Decisión nº 0395 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 16 de Julio de 2007

El 25 de agosto de 2005, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06 a la contribuyente por omisión de debitos fiscales.

El 28 de agosto de 2005, la recurrente fue notificada del Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06.

El 15 de septiembre de 2005 Ferro cerámica Valcro, C. A. comunicó al SENIAT de la aceptación del reparo y allanamiento con presentación de declaraciones sustitutivas relativas al acto de reparo objeto del presente recurso.

El 29 de septiembre de 2005, el SENIAT emitió el Oficio N° GRTI-RCE-DF-2005-4196 en el cual se pronunció desfavorablemente manifestando que en este caso no existe aceptación de los reparos formulados en el Acta N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06 del 25 de agosto de 2005, puesto que las declaraciones de impuesto al valor agregado correspondientes a los períodos de enero a diciembre de 2003 y de enero a agosto de 2004, fueron presentadas el 15 de septiembre de 2005 sin el pago correspondiente.

El 04 de octubre de 2005, el SENIAT notificó a la contribuyente su decisión en relación a la comunicación del 15 de 09 de 2005 y en la cual considera que no ha habido aceptación del reparo formulado en el Acta N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06, notificada el 25-08-2005, puesto que las declaraciones correspondientes al impuesto al valor agregado correspondientes a los periodos enero a diciembre 2003 y enero a agosto 2004, fueron presentadas el 15 de septiembre de 2005 sin el pago correspondiente.

El 21 de octubre de 2005, la contribuyente presentó escrito de solicitando Revisión de oficio y anulación, de conformidad con lo estipulado en los artículos 239 y 240 del Código Orgánico Tributario, contra la comunicación N° GRTI-RCE-DFE-2005-4916-4196.

El 27 de diciembre de 2005 el SENIAT, mediante Oficio N° GRTI-RCE-DJT-ARA-2005-0009-592-113, notificó a la contribuyente que observa que solicita nulidad del Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06 del 25 de agosto de 2005, alegando violación al debido proceso, estado de indefensión y falso supuesto, pero que con ocasión de la presentación del escrito de descargos, mal puede alegar tal indefensión. Adicionalmente anuncia que el acta de reparo cuya nulidad pide la contribuyente es un simple acto de mero trámite

El 29 de diciembre de 2005, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió a la contribuyente la Resolución de Culminatoria de Sumario Nº RCE-DSA-540-05-000026, mediante la cual confirmó en todas y cada una de sus partes el Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06 del 25 de agosto de 2005.

El 08 de mayo de 2006, la contribuyente presentó ante la administración tributaria recurso jerárquico.

El 23 de mayo de 2006, la recurrente fue notificada de la Resolución N° RCE-DSA-540-05-000026.

El 27 de junio de 2006, la contribuyente interpuso el recurso contencioso tributario ante este Tribunal.

El 04 de julio de 2006, se le dió entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 15 de enero de 2007, fue consignada por el ciudadano alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

El 23 de enero de 2007, se admitió el recurso contencioso tributario.

El 25 de enero de 2007, el tribunal declaró sin lugar la solicitud de suspensión de los efectos mediante sentencia interlocutoria N° 0778.

El 07 de febrero de 2007, se venció el lapso de promoción de pruebas y el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas, se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 23 de febrero de 2007, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 22 de marzo de 2007, el representante judicial del Fisco Nacional presentó mediante diligencia copia fotostática del poder previa vista y devolución de su original. En esta misma fecha mediante diligencia la representante judicial del Fisco Nacional consignó copia certificada del expediente administrativo.

El 02 de abril de 2007, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 03 de mayo de 2007, se venció el término para la presentación de informes. Ambas partes presentaron escritos. Se fijo el lapso para las observaciones.

El 18 de mayo de 2007, se venció el lapso para la presentación de las observaciones. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La recurrente afirma que se allanó a lo indicado en el acta fiscal levantada y que procedió a compensar créditos líquidos y exigibles por Bs. 114.225.973,41 de conformidad con lo indicado en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, puesto que tiene ese derecho en virtud que el SENIAT, efectuada la fiscalización y como consta en el acta elaborada al efecto, ya determinó la liquidez y exigibilidad del crédito, es decir, reconoció la existencia del mismo a favor de la contribuyente, por lo que nada impide la compensación solicitada y ratificada en este recurso.

