Sentencia nº 01750 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 14 de Octubre de 2004

Fecha de Resolución14 de Octubre de 2004
EmisorSala Político Administrativa
Número de Expediente2003-0642
PonenteHadel Mostafá Paolini
ProcedimientoApelación

Magistrado Ponente HADEL MOSTAFÁ PAOLINI Exp. Nº 2003-0642

En fecha 19 de marzo de 2003, la abogada T.F. Rodríguez inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 39.742, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, según consta de instrumento poder autenticado en fecha 17 de diciembre de 2002, por ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Libertador, Distrito Capital, bajo el No. 66, Tomo 207 del Libro de Registro de Poderes llevado por esa Notaría; interpuso recurso de apelación contra la sentencia Nº 1003 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 10 de febrero de 2003, recaída en el expediente N° 1.830 (de la nomenclatura del prenombrado tribunal superior), por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por las apoderadas judiciales de la empresa OSTER DE VENEZUELA, S.A., sociedad mercantil inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda bajo en Nº 51, Tomo 80-A, el 12 de julio de 1973, contra la P.A. Nº MF-S.E.N.I.A.T.-GRTICE-DR-2001/513 de fecha 22 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró improcedente la compensación opuesta por la referida contribuyente de los créditos fiscales originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1998, por la cantidad de ochenta y tres millones cuarenta y cinco mil novecientos diecinueve bolívares con cuarenta céntimos (Bs.83.045.919,40), contra el monto de la cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, undécima y parte de la duodécima porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio que finalizó el 31 de diciembre de 2000, por un monto total de ochenta y tres millones cuarenta y cinco mil novecientos diecinueve bolívares con cuarenta céntimos (Bs.83.045.919,40).

El 9 de abril de 2003, el prenombrado Juzgado Superior oyó libremente la apelación interpuesta y por oficio Nº 160 de esa misma fecha, ordenó la remisión del expediente a esta Sala Político-Administrativa.

El 3 de junio de 2003, se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar a la causa el procedimiento de segunda instancia previsto en el Capítulo III del Título V de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. Asimismo, se designó Ponente al Magistrado Hadel Mostafá Paolini y se fijó el décimo (10) día de despacho para comenzar la relación.

El 26 de junio de 2003, comenzó la relación de la causa, y en esa misma fecha, la abogada T.F.R., supra identificada, actuando en representación del Fisco Nacional, consignó su respectivo escrito de fundamentación.

El 9 de julio de 2003, las identificadas representantes de la contribuyente, consignaron escrito de contestación a la apelación interpuesta por la República.

Por auto del 23 de julio de 2003, se fijó el décimo (10) día de despacho, para que tuviera lugar el acto de Informes, de conformidad con lo establecido en el artículo 166 de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia.

El 19 de agosto de 2003, siendo la oportunidad fijada para el acto de Informes, se dejó constancia de la comparecencia de las representaciones judiciales del Fisco Nacional y de la contribuyente, así como de la consignación de sus respectivos escritos. Seguidamente, la Sala dijo “VISTOS”.

Los días 4 de noviembre de 2003 y 10 de agosto de 2004, la representante judicial del Fisco Nacional solicitó se dicte decisión en la presente causa.

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones:

I

ANTECEDENTES

Mediante escritos presentados por los ciudadanos F.A.G.R. y M.V., titulares de la cédula de identidad Nos. E-82.038.118 y V-4.433.496, respectivamente, actuando en su carácter de representante legal y Vicepresidente, respectivamente, de la contribuyente Oster de Venezuela S.A., por ante la División de Tramitación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, SENIAT, signados con los Nos. 08612, 009570, 10673, 11816, 13348, 14243, 00508, 01802 y 03766, de fecha 11-07-00, 10-08-00, 14-09-00, 11-10-00, 17-11-00, 13-12-00, 17-01-01, 13-02-01 y 19-03-01, respectivamente, la mencionada sociedad mercantil opuso la compensación de los créditos fiscales originados por el pago en exceso de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal que finalizó el 31-12-1998, los cuales ascienden a la cantidad de ochenta y tres millones cuarenta y cinco mil novecientos diecinueve bolívares con cuarenta céntimos (BS. 83.045.919,40), contra el monto de la cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, undécima y parte de la duodécima porción por un monto de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio que finalizó el 31 de diciembre de 2000, resultando un monto total de ochenta y tres millones cuarenta y cinco mil novecientos diecinueve bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 83.045.919,40).

