los casos en que el órgano administrativo compruebe que no se realizó la operación, o cuando no se evidencie la percusión del impuesto por no constar el IVA en forma separada del precio (artículo 55 RLIVA), y por supuesto, cuando el contribuyente nada haya podido probar a su favor. (…)

   . (La Factura Fiscal. Régimen Jurídico. Colección Estudios 2. M.C.V.M., S.S.G. y L.F.P.. Fraga Sánchez y Asociados. Editorial Torino. Página Nos 45 y 46. Caracas, Venezuela).

   El autor Dicavo Alberti ha señalado respecto al derecho a la deducción de los créditos fiscales, lo siguiente:

   (…) cuando el derecho a la deducción existe porque ha mediado una transacción, y se ha repercutido el impuesto al sujeto pasivo, éste tiene derecho a la deducción siempre que lo demuestre aun cuando la factura no cumpla con los requisitos legales. La deducción es el fundamento del impuesto y lo que garantiza su neutralidad, y por eso no se puede privar de este derecho, a falta de requisitos formales

   . (Citado por La Factura Fiscal. Op. Cit. Página N° 46).

   En este sentido, Delgado Pacheco y A.F., han señalado al respecto que:

   (…) son contrarios a que una factura que no cuente con su contenido esencial vea perjudicado su valor probatorio, por cuanto, no tiene demasiado sentido que toda omisión produzca consecuencias perjudiciales para el obligado, máxime si ello no es debido a la mala fe, también, a veces, la actuación de la Administración adolece de deficiencias de carácter formal y no por eso se produce la anulación de todos su actos.

   (Citado por La Factura Fiscal. Op.Cit. Página N° 46).

   Por otra parte, con relación a las facturas falsas y no fidedignas, la doctrina patria ha señalado:

   La Ley del IVA prevé una grave sanción para aquellas facturas fiscales que contienen ciertos defectos formales que hacen surgir dudas sobre su veracidad o fiabilidad, porque se entiende que las mismas pueden reflejar una realidad ficticia, un negocio que no ha ocurrido o que se ha verificado de forma distinta como se aparenta o se sugiere en la factura fiscal. (…)

   Como se puede advertir, la factura no fidedigna es un documento que contiene algunos errores materiales u otros defectos de naturaleza formal o ciertas inconsistencias con el resto de los documentos con trascendencia fiscal del contribuyente, pero de una significación tal que hace surgir dudas sobre su credibilidad, que hace que la misma no sea d.d.f.. Así, el documento defectuoso puede ser solamente eso, la simple consecuencia de un descuido o de la negligencia o impericia cometida en su labor y en ese caso, no es posible hablar de una factura no fidedigna en los términos de la Ley del IVA, sino de una factura que no cumple con todos los requisitos formales previstos en las normas correspondientes. (…)

   Por el contrario, la falsedad de una factura no es una calificación que pueda nacer de una simple duda sobre su credibilidad, porque en este caso no se trata de errores formales o graves inconsistencias en la misma que hacen surgir sospechas en cuento a su fiabilidad; antes por el contrario, la falsedad deriva del hecho cierto de que la factura como documento en sí mismo considerado es falso, o representa datos que no concuerdan con la realidad, o que la alteran o distorsionan de manera abierta y fácilmente constatable. (…)

   Como corolario de todo lo expuesto, es preciso insistir en que existe una línea muy tenue para separar las meras omisiones formales o los simples errores materiales de las facturas, derivados de conductas culpables (por negligencia o impericia) pero jamás intencionales (dolosas), de las adulteraciones formales graves que son el producto de un deliberado propósito de engañar, de inducir a error al Fisco para obtener un provecho a expensas de los ingresos tributarios debidos al mismo. Separar cuidadosamente ambas situaciones para no cometer graves arbitrariedades y atropellos, es una tarea que reposa en los hombros de la Administración Tributaria, quien debe ejercerla con la mayor diligencia posible y siempre dentro del m.C. y las leyes aplicables, teniendo por norte que sus relaciones con los particulares se nutren, por encima de todas las cosas, del principio de buena fe. (…)

   . (La Factura Fiscal. Op. Cit. Páginas Nos.142- 148). (Subrayado del Tribunal).

   En base a lo anteriormente expuesto y del análisis de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente, este Juzgado advierte que, la cantidad de Bs. 6.106.576,22, rechazada como crédito del período fiscalizado, corresponde a la suma de las facturas Nos. 00685 del 13-08-95; 12127 del 30-08-95; 12169 del 06-09-95; 12238 del 21-09-95; 00695 del 26-06-95 y 12195 del 09-12-95, en cuya base la recurrente dedujo créditos fiscales por las cantidades de Bs. 1.115.576,64; Bs.1.116.262,50; Bs. 532.121,34; Bs. 541.875,00; Bs. 1.176.921,90; Bs. 543.681,34 y Bs. 1.080.137,50, las cuales corren insertas en originales en los folios Nos. del 73 al 84, por compras hechas, en el mes de septiembre de 1995, en las cuales se puede observar que las mismas llenan todos los requisitos exigidos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, con la única excepción del contenido en el parágrafo tercero del prenombrado artículo, el cual señala que en los casos de ventas de bienes o prestaciones de servicios, cuyo precio haya sido expresado en moneda extranjera equivalente a la cantidad correspondiente en moneda nacional, deberán constar ambas cantidades en la factura o documento equivalente, con indicación del monto total y del tipo de cambio corriente para la compra de la moneda extranjera, a la fecha de la emisión de la factura.