La recurrente afirma que no fue notificada del Acta N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06 el 25 de agosto de 2003 como afirma la Administración Tributaria y por lo tanto, al existir el allanamiento y la compensación, no le está dada al SENIAT la discrecionalidad de abrir el sumario.

La contribuyente expresa que aceptó el reparo en el Acta N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06, notificada el 25 de agosto de 2005 y presentó las declaraciones sustitutivas y la compensación.

La recurrente rechaza los intereses moratorios, porque el procedimiento sumario culminó siete meses después con la resolución culminatoria, causando un perjuicio a la contribuyente ya que solicitó la compensación a que tenía derecho, todo de acuerdo con el artículo 49 del Código Orgánico Tributario.

De igual forma, rechaza la contribuyente el criterio de reiteración aplicado por la Administración Tributaria, tantas veces señalado por el Tribunal Supremo de Justicia, diferenciado los periodos mensuales de junio, julio y agosto de 2003 y marzo y abril de 2004.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

La Administración Tributaria determinó en la fiscalización hecha a la contribuyente la omisión de débitos fiscales con base en los siguientes fundamentos:

Observó que la contribuyente registró una cuenta de pasivo N° 2.1.1.03.01 denominada Préstamo Especial M.G., la cantidad de Bs. 1.250.000.000,00 amparada por depósitos bancarios hasta por un monto de Bs. 887.041.992,00, depósitos hechos por los clientes de la contribuyente, entre los cuales están Materiales Taguanes, C. A., Materiales Tolmar, Materiales Tacarigua, C. A., Topagro, C. a., Comercial Osepa, C. A. y la casa del Pueblo, C. A., Materiales La Luz, C. A., Consorcio L.D. & M – Inmecica 369, Valle Platino, C. A., Suministro Tamanaco, Big Fort Constructions, C. A., e Inversiones Almanara, C. A., Estas empresas suministraron listados de las facturas canceladas a Ferro Cerámica Valcro, C. A., por compras de materiales. Todas estas ventas no están registradas en el correspondiente libro de ventas.

Adicionalmente, en información solicitada a la empresa Tipografía PIN CAS, C. A., esta presentó escrito sin fecha recibido por el SENIAT el 17 de enero de 2005. La Administración Tributaria verificó la existencia de dos correlativos de facturación con los mismos números de control, mientras que la imprenta solo reportó haber elaborado un juego. Además existen correlativos de facturas que no fueron reportadas por la imprenta como elaboradas por ella. Mediante otro escrito recibido de la tipografía reconoció que efectivamente elaboró las series de facturas fiscalizadas por la Administración Tributaria que no están registradas en los libros de la contribuyente.

La Administración Tributaria opina que el escrito de descargos presentando por la contribuyente no cumple con el objetivo trazado en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, como lo es el tratar de desvirtuar los hechos que se le imputan y promover la totalidad de las pruebas, sino que se trata en realidad de una solicitud de revisión u anulación del Oficio N° GRTI-RCE-DF-2005-4196 del 29 de septiembre de 2005, conforme a lo dispuesto en los artículos 239 y 240 eiusdem.

Considera el SENIAT que al no existir en el presente caso allanamiento por parte de la contribuyente en los términos previstos en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, considera ajustado a derecho continuar con el procedimiento de determinación establecido en dicho código. Por otro lado, el sumario previsto en el artículo 188 eiusdem, es algo automático, esto es, no está sujeto a condiciones ni restricciones legales de ningún tipo, siendo la única forma para que un sumario no se apertura, que el contribuyente no sólo acepte totalmente el reparo, sino que proceda a pagar las cantidades determinadas.