El 22 de noviembre de 2001, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, emitió la Resolución Nº MF-S.E.N.I.A.T.- GRTICE-DR-2001/513, notificada en fecha 27 de diciembre de 2001 a la contribuyente, a través de la cual se señaló lo siguiente:

DECLARAR IMPROCEDENTE la compensación opuesta, por la contribuyente OSTER DE VENEZUELA, S.A., inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº J-00083231-5, por cuanto la deuda que se pretende compensar no puede ser objeto de compensación. Cabe señalar, que de acuerdo al análisis del estado de cuenta emitido por el SIVIT de la contribuyente en comento, se constató que la misma adeuda los montos a cancelar por concepto de Cuarto, Quinto, Sexto, Séptimo, Octavo, Noveno, Décimo, Undécimo y parte del Duodécimo Dozavo del Anticipo del Impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio que finalizó el 31-12-2000. En tal virtud, la contribuyente deberá cancelar el dozavo del Anticipo del Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente a la Cuarta, Quinta, Sexta, Séptima, Octava, Novena, Décima, y Undécima porción del ejercicio finalizado al 31-12-2000, a razón de Nueve Millones Trescientos Noventa y Ocho Mil Ciento Noventa y Nueve Bolívares Sin Céntimos cada una (Bs. 9.398.199,00) c/u.

Por lo tanto expídase las planillas de liquidación por las cantidades antes citada.

Así mismo proceda a cancelar la planilla de liquidación correspondiente a parte de la Duodécima porción que se detalla a continuación:

Nº Liquidación Nº Notificación Fecha Porción Monto de Impuesto a pagar.
111001303000452 2001115000762-2 21/03/2001 12 Bs.7.860.320,92

Así mismo se ratifica el criterio emitido en la P.N.. MF-SENIAT –GRTICE-DR-20017234 de fecha 26-07-2000, notificada el 09-08-2000.

En cuanto a la existencia y liquidez de los créditos fiscales sobre los cuales se funda el petitorio de la compensación, esta Gerencia se abstiene de emitir pronunciamiento alguno, de manera que la verificación de los mismos corresponderá cuando sean procedentes futuras solicitudes de compensación que requiera interponer la contribuyente.

El 14 de enero de 2002, las apoderadas judiciales de la sociedad mercantil Oster de Venezuela S.A., ejercieron recurso contencioso tributario contra la resolución anteriormente señalada.

II

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en la sentencia dictada en fecha 10 de febrero de 2003, declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente Oster de Venezuela S.A., y, en consecuencia, revocó la resolución impugnada y ordenó a la Administración Tributaria efectuar las verificaciones correspondientes, con fundamento en los siguientes razonamientos:

En cuanto a la procedencia de la compensación como forma de extinguir las obligaciones derivadas de los dozavos del impuesto a los activos empresariales, opuesta por la recurrente y no compartida por la representante del Fisco Nacional quien interpreta que no estaban dados los supuestos exigidos en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario para que procediera la compensación, que en el caso de autos no se cuestiona ni hay oposición ni rechazo a la existencia de los créditos originados por la declaración estimada de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1998, que la recurrente califica de líquidos, exigibles y no prescritas y la Administración Tributaria sostiene la improcedencia de los requisitos de liquidez y exigibilidad de los montos compensados.