   Quien suscribe la presente decisión, considera que el rechazo de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, debe ser analizado en forma ecuánime y objetiva, por la Administración Tributaria respectiva, a los fines de determinar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento obstaculiza en forma alguna la función de control que tiene el Fisco Nacional, impidiéndole en consecuencia el ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente; de manera que, en caso de darse el supuesto anteriormente descrito deberá en consecuencia decretarse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

   Ahora bien, si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias, las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al Código Orgánico Tributario aplicable.

   En este orden de ideas, respecto a lo contemplado en el parágrafo tercero del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, en el cual expresamente se señala que: “En los casos de ventas de bienes o prestaciones de servicios y demás operaciones gravadas asimiladas a aquéllas, cuyo precio o contraprestación haya sido expresado en moneda extranjera equivalente a la cantidad correspondiente en moneda nacional, deberán contener ambas cantidades en la factura o documento equivalente, con indicación del monto total y del tipo de cambio corriente para la compra de la moneda extranjera, a la fecha de la emisión de la factura”, esta sentenciadora considera que la inobservancia de dicho requisito no acarrea en sí el rechazo del crédito fiscal respectivo, pues como ha sido ya señalado supra, y en base al criterio jurisprudencial contenido en la Sentencia Nº 02158, de la Sala Político Administrativa del TSJ, de fecha 10/10/01, Caso: Hilados Flexilón, S.A., dicho requisito no es esencial para que la Administración Tributaria pueda controlar el débito fiscal correspondiente, ya que su omisión no le impide al Fisco Nacional perseguir el débito fiscal en cabeza del contribuyente respectivo. Así se establece.

   En consecuencia se considera que tal omisión en las facturas no constituye razón suficiente para desconocerle a la precitada contribuyente, el derecho que tiene a deducir el crédito fiscal acumulado en el período impositivo reparado de septiembre de 1995, por la cantidad de Bs. 6.162.182,22. Así se declara.

   Ahora bien, siendo que esta sentenciadora consideró procedente los créditos fiscales rechazados por la Administración Tributaria, en la resolución aquí impugnada, tal como se desprende ut supra en la presente decisión y siendo la suma de dichos créditos fiscales, la cantidad de Bs. 6.162.182,22, en consecuencia, este Tribunal considera procedente la deducibilidad de los mismos en el período fiscal correspondiente al mes de septiembre de 1995. Así se decide.

   En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de la cantidad de SEIS MILLONES CIENTO SESENTA Y DOS MIL CIENTO OCHENTA Y DOS BOLIVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 6.162.182,22,00), determinada por concepto de impuesto a la recurrente EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A. en la Resolución objeto del presente recurso contencioso tributario. Así se decide.

   Este sentenciadora de conformidad con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, confirma la cantidad de NOVENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS VEINTICINCO BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 95.625,00) determinada por concepto de multa en la Resolución objeto del presente recurso, en virtud de que dicha suma no fue objeto de impugnación por parte de la accionante. Así se decide.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos G.N.P., I.N.N. y T.C.d.H., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nos. 19.909, 64.564 y 51.142, respectivamente, actuando en su carácter representantes judiciales de la contribuyente EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A., En consecuencia:

   1) Se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución N°HGJT-A-99-5210 de fecha 06 de diciembre de 1999, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en los siguientes términos:

   a) Se ANULA la cantidad de SEIS MILLONES CIENTO SESENTA Y DOS MIL CIENTO OCHENTA Y DOS BOLIVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 6.162.182,22,00), determinada por concepto de impuesto en la Resolución objeto del presente recurso contencioso tributario.

   b) Se CONFIRMA la procedencia de los créditos fiscales soportados en las facturas identificadas con los Nos. 00685 del 13-08-95; 12127 del 30-08-95; 12169 del 06-09-95; 12238 del 21-09-95; 00695 del 26-06-95 y 12195 del 09-12-95, por las cantidades de Bs. 1.115.576,64; Bs.1.116.262,50; Bs. 532.121,34; Bs. 541.875,00; Bs. 1.176.921,90; Bs. 543.681,34 y Bs. 1.080.137,50.. por lo que se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), recalcular la suma por concepto de impuesto y emitir una nueva Planilla de Liquidación, conforme a la motiva de la presente decisión, por lo que la contribuyente deberá pagar en consecuencia dicha suma, en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.

   c) Se CONFIRMA la cantidad de NOVENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS VEINTICINCO BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 95.625,00), determinada por concepto de multa, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que se ordena a la Administración Tributaria emitir nuevamente la planilla de liquidación correspondiente a la suma aquí confirmada.

   Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente EVEN ESPONJAS VENEZOLANAS, C.A.

   Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de junio de dos mil nueve (2009). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

   La Jueza Suplente,

   L.M.C.B.

   El Secretario,

   J.L.G.R.

   En el día de despacho de hoy veintiséis (26) del mes de junio de dos mil nueve (2009), siendo las tres y media de la tarde (3:30 p.m.), se publicó la anterior sentencia.

   El Secretario,

   J.L.G.R.

   Asunto Antiguo: 1384

   Asunto Nuevo: AF47-U-2000-000107

   LMCB/JL GR/UAG