Con vista en tales fundamentos, la Administración Tributaria confirmó el reparo efectuado a la contribuyente e impuso multa de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario e intereses moratorios de acuerdo a lo establecido en el artículo 66 eiusdem.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y luego de apreciados y valorados los documentos, con todo el valor que de los mismos se desprende, dictar sentencia en los siguientes términos:

La controversia se circunscribe al supuesto allanamiento de la contribuyente, la aceptación del reparo y la compensación opuesta en las declaraciones sustitutivas que hubiesen dado fin al procedimiento administrativo, de conformidad con lo expresado en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, con la sanción contenida en el artículo 111 eiusdem, o por el contrario, abrir el sumario administrativo de acuerdo al artículo 188 ibidem, como en realidad procedió la Administración Tributaria, con base a que el escrito en el cual se notifica el allanamiento no lo es tal, sino una solicitud de revisión conforme a lo indicado en los artículos 239 y 240 del indicado código.

La Administración Tributaria no aceptó el allanamiento y abrió expediente que culminó con la Resolución Culminatoria del Sumario, objeto del presente recurso.

Debe el juez decidir si el escrito de descargos y las acciones correspondientes, del 21 de octubre de 2005 y el escrito del 15 de septiembre del mismo año, se corresponde con un allanamiento o como dice el SENIAT, se trata solo de una solicitud de revisión de oficio con base en la supuesta nulidad del acto administrativo.

La Administración Tributaria emitió su decisión el 29 de septiembre de 2005, según el Oficio N° GRTI-RCE-DF-2005-4196 en el cual se pronunció desfavorablemente manifestando que en este caso no existe aceptación de los reparos formulados en el Acta N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06 del 25 de agosto de 2005, puesto que las declaraciones de impuesto al valor agregado correspondientes a los períodos de enero a diciembre de 2003 y de enero a agosto de 200, fueron presentadas el 15 de septiembre de 2005 sin el pago correspondiente, omitiendo las condiciones concurrente s exigidas en el artículo 1286 del Código Orgánico Tributario.

Considera oportuno el juez necesario transcribir el contenido del artículo 186 eiusdem.

Artículo 186. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria, mediante Resolución, procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecido en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, y demás multas a que hubiere lugar, conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración pondrá fin al procedimiento. }

(…omissis…)

La Administración Tributaria considera que la presentación de las declaraciones y la manifestación de voluntad del allanamiento hecho por la contribuyente no procede puesto que esta procedió a la compensación de créditos fiscales y no al pago del tributo como establece textualmente el artículo 186.

En principio parece que la Administración Tributaria interpreta que la compensación de los créditos fiscales no equivale al pago del tributo y por tal motivo rechaza el allanamiento.

A tal efecto, el artículo 49 del Código Orgánico Tributario establece:

Artículo 49. La compensación extingue, de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente, por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las más antiguas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo…

Parágrafo Único. La compensación no será oponible en los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevea las figuras denominados débito y crédito fiscales, salvo expresa disposición legal en contrario.

La imposibilidad de oponer la compensación establecida en este Parágrafo será extensible tanto al débito y crédito fiscales previstos en la estructura y traslación del impuesto indirecto, como a la cuota tributaria resultante de su proceso de determinación.

El artículo transcrito es contundente en cuanto a la compensación solicitada, puesto que no constituyen créditos fiscales propiamente dichos hasta tanto la Administración Tributaria no acuerda su procedencia mediante una providencia administrativa.

La compensación es la extinción de una deuda con otra, de pleno derecho, siempre y cuando los créditos o estén prescritos, sean líquidos y exigibles, correspondientes a tributos, intereses y multas. Tienen que ser deudas por los mismos conceptos, igualmente líquidas y exigibles y no prescritas.

En este caso se trata de impuesto al valor agregado (tributos), multas e intereses. El crédito compensado proviene del mismo impuesto, según observa el juez en las siguientes evidencias:

En comunicado del SENIAT, copia del cual aparece inserto en el folio 119 de la primera pieza del expediente, notifica a los contribuyentes que a partir del 1° de marzo de 2005 se dio comienzo al proceso de recuperación de los montos retenidos por concepto de retenciones del impuesto al valor agregado que no hayan sido descontados, de acuerdo a las providencias 1454 y 1455 del 29 de noviembre de 2002. La recuperación se efectuará previa compensación de oficio de las deudas tributarias líquidas y exigibles. Se invita a los contribuyentes a presentar la solicitud de recuperación de los montos retenidos no compensados.