El Tribunal advierte además que en sentencia de fecha 26 de diciembre de 2002, caso DOMÍNGUEZ &CIA, CARACAS, S.A., dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se consideraron las modificaciones hechas al artículo 46 del mismo: se eliminó en el segundo aparte de dicho artículo la frase ´sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho´, y se sustituyó por la expresión siguiente: ´En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta´.

Por ello, el codificador del 94 dejó expresamente indicada, la necesaria intervención de la Administración Tributaria a fin de verificar la existencia, liquidez, y exigibilidad del crédito y de pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta, y así se declara, haciéndose de obligatorio proceder analizar el caso sub júdice con vista a dicha normativa, aplicable (sic) rationae temporis´ , razón por la cual la Administración Tributaria debió verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que se pretendan oponer en compensación, ´para concluir así respecto a la procedencia de la misma, ya que pudiera suceder que en algunos casos no existan tales créditos fiscales, que ellos no fueran líquidos y exigibles, o incluso, que se tratase de créditos no sujetos a compensar, conforme a la misma normativa´.

En cuanto a la declaratoria de improcedencia de la compensación opuesta por considerar que la figura de los dozavos establecidos en el artículo 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 del Reglamento de dicha Ley, no constituyen un impuesto o deuda tributaria que puede ser compensado de conformidad con lo establecido en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, hoy artículo 49, este Órgano Jurisdiccional advierte que ciertamente los dozavos no son distintos a un impuesto o deuda tributaria, y tienen el carácter de una obligación sujeta a las consecuencias legales por su falta de cumplimiento, como lo son el pago de multas e intereses.

En tal sentido es oportuno mencionar que en la mencionada sentencia de fecha 26 de septiembre de 2002, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, caso: DOMÍNGUEZ Y & CIA, CARACAS, S.A., en la cual luego de transcribirse los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, se interpretó lo siguiente:

´De la normativa transcrita y del análisis de las actas procesales se advierte que la pretensión fiscal es improcedente, ya que dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). Al efecto, nótese que en ejecución puede el Fisco Nacional demandarlas, a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudoras (sic), si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes; lo cual procedería porque dicha obligación comporta un carácter de líquida, ya que la misma norma establece el cuantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario...´..

Por tanto, el Tribunal debe pronunciarse respecto de la pertinencia del pronunciamiento antes trascrito, a cuyo efecto deberá resolver sobre la procedencia de la compensación opuesta por la contribuyente, y de ser conforme ajustada a derecho la procedencia de la misma, resolverá sobre la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales originales por la declaración estimada del impuesto sobre la renta pagado en exceso, correspondiente al ejercicio fiscal que finalizó el 31de diciembre de 1998, con débitos fiscales derivados de dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondiente al ejercicio comprendido entre 1º de enero de 2000 y el 31 de diciembre de 2000.

En tal sentido este Órgano Jurisdiccional advierte que la solicitante, en el caso de autos, la sociedad mercantil contribuyente, OSTER DE VENEZUELA, S.A., como lo establece el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, opuso a la Administración Tributaria la compensación al momento de cumplir con su obligación de pagar los dozavos correspondientes al ejercicio que finalizaría el 31 de diciembre de 2000, el monto de la cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, y undécima porción y parte de la duodécima porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales, causados en el ejercicio fiscal comprendido desde el 1º de enero de 200 hasta el 31 de diciembre de 2000, a que estaba obligada en cada uno de los meses respectivos; informándole, a su vez, que tal compensación se pretendía contra créditos fiscales líquidos y exigibles, derivados de pagos en exceso originados por la declaratoria estimada del impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1998, (...).

Es por ello que la Administración Activa debió considerar que el artículo 46 del Código Orgánico Tributario reconoce la procedencia de la compensación como medio extintivo de las obligaciones tributarias, por concepto de ´tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos´, sin necesidad de pronunciamiento previo de la Administración Tributaria pues sólo la limita a la verificación de su existencia, liquidez y exigibilidad, sin establecer distingos entre la naturaleza del pago, sea éste como anticipo o definitivo, que tenga la obligación tributaria de que se trate, conforme a la jurisprudencia de nuestro M.T..