En la página 23 de la Resolución Culminatoria del Sumario N° RCE/DSA/540/05/000026 del 29 de diciembre de 2005, objeto del presente recurso, inserta en los folio 47 y 210 de la primera pieza y en la página 27 el Acta de Reparo N° GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06 del 25 de agosto de 2005, inserta en el folio 93 de la primera pieza, el SENIAT muestra en la hoja de resultados tributarios, en la columna Retenciones acumuladas por descontar supuestamente a favor de la contribuyente, Bs. 114.225.973,41.

Es necesario determinar si esta relación de los resultados de la fiscalización, es suficiente documento para llenar los requisitos de la recuperación, de que debe hacerse previa compensación de oficio.

El juez considera que la relación en cuestión no puede considerarse que la compensación fue aprobada, pues en el acta fiscal referida, en la página, previa al listado de marras, se lee: “…Por las razones de hecho y de derecho expuestas en la presenta acta, esta fiscalización procede a modificar las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado, de la contribuyente Ferro Cerámica Valcro, C. A., para los períodos de imposición investigados, tal como se demuestra en el siguiente cuadro resumen:…”.

En el cuadro resumen, según la fiscalización, aparecen una serie de columnas y cantidades que tienen como finalidad establecer el tributo omitido por Bs. 28.516.535, 58 suma procedente de la última columna de dicho cuadro resumen, y en ningún caso se pronuncia sobre la aprobación de la recuperación de los créditos fiscales acumulados por descontar, puesto que sólo se trata de un cálculo de procedimiento para determinar los tributos omitidos y no reemplaza el oficio de aprobación que debe emitir el SENIAT. Este resumen es confirmado también en la página 29 de la Resolución Culminatoria del Sumario (folio 29 de la primera pieza).

No observa el juez vicio de inmotivación en lo referente a la compensación solicitada, pues está claro tanto en el acta fiscal como en la resolución culminatoria del sumario que la compensación fue rechazada por no haber sido pagado el tributo omitido, puesto que la compensación debe hacerse previa aprobación de oficio por parte de la Administración Tributaria, y este oficio no ha sido emitido por el SENIAT, o en definitiva, no está inserto en el expediente de esta causa y esta situación permitió a la contribuyente conocer las causas de la negativa y ejercer su derecho a la defensa como efectivamente lo hizo según se desprende de los escritos consignados.

Por las razones expuestas, el tribunal declara que la contribuyente Ferro Cerámica Valcro, C. A. no podía compensar la deuda por los montos de los tributos omitidos, puesto que no tenía el oficio de aprobación previo a que se ha hecho amplia referencia supra y el sumario fue abierto de conformidad con el procedimiento establecido en la ley. Así se decide.

En cuanto a las sanciones impuestas, la contribuyente rechaza la reiteración supuestamente aplicada por la Administración Tributaria.

Observa el juez que las sanciones se refieren a los meses de junio, julio y agosto de 2003 y marzo y abril de 2004, imponiéndose para cada mes la sanción de 112,5% (folio 54 de la primera pieza).

La contribuyente rechaza estas sanciones impuestas por considerar que en el caso de autos no se estuvo en presencia de varias infracciones sino de un solo ilícito, estando tipificado este hecho como delito o falta continuada, por lo que afirma que este hecho no constituyó motivo para que se deba proceder a las acumulaciones de las sanciones.

Planteados los argumentos por las partes en los términos expuestos considera necesario este tribunal analizar como fueron impuestas las multas.

Observa este juzgador que los períodos impositivos mensuales a que se refieren las sanciones son los meses de junio, julio y agosto de 2003 y marzo y abril de 2004, según se evidencia del contenido de la Resolución de Imposición de Sanción N° RCE/DSA/540/05/ 000026 del 29 de diciembre de 2005, la cual riela en los folios número 25 y siguientes de la primera pieza y que la administración tributaria aplicó sanciones desde 112,5% mensual sobre los tributos omitidos en cada mes, sobre la omisión de tributos en dichos meses.

En cuanto a la reiteración, aplicada por la administración tributaria según se desprende de la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0360 del 16 de agosto de 2005 el juez se concretará a analizar si la sanción está o no ajustada a derecho.

El Tribunal considera oportuno referir el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 del 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos, en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.), en los cuales se estableció lo siguiente:

...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub judice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.

Estos fundamentos son aplicables igualmente a las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente y en razón de los anteriores preceptos, debe el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el juez que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, aplicar la norma prevista en el Código Penal, a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:

Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

Ha sostenido reiteradamente nuestro M.T. que “…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta se considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…

.

En el caso de autos, observa el juez que la administración tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 por omisión de las declaraciones del impuesto al valor agregado en los meses identificados en esta causa.

Pues bien, se advierte, en el caso de autos del análisis de las actas procésales que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el artículo 104 del Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato de la norma, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción y una sola sanción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo interpreta la administración tributaria.

Es jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que “…en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…”.

Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 103 numeral 1, y con relación a la presentación de las declaraciones, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.

El argumento de fondo aplicado por la administración tributaria consiste en reconocer que no hay incremento agravado pero si sucesivas sanciones, lo cual es contradictorio en si mismo. Si se trata de una sola infracción, no debe aplicarse diversas sanciones sin incremento agravado como hizo el SENIAT, pues se estaría configurando un procedimiento no previsto en el Código Orgánico Tributario y menos en el Código Penal. En consecuencia, resulta forzoso para este tribunal declarar procedente el alegato de fondo planteado por la contribuyente y ordenar a la administración tributaria que aplique una sola sanción. Así se decide…”.

Con base en los argumentos expresados en la sentencia citada y reconocido por el juez que se trata de una causa similar a la presente, forzosamente debe declarar no ajustada a derecho la aplicación de la sanción mes a mes, sino que debe aplicarse y darle el tratamiento como una sola infracción y una sola sanción.

Por las razones expuestas, de nuevo y reiteradamente, el juez expresa su criterio en cuanto a que, cuando se trata de una sola infracción, por la ficción que hace la ley según se ha explicado ampliamente en este recurso y en anteriores similares, el procedimiento utilizado por la administración tributaria de aplicar sanciones en forma reiterada, aunque sin el recargo establecido en la ley, hecho este que no evita que aplicó incorrectamente la sanción, y por consiguiente es forzoso para el juez declarar la aplicación incorrecta de la sanción por parte de la administración tributaria y la aplicación de una sola, de conformidad con las reglas del delito continuado expuestas arriba. Así se decide.

En cuanto a los intereses moratorios, la contribuyente se limita a indica que: “…En relación a los interese moratorios ya que estos siguen la suerte de lo principal los mismos son igualmente improcedentes…”.

De conformidad con los términos de la presente decisión y los montos de los tributos omitidos, lo cual fue aceptado por la contribuyente, y el hecho de que no operó el allanamiento, según esta decisión, los intereses moratorios, calculados sobre el monto de los tributos omitidos y de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, y que la contribuyente no objeto su formula de cálculo, necesariamente el Tribunal los considera calculados correctamente. Así se decide.

De igual forma, debe el Tribunal pronunciarse sobre la afirmación de la contribuyente sobre el lapso de siete meses que se tomó la Administración Tributaria para emitir la Resolución Culminatoria del Sumario, este está dentro del año establecido en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario, por todo lo cual, el juez descarta este argumento de la recurrente. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano O.C.S., en su carácter de Director de FERRO CERAMICA VALCRO, C. A., debidamente asistido por el ciudadano P.M.R., contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Culminación de Sumario Nº RCE/DSA/540/05/00026 del 29 de diciembre de 2005, emanada del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), por omisión de debitos fiscales, multas e intereses por un monto total de doscientos cinco millones trescientos treinta y un mil setecientos cuarenta y tres con cincuenta y ocho céntimos (205.331.743,58), correspondiente al período comprendido entre enero de 2003 y agosto de 2004 ambos inclusive.

2) IMPROCEDENTE la reiteración de la aplicación de la sanción mes a meses, aplicada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), pues se trata de una infracción continuada.

3) PROCEDENTE el pago de los intereses moratorios por parte de FERRO CERAMICA VALCRO, C. A., de conformidad con los cálculos efectuados por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

4) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

5) EXIME del pago de costas procesales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los dieciséis (16) días del mes de julio de dos mil siete (2007). Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S..

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S..

Exp. N° 0877

JAYG/yg/gl