Aplicando al caso de autos las consideraciones precedentes, el Tribunal apreciando los argumentos expuestos por los representantes de las partes, advierte que se da el supuesto de hecho previsto en el artículo 1 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, y se dan todas las condiciones necesarias para que nazca una obligación, están definidos por la Ley el sujeto activo y el pasivo, este último tiene la propiedad de ciertos bienes durante el ejercicio anual considerado por el Legislador, y la capacidad económica es una, no es una para el anticipo y otra para la denominada obligación, no es una para los impuestos nacionales y otra para los estadales y municipales, y es por ello que cumplidos los extremos legales deben extinguirse las obligaciones (con débito y crédito y sujetos que son recíprocamente acreedores y deudores) empleando los mismos medios de extinción. En el caso de autos se trata de una deuda que la contribuyente tiene con el Fisco Nacional por concepto de impuesto a los activos empresariales, y es una deuda líquida porque está cuantificada y es exigible porque debía extinguirse en la fecha fijadas por la Administración Tributaria.

En el caso de autos, los apoderados de la recurrente probaron que la Administración Tributaria declaró improcedente la compensación que había opuesto su representada y, si bien ni la empresa recurrente ni la Administración Tributaria aportaron las declaraciones de Impuesto sobre la renta y de impuesto a los activos empresariales relacionadas con la solicitud de compensación opuesta por la recurrente, según se desprende de los autos, reflejó que existía una deuda por concepto de dicho tributo que no se encuentra prescrita, es líquida y exigible. La Administración Tributaria acepta tácitamente que en materia de impuesto a los activos empresariales existe una deuda a favor del Fisco Nacional, y que es la misma, no prescrita, líquida y exigible, sólo que no es compensable por su naturaleza.

En consecuencia, al no haber objeción sobre los montos pagados en exceso por la contribuyente hoy recurrente, que deben estar reflejados en la cuenta del contribuyente como montos a su favor y respecto de los cuales la Administración Tributaria debía verificar su procedencia, el Tribunal interpreta que es procedente la compensación como forma de extinción de deudas tributarias a cargo de la contribuyente, conforme pauta el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, (...).

También se comparte la jurisprudencia invocada por la hoy recurrente y por el Tribunal Supremo de Justicia, y se interpreta que es improcedente el rechazo de la compensación realizada mediante la Providencia impugnada y la liquidación de planilla a cargo de la contribuyente, motivo por el cual se desestiman los alegatos de la representante del Fisco Nacional en lo tocante a la procedencia del acto impugnado.

Es así, que probado como quedó de las actas procesales, que existe una obligación tributaria, líquida y exigible, a cargo de la contribuyente, por concepto de dozavos del impuesto a los activos empresariales, por el monto de Bs. 83.045.919,49 y no cuestionarse el mismo monto correspondiente al ejercicio que finalizó el 31 de diciembre de 1998, la compensación opuesta por la hoy recurrente es procedente, y así se declara

.

III

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL

FISCO NACIONAL

En el escrito de fundamentación a la apelación interpuesta, la representante del Fisco Nacional señaló que la recurrida incurrió en el vicio de error en la interpretación de la Ley, debido a que los artículos 1º, 11 y 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, establecen la naturaleza complementaria del impuesto a los activos empresariales respecto al impuesto sobre la renta, procediéndose solo a realizar de conformidad con la ley la acreditación de este último impuesto como rebaja del impuesto a los activos empresariales .

Por otra parte, en cuanto a la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria señaló que: “...si bien la compensación de los créditos tributarios puede ser opuesta en cualquier momento, la misma ha sido condicionada por el legislador a un pronunciamiento de la Administración. Para tales fines el sujeto pasivo del tributo deberá manifestar su voluntad de hacer valer la compensación a su favor, mediante una solicitud o incorporándola en la respectiva planilla de autoliquidación del tributo, debiendo en todo caso acompañarla de los documentos o títulos que demuestren fehacientemente su acreencia contra el fisco”.

En razón de lo anterior, continuó señalando que “...para que opere efectivamente la compensación, en particular sobre su exigibilidad, conforme a los términos del artículo 46, ya citado, sólo puede producirse mediante una actuación administrativa previa que verifique y se pronuncie sobre la existencia del resto de las condiciones de homogeneidad, simultaneidad, liquidez y no prescripción de las deudas fiscales”.

Como consecuencia de las ideas señaladas, indicó que:“...la deuda tributaria y el crédito que se reclama deben existir al mismo tiempo, es decir, deben haber sido determinados, no basta que uno de estos elementos exista y el otro no haya nacido, y sólo pueda existir en potencia, vale decir, debe conocerse con exactitud el monto del crédito y la cantidad debida, sin que puedan estar sometidos a ningún tipo de condición o término por lo que, resulta evidente la errónea interpretación de la Ley en que incurrió el a quo”.

IV

DE LA CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

Las apoderadas judiciales de la contribuyente, en la oportunidad de contestar los fundamentos de la apelación interpuesta, comenzaron indicando que: “En el presente caso, se equivoca el representante fiscal al denunciar esa supuesta ´erronea interpretación´, desde que la sentencia recurrida le dio el verdadero sentido a la norma antes señalada. Ciertamente, en su motivación, el fallo se adhiere precisamente a la ´realidad´ normativa aludida por la representante del Fisco, pues señala que las normas en comentarios forman parte de aquellas que permiten la compensación de dozavos de impuestos a los activos empresariales, por considerar que estos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles”.

Seguidamente, señalaron que: “..La anterior cita de la sentencia recurrida evidencia con meridiana claridad que, en pleno apego al sentido racional del contenido de las normas aplicadas, el Tribunal a quo, efectivamente consideró que las disposiciones del artículo 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, del artículo 12 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, y del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, conllevan a determinar que los anticipos o dozavos, constituyen obligaciones tributarias, líquidas y exigibles y que no solo se trata de una deuda que pueda existir en potencia, como argumenta de manera errada, la representante del Fisco”.

Asimismo, señaló: “...La radical improcedencia de los dozavos de Impuestos a los Activos Empresariales se evidencia aún más cuando partimos del hecho que, si considerásemos que los dozavos no constituyen deudas tributarias líquidas, tendríamos que concluir entonces que los anticipos del Impuesto a los Activos Empresariales son ´impagables´, esto es, no pueden ser tampoco extinguidos con ningún medio distinto a la compensación (como el pago), ya que no sería determinable. Se infiere claramente del anterior razonamiento, que la representante del Fisco confunde la liquidez de la obligación principal, con la liquidez del anticipo, el cual como antes mencionamos, se calcula y liquida con base al Impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio fiscal inmediatamente anterior de aquel que se anticipa”.

Concluye su argumentación alegando que “la representante de la Procuraduría General de la República, en el escrito de formalización, incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al entender erróneamente, que la operatividad de la compensación está supeditada a una declaratoria previa de la Administración Tributaria, sobre su procedencia. En efecto, conviene destacar que tal como ocurre en el Derecho Civil la ´compensación´ se caracteriza como un medio de extinción de las obligaciones, que opera de acuerdo con la Ley, aún sin el conocimiento de los deudores, en el momento mismo de la existencia simultánea de las dos deudas que se extinguen recíprocamente por las cantidades concurrentes (artículo 1.332 del Código Civil), en el Derecho Tributario la compensación se consagra también como aquel medio que extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos tributarios no prescritos, líquidos y exigibles a favor del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, siempre que se trate del mismo sujeto activo; tal como también lo ha reconocido este (sic) M.T.. En igual orden de ideas, con la reforma del Código Orgánico Tributario de 2001, el Legislador Tributario dejó establecido de forma inequívoca que la compensación extingue de pleno derecho y hasta la concurrencia los créditos fiscales no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con la deudas tributarias por los mismos conceptos, sin que resulte necesaria actuación administrativa alguna, (...)”.

V MOTIVACIÓNES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación interpuesta por la representación del Fisco Nacional, contra la sentencia dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 10 de febrero de 2003, por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por las apoderadas judiciales de la contribuyente OSTER DE VENEZUELA S.A.

En tal sentido, esta Sala observa que la denuncia planteada por el representante del Fisco Nacional se circunscribe a la presunta interpretación errónea por parte del a quo, en lo que respecta a la disposición legal del artículo 46, que regula la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, ya que en su criterio, la naturaleza complementaria de los activos empresariales con respecto al impuesto sobre la renta sólo permite la figura de la rebaja, mientras que por otra parte esgrime que es necesaria para la procedencia de la compensación, la verificación previa de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que se pretenden compensar.

Sobre el primer alegato, referido a la operatividad de la compensación la Sala considera necesario reiterar su criterio expuesto en sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002 (Caso: DOMÍNGUEZ & CIA. CARACAS, S.A.), ratificado entre otras en sus sentencias identificadas con los números 00069 y 00113 del 21 y 28 de enero respectivamente, 00361 del 11 de marzo, 00759 del 27 de mayo, 00881 del 17 de junio y 01561 del 15 de octubre dictadas todas en el año 2003 y 00697 del 29 de junio del presente año, relacionado con la naturaleza jurídica de dicha figura como modo de extinción de las obligaciones tributarias. En tal sentido, se ha señalado lo siguiente:

“La institución de la compensación en nuestro ordenamiento jurídico positivo, está consagrada en el Código Civil de 1942 y en iguales términos y numeración en el referido Código de 1982, en sus artículos 1.331 al 1341, estableciendo el primero de ellos, que ‘Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes’.

Es así que a través de la compensación ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, definidos estos requerimientos en sentencias de este M.T., como la No. 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, caso Venevisión. Es decir, la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares.

En materia tributaria, la evolución de la compensación ha pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 ‘que en ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco’; siguiendo así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del vigente Código Civil.

No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.

Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y 2001”.

A partir de las consideraciones anteriormente expuestas, pudo la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria de acuerdo a la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos por razón del tiempo, reseñando las reformas legislativas que en este particular se han producido, para lo cual fue oportuno transcribir lo pertinente de las mismas:

Código Orgánico Tributario de 1982:

‘Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo’.

Reforma del Código de 1992:

‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho...’.

Reforma del Código de 1994:

‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta...’. (Destacados de la Sala)

.

Así pues, en la normativa supra transcrita quedaron expuestas las sucesivas variaciones que ha experimentado la legislación tributaria en lo que respecta a la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria. Sin embargo, por ser la legislación aplicable rationae temporis al caso concreto, cabe destacar la reforma del Código Orgánico Tributario de fecha 25 de mayo de 1994, donde se dejó expresamente indicada la necesaria intervención de la Administración Tributaria para verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos, a fin de pronunciarse sobre la procedencia de la compensación que se pretenda oponer. Por tal razón, debe esta Alzada ratificar nuevamente tal criterio y, en consecuencia, confirmar el pronunciamiento del tribunal a quo al respecto. Así se declara.

Por otra parte, con respecto al alegato que se contrae a dilucidar la certeza y veracidad de la posición asumida por la Administración Tributaria en el presente caso, cuando niega el carácter de líquidos y exigibles a los débitos fiscales provenientes de anticipos de los impuestos a los activos empresariales, que los contribuyentes deben pagar al Fisco Nacional en forma de dozavos, conforme al artículo 17 de la ley que rige dicho tributo (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales) y 12 de su Reglamento, sobre cuya única base estimó la improcedencia de la compensación opuesta en el caso de autos, esta Sala considera necesario citar las referidas disposiciones normativas, en el orden siguiente:.

Artículo 17.- El Ejecutivo Nacional podrá acordar que aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración estimada a los fines del impuesto sobre la renta, igualmente presenten declaración estimada a los efectos de esta Ley, por los valores de sus activos gravables correspondientes al ejercicio tributario en curso, a objeto de la autodeterminación del impuesto establecido en esta Ley y su consiguiente pago, en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el Reglamento.

Por su parte, el Reglamento de la Ley in comento en su artículo 12, establece:

Artículo 12º: A partir del inicio del segundo ejercicio por el cual corresponda pagar el impuesto, los contribuyentes estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior. Para ello, utilizarán los formularios que editará o autorizará la Administración Tributaria y enterarán el impuesto correspondiente a dicho dozavo, dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario, a partir de iniciado el cuarto mes consecutivo del cierre del ejercicio anual.

(subrayado de la Sala).

Ahora bien, en cuanto al carácter que ostentan los anticipos de los débitos fiscales del impuesto a los activos empresariales, pagados al Fisco Nacional en forma de dozavos, es de indicar que ya esta Sala en anteriores oportunidades se ha pronunciado al respecto señalando lo siguiente:

...dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). Al efecto, nótese que en ejecución puede el Fisco Nacional demandarlas, a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes; lo cual procedería porque dicha obligación comporta el carácter de líquida, ya que la misma norma establece el quantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario

. (sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002).

Conforme al criterio antes señalado, vuelve a reiterar esta Sala que los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales, tal como acertadamente lo señala la recurrida, constituyen obligaciones tributarias que no disienten del común de las obligaciones tributarias derivadas de otros tributos, encontrándose como prueba de ello, sujetos a las consecuencias que acarrea el incumplimiento de los mismos, vale decir, el pago de las multas e intereses, por lo que indefectiblemente debe sostenerse que tales anticipos constituyen verdaderas obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, de conformidad con el contenido de las normas antes transcritas.

Por ello, debió la Administración activa considerar que la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario reconoce la procedencia de la compensación como medio extintivo de las obligaciones tributarias, por concepto de “tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos”; limitándola sólo a la verificación de su existencia, liquidez y exigibilidad, sin establecer distingos entre la naturaleza del pago, sea este como anticipo o definitivo, que tenga la obligación tributaria de que se trate.

Lo expuesto conduce a esta Sala a desechar la denuncia realizada por la representación fiscal, al haberse constatado que la interpretación que hiciera el a quo de las normas antes citadas, se corresponde con el sentido y alcance de las mismas, siendo en consecuencia completamente ajustada a derecho. Así se decide.

Verificación de los créditos fiscales oponibles.

En cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito derivado del impuesto sobre la renta pagado en exceso en el ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1998, sobre los cuales la contribuyente opuso la compensación contra la deuda tributaria originada por el pago de los dozavos del impuesto a los activos empresariales, pudo advertir este Alto Tribunal que la Administración Tributaria señaló en el acto impugnado que “esta Gerencia se abstiene de emitir pronunciamiento alguno, de manera que la verificación de los mismos corresponderá cuando sean procedentes futuras solicitudes de compensación que requiera interponer la contribuyente”, vale decir, que tales condiciones no fueron verificadas en su oportunidad por la Administración Fiscal, conforme a lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

En este contexto, esta M.I. estima pertinente y necesario llamar la atención de la Administración Tributaria respecto de tal omisión de pronunciamiento en cuanto a la correcta u oportuna verificación acerca de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación por la contribuyente, originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal que culminó el 31 de marzo de 2001; toda vez que tal como fue señalado supra, ésta resultaba obligada por imperio del aludido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, a emitir el correspondiente pronunciamiento sobre la verificación de tales créditos, máxime cuando ello pudo, incluso, conducir a la juzgadora de instancia a considerar que en el presente caso medió una aceptación tácita del Fisco Nacional respecto a la existencia de los referidos créditos fiscales.

Por la motivación que antecede, resulta preciso a esta Sala analizar, por razones de economía procesal, las pruebas promovidas por la sociedad mercantil recurrente, a los efectos de la referida verificación, y en tal sentido observa:

Vistas las actas procesales que conforman el presente expediente, pudo constatar esta Sala que la contribuyente pretendió compensar un excedente de créditos fiscales originados en concepto de impuesto sobre la renta causado en el ejercicio gravable que terminó el 31 de diciembre de 1998, por la suma de Bs. 83.045.919,40, contra los precitados dozavos del impuesto a los activos empresariales generados en el ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 2000, por la referida cantidad. Sin embargo, dicha recurrente no aportó a los autos ningún tipo de instrumento probatorio conforme al cual pudiera concluirse efectivamente en la veracidad del monto invocado como excedente de crédito fiscal en concepto de impuesto sobre la renta.

Por tal motivo, no podría este M.T. emitir un pronunciamiento preciso respecto de la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos; en consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria que, en ejercicio y cumplimiento de sus facultades y deberes, proceda a la inmediata verificación de los requerimientos legalmente dispuestos respecto a dichos créditos fiscales y luego, habiéndose demostrado en autos la existencia, liquidez y exigibilidad de la deuda tributaria de la contribuyente por las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, deberá la Administración Tributaria declarar la procedencia de la compensación solicitada. Así se decide.

Por tal razón, este M.T. estima pertinente enfatizar sobre lo ordenado en el fallo que la presente decisión confirma, en el sentido de que declarada como ha sido la viabilidad de la compensación opuesta, la Administración Tributaria debe verificar la sinceridad y exactitud de los datos aportados por la contribuyente tanto en lo referente a los créditos fiscales a su favor, como en relación al monto de la deuda por concepto del impuesto a los activos empresariales cuya compensación solicitó. Así finalmente se decide.

VI

DECISIÓN

En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, decide en los siguientes términos:

  1. - SIN LUGAR la apelación interpuesta por la abogada T.F.R., actuando en representación del Fisco Nacional, contra la sentencia Nº 1003, dictada en fecha 10 de febrero de 2003 por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, recaída en el expediente número 1.830 (de la nomenclatura del prenombrado juzgado superior) y, en consecuencia, queda FIRME la sentencia apelada.

  2. - Se CONFIRMA en la presente decisión la NULIDAD del acto administrativo contenido en la resolución identificada con las letras y números MF-SENIAT-GRTICE-DR-2001/513, emitida el 22 de noviembre de 2001, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente OSTER DE VENEZUELA S.A., entre los créditos fiscales generados por el pago en exceso de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1998, contra el monto de la cuarta, quinta, sexta, séptima, octava, novena, décima, undécima y parte de la duodécima porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio que finalizó el 31 de diciembre de 2000, por un monto total de ochenta y tres millones cuarenta y cinco mil novecientos diecinueve bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 83.045.919,40).

  3. - En cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos fiscales opuestos por la sociedad mercantil contribuyente, se ORDENA a la Administración Tributaria la inmediata verificación en sus archivos de los requerimientos legales dispuestos respecto a dichos créditos, a los efectos compensatorios, en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994.

  4. - Se CONDENA EN COSTAS al Fisco Nacional en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas a los trece (13) días del mes de octubre de dos mil cuatro (2004). Años 194º de la Independencia y 145º de la Federación.

El Presidente

L.I. ZERPA

El Vicepresidente-Ponente,

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

La Magistrada,

Y.J.G.

La Secretaria,

ANAÍS MEJÍA CALZADILLA

Exp. N° 2003-0642

En catorce (14) de octubre del año dos mil cuatro, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01750.

La Secretaria,

ANAIS MEJÍA CALZADILLA